STRUMENTI PER UNA CORRETTA GESTIONE AMMINISTRATIVA DELLE ASSOCIAZIONI

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1 STRUMENTI PER UNA CORRETTA GESTIONE AMMINISTRATIVA DELLE ASSOCIAZIONI di Stefano Gerosa Vice-Presidente Fiab, già Responsabile Amministrativo Fiab FIAB onlus Federazione Italiana Amici della Bicicletta CORSO RESIDENZIALE FIAB 2009 AVANZATO PER DIRIGENTI DI ASSOCIAZIONI Verona novembre 2009 Edizione 1.00 del

2 Premessa STRUMENTI PER UNA CORRETTA GESTIONE AMMINISTRATIVA DELLE ASSOCIAZIONI Stiamo vivendo un momento di cambiamento e confusione, il famoso (o meglio famigerato) articolo 30 (sarebbe l articolo 30 del DL 185/08 convertito, con modificazioni, in L. 2/09), quello per cui il Direttore dell Agenzia delle Entrate ha emanato il provvedimento con cui è stato approvato il Modello di comunicazione dei dati rilevanti ai fini fiscali relativo agli enti associativi - Modello EAS (da presentare entro il 15 dicembre 2009) cambia radicalmente l associazionismo. Diventa MENO SEMPLICE fondare e gestire un associazione (io lo considero un provvedimento fondamentalmente anti-democratico ed intimidatorio, in linea con altre tendenze politiche attuali, ma sono solo mie opinioni, consentitemi la chiosa ma non buttiamo un corso tecnico in politica). Ai corsi precedenti dicevo che lo Statuto è un contratto che può essere anche solo orale, che se l associazione è piccola, gestisce solo quote associative e contributi, non ha bisogno subito di uno statuto e tantomeno di registrarlo. Questo non è più vero e adesso: - lo Statuto deve avere alcuni requisiti, che vedremo; - bisogna registrarlo all Ufficio del Registro (oppure da un notaio, ecc.); Questo serve, come in passato, per vedersi defiscalizzate tutta una serie di attività (come particolari servizi ai soci a pagamento), ma ora anche quelle fondamentali come quote associative e contributi, quindi non essere tenuti, come una qualsiasi attività imprenditoriale a pagare imposte e adempiere a vari obblighi fiscali di natura contabile e documentale. O comunque, se si fanno alcune attività che vedremo, poter adempiere a questi obblighi con modalità semplificate ed agevolate. Programma 1) IMPOSTE, DOCUMENTI FISCALI, CONTABILITA CONCETTI BASE Visto che questo è un corso avanzato, ma anche perché ai precedenti corsi quando parlavo di contabilità vedevo facce strane, credo sia il caso di cominciare a parlare, prima che di associazioni, di queste cose. Lo farò focalizzando alcuni concetti base e restando a livello molto superficiale e schematico (tra l altro, anticipando di qua e di la come stanno le cose anche per le associazioni, concetti che poi riprenderemo in maniera più sistematica). Mi scuso già da ora con quelli che di queste cose ne sanno già qualcosa (magari solo perché gestiscono una propria attività autonoma). Un IMPRESA (sia anche la più piccola, il lavoratore autonomo, l artigiano, il professionista, ma anche un associazione per certe attività che vedremo), realizza varie attività che di per sé costituiscono il presupposto di IMPOSTE. L impresa può tenere delle rilevazioni contabili anche solo per un proprio ordine interno, per accertare quanto guadagna, ma ai fini fiscali ne deve tenere alcune di obbligatorie (ad es: registri fatture, libro giornale, registro inventari, ecc. ecc.) e documenti obbligatori (fatture, ricevute, scontrini, ecc.). 2

3 Esistono poi prospetti riepilogativi (come quelli del Bilancio, in genere prospetto Profitti-Perdite e Situazione Patrimoniale) ed adempimenti fiscali obbligatori (moduli da compilare, varie dichiarazioni, versamenti periodici, ecc ecc.). Tutto ciò può essere molto semplificato per una piccola azienda (o una piccola associazione) o molto complicato per realtà di maggiore entità e/o complessità. Le cose più semplici un impresa (o un associazione) deve e può farle da se, mentre per altre ci si rivolge a commercialisti, o altri professionisti e enti (consulenti del lavoro, associazioni di categoria, ecc.). Visto che un imprenditore (come un amministratore di un associazione) seppur si rivolga a terzi, deve aver comunque ben chiaro almeno i concetti base, ne vedremo alcuni (lasciando poi a voi l onere di eventuali approfondimenti). 2) ASSOCIAZIONI: INQUADRAMENTO STATUTARIO E CONSEGUENZE FISCALI E la parte tradizionale del corso che ho sempre tenuto per la FIAB. Vedremo quali sono le clausole obbligatorie da inserire negli statuti, anche per le varie forme di associazioni, e quali sono le attività commerciali che ci costringono a tenere una contabilità ed eventualmente scegliere un regime fiscale. 3) ASSOCIAZIONI: Libri sociali, rilevazioni e documenti contabili, piano dei conti e Bilancio (Rendiconto Economico e Finanziario) Breve disamina di libri, scritture e libri contabili, bilanci, ecc. 4) DOCUMENTAZIONE E SUPPORTO PER APPROFONDIMENTI 3

4 (1) IMPOSTE, DOCUMENTI FISCALI, CONTABILITA CONCETTI BASE - Imposte dirette: imposte su reddito (IRPEF, IRES), IRAP - Imposte indirette: IVA - Fatture e altra documentazione di vendita (ricevute, scontrini, ecc.) - Retribuzione di prestazioni di lavoro (prestatore d opera con partita iva, prestazioni occasionali o a progetto, prestazione di dipendenti a tempo determinato o indeterminato) IMPOSTE Art 53 Cost. Tutti sono tenuti a concorrere alle spese pubbliche in ragione della loro capacita contributiva indici di capacita contributiva: - Reddito (maggiormente usato nel nostro ordinamento) - Patrimonio (di fatto solo ICI) - Consumo e trasferimento di beni (IVA, Imposte di Registro). L'imposta si basa sui seguenti elementi: Il presupposto d'imposta, che consiste nel fatto economico il cui verificarsi fa sorgere obblighi tributari il soggetto attivo è lo Stato o altro Ente pubblico che, in base alla legge, ha la possibilità di istituire tributi e riscuoterli; il soggetto passivo è la persona fisica o giuridica ovvero l'ente che si trova in condizione di dover pagare l'imposta; l'oggetto è la ricchezza che viene colpita dall'imposta; la base imponibile è la quantità di ricchezza, espressa in denaro, su cui viene effettivamente calcolata l'imposta; l'aliquota è la percentuale della base imponibile che determina l'ammontare di imposta dovuta; Imposte dirette e indirette DIRETTE colpiscono direttamente la ricchezza, che esiste già come un bene (es. il patrimonio) o quando viene prodotta (il reddito). In Italia rientrano in questa categoria: Imposta sul reddito delle persone fisiche (IRPEF) Imposta sul reddito delle società (IRES) Imposta regionale sulle attività produttive (IRAP) Imposta Comunale sugli Immobili (ICI) Imposta sostitutiva su interessi e proventi da obbligazioni INDIRETTE colpiscono indirettamente la ricchezza nel momento in cui viene trasferita (es. la vendita di un bene) o viene consumata (es. fruizione di 4

