STUDIO CERRI ASSOCIATO

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1 LE AGEVOLAZIONI FISCALI PER LE ASSOCIAZIONI ( E LE SOCIETA ) SPORTIVE DILETTANTISTICHE Le agevolazioni in oggetto sono relative sia alle imposte dirette che all IVA, e ciò per quanto riguarda non solo l entità del carico fiscale, ma anche il meccanismo di determinazione della base imponibile (con la possibilità di opzione per un regime forfetario) ed infine l esonero da molti degli adempimenti contabili ed amministrativi. Ai fini delle imposte dirette e dell IVA vengono applicate le disposizioni previste per gli enti non commerciali alle Associazioni sportive dilettantistiche, ossia quelle previste dagli artt del TUIR e dall art. 4 del DPR 633/72. Accanto a queste norme principali debbono essere ricordate ed evidenziate le specifiche disposizioni previste da varie norme, tra cui: la L. 398/91; l art. 25 della L. 133/99 e l art. 90 della L. 289/02. In particolare l art. 90 c. 1 della L. 289/02 ha esteso l applicazione della L. 398/91 e delle altre disposizioni tributarie che riguardano le associazioni sportive dilettantistiche anche ai soggetti che svolgono attività sportiva dilettantistica e non abbiano scopo di lucro, anche costituiti nella forma di società di capitali. Alle Società sportive dilettantistiche costituite sotto forma di società di capitali in via di principio trovano applicazione le disposizioni previste dagli artt del TUIR relative alle società e agli enti commerciali. Tuttavia, per effetto dell art. 90 c. 1 L. 289/02 citato, è applicabile l art. 148 c. 3 del TUIR in base al quale non si considerano commerciali le attività svolte in diretta attuazione degli scopi istituzionali, effettuate verso pagamento di corrispettivi specifici nei confronti degli iscritti, associati o partecipanti, di altre associazioni che svolgono la medesima attività e che per legge, regolamento, atto costitutivo o statuto fanno parte di un unica organizzazione locale o nazionale, dei rispettivi associati o partecipanti e dei tesserati delle rispettive organizzazioni nazionali, nonché le cessioni anche a terzi di proprie pubblicazioni cedute prevalentemente agli associati. A seguito dell approvazione del DL 72/04, convertito nella L. 128/04, che modifica l art. 90 della L. 289/02 è venuta meno la necessità dell emanazione di appositi regolamenti attuativi e quindi ha trovato piena applicazione l intero art. 90 citato. Affinché sia possibile applicare pienamente le disposizioni previste dai commi 1, 3, 5, 7, 8, 9, 10, 11 e 12 dell art. 90, L. 289/02, l art. 7 del DL 136/04 convertito nella L. 186/04, prevede che le società e le associazioni sportive dilettantistiche siano in possesso del riconoscimento ai fini sportivi rilasciato dal Coni, che viene definito garante dell unicità dell ordinamento sportivo nazionale (art. 5 c, 1 DLgs. 242/99) e unico organismo certificatore della effettiva attività sportiva svolta dalle società e dalle associazioni dilettantistiche ; inoltre prevede che il Coni debba trasmettere annualmente all Agenzia delle Entrate l elenco delle società ed associazioni sportive dilettantistiche riconosciute ai fini sportivi. A tal proposito si richiama l attenzione sul registro informatico tenuto presso il Coni, in quanto tale strumento diviene assolutamente indispensabile per poter individuare i destinatari della specifica Pagina 1

2 normativa. Pertanto l iscrizione nel registro di fatto attesta che l ente sportivo è riconosciuto dal Coni e diviene necessario per poter fruire di talune agevolazioni fiscali. Per poter essere iscritte nel Registro del Coni le società e le associazioni sportive dilettantistiche devono possedere i requisiti previsti dall art. 90 della L. 289/02 ed essere affiliate alle Federazioni Sportive nazionali (FSN), alle discipline sportive associate (DSA) o agli Enti di Promozione Sportiva (EPS) riconosciuti dal Coni stesso e rinvenibili nell elenco presente nel sito internet del Coni ( La tassazione diretta Come ricordato prima, alle associazioni sportive dilettantistiche si applicano le norme previste dagli artt del TUIR, mentre alle società sportive dilettantistiche quelle previste dagli artt del TUIR. In base a quanto previsto dall art. 75, c.1 e dall art. 143 c. 1 il reddito complessivo degli enti non commerciali e quindi delle nostre associazioni