Giustizia & Sentenze Il commento alle principali sentenze

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1 Giustizia & Sentenze Il commento alle principali sentenze N Reato di omessa dichiarazione: l adesione all accertamento riduce il sequestro Il sequestro penale va ridotto proporzionalmente a quanto restituito all Erario attraverso il piano di rateizzazione Categoria: Contenzioso Sottocategoria: Reati fiscali A cura di Paola Mauro Il giudice, nel disporre la misura del sequestro preventivo per il reato fiscale, deve considerare quanto restituito dal contribuente all Erario in forza del piano di rateazione concordato in esito alla procedura di accertamento con adesione. Ferma restando l irrilevanza, ai fini della revoca della misura ablativa, della mera rateizzazione, giacché essa non equivale all'adempimento, il versamento non integrale del dovuto attraverso il piano di rateizzazione implica una corrispondente proporzionale riduzione del debito cui deve corrispondere la riduzione del sequestro. È quanto chiarisce la Terza Sezione Penale della Cassazione in una sentenza pubblicata lo scorso 14 dicembre. Premessa Con la sentenza n del 14 dicembre 2016, la Terza Sezione Penale della Cassazione si sofferma: sugli elementi costitutivi del reato di omessa dichiarazione ex art. 5 D.Lgs. n. 74/2000, con particolare riguardo al momento consumativo e alla soglia di rilevanza penale; sul sequestro preventivo strumentale alla futura confisca, sotto il profilo della determinazione del profitto confiscabile nei casi in cui l imputato abbia raggiunto un accordo con l Amministrazione finanziaria per il pagamento rateale dell imposta evasa. 1

2 IL CASO La S.C. annulla con rinvio l ordinanza di sequestro La Suprema Corte ha valutato il caso del legale rappresentante di una Snc che ha impugnato la decisione del Tribunale di Santa Maria Capua a Vetere - in funzione di giudice del riesame - di disporre il sequestro: di un importo pari alle imposte non versate per le annualità 2009, 2010 e 2011 nei confronti della società, quale beneficiaria del reato previsto dall articolo 5 del decreto legislativo n. 74 del 2000; in alternativa e subordinatamente, nei confronti del legale rappresentante sotto forma di sequestro per equivalente, in caso di esito infruttuoso nei riguardi della società. Ebbene, la Suprema Corte ha rilevato numerosi errori di valutazione da parte del Tribunale e quindi ha annullato l ordinanza che ha disposto la misura ablativa, in via diretta, nei confronti della società e, in caso d incapienza, nei confronti dei beni personali del suo legale rappresentante. La confisca per equivalente può essere disposta nei confronti dei beni personali del legale rappresentante solo nel caso in cui non possa essere eseguita in via diretta nei confronti della società. Pertanto, prima di colpire i beni del legale rappresentante occorre accertare l impossibilità di eseguire la confisca in forma specifica nei confronti della persona giuridica. Sul piano cautelare, spetta al sequestro preventivo assicurare l apprensione del bene in funzione della successiva confisca. Per approfondire: Cass. SS.UU. sentenze n del 2014; Cass. pen. Sez. 3 n /2016. EFFETTO DEL PAGAMENTO RATEALE SUL SEQUESTRO PENALE Gli Ermellini, muovendo dai motivi di ricorsi formulati dal difensore dell imputato, hanno osservato che: per l anno 2009, il ricorrente ha presentato all Amministrazione Finanziaria un istanza di accertamento con adesione da cui è conseguita la rateizzazione del debito il quale è stato parzialmente estinto nelle more del procedimento penale. Ne deriva che il Tribunale avrebbe dovuto quantomeno ridurre il sequestro proporzionalmente all importo già corrisposto con la rateizzazione. INFATTI Secondo consolidato orientamento della giurisprudenza di legittimità: il raggiungimento di un accordo tra contribuente e Amministrazione finanziaria per la rateizzazione del debito tributario non esplica i suoi effetti soltanto in ambito tributario-amministrativo ma anche in ambito penale, nel senso che un accordo siffatto incide sul quantum della somma sequestrata in relazione al 2