5 un servizio o di una prestazione). Si parla di imposte sui consumi (es. IVA) o sui trasferimenti (imposta di registro). Tra le imposte indirette troviamo, ad es: Imposta di registro (quella che paghiamo quando registriamo lo Statuto) Imposta ipotecaria e imposta catastale Imposta di bollo (anche questa se registriamo lo Statuto, a parte onlus) Imposta sul valore aggiunto (IVA) Imposta sul reddito delle persone fisiche (IRPEF) Un breve cenno. Tutti la conosciamo perché, salvo disoccupati e nullatenenti o persone con reddito molto basso, la paghiamo ogni anno. Il presupposto dell'imposta è il possesso di redditi, in denaro o in natura, rientranti in una delle seguenti categorie: redditi fondiari, redditi di capitale, redditi di lavoro dipendente, redditi di lavoro autonomo, redditi di impresa, redditi diversi. È un'imposta progressiva, ossia il prelievo cresce in modo più che proporzionale rispetto al reddito. Salvo qualche eccezione questa imposta, come dice il nome stesso, colpisce le persone fisiche. La differenza, come vedremo, con le imposte sui redditi da impresa e che in linea di massima quest ultimi si calcolano detraendo le spese dell impresa (quasi tutte), mentre (come sappiamo bene noi che paghiamo) per l IRPEF possiamo dedurre solo alcune spese. Imposta sul reddito delle società (IRES) L IRES è una imposta proporzionale avente come oggetto il reddito di impresa percepito da Società di diverso tipo, Enti che hanno come oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciale, ma anche Enti che non hanno come oggetto l'esercizio di attività commerciale (quindi anche le associazioni possono esserne soggette.) Art 55 c.1 TUIR: Sono redditi di impresa quelli che derivano da esercizio di imprese commerciali. Per esercizio di imprese commerciali si intende esercizio per professione abituale ancorche non esclusiva, delle attivita indicate nell art (ad es. attività di produzione beni, intermediaria nella circolazione di beni, di trasporto, bancaria e assicurativa, ecc.). Pertanto, del punto di vista fiscale, è lo svolgimento abituale di determinate attività, più che l organizzazione in forma di impresa a costituire il presupposto dell imposta. Quandi può essere soggetta all IRES anche un associazione che svolge abitualmente certe attività, come ad es. la vendita di determinati prodotti (magliette, gadget, ecc.). Art. 55 c. 2 precisa che sono redditi di impresa anche i redditi derivanti da PRESTAZIONE di SERVIZI organizzate in forma di impresa che non rientrano nel Quando un associazione fa un attivita di sponsorizzazione, ad esempio, sui suoi calendari e per questo viene pagata, rientriamo nel reddito di impresa: nell attivita commerciale. 5

6 Determinazione del reddito di impresa: Art 83 TUIR: Il reddito complessivo e determinato portando l utile (R>C) o la perdita (R<C) risultante dal Conto Economico relativo all esercizio del periodo di imposta, le variazioni in aumento o in diminuzione. Quindi il Reddito di Impresa nasce dal conto economico (principio di derivazione) partendo appunto dal risultato che scaturisce dal bilancio civile, ma apportando opportune modifiche che ridimensionano gli elementi discrezionali derivanti da valutazioni fatte dagli amministratori. Esistono poi delle restrizioni fiscali sulla deduzione dei costi, ad esempio telefonia (sia mobile che fissa) e deducibile solo per l 80% dei costi. Le spese di rappresenta sono deducibili nella misura di 1/3 su tre anni, le autovetture sono deducibili per un max di 40%. Principio di competenza: i costi sostenuti sono di competenza dell esercizio in cui producono ricavi, i ricavi provenienti dalla cessione di beni mobili si considerano di competenza dell esercizio in cui è avvenuta la consegna o la spedizione dei beni. I ricavi provenienti dalla prestazione di servizi si considerano di competenza dell esercizio in cui la prestazione è ultimata. Criterio di Inerenza: tra il costo ed il ricavo ci deve essere un nesso relazionale. Cio non significa che ad una spesa deve necessariamente corrispondere un ricavo. Ad es. porto a cena fuori dei potenziali clienti e pago il conto del ristorante. (spesa di rappresentanza). Anche se la trattativa con il cliente non si conclude, posso portare ugualmente a deduzione il costo relativo al ristorante. Questo comporterebbe per un associazione tenere una contabilità precisa e conoscere bene quali sono i costi che può dedurre, in che misura, suddividendo la parte istituzionale da quella commerciale, ecc. Una complicazione che, come vedremo, le associazioni preferiscono evitare scegliendo un regime di determinazione forfettaria del reddito (per poterlo fare devono avere proventi derivanti da attività commerciali che non significa quindi tutti i proventi - non superiori a euro). Forfettario vuol dire che si indicano le somme dei proventi derivanti da attività commerciali e, anziché dedurre da questi i costi inerenti è riconosciuta una % forfettaria di costi. Modalità di calcolo: l Ires si calcola e si versa mediante autoliquidazione, cioè mediante compilazione e presentazione nei termini di un apposita dichiarazione dei redditi chiamata Unico. Insieme al saldo Ires si paga l acconto per l anno successivo, da versare in alcuni casi in due rate (giugno-luglio e novembre). Imposta regionale sulle attività produttive (IRAP) E un imposta introdotta per motivi di federalismo fiscale, rappresenta un gettito per le entrate delle Regioni. Ha come presupposto l esercizio abituale di un attività autonomamente organizzata diretta alla produzione e allo scambio dei beni e servizi. Indice di capacità contributiva dell IRAP e il valore aggiunto prodotto o valore della produzione netta = Valore della Produzione Costi della Produzione (esclusi costi del personale). Per gli Enti Non Commerciali il presupposto cambia totalmente, non si prende più in considerazione l organizzazione autonoma come requisito per l applicazione dell imposta. Questi in genere non hanno un attività organizzata 6

