DONAZIONI GUIDA ALLE 5 PER MILLE TUTTO SUL NUOVO

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1 GUIDA ALLE DONAZIONI 2007 TUTTO SUL NUOVO 5 PER MILLE Il fisco e le erogazioni liberali con i particolari del nuovo 5 per mille. Tutte le novità della Finanziaria E i codici fiscali di 20 associazioni consigliate da VITA, il settimanale del non profit

2 GUIDA ALLE DONAZIONI 2007 TUTTO SUL NUOVO 5 PER MILLE Il fisco e le erogazioni liberali con i particolari del nuovo 5 per mille. Tutte le novità della Finanziaria E i codici fiscali di 20 associazioni consigliate da VITA, il settimanale del non profit

3 GUIDA ALLE DONAZIONI 2007 TUTTO SUL NUOVO 5 PER MILLE Il fisco e le erogazioni liberali con i particolari del nuovo 5 per mille. Tutte le novità della Finanziaria E i codici fiscali di venti associazioni consigliate da VITA, il settimanale del non profit Supplemento al numero di Vita di questa settimana Registrazione al tribunale di Milano n. 397 dell 8 luglio 1994 Poste italiane Spa sped. abb. post. - D.L. 353/03 (cpnv. L46/04) art. 1 comma 1 DCB - Milano Stampato nel marzo 2007 Direttore editoriale: Riccardo Bonacina Direttore responsabile: Giuseppe Frangi Guida a cura di: Antonio Cuonzo e Valerio Moretti (Camozzi, Bonissoni Varrenti & Associati. Studio legale e tributario) Hanno collaborato: Stefano Arduini, Claudio Madella, Carmen Morrone, Daniela Romanello Progetto grafico: Antonio Mola Stampa: Arti grafiche Fiorin - via Vignola, Milano

4 guida alle donazioni Caro lettore, le abbiamo inviato la Guida alle donazioni 2007 perché sappiamo che la sua sensibilità, la sua competenza e la sua professionalità possono aiutare a far sì che le opportunità offerte dalle nuove norme che regolano il trattamento fiscale delle erogazioni liberali agli enti non profit, in particolare quelle offerte dall art. 14 del dl 35/2005 (noto come legge +Dai -Versi ) e dal 5 per mille riconfermato, sia pur con qualche novità, dall ultima Finanziaria (legge n. 296 del 2006), non vadano sprecate. L opportunità offerta dalla deducibilità delle donazioni a realtà non profit dall imponibile nel limite del 10% del reddito sino ad una misura massima di 70mila euro, e la possibilità di indirizzare verso buone cause il 5 per mille dell imposta dovuta sono, infatti, grandi opportunità non solo per le organizzazioni non profit di questo Paese che ogni giorno sono mobilitate nel segno della solidarietà verso chi ha più bisogno, sia esso vicino o lontano, ma sono soprattutto una grande occasione per tutti i contribuenti che, se da una parte vedono finalmente riconosciuto il valore economico e civile della loro generosità, dall altra hanno la possibilità di indirizzare verso organizzazioni solidali una piccola quota di quanto già devono come imposta. La Guida alle donazioni 2007, oltre che a sottolineare e spiegare queste nuove opportunità, fa anche il punto su tutte le altre opportunità previste dalla normativa italiana per le erogazioni liberali in denaro e in natura, sia per le persone fisiche che per i soggetti giuridici. Il lavoro di attenta compilazione e di commento fatto per noi da Antonio Cuonzo e Valerio Moretti, crediamo sia di valore assoluto per la sua capacità di rappresentare in maniera compiuta l affollarsi di norme, a volte anche contraddittorie e non coordinate, che caratterizza la legislazione di settore. Non solo, in questa Guida alle donazioni proposta da chi, come il settimanale Vita, segue e racconta giorno per giorno il settore non profit da ormai 12 anni - troverà anche una parte dedicata a 20 associazioni, fondazioni e organizzazioni non governative italiane di cui vogliamo segnalarle le attività, la mission e il codice fiscale da apporre negli appositi spazi del modello Unico o del Cud o del modello 730, accompagnandolo con una firma. Non solo, il settore non profit ha bisogno oggi della sua attenzione e sensibilità per sfruttare un occasione che non costa nulla, ma che anzi riconosce quanto già è stato volontariamente fatto. Occorre che la cultura della donazione e del suo valore civile ed economico cresca in questo Paese e questo è un compito di tutti, non solo degli specialisti della solidarietà. È un compito che ha anche lei, che ora ci sta leggendo. Riccardo Bonacina

5 4 guida alle donazioni 2007 IL QUADRO LEGISLATIVO E LE NOVITÀ 2007 Premessa Il presente lavoro si prefigge di illustrare, anche con l ausilio di alcune notazioni tecniche, il tema delle agevolazioni fiscali, a favore dei contribuenti, connesse ad erogazioni liberali in denaro o in natura effettuate a favore del comparto non profit. La vastità del tema e il dettaglio tecnico-giuridico richiesto per il compimento di un simile lavoro non ci consente di ritenere le presenti note complete sotto ogni punto di vista, anche se possiamo ritenere che ciò che segue informi in maniera più che sufficiente il lettore in relazione ai temi tecnici affrontati. Nella impostazione formale del tema abbiamo ritenuto preferibile non limitarci a una pedissequa riproduzione dell elenco delle disposizioni tributarie specifiche che consentono ora la deduzione dal reddito ora la detrazione dall imposta delle erogazioni liberali in denaro o in natura a favore degli enti del suddetto comparto, ma abbiamo preferito accompagnare con note tecniche il tema ed affiancare a queste, laddove possibile, sia la prassi ministeriale di maggior riferimento che alcune interpretazioni generate dalla quotidiana e costante attività professionale al fianco delle organizzazioni non profit. Le erogazioni liberali e il loro riconoscimento fiscale in capo al soggetto erogante Attribuire, in capo a chi effettua delle erogazioni liberali nei confronti di enti non profit, una sorta di riconoscimento fiscale di quanto erogato risulta essere, più che un premio per la buona azione compiuta, una vera e propria necessità di sistema generata, a nostro avviso, dal rischio di tassare i soggetti eroganti per redditi che non hanno mai avuto a loro disposizione. Ecco perché il sistema della deduzione dal reddito imponibile delle erogazioni effettuate, in sostituzione dell alternativo sistema della detrazione dall imposta, si rivela molto più razionale ed equo nonché indice della civilizzazione di un sistema fiscale attento alle realtà impegnate da interventi sociali. Più in particolare, attraverso il sistema della deduzione la persona (fisica o giuridica) che effettua la liberalità può ridurre il suo imponibile fiscale di un importo corrispondente alla liberalità erogata, e l effetto pratico è che sul denaro equivalente alla stessa - cioè, quello che ha permesso la sua dazione - non vengono calcolate imposte sul reddito. La deduzione è la somma che si può sottrarre dal reddito sul quale poi si calcolano le imposte. Quando siffatta deducibilità manca, infatti, le somme versate sono comunque parte del reddito, e dunque vengono tassate per il solo fatto di essere state prodotte, anche se non spese in quanto reddito ma donate. Per dirla in parole povere, quindi, il sistema imperniato sulla detrazione fa pagare l Irpef sul denaro che i contribuenti non trattengono nelle loro tasche ma regalano a qualche associazione non profit. La detrazione è la somma che, una volta calcolate le imposte, si può sottrarre da queste. Tutto ciò, è bene ricordarlo, non avveniva e non avviene, però, laddove l attenzione degli operatori e il sommo interesse per il cosiddetto reddito d impresa generano un sistema di deduzione che arriva a consentire al magnanimo imprenditore di turno o alla grande impresa in cerca di cause da sostenere una deducibilità delle erogazioni liberali effettuate. A riprova del differente uso dei sistemi della deduzione e della detrazione all interno

