Il Regime IVA delle Cooperative sociali Opportune precisazioni
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- Silvia Vaccaro
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1 Il Regime IVA delle Cooperative sociali Opportune precisazioni Con l emanazione dell art. 1, comma 331 della legge 27 dicembre 2006 n. 296, comunemente indicata come Legge finanziaria dello Stato per il 2007, il legislatore ha dettato l interpretazione autentica del contenuto del n. 41-bis della Tabella A, parte II, allegata al DPR 633/72, riferito a prestazioni ed attività svolte dalle cooperative e loro consorzi. Trattandosi di interpretazione autentica, la disposizione in parola prende vigore fin dal primo momento di emanazione della legge, in quanto deve intendersi che la disposizione interpretata dal legislatore ha sempre avuto il significato e il contenuto ora individuato. Pur trattandosi di una disposizione applicabile a tutte le cooperative, la novità legislativa permette di sviluppare particolari considerazioni per le cooperative sociali. Per tali cooperative infatti, potendo sembrare una riformulazione di norme già in vigore in anni passati, è necessario precisare come non si tratti di una reintroduzione di una disciplina abrogata, né tanto meno di una nuova disciplina, bensì dell unico ed autentico contenuto di una norma già in vigore per tutte quelle cooperative che vanno a svolgere le attività indicate nella norma ora interpretata in forma autentica. In tal senso quindi si risolvono tutte le polemiche relative a quanto previsto dall art. 1, comma 306 della legge 23 dicembre 2005, n. 266, che aveva introdotto il regime della alternatività per le sole cooperative sociali fra esenzione ed imponibilità IVA ad aliquota agevolata (4%). Come si ricorda, l amministrazione finanziaria ed alcuni commentatori sostennero
2 2 che tale regime non è mai entrato in vigore, non essendo mai stato emanato il corrispondente decreto attuativo. Tale posizione viene ora superata, in quanto la ricomprensione nel n. 41-bis anche delle voci contenute nell art. 10 della legge IVA, fa sì che il regime ad aliquota agevolata rappresenti il regime naturale delle cooperative in genere e quindi anche di quelle sociali privando così di significato tutte le precedenti interpretazioni. Cade quindi per il 2005 la limitazione imposta all applicazione della norma emanata per quell anno e dettata dalla risoluzione interpretativa della Agenzia delle entrate n. 89/E del 12 luglio Cadono così tutti i contenziosi promossi dalle amministrazioni pubbliche nel tentativo di disconoscere la possibilità di applicare l IVA al 4 per cento da parte delle cooperative cui era stato affidato in appalto o convenzione lo svolgimento di servizi pubblici. Si definisce in tal modo per le cooperative sociali un doppio regime alternativamente possibile in campo IVA: 1. il regime naturale con aliquota IVA al quattro percento (n. 41-bis Tabella A, parte II, DPR 633/72) 2. il regime in deroga, con prestazioni esenti nel caso in cui le cooperative si qualifichino anche come onlus (di diritto art. 10, comma 8, D.Lgs. 460/97). La scelta fra i due regimi rimane dipendente dalla individuazione della condizione di maggior favore che può derivare alla cooperativa dall app licazione dell una o dell altra ipotesi. Potenzialmente sarà
3 3 preferibile scegliere il regime in IVA ad aliquota ridotta, quando sarà prevalente la quantità di costi con applicazione della IVA, mentre sarà preferibile la scelta per il regime in esenzione quando sarà prevalente la quantità di costi che non prevedono l applicazione della IVA (ad es. retribuzioni, contributi, ecc.). In base a quanto appena indicato, non appaiono quindi condivisibili le interpretazioni che effettuano selezioni riguardo il regime applicabile con riferimento alle attività indicate all art. 10 della legge IVA ed ora ricomprese anche nel n. 41-bis. Come già illustrato la disposizione del n. 41-bis si applica a tutte le cooperative (sociali e non) e loro consorzi che svolgono le attività indicate in tale parte seconda della Tabella allegata al DPR 633/72, come integrata dalla interpretazione della Legge finanziaria. In particolar modo le attività in questione devono essere svolte a favore dei soggetti, qualificabili tutti come svantaggiati, come indicati nello specifico punto della tabella A, parte seconda. La diversa opzione è ammessa invece per le sole cooperative sociali per le quali deve essere svolta l ulteriore considerazione che la tipologia dei soggetti destinatari delle attività appena indicate possono ben rientrare nella elencazione contenuta all art.4 della legge 381/91, istitutiva delle cooperative sociali o nella elencazione contenuta all art.10, comma 2 della legge sulle ONLUS. Conseguentemente nel caso in cui le cooperative sociali, che si