7 e non hanno un utile derivante dalla loro attività istituzionale. Si è stabilito che gli ENC subiscono l imposta solo ed esclusivamente sul costo del personale. Qualora l ente esercita anche attività commerciali l ammontare delle retribuzioni deve essere ridotto dell importo forfettariamente imputabile alle attività commerciali determinato in base al rapporto tra ammontare dei ricavi e altri proventi relativi alle attività commerciali rilevanti ai fini IRAP e ammontare complessivo di tutti i ricavi e proventi. Quindi nel caso di attività commerciale e costi per lavoro dipendente o assimilato devono essere compilati due prospetti. La dichiarazione IRAP dovrebbe formalmente staccarsi dal modello UNICO, anche se rimarranno uguali all IRES la scadenza di invio telematico e di pagamento In alcune Regioni le onlus ne sono state totalmente o in parte esentate da questa imposta. Imposta sul valore aggiunto (IVA) DPR 633/1972 art.1 IVA si applica alle cessioni di beni e alle prestazioni di servizi effettuate nel territorio dello Stato, nell esercizio di impresa o nell esercizio di arti e professioni, nelle importazioni da chiunque effettuate. E abbiamo già visto che fiscalmente il concetto di esercizio d impresa è più ampio di quello riferito ad un organizzazione d impresa vera e propria. Quindi nel concreto ci si riferisce alla cessione abituale di determinati beni e servizi. Il Valore aggiunto e il valore che si somma ad ogni transazione del bene fino ad arrivare al consumatore finale, che nei fatti è quello che paga veramente l imposta, anche se allo Stato i versamenti li fa, ognuno per la sua parte di valore aggiunto, l imprenditore che produce le materie prime, poi quello che produce il bene finale, poi quello che lo commercializza. Modalità di calcolo il meccanismo è denominato DEDUZIONE IMPOSTA DA IMPOSTA: 1. quando si acquistano beni e servizi si paga l IVA sull intero importo l IVA rappresenta un CREDITO 2. quando si vendono beni e servizi si incassa l IVA sull intero importo l IVA rappresenta un DEBITO IVA sulle vendite - IVA sugli acquisti = IVA da versare Esempio 1 ) La Estrazioni Schiuma SNC vende alla Saponette SPA euro di schiuma, e quindi emette una fattura di di iva (aliquota 20%). Questa ditta, che produce una materia prima e supponiamo non acquisti altri beni e servizi, avrà un debito verso lo Stato di 200 euro di IVA. Se non ci fosse l IVA guadagnerebbe comunque euro (il suo Valore aggiunto) 2) La Saponette SPA con quella schiuma produce un tot. di saponette che vende al negozio Lavaben SRL a 1500 euro euro (iva 20%). La Saponette Spa per liquidare l IVA allo Stato fa questo calcolo: 300 euro (iva vendite) 200 euro (iva acquisti) e quindi deve allo Stato 100 euro. Quindi euro di vendite 1200 euro di acquisti 100 euro versati allo Stato, guadagna 500 euro. Se non ci fosse l Iva avrebbe pagato 1000 e avrebbe venduto a 1500 e avrebbe 7

8 comunque guadagnato 500. Quel 500 è il suo valore aggiunto (sul quale lo Stato prende il 20%). 3) I negozi Lavaben, che vogliono guadagnare 500, vendono ai consumatori finali le saponette per un totale di 2000 euro + iva, quindi incassano 2400 euro. Quindi devono allo Stato: 400 euro (iva vendite) 300 euro (iva acquisti) = 100 euro. Anche in questo caso ha incassato 2400 euro e ne ha pagate 1800 al fornitore e 100 allo Stato, guadagnando 500. Alla fine per i 3 imprenditori che ci sia o non ci sia l IVA non cambia nulla, mentre quelli che di fatto hanno pagato quei 400 euro allo Stato sono stati solamente i consumatori finali che hanno acquistato a 2400 euro merce che, non ivata, ne vale Risulta chiaro quindi perché si parla di IMPOSTA SUI CONSUMI. L'IVA rappresenta un costo solamente per i soggetti che non possono esercitare il diritto alla detrazione e quindi per i consumatori finali. Le aliquote sono tre: 4% (ridotta, in genere prodotti alimentari), 10%, 20% (ordinaria). Nella pratica: IVA a debito è quella risultante dalla somma dell IVA riscossa sulle fatture emesse (o altri documenti di vendita come scontrini, ricevute, ecc). IVA a credito risulta dalla somma dell IVA pagata sulle fatture di acquisto relative all attività svolta Per il principio di inerenza si può portare a detrazione solo l imposta relativa ad acquisti che hanno un nesso logico-economico con l attività svolta. Ad esempio: per un associazione cicloambientalista che non ha una sede propria, ma dove i soci si incontrano a casa del Presidente, non può essere detratto un acquisto di un letto matrimoniale! Esistono anche dei limiti per alcune spese, ad es. di telefonia, di rappresentanza, autovetture, ecc. La differenza tra l IVA a debito e l IVA a Credito è l IVA da versare. Questo procedimento prende il nome di liquidazione ed è effettuato ogni mese. Le piccole e medie imprese possono liquidare l IVA ogni tre mesi (con l 1% a titolo di interesse). I versamenti vengono effettuati a scadenza mensile, il 16 del mese successivo a quello di liquidazione (es. imposta a debito derivante da differenza tra fatture emesse ad ottobre e fatture ricevute nello stesso mese: 16 novembre). Per chi sceglie opzione trimestrale le scadenze sono relative ai trimestri: I trimestre : entro il 16/05 - codice II trimestre: entro il 16/08 - codice III trimestre: entro il 16/11 - codice Entro il 27 dicembre di ogni anno si versa un acconto applicando l 88% all imposta dovuta dell anno precedente - codice IV trimestre (piu propriamente liquidazione annuale) entro il 16/03 codice 6034 (o in seguito, in sede di dichiarazione annuale IVA con applicazione degli interessi dello 0,50% per mese o frazione di mese), si versa il dovuto detratto della parte versata in sede di acconto. In ogni caso, come vedremo, per le associazioni che optano per il regime forfetario l IVA può essere gestita in maniera più semplice e senza l obbligo della dichiarazione annuale. 8

9 Operazioni ai fini IVA Operazioni Modalità Esempi Imponibili Non imponibili Esenti Escluse (o Fuori Campo) a) si applica l Iva b) soggette a fatturazione, registr., ecc. c) concorrono a volume d affari d) recupero Iva pagata sugli acquisti a) non si applica l Iva b) soggette a fatturazione, registraz., ecc c) concorrono a volume d affari d) recupero Iva pagata sugli acquisti a) non si applica l Iva b) soggette a fatturazione, registr., ecc. c) concorrono a volume d affari d) no recupero Iva pagata sugli acquisti a) non si applica l Iva b) non soggette a fatturaz., registraz., ecc c) non concorrono a volume d affari d) no recupero Iva pagata sugli acquisti a) cessioni di beni b) prestazioni di servizi c) importazioni da Paesi extra UE d) acquisti intracomunitari a) esportazioni in Paesi extra UE b) operaz. assimilate a esportazioni c) servizi internazionali Espress. indicate da norma fiscale (art. 10 Dpr 633/72), per es.: a) prestaz. sanitarie, b) locazioni, c) trasporti pubblici, d) assicurazioni, e) prest. scolastiche operazioni non considerate cessioni di beni o prestazioni di servizi, come p.es. gli interessi banche, i rimborsi degli anticipi, i campioni gratuiti di modesto valore, ecc Fatture ed altra documentazione di vendita FATTURA Documento fiscale obbligatorio emesso dal venditore al compratore per comprovare l avvenuta cessione di beni o prestazione di servizi ed il diritto a riscuoterne il prezzo. La fattura deve essere emessa in due esemplari: l'originale, che va consegnato o spedito al cliente, e la copia che deve essere conservata dall'emittente (per un periodo non inferiore a 10 anni). parte descrittiva: I dati identificativi del venditore (denominazione, indirizzo, partita IVA) Dati identificativi del compratore Data di emissione N di fattura Condizioni generali di vendita (consegna, imballaggio, pagamento ecc...) parte tabellare: La quantità e la descrizione delle merci Il prezzo unitario e l'importo complessivo di ciascuna merce Gli sconti mercantili concessi al compratore Eventuali spese accessorie a carico del compratore (assicurazione, trasporto, ecc...) Base imponibile su cui si calcola l'iva Aliquota IVA (4% - 10% - 20%) Totale fattura 9