sportive dilettantistiche si determina come sommatoria dei redditi fondiari, di capitale, di impresa e diversi. Questi redditi, ai sensi dell art. 144 c. 1, debbono essere determinati distintamente per ciascuna categoria in base al risultato complessivo di tutti i cespiti che vi rientrano. Ai sensi dell art. 143, c. 1, non si considerano attività commerciali le prestazioni di servizi, non rientranti nell art c.c., rese in conformità alle finalità istituzionali dell ente senza specifica organizzazione e verso pagamento di corrispettivi che non eccedano i costi di diretta imputazione. Inoltre sempre l art. 143, c. 3, stabilisce che non si considerano in ogni caso fonte di reddito i fondi pervenuti attraverso raccolte pubbliche effettuate occasionalmente e i contributi corrisposti da Amministrazioni pubbliche per lo svolgimento convenzionato o in regime di accreditamento (tipico dell area sanitaria). Tralasciando quanto previsto dagli artt. 144, 145, 146 e 147 del Tuir si ritiene opportuno concentrare l attenzione sull art. 148 che contiene una apposita disciplina per gli enti non commerciali di tipo associativo. In particolare, al comma 1 è previsto che non sia considerata commerciale l attività svolta nei confronti degli associati o partecipanti in conformità alle finalità istituzionali, così come non concorrono a formare il reddito le somme versate dagli associati o partecipanti come quote o contributi associativi. Il terzo comma dell art. 148 prevede, per le associazioni sportive dilettantistiche, che non si considerano commerciali le attività svolte in diretta attuazione degli scopi istituzionali, effettuate verso pagamento di corrispettivi specifici nei confronti degli iscritti, associati o partecipanti, di altre associazioni che svolgono la medesima attività e che per legge, regolamento, atto costitutivo o statuto fanno parte di un unica organizzazione locale o nazionale, dei rispettivi associati o Pagina 2

3 partecipanti e dei tesserati dalle rispettive organizzazioni nazionali (A questo proposito si richiama l importanza dell iscrizione al registro del Coni). Il comma ottavo è quello più delicato e a cui occorre prestare la massima attenzione. Infatti prevede le condizioni affinché trovino applicazione le disposizioni previste dai commi 3, 5, 6 e 7. Art. 148 del T.U.I.R. (D.p.r. n. 917/1986) Enti di tipo associativo 8. Le disposizioni di cui ai commi 3, 5, 6 e 7 si applicano a condizione che le associazioni interessate si conformino alle seguenti clausole, da inserire nei relativi atti costitutivi o statuti redatti nella forma dell'atto pubblico o della scrittura privata autenticata o registrata: a) divieto di distribuire anche in modo indiretto, utili o avanzi di gestione nonché fondi, riserve o capitale durante la vita dell'associazione, salvo che la destinazione o la distribuzione non siano imposte dalla legge; b) obbligo di devolvere il patrimonio dell'ente, in caso di suo scioglimento per qualunque causa, ad altra associazione con finalità analoghe o ai fini di pubblica utilità, sentito l'organismo di controllo di cui all'articolo 3, comma 190, della legge 23 dicembre 1996, n. 662, e salvo diversa destinazione imposta dalla legge; c) disciplina uniforme del rapporto associativo e delle modalità associative volte a garantire l'effettività del rapporto medesimo, escludendo espressamente la temporaneità della partecipazione alla vita associativa e prevedendo per gli associati o partecipanti maggiori d'età il diritto di voto per l'approvazione e le modificazioni dello statuto e dei regolamenti e per la nomina degli organi direttivi dell'associazione; d) obbligo di redigere e di approvare annualmente un rendiconto economico e finanziario secondo le disposizioni statutarie; e) eleggibilità libera degli organi amministrativi, principio del voto singolo di cui all'articolo 2532, comma 2, del codice civile, sovranità dell'assemblea dei soci, associati o partecipanti e i criteri di loro ammissione ed esclusione, criteri e idonee forme di pubblicità delle convocazioni assembleari, delle relative deliberazioni, dei bilanci o rendiconti; è ammesso il voto per corrispondenza per le associazioni il cui atto costitutivo, anteriore al 1 gennaio 1997, preveda tale modalità di voto ai sensi dell'articolo 2532, ultimo comma, del codice civile e sempreché le stesse abbiano rilevanza a livello nazionale e siano prive di organizzazione a livello locale; f) intrasmissibilità della quota o contributo associativo ad eccezione dei trasferimenti a causa di morte e non rivalutabilità della stessa. Pagina 3