6 guida alle donazioni della fiscalità delle persone fisiche e delle imprese basterà notare, nel seguito del presente lavoro, come per le prime, la principale disposizione che prevede la deduzione (art. 10 del Tuir) contiene poche casistiche dedicate alle erogazioni effettuate verso enti non commerciali, circostanza questa del tutto ribaltata in tema di reddito d impresa dove la disposizione di minore rilevanza risulta quella che prevede la detrazione (art. 78 Tuir). La +Dai -Versi e il 5 per mille : le due grandi innovazioni Nel contorto sistema tributario ante riforma Tremonti hanno fatto così irruzione due grandi innovazioni che aprono la strada ad una differente cultura della donazione e ad una differente attenzione per il sociale. La prima grande innovazione è consistita nell approvazione e nella successiva conversione in legge dell art. 14 del dl 35/2005, disposizione questa meglio nota con il nome di +Dai -Versi dalla campagna di sensibilizzazione sociale promossa dal settimanale Vita e da tutto l associazionismo italiano nel dicembre del Il progetto di legge, poi in gran parte riversato nella citata disposizione seppur con qualche modifica (la deducibilità non aveva un tetto massimo essendo ancorata solo al 10% del reddito complessivo del contribuente), si prefiggeva di compiere un passo avanti verso l agognata semplificazione della materia ipotizzando, quale fattore agevolativo di stimolo generale, uno dei più semplici meccanismi tecnici fiscali, cioè la citata deducibilità delle erogazioni liberali nel calcolo del reddito imponibile. In tal senso, il citato art. 14 prevede oggi che le erogazioni liberali, in denaro o in natura, effettuate da contribuenti sottoposti alla tassazione Irpef o Ires e a favore di determinati soggetti, siano deducibili dal reddito complessivo dell erogante nel limite del 10% del suo reddito complessivo dichiarato e comunque nella misura massima di 70mila euro annui. I soggetti che, beneficiando delle erogazioni liberali, possono attribuire detta possibilità di deduzione sono soggetti che rivestono la qualifica di onlus, associazioni di promozione sociale iscritte nei relativi registri, associazioni riconosciute e fondazioni aventi per oggetto la tutela, la promozione e la valorizzazione di beni di interesse storico, artistico e paesaggistico, nonché associazioni riconosciute e fondazioni aventi per scopo statutario lo svolgimento o la promozione di attività di ricerca scientifica individuate con un preciso decreto ministeriale ad oggi non ancora emanato (cfr. la circ. n. 20/E del 13 giugno 2006 in merito all effettiva applicabilità della disposizione in attesa dell emanazione del citato decreto). L altra novità legislativamente offerta al settore non profit risiede, poi, nel 5 per mille, previsto dalle ultime Finanziarie (legge n. 266 del 2005, legge n. 296 del 2006). Il sistema congegnato per il 5 per mille, pur se in parte ugualmente apprezzabile, è abbastanza al di fuori dalle logiche sopra espresse e differisce perché gli aiuti al non profit arrivano non direttamente dalle tasche dei contribuenti ma per mano dello Stato che destina una piccola quota delle imposte a lui dovute alle realtà del non profit. Per ora riteniamo possibile affermare, innanzitutto, che la differenza principale dei due sistemi ( +Dai -Versi e 5 per mille ) è alquanto evidente: nel 5 per mille lo Stato incassa le imposte per poi privarsene parzialmente a favore dei soggetti non profit mentre nella +Dai -Versi lo Stato non incassa nulla a fronte di un rafforzamento certo delle forze del terzo settore. Il sistema del 5 per mille, poi, si rivela simile al ben noto sistema della donazione dell 8

7 6 guida alle donazioni 2007 per mille a favore dello Stato, della Chiesa cattolica e delle altre confessioni religiose con una differenza sostanziale tra i due meccanismi: l assenza di una chiara scelta di erogazione da parte del contribuente non genera alcuna erogazione a favore di soggetti non profit ma lascia sostanzialmente inalterato l introito Irpef da parte dello Stato. Il contribuente che vuole destinare la quota del 5 per mille della sua imposta sul reddito delle persone fisiche, relativa al periodo di imposta 2006, deve perciò apporre la firma in uno dei tre (e non più quattro come lo scorso anno) appositi riquadri che figurano sui modelli di dichiarazione (Cud 2007; 730/1- bis redditi 2006; Unico persone fisiche 2007). Per quanto riguarda i soggetti di cui alle lettere a), b) e c) della legge 27 dicembre 2006 n. 296, articolo 1, comma 1234, oltre alla firma, il contribuente può altresì indicare il codice fiscale dello specifico soggetto cui intende destinare direttamente la quota del 5 per mille, traendo il codice fiscale stesso dagli elenchi pubblicati sul sito dell Agenzie delle Entrate. Alla luce delle premesse di cui sopra, abbiamo cercato, di seguito, di fornire al lettore una esaustiva elencazione delle principali disposizioni tributarie utilizzabili per il riconoscimento fiscale delle erogazioni liberali a favore del settore non profit. La suddetta elencazione è stata divisa in due macro aree (erogazioni liberali in denaro ed erogazioni liberali in natura) all interno delle quali la suddivisione è stata realizzata in base al soggetto erogante e non al soggetto beneficiario, in ragione della palese intenzione di sollecitare i potenziali donatori. Una terza sezione, poi, riporta alcune disposizioni di specifica applicazione per gli enti non commerciali.