10 Gli elementi obbligatori della fattura sono: denominazione o ragione sociale dell'emittente, indirizzo, partita Iva; estremi dell'intestatario della fattura; la data; la numerazione progressiva annuale; la descrizione (anche sommaria) del prodotto/servizio ceduto; l'imponibile, ossia l'importo prima dell'applicazione dell'aliquota IVA; eventuali competenze e contributi di legge; l'importo dell'iva in base all'aliquota applicabile (o eventuale indicazione della legge in base alla quale detto importo non è necessario); il totale dato da imponibile più IVA; gli eventuali sconti; l'eventuale termine di pagamento; l'eventuale modalità di pagamento. - La fattura è emessa in più copie al fine di permetterne la raccolta negli archivi dei rispettivi attori della transazione (emittente e destinatario); recentemente è stata prevista la possibilità della fatturazione esclusivamente digitale. - La registrazione delle fatture ricevute avviene generalmente sul Registro degli acquisti, mentre le fatture emesse vengono registrate entro 15 giorni sul Registro delle vendite. - È possibile emettere delle fatture negative, che fanno riferimento ad un credito invece di un debito. Questi documenti si chiamano note di credito. - Esistono due tipi di fattura: fattura immediata emessa contestualmente alla consegna del bene al compratore e funge anche da documento di trasporto (DDT) fattura differita emessa entro il giorno 15 del mese seguente la consegna della merce; la merce dovrà essere stata consegnata utilizzando un documento comprovante il trasporto (DDT). Commercianti al minuto, artigiani e assimilati non sono obbligati ad emettere fattura, a meno che non sia il cliente a richiederlo. Questi soggetti, comunque obbligati alla certificazione dei corrispettivi, possono emettere: Ricevuta fiscale Contenuto obbligatorio: numerazione progressiva prestampata, data di emissione, dati identificativi dell emittente, dati relativi ai beni ceduti e ai servizi prestati; corrispettivo dovuto comprensivo dell IVA. Scontrino fiscale si tratta dei normali scontrini commerciali che tutti conosciamo, ma si possono considerare tali anche i biglietti di trasporto. Anche per gli scontrini è previsto c è un contenuto obbligatorio (abbastanza lungo, ve lo risparmio) 10

11 Sostituti di imposta e RITENUTA D ACCONTO Potrebbe capitare anche un associazione senza attività commerciali di avvalersi delle prestazioni d opera di professionisti titolari di partita iva oppure una qualsiasi altra collaborazione di lavoro autonomo. Sostituto d imposta è quel soggetto obbligato al pagamento dell imposta in luogo di altri. La rivalsa è quel meccanismo attraverso cui il sostituto recupera l imposta pagata in nome e per conto del sostituito. Es. Compenso dovuto ad avvocato di euro 1000, assoggettato a ritenuta del 20%. Il sostituto paga l avvocato per 800 e versa 200 euro all Erario, trattenendoli da quanto dovuto al professionista. Per omissione di rivalsa è prevista sanzione per il sostituto. Adempimenti in capo al sostituto: 1- effettuare la ritenuta e versarla entro il 16 del mese successivo al PAGAMENTO (non alla ricezione della fattura) all Erario a mezzo di F Presentare la dichiarazione modello 770, che ha semplice funzione ricognitiva, indica cioè i dati e gli importi relativi alle operazioni effettuate nel periodo di imposta; 3- Rilasciare attestato di versamento al sostituito che potrà portarla in detrazione nella sua dichiarazione. Quindi anche un associazione che non ha attività commerciali e non tiene una propria contabilità, deve comunque effettuarla a fronte di una qualsiasi collaborazione di lavoro autonomo (comprese quelle occasionali o quelle a progetto, oltre che quelle effettuate da professionisti titolari di P.IVA). COLLABORAZIONI OCCASIONALI La collaborazione occasionale consiste in una attività di lavoro autonomo non esercitata in via abituale. Si intendono collaborazioni occasionali i rapporti di durata complessiva non superiore a 30 giorni nel corso dell anno solare con lo stesso committente. Il compenso complessivamente percepito nel medesimo anno solare dal collaboratore (anche da altri committenti) non deve superare i 5000 euro. Nell ambito delle attività di collaborazione distinguiamo quelle con caratteristiche di attività coordinata e continuativa ''minime'' che sono sempre assoggettate alla contribuzione prevista dalla gestione separata INPS, mentre le prestazioni occasionali ''tipiche'' - prive dei requisiti di continuità e del coordinamento con il committente - sono assoggettate a contributo previdenziale INPS solo se il reddito occasionale è superiore a 5mila Euro (si ricade nel cosiddetto mini co.co. ). La collaborazione occasionale di lavoro autonomo non prevede particolari tutele trattandosi di uno schema contrattuale affidato per lo più alla libertà negoziale delle parti. Si pensi che il committente non ha nemmeno l'obbligo di applicare le regole sulla prevenzione degli infortuni o altre norme previste per gli altri lavoratori. E utile, ma non obbligatorio, stipulare un contratto con la indicazione dei giorni, del tipo di mansione e del compenso. Nonché altri elementi contrattuali necessari come la specifica autonomia nella gestione del compito assegnato al collaboratore e il termine ultimo di pagamento del compenso. 11

