Il conferimento di azienda ai fini delle imposte dirette: regime ordinario
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1 CORSO DI DIRITTO TRIBUTARIO IL REGIME FISCALE DEI TRASFERIMENTI Il conferimento di azienda ai fini delle imposte dirette: regime ordinario Pietro Boria Ordinario di Diritto Tributario Università di Foggia pagina 1 di 19
2 Conferimento di azienda Conferimento d azienda Operazione attraverso la quale un azienda oppure un ramo aziendale dotato di autonoma capacità di reddito vengono conferiti ( apportati ) in un ente giuridicamente diverso (c.d. società conferitaria ) da un impresa c.d. conferente Caratteristica peculiare Come contropartita, la conferente non riceve denaro in cambio, ma azioni/quote della società cui ha effettuato l apporto Un prodotto multimediale ideato e promosso da Fondazione Italiana per il Notariato. Copyright Fondazione Italiana per il Notariato - Tutti i diritti riservati pagina 2 di 19
3 Conferimento di azienda Effetti giuridici Automatica cessione in favore della conferitaria dei crediti relativi all azienda/ramo, salvo diversa volontà della parti Responsabilità del conferente per i debiti anteriori al conferimento inerenti all esercizio dell azienda, salvo che non risulti che i creditori abbiano esplicitamente consentito alla sua liberazione Obbligo di non concorrenza posto a carico di chi cede l azienda/ramo salvo patto contrario Un prodotto multimediale ideato e promosso da Fondazione Italiana per il Notariato. Copyright Fondazione Italiana per il Notariato - Tutti i diritti riservati pagina 3 di 19
4 Conferimento di azienda Due regimi alternativi Regime ordinario (art. 175 Tuir): il conferimento è visto quale atto di scambio Regime di neutralità (art. 176 Tuir): il conferimento è visto quale atto di scambio Un prodotto multimediale ideato e promosso da Fondazione Italiana per il Notariato. Copyright Fondazione Italiana per il Notariato - Tutti i diritti riservati pagina 4 di 19
5 Il conferimento d azienda nella disciplina ordinaria è considerato un atto di scambio e non di organizzazione, pertanto è fiscalmente equiparato ad un atto di cessione a titolo oneroso e, quindi, è giudicato idoneo a determinare la realizzazione di plusvalenze ai sensi dell art. 87, comma 1, lett. a) Tuir Un prodotto multimediale ideato e promosso da Fondazione Italiana per il Notariato. Copyright Fondazione Italiana per il Notariato - Tutti i diritti riservati pagina 5 di 19
6 Ratio Nella prospettiva degli atti di scambio il dato centrale è costituito dalla variazione patrimoniale, e dunque dall incremento reddituale o dalla perdita (sotto forma di plusvalenze o minusvalenze) che si registra in capo al soggetto che trasferisce il diritto soggettivo. La logica che ispira tale impianto regolamentare è pertanto quella della produzione di reddito imponibile a seguito della operazione straordinaria Un prodotto multimediale ideato e promosso da Fondazione Italiana per il Notariato. Copyright Fondazione Italiana per il Notariato - Tutti i diritti riservati pagina 6 di 19
7 Determinazione variazione patrimoniale Valore di partenza: valore risultante dal bilancio della conferente Valore finale (in sede di perizia): valore iscritto nello stato patrimoniale della conferitaria L eventuale saldo attivo tra i suddetti valori determina plusvalenza tassabile in capo alla conferente Un prodotto multimediale ideato e promosso da Fondazione Italiana per il Notariato. Copyright Fondazione Italiana per il Notariato - Tutti i diritti riservati pagina 7 di 19
8 Un problema si pone per il criterio di valorizzazione dei conferimenti in natura (ed in particolare per i conferimenti aziendali): in linea con le regole generali sulla valutazione dei redditi in natura, si applica il criterio del valore normale come previsto dall art. 9 Tuir Un prodotto multimediale ideato e promosso da Fondazione Italiana per il Notariato. Copyright Fondazione Italiana per il Notariato - Tutti i diritti riservati pagina 8 di 19
9 Conferma sul piano civilistico In caso di conferimento l azienda ai fini civilistici deve essere periziata con la conseguenza che il valore normale, in assenza di corrispettivo, equivarrà al valore della perizia (art c.c.) Un prodotto multimediale ideato e promosso da Fondazione Italiana per il Notariato. Copyright Fondazione Italiana per il Notariato - Tutti i diritti riservati pagina 9 di 19
10 Si ha plusvalenza Quando il valore normale è maggiore al valore fiscalmente riconosciuto In pratica Se contabilmente verranno recepiti i valori correnti si avrà plusvalenza imponibile data dalla differenza tra il valore di realizzo (valore di iscrizione delle partecipazioni ricevute per effetto del conferimento nelle scritture contabili del conferente ovvero, se maggiore, quello attribuito all azienda nelle scritture contabili della conferitaria) e l ultimo costo fiscalmente riconosciuto all azienda Un prodotto multimediale ideato e promosso da Fondazione Italiana per il Notariato. Copyright Fondazione Italiana per il Notariato - Tutti i diritti riservati pagina 10 di 19