4 L art. 25, c. 2, L. 133/99 prevede che le associazioni sportive dilettantistiche che abbiano optato per il regime forfettario previsto dalla L. 398/91, possano, entro certi limiti, non considerare come imponibili i proventi realizzati nello svolgimento di attività commerciali connesse agli scopi istituzionali (vedasi in merito la circolare ministeriale 43/E del ) e attraverso raccolte pubbliche di fondi. Tale esclusione opera a condizione che i sopra indicati proventi siano conseguiti nell ambito di un massimo di due eventi l anno e non siano di importo complessivo annuo superiore, attualmente, ad Euro ,90. Tutte le norme sopra richiamate trovano applicazione anche per le società sportive dilettantistiche di capitali senza fine di lucro per effetto dell art. 90, c. 1, L. 289/02. Determinazione forfetaria del reddito L. 398/91 La L. n. 398 del 16 dicembre 1991 consente l applicazione di un particolare regime fiscale opzionale che prevede particolari modalità di determinazione del reddito d impresa, dell IVA e considerevoli semplificazioni negli adempimenti contabili e fiscali. Per godere di tale agevolazione le società ed associazioni sportive dilettantistiche devono: 1. non avere un fine di lucro; 2. essere affiliate alle federazioni sportive nazionali o agli enti nazionali di promozione sportiva riconosciuti ai sensi delle leggi vigenti; 3. realizzare proventi derivanti dall esercizio di attività commerciale per un importo massimo di euro; 4. comunicare l opzione mediante lettera raccomandata da inviare al competente ufficio SIAE entro 30 giorni dal comportamento concludente (con successiva compilazione del quadro VO in allegato al modello UNICO enti non commerciali); 5. procedere ogni anno alla redazione di un rendiconto annuale economico/finanziario; 6. redigere un rendiconto con spese ed entrate per ogni raccolta di fondi. Tale regime è applicabile anche da parte delle società sportive dilettantistiche di capitali. Da un punto di vista oggettivo l opzione è esercitabile a condizione che nel periodo di imposta precedente a quello di riferimento non siano stati conseguiti ricavi commerciali per un importo superiore ad Euro ,00. Ai fini dell esercizio dell opzione, la circolare n. 21 del dell Agenzia delle Entrate ha chiarito che può essere esercitata con il comportamento concludente e si rende necessario compilare il quadro VO della dichiarazione annuale IVA, anche se esonerati dalla compilazione della stessa, barrando l apposita casella. Così come si rende necessaria la comunicazione dell opzione alla Siae competente per territorio. E opportuno ricordare che l opzione ha effetto fino a revoca e, in ogni caso, è vincolante per un quinquennio. La L. n. 398/91 prevede la determinazione forfettaria del reddito d impresa in misura pari al 3% dell ammontare dei relativi proventi, aggiungendo l intero importo delle plusvalenze patrimoniali di cui all art. 86 del TUIR. Pagina 4

5 Dai ricavi sono esclusi ovviamente tutti quelli decommercializzati ed indicati precedentemente. Tale regime prevede l indeducibilità dei costi. Quanto agli obblighi contabili, la legge n.398/1991 esonera sia da quelli di tenuta delle scritture contabili prescritti dagli articoli 14, 15, 16, 18 e 20 del D.P.R. n. 600/73, e successive modificazioni, sia da quelli previsti nel titolo II del D.P.R. n. 633/72. Unico limite all esonero dagli obblighi di cui al Titolo II del D.P.R. n. 633/72 (fatturazione delle operazioni, registrazione delle fatture e dei corrispettivi), è quello relativo ad alcune prestazioni tassativamente indicate: sponsorizzazione, cessione o concessioni di diritti di ripresa televisiva e di trasmissione radiofonica, prestazioni pubblicitarie. È previsto, invece, l obbligo di annotazione delle operazioni commerciali nell apposito modello di cui al decreto ministeriale 11 febbraio Gli obblighi contabili e la determinazione dell Iva in regime ex L. n. 398/91 Quanto al regime di imposizione ai fini IVA, i soggetti che hanno esercitato l opzione per l applicazione della legge n. 398/91 devono: 1) conservare e numerare progressivamente le fatture di acquisto. In particolare, sia le fatture emesse che le fatture di acquisto devono essere numerate progressivamente per anno solare e conservate a norma dell'art. 39 del D.P.R. n. 633/72 e dell'art. 22 del D.P.R. n. 600/73. Non hanno, però, l'obbligo di emettere scontrini e ricevute fiscali. 