12 AL momento del pagamento verrà emessa dal percettore della somma una ricevuta indicando il compenso lordo, detratto il 20% a titolo di ritenuta di acconto. Al collaboratore verrà corrisposto il netto, mentre la ritenuta verrà versata entro il 16 del mese successivo al pagamento tramite modello F24 con codice tributo Mentre le prestazioni occasionali sono facilmente gestibili da un associazione, per altri tipi di rapporto lavorativo (co.co.co, lavoro dipendente, ecc.) è meglio rivolgersi ad un consulente del lavoro, per la complessità di gestione di diversi obblighi normativi, fiscali, previdenziali. La collaborazione coordinata e continuativa Si tratta di quelle figure di lavoratori giuridicamente inquadrabili come autonomi, ma inseriti in rapporti contrattuali in cui la forza del datore di lavoro è più rilevante. Rispetto al lavoro dipendente manca l elemento della subordinazione (potere disciplinare, direttivo, l osservanza di un orario prestabilito). Rispetto al lavoro occasionale vi è la continuità, da intendere come durata temporale prolungata in funzione dell obiettivo prefissato ed il coordinamento, cioè l inserimento organico nella struttura del committente. Il confine tra le varie forme di lavoro è molto labile e continuerà a dare luogo a contestazioni. Può accadere che un associazione utilizzi questa forma di contratto perché spesso sia il progetto che la retribuzione non consentono una collaborazione occasionale. Lavoro subordinato Alcune caratteristiche basilari: direzione del datore di lavoro, potere disciplinare del datore di lavoro, orario di lavoro prestabilito, tipologia di lavoro prestabilito (mansioni o qualifiche). Attenzione pertanto che sia che ci sia chiarezza su chi e come (cioè senza le caratteristiche appena citate) sta svolgendo per l associazione un attività di volontariato oppure di collaborazione occasionale. Rilevazioni Contabili e Bilanci Abbiamo visto che esistono libri contabili obbligatori (ad. es. abbiamo parlato del Registro delle Fatture e di quello degli Acquisti) e documenti fiscali da conservare (da produrre o ricevere da terzi). Oltre a questi esiste una contabilità che, pur avendo in larga parte anche rilevanza fiscale, è necessaria soprattutto per rilevare l andamento dell Ente (sia un Impresa o altro genere), e poter redigere per ogni esercizio (in genere l anno solare) un Bilancio, cioè una serie di documenti e di prospetti che illustrano e riepilogano la situazione economica e finanziaria. Non mi sembra opportuno affrontare la questione in generale, ma piuttosto focalizzare lo specifico delle associazioni. Conviene farlo, però, dopo aver introdotto l argomento dell inquadramento fiscale delle associazioni 12

13 (2) ASSOCIAZIONI: INQUADRAMENTO STATUTARIO E CONSEGUENZE FISCALI Poco più di anni or sono lo Statuto di una associazione trovava la sua base giuridica legislativa quasi esclusivamente nel Codice Civile distinguendo tra associazioni riconosciute e associazioni non riconosciute. Successivamente nuove normative di natura fiscale hanno definito diverse forme associative. Il decreto legislativo 460/1997 ha indicato le clausole statutarie per gli Enti non commerciali di tipo associativo e ha creato la nuova figura delle O.N.L.U.S. (Organizzazioni Non Lucrative di Utilità Sociale). Le clausole necessarie per i primi, servivano in linea di massima per quelle associazioni che non si limitavano ad incassare quote associative e liberi contributi; con l articolo 30 del d.l. 185/08 quelle clausole adesso invece valgono per tutte. Altre normative particolari quasi sempre prevalentemente di natura fiscale, che qui ci limiteremo ad accennare, hanno istituito altre forme associative. Ad es. le Associazioni di Volontariato (AdV), le Associazioni di Promozione Sociale (APS), le Associazioni Sportive Dilettantistiche, ecc. Codice Civile. Associazioni riconosciute e non riconosciute Il nostro sistema giuridico prevede l'esistenza di associazioni riconosciute ed associazioni non riconosciute. Le associazioni riconosciute sono quelle che ottengono il riconoscimento dallo Stato o dalle Regioni, diventando così "persone giuridiche". Con diversi riflessi quali: 1) l'autonomia patrimoniale, in base alla quale il patrimonio dell'associazione si presenta distinto e autonomo rispetto a quello degli associati e degli amministratori; 2) la limitazione della responsabilità degli amministratori per le obbligazioni assunte per conto dell'associazione; 3) la possibilità di ricevere eredità e donazioni previa autorizzazione governativa. Il codice civile (dall'art. 14 all'art. 35) stabilisce per queste associazioni alcuni requisiti obbligatori dell'atto costitutivo e dello statuto. Si rileva che gli oneri burocratici per il riconoscimento e per l'amministrazione di un'associazione riconosciuta possono essere pesanti; vale la pena di affrontarli per grandi associazioni nazionali con situazioni patrimoniali particolari. La maggior parte delle associazioni esistenti sono comunque quelle "non riconosciute". Si tratta del tipo di organizzazione meno costoso e meno complesso da gestire, del quale di seguito esclusivamente si tratta. Per le Associazioni non riconosciute il comma 1 dell'art. 36 del codice civile (c.c.) stabilisce che "l'ordinamento interno e l'amministrazione delle associazioni non riconosciute come persone giuridiche sono regolati dagli accordi degli associati." L'accordo si manifesta nell'atto costitutivo. L atto costitutivo Possiamo dire, restando nella vecchia teoria, che l atto costitutivo in pratica è un contratto tra gli associati per il quale il codice civile non prescrive nessuna particolare formalità: potrebbe essere anche verbale, ma sicuramente è meglio in forma scritta. 13

14 Per fondare un'associazione non vi è neppure bisogno di autorizzazioni di autorità o ente pubblico, poichè la libertà di associazione rientra in quei diritti civili fondamentali garantiti dalla Costituzione Italiana (Parte I, Titolo I). L'articolo 18 recita: "I cittadini hanno diritto di associarsi liberamente, senza autorizzazioni, per fini che non sono vietati dalla legge penale. (...)" Quindi, perlomeno prima del gennaio 2009, quando l articolo 30 del decreto legge 185/08 è stato convertito in legge, si poteva tranquillamente consigliare una certa gradualità ( anche perché un associazione a volte parte ma non decolla) e rassicurare i nuovi dicendo che fondare un associazione è molto semplice. Si diceva che l'associazione può nascere redigendo in assemblea una semplice "carta degli scopi sociali", anche dandosi regole di funzionamento non scritte, spesso più che sufficienti. Magari, qualche anno dopo, con la crescita dell'associazione, conveniva mettere per iscritto il contenuto dell'accordo tra associati, al fine di evitare possibili contestazioni. A questo punto l'atto Costitutivo (con relativo Statuto), andava poi registrato all'ufficio del Registro, a volte solo perché era (e può essere tutt oggi) uno dei documenti da presentare per poter compiere determinati atti o accedere a finanziamenti pubblici. Questa registrazione all'ufficio del Registro [oggi presso l AGENZIA DELLE ENTRATE dove c è un apposito Sportello] è sempre stata la forma più economica e, in genere, preferita dalle associazioni e, con il dlgs n. 460/97, le si è data maggiore rilevanza parificandola, ai fini fiscali, all'atto pubblico e alla scrittura privata autenticata. Questa registrazione attribuisce data certa all'atto stesso e la prova che ad una determinata data l'associazione era costituita e che i suoi organismi erano regolarmente formati ed i poteri di rappresentanza conferiti ad una o più persone. Per la registrazione all Ufficio del Registro: - Procedere alla firma da pare dei soci fondatori di 2 o 3 copie in originale dell Atto Costitutivo e dello Statuto. - Si richiede il Codice Fiscale per l Associazione all Agenzia delle Entrate di competenza, con fotocopia dell Atto Costitutivo e dello Statuto. - Una volta in possesso del Codice Fiscale versare in banca, con il Modello F23, l Imposta di registro pari a 168,00. - Presso l Agenzia delle Entrate si procede alla registrazione, dopo aver applicato le marche da bollo di 14,62 ogni 2 facciate (meglio recarsi con le marche non apposte per il conteggio delle righe da parte dell ufficio). Nota bene: se Onlus si ha diritto all esenzione dal bollo. E' possibile registrare nuovamente, negli anni seguenti, lo Statuto ove questo venisse modificato. L'altra forma può essere quella della "scrittura privata autenticata" o dell'"atto pubblico", entrambi registrati di fronte ad un notaio. Sconsigliamo questa forma, particolarmente costosa. L'atto notarile, comunque, può servire per certificare il contenuto dell'accordo in caso di contestazioni tra associati e a garantire l'autenticità delle firme. Riguardo alla diversa efficacia di un atto scritto rispetto a terzi (efficacia probatoria) occorre far riferimento al Codice Civile (art e seguenti). L'atto pubblico fa piena prova della data, della provenienza da pubblico ufficiale e degli atti e fatti che si attestano essere avvenuti. La scrittura privata autenticata da notaio fa fede della data e della provenienza (firme delle persone). La scrittura privata registrata all'ufficio del Registro fa fede della data. Altri articoli del Codice Civile Gli art. 36, 37 e 38 del Codice Civile regolano alcuni rapporti relativi alle associazioni non riconosciute. L'art. 36, comma 2, riconosce la possibilità di stare in giudizio nella persona del presidente o dirigente. L'art. 37 precisa che "i contributi degli associati e i beni acquistati con questi 14