11 Valore fiscalmente riconosciuto Prezzo di acquisto dell azienda (se acquistata) oppure dei singoli componenti dell azienda stessa, compresi gli oneri accessori, dedotto il valore dell ammortamento NB.: tale valore può non coincidere con il dato risultante dal bilancio in quanto le regole che valgono ai fini civilistici sono differenti rispetto a quelle fiscali Un prodotto multimediale ideato e promosso da Fondazione Italiana per il Notariato. Copyright Fondazione Italiana per il Notariato - Tutti i diritti riservati pagina 11 di 19
12 Duplice rilievo fiscale Per la conferente: plusvalenza tassabile Per la conferitaria: possibilità di ammortizzare il maggior valore che ha determinato la plusvalenza in capo alla conferente Un prodotto multimediale ideato e promosso da Fondazione Italiana per il Notariato. Copyright Fondazione Italiana per il Notariato - Tutti i diritti riservati pagina 12 di 19
13 Tassazione Per le società di persone e le imprese commerciali individuali è prevista la tassazione ordinaria come reddito d impresa oppure la tassazione separata ai sensi dell art. 17 Tuir Un prodotto multimediale ideato e promosso da Fondazione Italiana per il Notariato. Copyright Fondazione Italiana per il Notariato - Tutti i diritti riservati pagina 13 di 19
14 La plusvalenza è frazionabile in più esercizi 5 anni se il bene è detenuto da più di 3 anni (art. 86, c. 4, Tuir) Un prodotto multimediale ideato e promosso da Fondazione Italiana per il Notariato. Copyright Fondazione Italiana per il Notariato - Tutti i diritti riservati pagina 14 di 19
15 Vantaggi del conferimento Il conferimento presenta particolare utilità rispetto alla pianificazione fiscale in quanto consente la trasformazione di beni di primo grado (complesso aziendale) in beni di secondo grado (partecipazioni), infatti: se si cede l azienda direttamente la tassazione sarà totale se si conferisce l azienda e si cedono successivamente le partecipazioni si potrà usufruire del regime della partecipation exemption (PEX) di cui all art. 87 Tuir Un prodotto multimediale ideato e promosso da Fondazione Italiana per il Notariato. Copyright Fondazione Italiana per il Notariato - Tutti i diritti riservati pagina 15 di 19
16 Vantaggi del conferimento Nella suddetta seconda ipotesi il periodo di possesso del complesso aziendale si estende alla partecipazione Conseguenza Ai fini del calcolo dei 18 mesi di possesso della partecipazione, richiesti dall art. 87 Tuir quale requisito per l applicazione della PEX, rileverà altresì l anzianità del possesso del complesso aziendale ai fini del calcolo dei 18 mesi di possesso della partecipazione, richiesti dall art. 87 Tuir quale requisito per l applicazione della PEX, rileverà altresì l anzianità del possesso del complesso aziendale Un prodotto multimediale ideato e promosso da Fondazione Italiana per il Notariato. Copyright Fondazione Italiana per il Notariato - Tutti i diritti riservati pagina 16 di 19
17 Vantaggi del conferimento L operazione di conferimento d azienda secondo il regime di continuità dei valori fiscali riconosciuti e la successiva cessione delle partecipazioni per usufruire del regime PEX di cui all art. 87 TUIR, per espressa previsione legislativa (art. 176, comma 3, TUIR) non costituisce fattispecie elusiva ai sensi dell art. 37-bis DPR n. 600/1973 Un prodotto multimediale ideato e promosso da Fondazione Italiana per il Notariato. Copyright Fondazione Italiana per il Notariato - Tutti i diritti riservati pagina 17 di 19
18 Norme di agevolazione: il bonus aggregazioni della Finanziaria 2007 Art. 1, commi dal 242 al 249, della L. n. 296 del 2006 Prevede agevolazioni fiscali per le operazioni di aggregazione aziendale effettuate negli anni 2007 e 2008 attraverso operazioni di fusione, scissione o conferimento di azienda, in particolare: i maggiori valori iscritti in bilancio dal conferitario, nell ambito di una operazione di conferimento neutrale, attribuiti all avviamento o ai beni strumentali materiali e immateriali, fino ad un importo massimo di 5 milioni di euro, sono fiscalmente riconosciuti Un prodotto multimediale ideato e promosso da Fondazione Italiana per il Notariato. Copyright Fondazione Italiana per il Notariato - Tutti i diritti riservati pagina 18 di 19
19 Norme di agevolazione: il bonus aggregazioni della Finanziaria 2007 Il bonus interessa le operazioni straordinarie che avvengono tra le società di capitali e cooperative residenti nel territorio dello Stato, in presenza dei seguenti requisiti: operatività delle stesse da almeno due anni non appartenenza allo stesso gruppo aziendale ed è subordinato alla presentazione di un istanza di interpello preventiva Un prodotto multimediale ideato e promosso da Fondazione Italiana per il Notariato. Copyright Fondazione Italiana per il Notariato - Tutti i diritti riservati pagina 19 di 19
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