2) annotare, anche con un'unica registrazione, entro il giorno 15 del mese successivo, l'ammontare dei corrispettivi e di qualsiasi provento, conseguiti nell'esercizio di attività commerciali con riferimento al mese precedente, nel modello di cui al D.M , opportunamente integrato (in tale registro vanno riportati distintamente i proventi che non costituiscono reddito imponibile, le plusvalenze patrimoniali, nonché le operazioni intracomunitarie ai sensi dell'art. 47 della legge n. 427/93); 3) effettuare il versamento trimestrale dell'iva (senza maggiorazione dell'1%) entro il giorno 16 del secondo mese successivo al trimestre di riferimento, con le modalità e nei termini previsti dall'articolo 17 del D.Lgs. n. 241/97. Si ricorda che, a differenza di quanto stabilito per gli altri contribuenti IVA con liquidazioni trimestrali, il versamento del 4 trimestre deve essere effettuato entro il 16/2, in luogo del 16/3 (non essendo prevista per tali soggetti la dichiarazione annuale Iva). 4) applicare l IVA con le modalità di cui all'art. 74, sesto comma, del D.P.R. n. 633/72, e cioè senza dichiarazione e senza obbligo generalizzato di fatturazione, con detrazione forfetaria del 50%, salvo che per le prestazioni di sponsorizzazione (per le quali si ha un abbattimento del 10%) e per la cessione/concessione di diritti di ripresa televisiva e di trasmissione radiofonica (per cui si ha un abbattimento di 1/3). Le modalità di effettuazione dei pagamenti e dei versamenti Pagina 5

6 E bene precisare che l art. 37, comma 5, della legge n. 342/2000 ha previsto che i versamenti ed i pagamenti di importi uguali o superiori a 516,46 effettuati dalle società ed associazioni sportive dilettantistiche devono essere effettuati tramite conti correnti bancari o postali a loro intestati, o mediante carte di credito o bancomat. Questo indipendentemente dalla forma giuridica (associazione riconosciuta o non, società di capitali o cooperativa) o dall opzione o meno per il regime di cui alla legge n. 398 del 16/12/1991, in quanto la norma è stata introdotta (art. 25, comma 7, legge n. 133/1999) per contrastare il fenomeno dell evasione fiscale e contributiva. L aspetto sanzionatorio non è di poco conto in quanto prevede la decadenza delle agevolazioni di cui alla legge n. 398/91 e/o l applicazione della sanzione amministrativa da 258,00 a 2.065,00 prevista dall art. 11, D.Lgs. n. 471/1997. Le ulteriori agevolazioni fiscali L articolo 90 della già citata legge n. 289/2002 ha introdotto altre agevolazioni fiscali per il comparto sportivo: - ritenute del 4% sui contributi: il comma 4 permette al Coni e alle Federazioni Sportive Nazionali, alle Discipline Associate e agli Enti di Promozione Sportiva di non operare la ritenuta d acconto del 4% sui contributi erogati alle società ed associazioni sportive dilettantistiche. Rimane, invece, in vigore l assoggettamento alla ritenuta del 4% per i contributi erogati da regioni, province e comuni e destinati allo svolgimento di attività commerciali (esclusi quelli per l acquisto di beni strumentali). La ritenuta di cui sopra si applica anche quando beneficiaria sia la gestione commerciale di un ente non commerciale. Pertanto presupposto essenziale della ritenuta in questione è il fatto che la contribuzione afferisca all attività d impresa e non riguardi invece le attività istituzionali dell ente non commerciale. A conferma, la R.M. n. 11/027 dell ed altre successive risoluzioni. - imposta di registro: il comma 5 stabilisce che gli atti costitutivi e di trasformazione delle società e associazioni sportive dilettantistiche, nonché delle Federazioni sportive e degli Enti di promozione sportiva riconosciuti dal CONI direttamente connessi allo svolgimento dell attività sportiva, sono soggetti all imposta di registro in misura fissa. - imposta di bollo: il comma 6 estende l agevolazione già prevista per le Onlus sia al Coni che alle Federazioni sportive e agli Enti di promozione sportiva in tema di esonero dal bollo su atti, documenti, ecc. L agevolazione non si applica alle società ed associazioni sportive dilettantistiche. - tasse di concessione governativa: il comma 7 estende alle società ed associazioni sportive dilettantistiche l esenzione dalle tasse di concessione governativa prevista dall art. 13-bis del DPR 641/73. Di particolare rilievo è tale disposizione per le società sportive dilettantistiche di capitali in quanto l esonero si applica alla tassa annuale di vidimazione dei libri sociali e alla licenza per l impiego di apparecchiature terminali per il servizio radiomobile pubblico terrestre di comunicazione (telefonia mobile). Pagina 6