15 contributi costituiscono il fondo comune dell'associazione. Finchè questa dura, i singoli associati non possono chiedere la divisione del fondo comune, ne pretendere la quota in caso di recesso". L'art. 38 stabilisce che "per le obbligazioni assunte dalle persone che rappresentano l'associazione i terzi possono far valere i loro diritti sul fondo comune. Delle obbligazioni stesse rispondono anche personalmente e solidalmente le persone che hanno agito in nome e per conto dell'associazione". Ad esempio il creditore che, a fronte di un acquisto, non venisse pagato può pretendere il pagamento rifacendosi sul fondo patrimoniale dell'associazione, ma anche chiederlo al Presidente, ai membri del Consiglio Direttivo che hanno deliberato l'acquisto, oppure a colui che lo ha materialmente effettuato pur non facendo parte del Consiglio Direttivo. Non può invece pretenderlo dal socio in quanto tale. Gli elementi obbligatori nello statuto di un'associazione non riconosciuta sono (art. 16 codice civile, applicabile per estensione anche alle associazioni non riconosciute): 1 - la denominazione; 2 - lo scopo (o finalità); 3 - il patrimonio; 4 - la sede; 5 - le regole sull'ordinamento interno e l'amministrazione; 6 - le condizioni per l'ammissione degli associati, loro diritti ed obblighi Ente non commerciale ed oggetto principale dell ente Il dlgs n. 460/97 inquadra le associazioni tra i cosiddetti Enti non commerciali. Sono gli Enti che NON hanno per oggetto esclusivo o principale una attività commerciale. L oggetto principale dell Ente si intende l attività essenziale per realizzare gli scopi primari indicati dall Atto costitutivo o dallo Statuto. Ai fini fiscali, lo statuto redatto secondo una qualsiasi delle tre forme che abbiamo descritto fa prova dell'attività effettivamente esercitata. L'art. 1 del dlgs n. 460/97 ha così modificando l'art. 87-comma 4 del DPR n. 917/86: "L'oggetto esclusivo o principale dell'ente residente é determinato in base alla legge, all'atto costitutivo o allo statuto, se esistenti in forma di atto pubblico o di scrittura privata autenticata o registrata. (...) In mancanza dell'atto costitutivo o dello statuto nelle predette forme, l'oggetto principale dell'ente residente é determinato in base all'attività effettivamente esercitata (...)" Questo significa che, a fronte di un'eventuale contestazione, l'associazione può opporre il contenuto del proprio statuto, altrimenti sarebbe costretta a provare qual è l'attività effettivamente esercitata. E' infatti il cosiddetto "oggetto principale" che qualifica un'associazione come "ente non commerciale: un'ente che non ha scopo di lucro e pertanto non può essere qualificato come "impresa". E' importante sottolineare che se lo statuto registrato attesta l'oggetto principale, questo deve poi esplicarsi nell'attività concreta dell'associazione. L'amministrazione fiscale può sempre, infatti, provare il contrario. L'art 6 del dlgs n. 460/97 precisa che "Indipendentemente dalle previsioni statutarie, l'ente perde la qualifica di ente non commerciale qualora eserciti prevalentemente attività commerciale per un intero periodo d'imposta". E precisa, nel comma 2, quali sono i parametri che l'amministrazione finanziaria può utilizzare per provare che non si tratta di associazione senza scopo di lucro, ma di un ente commerciale. Ad es. ha rilevanza il fatto che l'associazione 15

16 abbia più entrate per attività commerciali di quanto spenda per le attività istituzionali (questo non vale per le Associazioni Sportive Dilettantistiche, che possono, ad es., avere un attività di sponsorizzazione prevalente). Per approfondimenti si veda l opuscolo Aspetti amministrativi e fiscali per le Associazioni di Volontariato del Csv di Verona a pag Assenza di scopo di lucro non significa assenza di attività commerciali Occorre chiarire, a tal proposito, un equivoco molto diffuso nell'associazionismo (specie nella FIAB): assenza di scopo di lucro non significa assenza di attività commerciali (e dei relativi utili). Significa piuttosto che, a differenza di quanto accade per un'impresa, l'associazione non si propone di realizzare degli utili da distribuire ai soci o da reinvestire, ma piuttosto di raggiungere determinati scopi "sociali" (politici, culturali, ecc.). Pertanto in un'associazione gli utili di "attività commerciali" devono venir reinvestiti nelle "attività istituzionali"; si dice che l'eventuale attività commerciale esercitata ha unicamente scopo strumentale ed accessorio alle finalità che gli associati intendono perseguire. Quindi, ad es., un'associazione FIAB che svolge gite e raduni in bicicletta, corsi di cicloturismo, ed altre attività traendone un utile, poi lo deve spendere per iniziative istituzionali (ad es: il notiziario, campagne per le piste ciclabili, propaganda dell'uso della bicicletta, gite promozionali gratuite, ecc.). Decreto legislativo n. 460/97 Con questo decreto si è radicalmente modificata la disciplina tributaria degli Enti non commerciali, portando in estrema sintesi a ricadere in 3 casi (in vero ridotti a 2 con l art. 30 del dl 185/08, ma che qui manteniamo sia per chiarezza espositiva, sia nella speranza di un ritorno legislativo al buonsenso). Caso 1: Normativa generica per gli enti non commerciali (prima dell art. 30 valida anche per chi non aveva uno Statuto adeguato alla normativa e registrato) Caso 2: Normativa per gli Enti di tipo associativo Caso 3: Normativa per le ONLUS La normativa si applica a gradini, cioè quello che vale per il caso (1), vale anche per il caso (2) salvo maggiori benefici, e così via per il (3). Si precisa però, per le onlus (caso 3), che ad esse sono applicabili le normative per gli enti di tipo associativo solo se nello statuto recepiscano anche i requisiti indicati per essi, altrimenti può anche darsi un onlus alla quale si applica solo la normativa comune (1) e propria (3). Caso 1: Normativa generica per gli enti non commerciali Alle associazioni che non possedevano uno statuto in regola con quanto richiesto dall'art. 5 del dlgs n. 460/97 si applicava la normativa generale prevista per gli enti non commerciali. Adesso, come già detto, si ritiene che sia applicabile solo se in regola. La riassumiamo nei seguenti 3 punti: 16