8 guida alle donazioni LE AGEVOLAZIONI PER LE EROGAZIONI LIBERALI IN DENARO 1 - Le agevolazioni fiscali per le persone fisiche Art. 10 del Tuir: la deduzione La disposizione in esame risulta piuttosto marginale in ragione di quanto illustrato in premessa e delle peculiarità di seguito esposte. Il suo meccanismo di funzionamento è assai semplice ed è riconducibile a quanto detto sopra in ordine ai meccanismi della deduzione dell erogazione dalla base imponibile. Il primo comma della disposizione in esame, inoltre, stabilisce l importante principio per cui gli oneri di seguito elencati sono deducibili dal reddito complessivo qualora non siano deducibili all interno di una delle singole classi di reddito che concorrono a formare il reddito complessivo stesso. Art. 10, comma 1, lett. g), Tuir: consente una deduzione non superiore al 2% del reddito complessivo dichiarato per erogazioni liberali effettuate a favore di ong. La disposizione, ad oggi, si direbbe abbastanza isolata tenuto anche conto del fatto che le organizzazioni non governative riconosciute idonee ai sensi della legge 26 febbraio 1987, n. 49 sono in ogni caso considerate onlus (le cosiddette onlus di diritto ) e questo potrebbe dar modo al soggetto erogante di sfruttare gli alternativi canali di riconoscimento fiscale dell erogazione effettuata previsti dall art. 15 del Tuir (detrazione) e dall art. 14 del dl 35/2005 (deduzione) quando i beneficiari sono soggetti onlus. Art. 10, comma 1, lett. i), Tuir: consente una deduzione non superiore ad euro 1.032,91 dal reddito complessivo dichiarato per le erogazioni in denaro effettuate a favore dell Istituto centrale per il sostentamento del clero della Chiesa cattolica italiana. (Si veda il dm 12 dicembre 1988). Art. 10, comma 1, lett. l - quater), Tuir: consente una deduzione integrale per le erogazioni in denaro effettuate a favore di università, fondazioni universitarie di cui all art. 59 della legge 388/2000, istituzioni universitarie pubbliche, enti di ricerca pubblici ovvero enti di ricerca vigilati dal Miur, ivi compresi l Istituto superiore della sanità e l Istituto superiore per la prevenzione e la sicurezza del lavoro, nonché degli enti parco regionali e nazionali. (sul tema, cfr. circ. n. 39/E del 19 agosto 2005 Agenzia delle Entrate, Direzione centrale normativa e contenzioso). Art. 15 del Tuir: la detrazione È questa la principale disposizione che regola gli sconti fiscali per le persone fisiche che effettuano erogazioni al terzo settore. Volendo esemplificare potremo descrivere come segue il suo funzionamento: si determina innanzitutto il reddito imponibile, senza sconti per le erogazioni liberali, poi si determina la conseguente imposta e, da quest ultima, si sottrae il 19% di quanto erogato in beneficenza con limiti massimi prestabiliti. La logica pertanto, in questo caso, non è quella di sottrarre all imposizione le somme erogate dal contribuente a favore del non profit, ma quella di concedere un riconoscimento fiscale attraverso la riduzione limitata del debito tributario del contribuente. Anche in questa disposizione, il primo comma stabilisce che gli oneri di seguito elencati sono detraibili

9 8 guida alle donazioni 2007 dall imposta lorda qualora non siano deducibili all interno delle singole classi di reddito. Art. 15, comma 1, lett. h), Tuir: consente una detrazione dall imposta lorda del 19% delle erogazioni liberali in denaro effettuate per l acquisto, la manutenzione, la protezione o il restauro delle cose indicate dall art. 1 della legge n del 1939 e nel dpr n del 1963 e successive modificazioni e integrazioni, a favore di fondazioni e associazioni riconosciute senza scopo di lucro che: svolgono o promuovono attività di studio, ricerca e documentazione di rilevante valore culturale e artistico che organizzano e realizzano attività culturali, effettuate in base ad apposita convenzione Le erogazioni liberali non integralmente utilizzate nei termini assegnati dal ministero per i Beni e le attività culturali affluiscono per legge nelle casse dello Stato o delle Regioni e degli enti locali territoriali, nel caso di attività o manifestazioni in cui essi siano direttamente coinvolti, e sono destinate ad un fondo da utilizzare per le attività culturali previste per l anno successivo (sul tema, si veda, tra le altre, la ris. n. 42/E del 5 aprile 2005). Art. 15, comma 1, lett. i), Tuir: consente una detrazione dall imposta lorda del 19% dell onere sostenuto per importo non superiore al 2% del reddito complessivo dichiarato per erogazioni liberali in denaro effettuate a favore di fondazioni e associazioni riconosciute senza scopo di lucro operanti esclusivamente nel settore dello spettacolo, per la realizzazione di nuove strutture o per il restauro e il potenziamento di quelle esistenti, nonché per la produzione nei vari settori dello spettacolo. Le erogazioni liberali non utilizzate ai fini di cui sopra entro il termine massimo di due anni dalla loro ricezione, affluiscono integralmente per legge nelle casse dello Stato (si veda circ. min. n. 9/11/346 del 25 marzo 1986); Art. 15, comma 1, lett. i-bis), Tuir: consente una detrazione dall imposta lorda nella misura del 19% di: erogazioni liberali in denaro per un importo non superiore ad euro 2.065,83 effettuate a favore di onlus (il risparmio è quindi, anche in caso di donazioni superiori a 2.065,83 euro, di un massimo di 393 euro) erogazioni liberali in denaro per un importo non superiore ad euro 2.065,83 a favore di fondazioni e associazioni, individuate con dpcm, che gestiscono iniziative umanitarie, religiose o laiche, nei paesi non appartenenti all Ocse Opera qui, in via principale e assoluta, la previsione antielusiva introdotta dal dlgs 460 del 1997 per cui, per poter operare tale detrazione, è necessario che il versamento venga effettuato tramite banca, ufficio postale, carta di credito, assegno, ossia tramite i sistemi di pagamento previsti dal dlgs 241/1997, tali in ogni caso da consentire all Amministrazione finanziaria lo svolgimento di efficaci controlli (si veda circ. n. 168/E del 26 giugno 1998). Art. 15, comma 1, lett. i-ter), Tuir: consente una detrazione dall imposta lorda nella misura del 19% delle erogazioni liberali in denaro, per un importo complessivo non superiore ad euro 1.500,00, effettuate a favore delle associazioni sportive dilettantistiche iscritte nell apposito registro tenuto dal Coni (in questo caso la detrazione d im-