7 Le agevolazioni a favore di chi sostiene lo sport dilettantistico La legge n. 296/2006 (Finanziaria per il 2007) con l art. 1, comma 319, ha disposto la possibilità di detrarre dall IRPEF il 19 per cento delle spese sostenute per l abbonamento o l iscrizione annuale ad associazioni sportive, palestre, piscine ed altre strutture o impianti sportivi per la pratica di sport dilettantistici di bambini e adolescenti di età compresa tra i 5 e i 18 anni. La norma, dice la relazione illustrativa al decreto di attuazione emanato dal Ministero delle Politiche giovanili, di concerto con il Ministero dell Economia e delle finanze, ha il chiaro scopo di promuovere ed incentivare tra i ragazzi e gli adolescenti la pratica dello sport, sia per gli evidenti effetti benefici sulla salute, sia per diffondere tra i giovani una cultura sportiva. L agevolazione è riconosciuta fino ad un importo massimo di spesa non superiore a 210,00 (con un risparmio fiscale di 39,90, pari al 19% di 210,00) per ragazzo e non per ciascun contribuente che sostiene la spesa, come invece inizialmente era stato sostenuto. Nessuna necessità che il ragazzo sia a carico di chi paga, o che sia ad esso legato da vincoli di parentela: ci rendiamo conto che può apparire paradossale, ma la lettera e lo spirito della norma (incentivare l'attività sportiva dei giovani) non possono portarci ad una interpretazione diversa. Per fruire della detrazione, la spesa deve essere certificata da bonifico bancario o bollettino postale, da fattura, ricevuta o quietanza di pagamento da cui risultino: - dati del soggetto che eroga il servizio sportivo (denominazione o ragione sociale o nome cognome e sede legale o residenza, nonché codice fiscale); - dati anagrafici del praticante l attività sportiva e codice fiscale del soggetto che effettua il pagamento; - importo pagato per la prestazione resa e causale del pagamento; - attività sportiva esercitata. Da ultimo si ricorda che tra le agevolazioni a favore di chi sostiene l attività sportiva vi sono quelle che prevedono una detrazione del 19% per le erogazioni liberali in denaro effettuate da persone fisiche a favore delle società ed associazioni sportive dilettantistiche per un importo non superiore a 1.500,00 euro (art. 15, c. 1, lett. i-ter del TUIR). Tale detrazione è ammessa a condizione che il versamento sia effettuato tramite assegno bancario non trasferibile, bonifico, giroconto, conti correnti postali, carte di credito o bancomat, a prescindere dall importo dell erogazione liberale. La stessa detrazione è prevista per le società e per gli enti soggetti ad IRES (per effetto del rinvio contenuto nell art. 78 del TUIR). Il modello EAS: un adempimento necessario per usufruire delle agevolazioni fiscali (decommercializzazione dei corrispettivi specifici). Dopo aver esaminato le principali agevolazioni che riguardano le associazioni (e le società) sportive dilettantistiche occorre sottolineare l importanza della predisposizione del modello EAS Pagina 7

8 da parte delle associazioni di nuova costituzione (entro 60 giorni) e nel termine del 31 marzo dell anno successivo per comunicare le eventuali variazioni rispetto al modello precedentemente presentato. Il modello, che è stato istituito per espressa disposizione dell articolo 30 del DL n. 185 del 2008, costituisce un onere che grava, in via generale, su tutti gli enti privati non commerciali di tipo associativo che si avvalgono del regime tributario previsto dall articolo 148 del TUIR e dall articolo 4, quarto comma, secondo periodo, e sesto comma, del DPR 26 ottobre 1972, n Pertanto, gli enti associativi che non hanno adempiuto nel termine del 31 dicembre 2009 all onere della comunicazione in argomento nonché gli enti di nuova