17 1) Per le associazioni, in particolare, l'art. 111 del DPR n. 917/86 precisa che "Non è considerata attività commerciale l'attività svolta nei confronti degli associati o partecipanti, in conformità alle finalità istituzionali dalle associazioni, dai consorzi e dagli altri enti non commerciali di tipo associativo. Le somme versate dagli associati o partecipanti a titolo di quote o contributi non concorrono a formare il reddito complessivo". Quindi quote associative e liberi contributi non sono fiscalmente rilevanti. Anche l'attività svolta nei riguardi degli associati non è commerciale, sempre che sia compresa nella quota sociale versata inizialmente. Il versamento invece, a fronte di tale attività, di ulteriori corrispettivi o contributi (come precisato dal comma 2), è considerata attività commerciale. 2) L'art. 108 del DPR n. 917/86 stabilisce che "(...) non si considerano attività commerciali le prestazioni di servizi non rientranti nell'art c.c. (attività di produzione di beni o servizi, di trasporto, di commercio e intermediazione nella circolazione dei beni, bancarie o assicurative, attività ausiliare alle precedenti) rese in conformità alle finalità istituzionali dell'ente senza specifica organizzazione e verso pagamento di corrispettivi che non eccedano i costi di diretta imputazione". Questa norma, a detta degli stessi esperti, pone in pratica notevoli problematiche interpretative. In pratica per non conseguire proventi fiscalmente rilevanti si devono svolgere attività specifiche dell ambito associativo (ad. es. corsi di cicloturismo, ecc.), per soci o non soci non importa, facendo pagare solo i costi diretti (non quelli generali organizzativi). Si lavora pertanto, in genere, in perdita. Per l'art. 108, perchè un'attività sia considerata non commerciale devono sussistere le seguenti condizioni: 1 - Non rientrare tra quelle dell'art c.c., articolo che elenca una serie di attività tipicamente di impresa. 2 - Essere esercitata in conformità delle finalità istituzionali dell'ente. Si pone comunque il problema di attività che, anche se previste dallo statuto, vengono svolte in via sussidiaria per procurare i mezzi per il raggiungimento degli scopi sociali. Le interpretazioni escludono che possano considerarsi istituzionali, configurandosi chiaramente come attività di tipo commerciale. 3 - Mancanza di specifica organizzazione. Un'interpretazione è quella che se l'ente ha proprio personale dipendente specializzato, preposto all'attività in questione, questa è da considerarsi commerciale. Se invece ha una segreteria che si occupa di tutti i compiti istituzionali e, volta per volta, anche dell'organizzazione di tali attività, questa può considerarsi non commerciale. 4 - Corrispettivi che non eccedano i costi di diretta imputazione. Il prezzo deve coprire soltanto le spese sostenute e non inglobare una quota di utile. Diretta imputazione significa che nelle spese sostenute non si possono inserire nemmeno quote di spese generali - di indiretta imputazione -. Si è osservato che è assai problematico, se non impossibile, fissare preventivamente un prezzo che copra questi costi senza subire perdite o conseguire utili. 3) L'art. 2 del dlgs n. 460/97 ha aggiunto all articolo 108 del DPR n. 917/86 il comma 2-bis, riguardante occasionali raccolte pubbliche di fondi e contributi per lo svolgimento convenzionato di attività: Non concorrono in ogni caso alla formazione del reddito degli enti non commerciali (...) : a) i fondi pervenuti ai predetti enti a seguito di raccolte pubbliche effettuate occasionalmente, anche mediante offerte di beni di modico valore o di servizi ai sovventori, in concomitanza di celebrazioni, ricorrenze o campagne di sensibilizzazione. La legge conferma l esclusione dell assoggettabilità di tali fondi all IVA e a qualsiasi altro tributo e precisa che il Ministro delle finanze può con decreto stabilire condizioni e limiti all esercizio di tali attività. A tale riguardo rileva anche l art. 8 del dlgs n. 460/97 che specifica: Indipendentemente alla redazione del rendiconto annuale economico e finanziario, gli enti non 17

18 commerciali che effettuano raccolte pubbliche di fondi devono redigere, entro quattro mesi dalla chiusura dell'esercizio, un apposito e separato rendiconto tenuto e conservato ai sensi dell'articolo 22, dal quale devono risultare, anche a mezzo di una relazione illustrativa, in modo chiaro e trasparente, le entrate e le spese relative a ciascuna delle celebrazioni, ricorrenze o campagne di sensibilizzazione (...). Questi rendiconti devono essere tenuti su registri vidimati. b) i contributi corrisposti da amministrazioni pubbliche ai predetti enti per lo svolgimento convenzionato o in regime di accreditamento (...) di attività aventi finalità sociali esercitate in conformità ai fini istituzionali degli enti stessi.". Caso 2: Normativa per gli Enti di tipo associativo Alle associazioni che possiedono uno statuto in regola con quanto richiesto dall'art. 5 del dlgs n. 460/97, oltre a quelle viste al caso 1, si applicano le seguenti normative. Il terzo comma dell'art. 111/917, come modificato dall art 5 del dlgs n. 460/97, che dispone una particolare disciplina, autonoma e specifica: "Per le associazioni politiche, sindacali e di categoria, religiose, assistenziali, culturali, sportive dilettantistiche, di promozione sociale e di formazione extra-scolastica della persona non si considerano commerciali le attività svolte in diretta attuazione degli scopi istituzionali, effettuate verso pagamento di corrispettivi specifici nei confronti degli associati o partecipanti, di altre associazioni che svolgono la medesima attività e che per legge, regolamento, atto costitutivo o statuto fanno parte di un'unica organizzazione locale o nazionale, dei rispettivi associati o partecipanti e dei tesserati dalle rispettive organizzazioni nazionali, nonché le cessioni anche a terzi di proprie pubblicazioni cedute prevalentemente agli associati." Si allarga quindi, in presenza di determinati requisiti, la casistica delle attività non commerciali, ben oltre a quella prevista in generale per gli enti non commerciali (potendosi comprendere anche attività elencate nell'art c.c. o altre organizzate in forma di impresa). Un'associazione quindi, senza che sorgano obblighi fiscali, può cedere beni e svolgere servizi a pagamento, ma: 1) in conformità alle proprie finalità istituzionali (si veda quindi lo statuto). 2) ai propri soci, associazioni collegate o loro soci. Quindi, nel nostro caso, l'agevolazione fiscale è valida anche per quelli di altri gruppi FIAB. Le proprie pubblicazioni (nel nostro caso libri, riviste, opuscoli edite dal gruppo locale o dalla FIAB), cedute prevalentemente agli associati, possono invece essere vendute anche a terzi (cioè non soci) senza incorrere in obblighi fiscali. Al quarto comma, l'art. 111/917 elenca alcune attività per le quali non si applica il comma 3 e che, quindi, sono sempre considerate commerciali (anche se effettuate verso i soci): - le cessioni di beni nuovi prodotti per la vendita; - le somministrazioni di pasti; - le erogazioni di acqua, gas, energia elettrica e vapore; - le prestazioni alberghiere, di alloggio, di trasporto e di deposito; 18