4 4 qualificano quali onlus di diritto, optino per il corrispondente regime, verranno ad operare in esenzione IVA per tutte le attività poste in essere nel quadro della previsione dell art. 10. L interpretazione dettata dalla amministrazione finanziaria infatti ha più volte esplicitato come tale opzione, realizzata nei fatti e non anche in termini formali a priori, deve ricomprendere tutte le attività realizzate facendo prevalere la qualificazione di onlus su quella naturale di cooperativa. In tale quadro rispetto a ciascuna attività realizzata ci si dovrà porre la domanda di quale sia il regime IVA applicabile ad un soggetto qualificato come onlus, in quanto trattandosi di un regime alternativo rispetto a quello dettato dal n. 41-bis, appare chiaro che l opzione esercitata, sottrae le cooperative sociali, al loro regime naturale, consentendo loro di applicare quello alternativo delle onlus. Appare così opportuno considerare in che termini si configura il regime IVA di una ONLUS, che svolga attività socio sanitarie, iniziando con l esaminare il dettato del già richiamato art.10, comma 8 del D.Lgs. 460/97. In tale disposizione di legge si specifica infatti la qualificazione di ONLUS di diritto che le cooperative sociali assumono in forza del rispetto delle disposizioni della lg.381/91 e in forza di tale condizione si applicano alle stesse cooperative sociali le disposizioni dettate in materia di IVA dall art.14 del decreto legislativo del In particolar modo vengono ricomprese nella disciplina della esenzione IVA tutte le prestazioni rese dalle ONLUS che rientrano nella previsione dei numeri 12; 15; 19; 20 e 27- ter dell art.10 del DPR 633/72 e s.m..
5 5 Fra le attività che spesso vengono svolte dalle cooperative sociali rientrano però anche le prestazioni sanitarie (n.18, art.10) e quelle rese per la gestione dei brefotrofi, orfanotrofi, asili, case di riposo per anziani, ecc. tutte ricomprese nella esenzione IVA disposta dal n.21 del citato art.10. In tale caso si è sostenuto da alcuno che, qualora tali attività siano svolte nei confronti dei soggetti svantaggiati indicati al n.41-bis, dovrebbe essere obbligatoriamente applicata l aliquota IVA agevolata al 4%. Non condividendo tale tesi occorre osservare subito come la tipologia dei soggetti indicati al citato 41-bis sia la medesima di quella indicata per le ONLUS all art.10 comma 2, del D.Lgs.460/97, con la conseguenza che una ONLUS (alias una cooperativa sociale che abbia optato per il corrispondente regime), che svolga le attività indicate al n.18 o al n.21 dell art.10 della legge IVA, potrà ben applicare il regime di esenzione ai corrispettivi della attività svolta, in quanto tale regime viene ad essere il regime naturale per qualunque soggetto si venga a qualificare ai fini IVA diversamente da una cooperativa. Appare così contestabile l affermazione che per una cooperativa sociale, nel caso descritto di svolgimento di attività ricomprese nei nn.ii 18 e 21, non sia ammessa alcuna possibilità di opzione, in quanto tale opzione appare invece sempre possibile, anno per anno, con riferimento a tutte le attività svolte nel corrispondente periodo d imposta. E sufficiente infatti che la cooperativa sociale, verificata la coincidenza dei destinatari effettivi della attività svolta con quelli indicati nella specificazione contenuta nel n.41-bis e in quella riferita alle ONLUS, decida o meno di qualificarsi con
6 6 tale caratterizzazione, perché poi conseguentemente possa applicare la esenzione IVA a tutte le operazioni poste in essere o, al contrario, applicare sempre l aliquota agevolata al quattro per cento.
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