costituzione che non provvedano all invio del modello EAS nel termine di sessanta giorni dalla data di costituzione, non possono fruire dei regimi agevolativi ai fini delle imposte sui redditi e dell IVA di cui ai richiamati articoli 148 del TUIR e 4 del DPR n. 633 del Sono esonerate dalla predisposizione del modello EAS solo le associazioni sportive dilettantistiche iscritte al registro nazionale del CONI e che non svolgono attività commerciale (da intendersi per tale anche l attività decommercializzata per effetto dell art. 148 del TUIR). Le società ed associazioni sportive dilettantistiche iscritte al registro CONI, qualora tenute al predetto adempimento, possono assolvere detto onere compilando il primo riquadro contenente i dati identificativi dell ente e del rappresentante legale e, relativamente al secondo riquadro, fornendo i dati e le notizie richieste ai righi 4), 5), 6), 25) e 26). Le associazioni e società sportive dilettantistiche compilano, altresì, il rigo 20) del medesimo modello, mentre le associazioni che hanno ottenuto il riconoscimento della personalità giuridica barrano la casella sì del rigo 3). I compensi agli sportivi dilettanti e per le collaborazioni amministrativo-gestionali A margine delle agevolazioni fiscali e degli obblighi in capo alle società ed associazioni sportive dilettantistiche, un argomento di attualità e di sicuro interesse per tutto il comparto sportivo è rappresentato dai compensi, premi, indennità di trasferta e rimborsi forfetari di spesa che sono stati considerati dal legislatore come redditi diversi (art. 67, comma 1, lett. m TUIR), una categoria del tutto autonoma rispetto ai redditi di lavoro autonomo e di lavoro dipendente. La norma trae origine dalla legge n. 80/1986, in tema di rimborsi spese, e dalla successiva legge n. 133/1999 che però, nel prevedere un limite di compensi esenti, obbligava l organismo sportivo ad assoggettare a contribuzione previdenziale gli importi in eccesso. Solo la legge n. 342 del 2000, infatti, annovera tale tipologia di compensi tra i redditi diversi senza prevedere un limite di esonero previdenziale, come peraltro confermato dalle circolari INPS n. 32 del 07/02/2001 e n. 42 del 26/02/2003 e la nota INAIL ad/126 del 19/03/2003. Ma, andando per ordine, precisiamo che: 1) Sono considerati redditi diversi le indennità di trasferta, i rimborsi forfettari di spesa, i premi e i compensi erogati nell esercizio diretto di attività sportive dilettantistiche dal CONI, dalle Federazioni Sportive Nazionali, dall Unione nazionale per l incremento delle Pagina 8

9 razze equine (UNIRE), dagli Enti di Promozione Sportiva e da qualunque organismo, comunque denominato che persegua finalità sportive dilettantistiche e che da essi sia riconosciuto. Tale disposizione si applica anche ai rapporti di collaborazione coordinata e continuativa di carattere amministrativo-gestionale di natura non professionale resi in favore di società ed associazioni sportive dilettantistiche; 2) Le indennità ed i compensi di cui sopra sono esenti da imposta, cioè non concorrono a formare il reddito imponibile IRPEF del percettore fino al limite annuo di 7.500,00; 3) Non concorrono altresì a formare il reddito i rimborsi di spese documentate relative al vitto, all alloggio, al viaggio e al trasporto sostenute in occasione di prestazioni effettuate fuori del territorio comunale di residenza del percipiente; 4) La società/associazione sportiva dilettantistica, oltre la soglia dei 7.500,00 euro esenti, dovrà applicare una ritenuta con l aliquota corrispondente al primo scaglione d imposta (oggi 23%), maggiorata dell addizionale regionale di compartecipazione (0,90%); 5) La ritenuta è a titolo d imposta (a titolo definitivo il reddito non deve essere inserito dal percettore nella propria dichiarazione dei redditi qualora costituisca l unico reddito del percettore per la parte imponibile dei suddetti compensi che va da 7.500,00 fino a ,28) ed è a titolo d acconto sulla parte eccedente (cioè sui compensi da ,28 in su, che devono quindi essere in ogni caso inseriti nella dichiarazione dei redditi del percettore); 6) Ai soli fini della determinazione delle aliquote per scaglioni di reddito la parte di imponibile assoggettata a ritenuta a titolo d imposta concorre alla formazione del reddito complessivo; 7) La società/associazione