3 profitto derivato dal mancato pagamento dell'imposta evasa. Perciò, l effetto solutorio parziale che si verifica nell ipotesi di versamento non integrale del dovuto attraverso il piano di rateizzazione implica una corrispondente proporzionale riduzione del debito cui deve corrispondere la riduzione del sequestro per l'importo sino a quel momento versato (tra le altre, Cass. n. 7550/2016 e n. n. 5728/2016). Il mantenimento del sequestro preventivo in vista della confisca nel suo quantum inziale, nonostante il pagamento - sia pure parziale - del debito erariale, darebbe luogo a un inammissibile duplicazione sanzionatoria, in contrasto col principio che l'espropriazione definitiva di un bene non può mai essere superiore al profitto derivato (si vedano: Cass. pen. n. 3260/2013.). INDIVIDUAZIONE DELLA SOGLIA DI RILEVANZA PENALE Per quanto riguarda l anno 2010, gli Ermellini hanno invece rilevato l erronea applicazione dell art. 5 del D.lgs. n. 74 del 2000: in quanto la somma oggetto di contestazione era inferiore alla soglia di punibilità (euro ,53) per fatti commessi prima dell entrata in vigore del D.L. 138 del Infatti la soglia di punibilità è stata abbassata a euro 30 mila per le condotte poste in essere dopo il 18 settembre Il D.L. n. 138/11 (c.d. manovra di Ferragosto), conv. in L. 148/11, ha introdotto una serie di interventi volti a inasprire il trattamento dei reati tributari a partire dal 18 settembre Art. 5 D.Lgs. n. 74/2000 Soglia di punibilità Reato commesso fino al 17/09/2011: ,53 Reato commesso dal 18/09/2011 e fino al 22/10/ ,00 Reato commesso dal 22/10/ ,00 3

4 La fattispecie di omessa dichiarazione è stata ulteriormente modificata dal D.Lgs. n. 158/15, in vigore dal 22 ottobre 2015, con innalzamento, fra l altro, della soglia di rilevanza penale da 30 mila a 50 mila. CONSUMAZIONE DEL REATO Per l anno 2011, infine, la Suprema Corte ha ritenuto inesatto quanto rilevato dal Tribunale del riesame: posto che il reato di cui all art. 5 del D.Lgs. n. 74 del 2000 si ritiene consumato non già alla data di scadenza del termine ordinario per la presentazione della dichiarazione fiscale (nella fattispecie, 30 settembre 2011), ma alla scadenza dell ulteriore termine di 90 giorni successivi al termine stabilito dalla legge (v. Cass. pen. Sez. 3 n /2015 e n /2015). La fattispecie incriminatrice difatti precisa che non si considera omessa la dichiarazione presentata entro novanta giorni dalla scadenza del termine o non sottoscritta o non redatta su uno stampato conforme al modello prescritto. In conclusione Ebbene, in sede di rinvio il Tribunale campano dovrà considerare questi importanti rilievi, e pronunciarsi nuovamente sulla domanda di dissequestro avanzata dall imprenditore. APPROFONDIMENTO Consumazione del reato di omessa dichiarazione Per espressa disposizione di legge la configurazione del reato di omessa dichiarazione è esclusa nelle ipotesi: di dichiarazione presentata entro novanta giorni dalla scadenza del termine (ferma restando l'applicazione delle sanzioni amministrative per il ritardo); di dichiarazione non sottoscritta o non redatta su stampato conforme a quello prescritto. La giurisprudenza di legittimità ha più volte chiarito che la scadenza dell ulteriore termine di 90 giorni per la presentazione della dichiarazione annuale relativa all imposta sui redditi o IVA coincide con il momento consumativo del reato di cui all articolo 5 del D.Lgs. n. 74 del 2000 (vedi Cass. pen. n /2011, secondo cui il reato "si considera consumato trascorsi novanta giorni dell'ultima scadenza". Conf. Cass. pen. n /2010, n /2014 e n /2015, secondo cui il reato è integrato dalla presentazione delle dichiarazioni oltre i 90 giorni dalla scadenza del termine stabilito per legge). 4