10 guida alle donazioni posta massima, anche nel caso di donazioni superiori a euro, sarà di 285 euro). Anche in tal caso si applica la disposizione per cui, per poter operare tale detrazione, è necessario che il versamento venga effettuato tramite i suddetti canali di pagamento, tali in ogni caso da consentire all Amministrazione finanziaria lo svolgimento di efficaci controlli (si vedano circ. n.247/e del 1999, par. 1.14; circ. 207/E del 16 novembre 2000; circ. n. 21/E del 22 aprile 2003). Art. 15, comma 1, lett. i-quater), Tuir: consente una detrazione dall imposta lorda nella misura del 19% delle erogazioni liberali in denaro, per un importo non superiore ad euro 2.065,83, effettuate a favore delle associazioni di promozione sociale iscritte nei relativi registri. Anche in tal caso si applica la disposizione per cui, per poter operare tale detrazione, è necessario che il versamento venga effettuato tramite i suddetti canali di pagamento tali in ogni caso da consentire all Amministrazione finanziaria lo svolgimento di efficaci controlli. Art. 15, comma 1, lett. i-septies-bis), Tuir (prevista da decreto da convertire entro il 2 aprile 2007): consente una detrazione dall imposta lorda nella misura del 19% delle erogazioni liberali a favore degli istituti scolastici di ogni ordine e grado, finalizzate all innovazione tecnologica, all edilizia scolastica e l ampliamento dell offerta formativa; la detrazione spetta a condizione che il versamento di tali erogazioni sia eseguito tramite banca o ufficio postale ovvero mediante gli altri sistemi di pagamento previsti dall articolo 23 del dlgs n. 241 del 9 luglio Art. 15, comma 1-bis, Tuir: consente una detrazione dall imposta lorda nella misura del 19% delle erogazioni liberali in denaro, per importi compresi tra 51,65 e ,38 euro, effettuate a favore dei partiti e movimenti politici. Il versamento delle suddette erogazioni deve essere effettuato mediante versamento bancario o postale (si vedano circ n. 24 del 10 giugno 2004 e ris. n.15/e del 15 febbraio 2005). Art. 14 del dl 35/2005: la deducibilità secondo la +Dai -Versi Dei meccanismi di funzionamento della disposizione in oggetto si è parlato più ampiamente nella parte introduttiva del presente lavoro. Ci limitiamo di seguito ad esporre gli specifici presupposti di applicazione e le principali caratteristiche applicative. Art. 14, commi da 1 a 6, dl 35/2005 ( +Dai -Versi ): consente una deduzione non superiore al 10% del reddito complessivo dichiarato, e comunque nella misura massima di 70mila euro annui, per le erogazioni liberali in denaro effettuate a favore di: onlus di ogni tipologia (es. di diritto, parziarie ) associazioni di promozione sociale iscritte nel registro nazionale previsto dall art. 7, commi 1 e 2, della legge 383/2000 associazioni riconosciute e fondazioni aventi per oggetto la tutela, la promozione e la valorizzazione di beni di interesse storico, artistico e paesaggistico di cui alla legge 42/2004 associazioni riconosciute e fondazioni aventi per scopo statutario lo svolgimento o la promozione di attività di ricerca scientifica individuate con apposito dpcm (ad oggi non ancora emanato; sul tema vedi circ. n. 20/E del 13 giugno 2006).

11 10 guida alle donazioni 2007 Come ulteriore presupposto dell applicabilità della disposizione in esame è espressamente prevista la tenuta, da parte del beneficiario dell erogazione, di scritture contabili atte a rappresentare con completezza ed analiticità le operazioni poste in essere nel periodo di gestione, nonché la redazione, entro quattro mesi dalla chiusura dell esercizio, di un apposito documento che rappresenti adeguatamente la situazione patrimoniale, economica e finanziaria (art. 14, comma 2). Questo potrebbe astrattamente significare che, prima di usufruire del sistema di deduzione previsto dalla norma, l erogante dovrebbe accertarsi, pena la non applicabilità della disposizione e la conseguente ripresa a tassazione delle somme indebitamente dedotte, della corretta gestione contabile dell ente beneficiario e poi assicurarsi che l ente rediga un documento a fine anno che rispetti quanto previsto dal citato comma 2 della norma in oggetto. Ulteriore precisazione al riguardo risiede nel fatto che se la deduzione risulta indebita perché, in tutta buona fede, il soggetto erogante ha dedotto le somme erogate presumendo di aver dato i soldi ad un soggetto con caratteri solidaristici e sociali (evidentemente rivelatisi, in seguito non veritieri), l erogante può invocare l obbligazione solidale dell ente beneficiario e dei suoi amministratori per le imposte e le sanzioni che lui stesso è chiamato a corrispondere a posteriori (art. 14, comma 5). Vi è da aggiungere poi che, qualora il soggetto erogante le liberalità si avvalga di indebite deduzioni in violazione dei presupposti del comma 1 dell art. 14 citato, è possibile applicare la sanzione dal 100 al 200% dell imposta conseguentemente non versata o del maggior credito emerso. In merito all applicazione pratica di questa forma di deduzione fiscale, si segnala, infine, come sia espressamente previsto un divieto di cumulo con ogni altra agevolazione fiscale prevista a titolo di deduzione o di detrazione di imposta da altre disposizioni di legge (art. 14, comma 6) e che la scelta tra i due sistemi si rivela, secondo l Amministrazione finanziaria, vincolante per l intero periodo d imposta. È opportuno rilevare come, per le persone fisiche non imprenditori, la disposizione si rivela di assoluto favore se paragonata all alternativa possibilità di una detrazione al 19% per un importo non eccedente 2.065,83 euro (sul tema, cfr. circ. n. 39/E del 19 agosto 2005 e Atto di indirizzo dell Agenzia per le onlus in tema di «Note sulla deducibilità tributaria delle liberalità erogate ai soggetti non lucrativi»). 2 - Le agevolazioni fiscali per le imprese Occorre premettere, all illustrazione delle seguenti disposizioni, come la particolare natura del reddito d impresa, con la sua caratteristica forza attrattiva, fa sì che le suddette erogazioni liberali rilevino fiscalmente, in via primaria, all interno dello stesso reddito d impresa nel quale il sistema di riconoscimento fiscale di tutti i costi e gli oneri sopportati dal soggetto è tipicamente quello della deduzione. Tutto ciò implica, innanzitutto, che gli oneri che qui interessano sono solitamente parametrati, nei loro limiti quantitativi di deduzione fiscale, al reddito d impresa del soggetto anziché al reddito complessivo dello stesso (come avviene invece per le deduzioni e detrazioni delle persone fisiche) e che il sistema della detrazione risulta essere del tutto marginale e preso in considerazione, come di seguito esposto, solo e soltanto per eccezionali e tassative fattispecie (vedi art.