19 - le prestazioni di servizi portuali e aeroportuali; - le prestazioni effettuate nell'esercizio delle seguenti attività: a) gestione di spacci aziendali o di mense; b) organizzazione di viaggi e soggiorni turistici; c) gestione di fiere ed esposizioni a carattere commerciale; d) pubblicità commerciale; e) telecomunicazioni e radiodiffusione circolari. Per quello che riguarda in particolare l organizzazione di viaggi e soggiorni turistici nei riguardi dei soci, questa non si considera attività commerciale ai fini delle imposte sul reddito (mentre tale resta per l IVA) per le associazioni di promozione sociale riconosciute dal ministero. Pertanto se l associazione fosse affiliata ad una di queste ed in regola con i requisiti statutari per gli enti associativi, potrebbe essere soggetta solo al pagamento dell IVA. Caso 3: Normativa per le Onlus Per le associazioni che possiedono uno statuto in regola con quanto richiesto dall'art. 10 del dlgs n. 460/97 e che hanno proceduto alla comunicazione come da art. 11 del dlgs 460/97 sono previste apposite norme. Per capire quali possono essere attività commerciali per le onlus si deve fare riferimento innanzitutto all'art. 10 del dlgs 460/97. Occorre distinguere tra: 1) "attività istituzionali che perseguono esclusive finalità di solidarietà sociale". Nel campo specifico della tutela e valorizzazione della natura e dell'ambiente la legge ne presume le finalità di solidarietà sociale, non rilevando verso quali soggetti tali attività vengano poste in essere. L'importante pertanto è che si tratti di iniziative che, previste statutariamente, realizzino direttamente tale finalità ambientalista. 2) attività direttamente connesse, nel campo specifico della tutela e valorizzazione della natura e dell'ambiente, sono quelle attività "accessorie per natura a quelle statutarie istituzionali, in quanto integrative delle stesse." Lo stesso legislatore nella relazione illustrativa del dlgs 460/97 fa degli esempi, riferendosi ad "operazioni di completamento o migliore fruibilità delle attività istituzionali, quali ad esempio la vendita di depliant nei botteghini dei musei o di magliette pubblicitarie e di altri oggetti di modico valore in occasione di campagne di sensibilizzazione". In generale si tratta di tutte quelle attività che sono destinate al reperimento dei fondi necessari per finanziare le attività istituzionali. L'esercizio delle attività connesse é consentito a condizione che, in ciascun esercizio (...) le stesse non siano prevalenti rispetto a quelle istituzionali e che i relativi proventi non superino il 66 per cento delle spese complessive dell'organizzazione. L'art 12 del dlgs 460/97 aggiunge l'art. 111-ter al DPR n. 917/86 che recita "1. Per le organizzazioni non lucrative di utilità sociale (Onlus), a eccezione delle società cooperative, non costituisce esercizio di attività commerciale lo svolgimento delle attività istituzionali nel perseguimento di esclusive finalità di solidarietà sociale. 2. Proventi derivanti dall'esercizio delle attività direttamente connesse non concorrono alla formazione del reddito imponibile". Questo significa, in pratica, che per le Onlus le attività istituzionali sono del tutto irrilevanti per quel che riguarda le imposte sui redditi. Quelle derivanti dall'esercizio di attività connesse invece, non sono imponibili, ma vanno 19

20 registrate contabilmente (secondo le modalità previste dal regime fiscale prescelto). Sono invece entrambe rilevanti ai fini IVA, quand essa si applica (salvo ovviamente quelle escluse secondo i criteri già esposti per gli enti non commerciali). L art. 14 del dlgs 460/97 elenca una serie di attività esenti IVA se effettuate da Onlus. Nel nostro caso l unica attività esente che può riguardarci è quella dell art. 10 n.20 del DPR 633/72 Le prestazioni educative dell infanzia e della gioventù e quelle didattiche di ogni genere, anche per la formazione, l aggiornamento, la riqualificazione e riconversione professionale. Il dlgs 460/97 prevede tutta un altra serie di agevolazioni fiscali per le onlus o per chi rilascia contributi alle onlus. Ad es: Erogazioni liberali. L art. 13 del dlgs 460/97 prevede un regime di favore per i privati, le imprese ed enti non commerciali che versano contributi in denaro, beni o servizi. Esenzioni dall'imposta di bollo e da molte altre imposte. Contenuti dello Statuto secondo art. 5 dlgs 460/97 L'art. 5 dlgs 460/97 stabilisce le clausole da inserire obbligatoriamente negli atti costitutivi o statuti (redatti nella forma dell'atto pubblico o della scrittura privata autenticata o registrata) per usufruire delle agevolazioni fiscali di cui al comma 3 art. 111 DPR del DPR n. 917/86 (anch'esso modificato dall'art 5 del dlgs n 460/97). Queste clausole sono state introdotte soprattutto per evitare che fruiscano dei benefici fiscali associazioni "di comodo", che dissimulano vere e proprie attività imprenditoriali, fondate da associati che si riservano statutariamente una posizione di privilegio e di controllo dell'amministrazione (...). Il legislatore ha chiarito che le clausole sono "volte a garantire il perseguimento di finalità ideali e non economiche (lettere a, b ed f), nell'ambito di strutture organizzate secondo criteri democratici che consentano l'effettiva partecipazione della compagine associativa alla vita dell'ente (lettere c ed e) (...)." Vediamo quali sono queste clausole, commentandole e precisando dove sono state recepite nel modello di statuto proposto dalla FIAB alle proprie associazioni (vedi allegato). a) divieto di distribuire anche in modo indiretto, utili o avanzi di gestione nonché fondi, riserve o capitale durante la vita dell'associazione, salvo che la destinazione o la distribuzione non siano imposte dalla legge. La clausola è stata inserita nell'art. 16 dello statuto proposto. Si fa presente che tale divieto non impedisce di affidare particolari incarichi retribuiti a soci od amministratori dell'associazione (per quest'ultimi, incarichi non relativi alla loro carica istituzionale, comunque svolta gratuitamente); è importante che ciò avvenga nella massima trasparenza e che il compenso erogato non superi quello "normale" (con riferimento a tariffe professionali o di mercato) in modo che non venga attuata una forma "mascherata" di distribuzione indiretta di utili. b) obbligo di devolvere il patrimonio dell'ente, in caso di suo 20

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