5 Pertanto, il 91 giorno successivo alla scadenza del termine ultimo stabilito dalla legge per la presentazione della dichiarazione annuale coincide con il momento consumativo del reato di cui all art. 5 D.Lgs. n. 74/2000 e da quel momento comincia a decorrere il termine di prescrizione. * *sulla decorrenza della prescrizione vedi Cass. pen. n /2015 A fondamento di tale tesi è posta la considerazione che, secondo la testuale formulazione del D.Lgs. n. 74 del 2000, articolo 5, comma 2, il periodo di 90 giorni concesso al contribuente per presentare la dichiarazione non è configurato quale causa di non punibilità del reato già consumato, bensì quale ulteriore termine per l adempimento ( non si considera omessa la dichiarazione ). Per far scattare la rilevanza penale della condotta di omessa dichiarazione occorre il superamento della soglia monetaria fissata dalla fattispecie incriminatrice. Secondo Cass. pen. n /2013, il superamento della soglia di rilevanza penale non costituisce una condizione oggettiva di punibilità, come tale sottratta alla rappresentazione del fatto da parte del soggetto agente, con la conseguenza che s impone l indagine sul dolo: se l'imputato non è consapevole di avere superato la soglia, non può essere condannato. Spetta all imputato fornire precisi elementi per condurre all esclusione del dolo, inteso come coscienza e volontà del superamento delle soglie di punibilità. Ex art. 13 D.Lgs. n. 74/00, come modificato dal D.Lgs. n. 158/15, i reati di cui agli articoli 4 e 5 non sono punibili se i debiti tributari, comprese sanzioni e interessi, sono stati estinti mediante integrale pagamento degli importi dovuti, a seguito del ravvedimento operoso o della presentazione della dichiarazione omessa entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo d'imposta successivo, sempreché il ravvedimento o la presentazione siano intervenuti prima che l'autore del reato abbia avuto formale conoscenza di accessi, ispezioni, verifiche o dell'inizio di qualunque attività di accertamento amministrativo o di procedimenti penali. In vigore dal 22/10/2015 D.Lgs. 10 marzo 2000 n. 74 Art. 5. Omessa dichiarazione 1. È punito con la reclusione da un anno e sei mesi a quattro anni chiunque al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, non presenta, essendovi obbligato, una delle dichiarazioni relative a dette imposte, quando l'imposta evasa è superiore, con riferimento a taluna delle singole imposte ad euro cinquantamila 1-bis. È punito con la reclusione da un anno e sei mesi a quattro anni chiunque non presenta, essendovi obbligato, la dichiarazione di 5

6 In vigore dal 19/9/2011 al 21/10/2015 sostituto d'imposta, quando l'ammontare delle ritenute non versate è superiore ad euro cinquantamila. 2. Ai fini della disposizione prevista dai commi 1 e 1-bis non si considera omessa la dichiarazione presentata entro novanta giorni dalla scadenza del termine o non sottoscritta o non redatta su uno stampato conforme al modello prescritto. 1. È punito con la reclusione da uno a tre anni chiunque, al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, non presenta, essendovi obbligato, una delle dichiarazioni annuali relative a dette imposte, quando l'imposta evasa è superiore, con riferimento a taluna delle singole imposte a euro trentamila 2. Ai fini della disposizione prevista dal comma 1 non si considera omessa la dichiarazione presentata entro novanta giorni dalla scadenza del termine o non sottoscritta o non redatta su uno stampato conforme al modello prescritto. Riferimenti normativi e giurisprudenziali Art. 1, comma 143, L. n. 244/2007 (Finanziaria 2008) D.Lgs. 10/03/2000 n. 74 Artt. 5 e 12 bis; Cass. pen. SS.UU. n del 2014; Cass. pen. Sez. 3 n /2016; Cass. pen. Sez. 3.n. 3260/2012; Cass. pen. Sez. 3 n. 7550/2016; Cass. pen. Sez 3 n. n. 5728/2016; Cass. pen. Sez. 3 n /2015; Cass. pen. Sez. 3 n /2015; Cass. pen. Sez. 3 n /2013, Cass. pen. Se. 3 n /2015; Cass. pen. Sez. 3 n /2015; Cass. pen. Sez. 3 n / Riproduzione riservata - 6