12 guida alle donazioni del Tuir). Altra implicazione, di necessaria evidenza ai fini del calcolo materiale degli sconti concessi dal fisco all imprenditore per le sue erogazioni liberali, risiede nel fatto che, avendo specifici conti aziendali omnicomprensivi delle spese e degli oneri sostenuti, l imprenditore dovrà, in dichiarazione dei redditi, prima scomputare da detti conti le erogazioni liberali effettuate per poi calcolare il limite di deduzione (es. 2% del reddito d impresa) sul suo reddito d impresa al netto delle erogazioni stesse; solo a seguito di questa contorta operazione contabile, l imprenditore potrà definire la reale quota di oneri deducibili (sul punto, M. Leo, Le imposte sui redditi nel Testo Unico, Tomo II, Giuffrè Ed., 2006, pag e segg.). Le disposizioni che seguono si rendono applicabili alle persone fisiche imprenditori nell ambito delle determinazioni afferenti la loro sfera imprenditoriale così come agli enti non commerciali che svolgono, in maniera non prevalente, attività commerciali. Art. 100 del Tuir: la deduzione Art. 100, comma 2, lett. a), Tuir: consente una deduzione per le erogazioni liberali in denaro effettuate a favore di persone giuridiche che perseguono esclusivamente finalità di educazione, istruzione, ricreazione, assistenza sociale e sanitaria, culto o finalità di ricerca scientifica nonché per i contributi, le donazioni e le oblazioni a favore delle ong, per un importo non superiore al 2% del reddito d impresa dichiarato (sul tema si veda, tra le altre, ris. n. III del 30 settembre 1993 Dir. AA.GG. e cont. trib.). Art. 100, comma 2, lett. b), Tuir: consente una deduzione per le erogazioni liberali in denaro effettuate a favore di persone giuridiche aventi sede nel Mezzogiorno e che perseguono esclusivamente finalità di ricerca scientifica, per un ammontare complessivamente non superiore al 2% del reddito d impresa dichiarato. Art. 100, comma 2, lett. f), Tuir: consente una deduzione integrale per erogazioni liberali in denaro effettuate, per l acquisto, la manutenzione, la protezione o il restauro delle cose indicate nell art. 2 del dlgs 490 del 1999 e nel dpr n del 1963 e successive modificazioni e integrazioni, a favore di fondazioni e associazioni riconosciute senza scopo di lucro che: svolgono o promuovono attività di studio, ricerca e documentazione di rilevante valore culturale e artistico che organizzano e realizzano attività culturali, effettuate in base ad apposita convenzione Le erogazioni liberali non integralmente utilizzate nei termini assegnati dal ministero per i Beni e le attività culturali o utilizzate non in conformità alla destinazione, affluiscono, nella loro totalità, per legge nelle casse dello Stato. Art. 100, comma 2, lett. g), Tuir: consente una deduzione, per importo non superiore al 2% del reddito d impresa dichiarato, per erogazioni liberali in denaro effettuate a favore di fondazioni e associazioni riconosciute senza scopo di lucro operanti esclusivamente nel settore dello spettacolo, per la realizzazione di nuove strutture o per il restauro e il potenziamento di quelle esistenti, nonché per la produzione nei vari settori dello spettacolo. Le erogazioni liberali non utilizzate ai fini di cui sopra entro il termine massimo di due anni dalla loro ricezione, affluiscono integralmente per legge nelle

13 12 guida alle donazioni 2007 casse dello Stato (si veda circ. min. n. 9/11/346 del 25 marzo 1986). Art. 100, comma 2, lett. h), Tuir: consente una deduzione non superiore a 2.065,83 euro o al 2% del reddito d impresa dichiarato, per erogazioni in denaro effettuate a favore di: onlus fondazioni e associazioni, individuati con dpcm, che gestiscono iniziative umanitarie, religiose o laiche, nei Paesi non appartenenti all Ocse (si veda circ. n. 168/E del 26 giugno 1998). Art. 100, comma 2, lett. l), Tuir: consente una deduzione, non superiore a 1.549,37 euro o al 2% del reddito d impresa dichiarato, per le erogazioni in denaro effettuate a favore di associazioni di promozione sociale iscritte negli appositi registri. Art. 100, comma 2, lett. m), Tuir: consente la deduzione integrale per le erogazioni liberali in denaro effettuate a favore di fondazioni e associazioni riconosciute per lo svolgimento dei loro compiti istituzionali e per la realizzazione di programmi culturali nei settori dei beni culturali e dello spettacolo (si vedano il dm 11 aprile 2001 e il dm 3 ottobre 2002). La disposizione citata permette ai soggetti eroganti di dedurre integralmente le liberalità in denaro effettuate, ma pone a carico dei soggetti beneficiari il rischio di dover riversare allo Stato una percentuale (37% della differenza tra quota assegnata ed erogazioni ricevute nel caso di incapienza dello stanziamento statale) di dette erogazioni liberali (si vedano ris. n. 198/E del 20 ottobre 2003, circ. n.107/e del 31 dicembre 2001 e ris. n. 181/E del 13 novembre 2001). Art. 100, comma 2, lett. n), Tuir: consente la deduzione per le erogazioni liberali in denaro effettuate a favore di organismi di gestione di parchi e riserve naturali, terrestri e marittimi, statali e regionali, e di ogni altra zona di tutela speciale paesisticoambientale come individuata dalla vigente disciplina statale e regionale, nonché gestita dalle associazioni e fondazioni private indicate dall'art. 154, comma 4, lett. a) del Tuir, per il sostegno di attività di conservazione, valorizzazione, studio, ricerca e sviluppo ai fini dell interesse generale cui corrispondono tali ambiti protetti. La disposizione permette ai soggetti eroganti di dedurre integralmente le liberalità in denaro effettuate, ma pone a carico dei soggetti beneficiari il rischio di dover riversare allo Stato una percentuale (37% della differenza tra quota assegnata ed erogazioni ricevute nel caso di incapienza dello stanziamento statale) di dette erogazioni liberali (si veda circ. n. 1/E del 3 gennaio 2001, paragrafo 1.4.1). Art. 100, comma 2, lett. o), Tuir: consente la deduzione integrale per le erogazioni liberali in denaro a favore di fondazioni e associazioni riconosciute per la realizzazione di programmi di ricerca scientifica nel settore della sanità autorizzata dal ministero della Salute con apposito decreto. Art. 100, comma 2, lett. o-bis), Tuir (prevista da decreto da convertire entro il 2 aprile 2007): consente la deduzione per le erogazioni liberali fatte a favore degli istituti scolastici di ogni ordine e grado, finalizzate all innovazione tecnologica, all edilizia

14 guida alle donazioni scolastica e all ampliamento dell offerta formativa, nel limite del 2% del reddito d impresa dichiarato e comunque nella misura massima di 70mila euro annui; la deduzione spetta a condizione che il versamento di tali erogazioni sia eseguito tramite banca o ufficio postale ovvero mediante gli altri sistemi di pagamento previsti dall articolo 23 del dlgs n.241 del 9 luglio Preme ricordare, infine, che ai sensi dell art.100, comma 4 del Tuir, le erogazioni liberali diverse da quelle considerate nelle precedenti casistiche non sono ammesse in deduzione. L. 13 maggio 1999, n. 133 legge Visco : la deduzione per calamità ed eventi straordinari Art. 27, comma 1, l. n. 133/1999: consente la deduzione integrale dal reddito d impresa delle erogazioni in denaro a favore di popolazioni colpite da calamità ed eventi straordinari anche in altri Stati, effettuate per il tramite di onlus, fondazioni e associazioni individuate con decreto del prefetto, per gli interventi in Italia, o con decreto ministeriale per interventi in altri Stati (si vedano dpcm del 20 giugno 2000; dpcm del 10 novembre 2000; ris. n. 121/E del 28 luglio 2000). Art. 14 del dl 35/2005: la deduzione secondo la +Dai -Versi Art. 14, comma 1, dl 35/2005: consente, anche ai soggetti passivi Ires, una deduzione non superiore al 10% del reddito complessivo dichiarato, e comunque nella misura massima di 70mila euro annui, per erogazioni liberali in denaro effettuate a favore dei soggetti già citati più sopra. Due precisazioni sembrano doverose al riguardo: il limite di deducibilità del 10% è commisurato al reddito complessivo anziché al reddito d impresa per espressa previsione normativa (art. 14, comma 3) è consentito l alternativo ricorso alla disposizione di cui all art.100, comma 2. A tale ultimo riguardo ci preme sottolineare come per i soggetti imprenditoriali grandi (reddito d impresa dichiarato superiore ai 3 milioni 500mila euro) l applicazione della +Dai, -Versi consentirebbe loro di dedursi solo 70mila euro mentre l applicazione dell art.100 del Tuir consentirebbe una deduzione maggiore. Perciò i soggetti con un reddito complessivo superiore ai 3 milioni 500mila euro troverebbero più conveniente l applicazione del vecchio art. 100, comma 2. Per le restanti disposizioni applicabili si richiama la descrizione effettuata in relazione allo stesso articolo con riferimento alla deducibilità delle erogazioni liberali in denaro da parte delle persone fisiche (si veda circ. n. 39/E del 19 agosto 2005 e Atto di indirizzo dell Agenzia per le onlus in merito a «Note sulla deducibilità tributaria delle liberalità erogate ai soggetti non lucrativi»). L. 23 dicembre 2005, n. 266 (Finanziaria 2006): deduzione per la ricerca Art. 1, comma 353: consente una deduzione integrale dei fondi trasferiti per il finanziamento della ricerca a titolo di contributo o liberalità a favore di: università, fondazioni universitarie di cui all art. 59 della l. 388/2000, istituzioni universitarie pubbliche

15 14 guida alle donazioni 2007 fondazioni e associazioni riconosciute aventi per oggetto statutario lo svolgimento o la promozione di attività di ricerca scientifica, individuate con dpcm adottato su proposta del ministro dell Economia e delle finanze, del ministro dell Istruzione, dell università e della ricerca e del ministro della Salute enti di ricerca vigilati dal Miur ivi compresi l Istituto superiore della sanità e l Istituto superiore per la prevenzione e la sicurezza del lavoro enti parco regionali e nazionali Art. 78 del Tuir: la detrazione La norma riconosce, con alcune specifiche eccezioni soggettive per le quali si rimanda al testo di legge, la possibilità per le società per azioni e in accomandita per azioni, le società a responsabilità limitata, le società cooperative e le società di mutua assicurazione residenti nel territorio dello Stato, gli enti pubblici e privati commerciali diversi dalle società, di detrarre, dall imposta lorda e fino a concorrenza del suo ammontare, il 19%: delle erogazioni liberali in denaro, per importi compresi tra 51,65 e ,38 euro, effettuate a favore dei partiti e movimenti politici (si veda quanto sopra in relazione alle persone fisiche non imprenditori) delle erogazioni liberali in denaro per un importo complessivo, in ciascun periodo d imposta non superiore a euro, effettuate in favore di associazioni sportive dilettantistiche iscritte nell apposito registro tenuto dal Coni 3 - Le agevolazioni fiscali per gli enti non commerciali residenti Doverosa premessa, prima di inoltrarci nelle seguenti specifiche disposizioni, risulta dovuta alla circostanza per cui, come noto, la fiscalità degli enti non commerciali è alquanto peculiare (hanno classi di reddito varie come le persone fisiche ma scontano l imposta delle società) e vive di una sostanziale bipartizione tra ciò che può considerarsi istituzionale e ciò che può considerarsi attività commerciale. Tutto ciò fa sì che quando l ente non commerciale svolge, in maniera professionale, anche attività di tipo commerciale, le norme tributarie ad esso applicabili sono in parte quelle riferibili ai soggetti imprenditoriali e in parte quelle previste per le persone fisiche non imprenditori, entrambe richiamate da un peculiare regime fiscale dettato dal Tuir (Capo III, Titolo II). Quanto allo specifico tema delle erogazioni liberali, poi, l ente non commerciale che svolge anche attività commerciali potrebbe utilizzare sia le disposizioni sopra illustrate e contenute all interno del reddito d impresa per le erogazioni liberali effettuate da soggetti imprenditori, che quelle specifiche sotto elencate riferibili alla mera qualifica tributaria di ente non commerciale. Infine, preme segnalare l applicabilità agli enti non commerciali, in qualità di soggetti eroganti e per la loro natura di soggetti passivi Ires, delle disposizioni della +Dai, -Versi come sopra illustrate. Art. 146 del Tuir: la deduzione L art. 146 del Tuir, richiamandosi alla norma corrispondente nella disciplina dell Irpef, prevede la deduzione dal reddito complessivo, se non deducibili dal reddito d impre-

16 guida alle donazioni sa che concorre a formarlo, dei contributi, delle donazioni e delle oblazioni erogate a favore delle ong che svolgono attività di cooperazione con Paesi in via di sviluppo, per un importo non superiore al 2% del reddito complessivo dichiarato (si veda ris. n. 24/E-III del 16 dicembre 1994). Art. 147 del Tuir: la detrazione L articolo, strutturato in maniera analoga al precedente per ciò che riguarda il richiamo alla disciplina dell Irpef, individua le tipologie di oneri che danno diritto a una detrazione dall imposta lorda. Nello specifico, viene consentita una detrazione, per un importo pari al 19% dell erogazione: per erogazioni liberali effettuate ai sensi dell art.15, c, 1, lettera h) del Tuir per erogazioni liberali effettuate ai sensi dell art.15, c. 1, lettera i) del Tuir per erogazioni liberali effettuate ai sensi dell art.15, c. 1, lettera i-bis) del Tuir per erogazioni liberali effettuate ai sensi dell art.15, c. 1, lettera i-quater) del Tuir per erogazioni liberali effettuate ai sensi dell art.15, c. 1, lettera i-septies bis) del Tuir (prevista da decreto da convertire entro il 2 aprile 2007)

17 16 guida alle donazioni 2007 LE AGEVOLAZIONI PER LE EROGAZIONI LIBERALI IN NATURA 1 - Le agevolazioni fiscali per le persone fisiche Art. 15 del Tuir: la detrazione Art. 15, comma 1, lett. h-bis), Tuir: consente una detrazione dall imposta lorda del 19% del costo specifico o del valore normale dei beni ceduti gratuitamente per l acquisto, la manutenzione, la protezione o il restauro delle cose indicate dall art. 1 della legge n del 1939 e nel dpr n del 1963 e successive modificazioni e integrazioni, in favore di fondazioni e associazioni riconosciute senza scopo di lucro che: svolgono o promuovono attività di studio, ricerca e documentazione di rilevante valore culturale e artistico che organizzano e realizzano attività culturali, effettuate in base ad apposita convenzione. 2 - Le agevolazioni fiscali per le imprese Il tema del riconoscimento fiscale in capo al donante delle erogazioni liberali in natura a favore degli enti non commerciali risulta essere abbastanza tecnico e rivela tutta la rigidità di un sistema fiscale basato sulla rilevanza assoluta del reddito d impresa. Per quanto strano, infatti, possa sembrare ai non addetti ai lavori, la cessione gratuita di beni da parte di un impresa determinerebbe, in capo allo stesso soggetto che li cede, un riflesso fiscale del tutto simile a quello che si verificherebbe in caso di reale vendita a terzi di quelli stessi beni (l operazione di cessione, in tal caso, darebbe tecnicamente luogo ad una «destinazione a finalità estranea all impresa»). La donazione di un bene merce o di un bene strumentale dell imprenditore, in quanto configura tale ipotesi di destinazione del bene stesso a finalità estranee, farebbe potenzialmente emergere un ricavo o una plusvalenza imponibile. La ratio di siffatto sistema è che tutte le volte che un bene esce dal regime d impresa (quindi anche nel caso di cessione gratuita), questo bene deve essere assoggettato a tassazione (bisogna in sostanza chiudere un ciclo fiscale del bene che fuoriesce dal reddito d impresa). Ne consegue che i più opportuni meccanismi di agevolazione fiscale delle erogazioni liberali in natura passano per disposizioni che tendono ad evitare l applicabilità delle specifiche disposizioni destinate a «chiudere il ciclo fiscale del bene» (l art. 13 del dlgs 460/1997 ne è un esempio). Art. 100 del Tuir: la deduzione Art. 100, comma 2, lett. a), Tuir: consente una deduzione non superiore al 2% del reddito d impresa dichiarato per le erogazioni liberali in natura a favore di persone giuridiche che perseguono esclusivamente finalità di educazione, istruzione, ricreazione, assistenza sociale e sanitaria, culto, o di ricerca scientifica nonché per i contributi, le donazioni e le oblazioni a favore delle ong (sul tema specifico si veda ris. n. 234/E del 17 luglio 2002). Art. 100, comma 2, lett. b), Tuir: consente una deduzione per le erogazioni liberali in

18 guida alle donazioni natura effettuate a favore di persone giuridiche aventi sede nel Mezzogiorno e che perseguono esclusivamente finalità di ricerca scientifica, per un ammontare complessivamente non superiore al 2% del reddito d impresa dichiarato. Art. 100, comma 2, lett. i), Tuir: consente nel limite del 5 per mille dell ammontare complessivo delle spese per prestazioni di lavoro dipendente risultanti dalla dichiarazione dei redditi per spese sostenute per l impiego di personale dipendente assunte a tempo indeterminato, utilizzate per prestazioni di servizi erogate a favore di onlus (si veda circ. n. 22/E-VI del 22 gennaio 1999 ). Art. 13 del dlgs 460/1997: l inconfigurabilità di destinazione a finalità estranea Art. 13, comma 2, dlgs 460/1997: la cessione gratuita di prodotti alimentari e farmaci da parte delle imprese che le commercializzano, effettuate a favore di onlus e in alternativa alla usuale eliminazione dal circuito commerciale, non si considera destinazione a finalità estranea all esercizio dell impresa e pertanto non rappresenta un ricavo per l impresa cedente (si vedano circ. 168/E del 26 giugno 1998). Art. 13, comma 3, dlgs 460/1997, la cessione gratuita di beni alla cui produzione o al cui scambio è diretta l attività d'impresa (esclusi i prodotti alimentari e i farmaci), effettuate a favore di onlus, non si considera destinazione a finalità estranea all esercizio dell'impresa. In tal caso, la cessione gratuita, per un importo pari al costo specifico complessivamente non superiore ad euro 1.032,91, sostenuto per la produzione o l'acquisto, si considera erogazione liberale ai fini dei limiti di cui all'art. 100, comma 2, lett. h). Per l applicazione di entrambe le disposizioni è necessario: 1. preventiva comunicazione delle singole cessioni di beni, da parte dell impresa cedente, al competente Ufficio delle Entrate, mediante raccomandata con avviso di ricevimento. Le cessioni di beni facilmente deperibili e di modico valore sono esonerate dall'obbligo della comunicazione preventiva 2. dichiarazione da parte della onlus beneficiaria, da conservare agli atti dell impresa, attestante l impegno ad utilizzare direttamente beni ricevuti in conformità alle finalità istituzionali e a realizzare l effettivo utilizzo diretto a pena di decadenza dai benefici fiscali previsti dal dlgs n annotazione, da parte dell impresa cedente, nei registri previsti ai fini Iva o in apposito prospetto, della quantità e qualità dei beni ceduti gratuitamente in ciascun mese. Tale annotazione deve essere effettuata entro il quindicesimo giorno successivo alla cessione dei beni (si vedano circ. 168/E del 26 giugno 1998; ris. n. 46/E del 18 febbraio 2002; ris. n. 180/E del 27 dicembre 2005). L. 13 maggio 1999, n. 133 legge Visco : la deduzione per calamità ed eventi straordinari Art. 27, comma 2, l. n. 133/1999: non si considerano destinati a finalità estranee all esercizio dell impresa la cessione gratuita di beni a favore di popolazioni colpite da calamità ed eventi straordinari anche in altri Stati, effettuate per il tramite di onlus, fondazioni e associazioni individuate con decreto del prefetto per gli interven-

19 18 guida alle donazioni 2007 ti in Italia o con decreto ministeriale per interventi in altri Stati (si vedano dpcm del 20 giugno 2000; dpcm del 10/11/ 2000; ris. n. 121/E del 28 luglio 2000). Art. 14 del dl 35/2005: la +Dai -Versi Art. 14, comma 1, dl 35/2005: consente, anche nel caso di erogazioni in natura, una deduzione non superiore al 10% del reddito complessivo dichiarato, e comunque nella misura massima di 70mila euro annui, per le erogazioni effettuate a favore dei soggetti già citati nella precedente descrizione della presente disposizione. In merito allo specifico tema, riteniamo opportuno precisare come a fronte della larga dizione utilizzata dal legislatore («Le liberalità in denaro o in natura»), l Amministrazione finanziaria abbia interpretato la disposizione in esame nel senso che per liberalità in natura debbano considerarsi solo e soltanto le erogazioni di beni e non quelle di servizi (cfr. circ. 39/E del 19 agosto del 2005). Del pari utile riteniamo evidenziare come, al contrario, l Agenzia per le onlus abbia chiaramente espresso una interpretazione che coinvolge, nell illustrato meccanismo di agevolazione fiscale, anche le erogazioni liberali di servizi (cfr. Atto di indirizzo dell Agenzia per le onlus in tema di «Note sulla deducibilità tributaria delle liberalità erogate ai soggetti non lucrativi»). 3 - Le agevolazioni fiscali per gli enti non commerciali residenti Anche con riferimento alle erogazioni liberali in natura, l ente non commerciale che svolge anche attività commerciali potrebbe utilizzare sia le disposizioni sopra illustrate e contenute all interno del reddito d impresa per le erogazioni liberali effettuate da soggetti imprenditori, che quelle specifiche sotto elencate riferibili alla mera qualifica tributaria di ente non commerciale. Art. 147 del Tuir L articolo individua le tipologie di oneri che danno diritto a una detrazione dall imposta lorda. Nello specifico, viene consentita una detrazione per un importo pari al 19% degli oneri indicati al comma 1, lett. h-bis), dell art. 15 del Tuir (ris. n. 42/E del 5 aprile 2005) ALTRE AGEVOLAZIONI PER LE EROGAZIONI IN DENARO E IN NATURA Art. 1 della l. 18 febbraio 1999, n.28: si applicano, per le erogazioni liberali in denaro a favore della società di cultura La Biennale di Venezia, le disposizioni previste: dall art. 15, comma 1, lettera i) del Tuir dall art. 100, comma 2, lettera g) del Tuir dall art. 147 del Tuir La disposizione in esame eleva il limite dal 2 al 30% in caso di somme versate: al patrimonio della società di cultura come contributo alla gestione della società di cultura Art. 25 del dlgs 29 giugno 1996, n. 367: si applicano, per le erogazioni a favore di enti operanti nel settore musicale, le disposizioni previste:

20 guida alle donazioni dall art. 15, comma 1, lettera i) del Tuir dall art. 100, comma 2, lettera g) del Tuir dall art. 147 del Tuir La disposizione in esame eleva il limite dal 2 al 30% in caso di somme versate: al patrimonio dell ente da parte di soggetti privati al momento della loro partecipazione; come contributo alla gestione dell ente nell anno in cui è pubblicato il decreto di cui all art. 8 del dlgs n. 367/1996 come contributo alla gestione della fondazione per i tre periodi d imposta successivi alla data di pubblicazione del decreto di cui all art. 8 del dlgs 367/1996 Art. 8 della l. 6 marzo 2001, n. 52 Le donazioni effettuate da enti o privati all ente ospedaliero Ospedale Galliera di Genova, finalizzate all attività del Registro nazionale italiano dei donatori di midollo osseo, sono detraibili dall imposta sul reddito per un importo non superiore al 30% dell imposta lorda dovuta, purché risultino da idonea documentazione. Art. 54 della l. 342/2000: donazioni di opere librarie e di dotazioni informatiche I prodotti editoriali e le dotazioni informatiche non più commercializzati o non idonei alla commercializzazione, ceduti gratuitamente agli orfanotrofi ed enti religiosi, sono considerati distrutti agli effetti dell imposta sul valore aggiunto e non si considerano destinati a finalità estranee all esercizio dell impresa. A tal fine, il dm 25 maggio 2001, n. 264 ha definito i presupposti soggettivi e oggettivi della disposizione e ha meglio definito la specifica disciplina fiscale applicabile. Conclusioni Le precedenti note crediamo diano evidenza di quanto diversificata risulti la materia tributaria relativamente alle agevolazioni concesse per le erogazioni liberali effettuate a favore degli enti non commerciali. Noi abbiamo cercato di fornire tutti gli strumenti tecnici utili per eventuali approfondimenti delle specifiche disposizioni. Concludendo, ci preme però evidenziare come l evoluzione organizzativa che da tempo investe le organizzazioni non profit (esistono oggi figure professionali specializzate nella raccolta fondi o nel cosiddetto marketing sociale) non consenta di frenare la fantasia per dirottare risorse finanziarie dai normali consumi al sostenimento delle cause benefiche. Non poche sono state, perlomeno con i primi progetti, le perplessità sulla praticabilità, anche fiscale, delle operazioni di cause related marketing o sulla fattibilità pratica delle operazioni di raccolta attraverso gli sms, il resto o la spesa solidale, le donocard e simili. Nonostante le difficoltà logiche ed operative di simili operazioni, è sembrato a tutti doveroso (Fisco compreso) arrendersi all avanzare della tecnologia e, soprattutto, all ingegno di chi si adopera per sostenere le finalità dei progetti messi in campo. Antonio Cuonzo e Valerio Moretti