sportiva dilettantistica, al fine del controllo del superamento del tetto di 7.500,00 (che è soggettivo, cioè relativo al singolo sportivo dilettante, e non ai compensi a questo erogati da una singola società o associazione sportiva dilettantistica) deve farsi rilasciare, all atto del pagamento dei compensi, una autocertificazione, da parte del percettore, che attesti i compensi della stessa natura erogati da altri soggetti; 8) Le società/associazioni sportive dilettantistiche che erogano i compensi devono rilasciare entro il 28 Febbraio dell anno successivo apposita certificazione al percettore e devono presentare la dichiarazione dei sostituti di imposta (mod. 770 in scadenza il 31 luglio di ogni anno successivo al periodo solare di riferimento), a prescindere dall entità del compenso (la certificazione va rilasciata anche per importi inferiori ai 7.500,00 euro, che Pagina 9

10 vanno comunque indicati nel modello 770 onde evitare di ostacolare l attività di controllo circa il limite personale di esenzione fiscale). La normativa di cui sopra è stata estesa, con effetto 1/1/2003 dalla legge n. 289/2002, art. 90, comma 3, lettera a, anche ai rapporti di collaborazione coordinata e continuativa di carattere amministrativo gestionale di natura non professionale resi in favore di società e associazioni sportive dilettantistiche. Successivamente, l art. 35, comma 6, legge n. 14 del 27/2/2009 ha esteso l applicabilità di tale norma alle Federazioni Sportive Nazionali, Discipline Sportive Associate ed Enti di Promozione Sportiva. Tali tipologie di compensi si differenziano dagli sportivi dilettanti per il contratto di collaborazione che deve essere caratterizzato dalla coordinazione e dalla continuità nel tempo, fermo restando l assenza del vincolo di subordinazione e della natura professionale del percipiente. Inoltre la legge n. 296/2006 (Finanziaria per il 2007) ha previsto che anche queste tipologie di collaborazioni sono soggette a comunicazione preventiva al Centro per l Impiego (la violazione di cui sopra è punita con la sanzione amministrativa da 100,00 a 500,00 euro per ogni lavoratore). La pretesa dell Enpals sui compensi degli istruttori sportivi La normativa di cui sopra era sempre stata caratterizzata (perlomeno dalle disposizioni di cui alla legge n. 342/2000) dalla consapevolezza che i compensi agli sportivi dilettanti (estesi poi agli amministrativo-gestionali) erano esclusi da contribuzione previdenziale ed assistenziale, giuste apposite disposizioni (g.c.) da parte dell Inps e dell Inail. L Enpals, però, con il D.M. 15/03/2005 ha adeguato le categorie di lavoratori che obbligatoriamente dovevano essere assoggettate a contribuzione, e tra queste vi rientrano gli istruttori e addetti agli impianti e circoli sportivi di qualsiasi genere, palestre, sale fitness, stadi, sferisteri, campi sportivi, autodromi direttori tecnici, massaggiatori, istruttori e dipendenti delle società sportive. L Enpals, con l emanazione delle circolari n. 7 e 8 del 30/03/2006 conferma quanto sopra, asserendo che l obbligatorietà dell iscrizione si ha a prescindere dalla natura giuridica (subordinata o autonoma) del rapporto di lavoro dell istruttore sportivo, e che gli effetti della disposizione sono retroattivi alla data del 22 aprile 2005 (data di entrata in vigore del D.M. 15/03/2005). Il Coni, sollecitato dalle Federazioni Sportive Nazionali (in primis, la FIN per i numerosi accessi dell Enpals nelle piscine di tutto il territorio nazionale), interviene sull argomento con una propria circolare (la prot del 19 dicembre 2006) dove sostiene la non assoggettabilità dei compensi corrisposti dagli organismi sportivi dilettantistici, richiamando un punto della circolare Enpals n. 13 del 7 agosto 2006 che recita: in accoglimento della tesi sostenuta dal Coni, l ente chiarisce che non vi è obbligo di contribuzione previdenziale per i compensi sportivi percepiti nell esercizio diretto di attività sportive dilettantistiche, qualificati redditi diversi ai fini fiscali dall art. 67, comma 1, lett. Pagina 10

11 m), del TUIR, anche per quelle attività non direttamente connesse alle manifestazioni sportive dilettantistiche. La circolare del CONI prosegue con altre importanti affermazioni: Sempre in tema di contribuzioni previdenziali, e in relazione ad eventuali contestazioni da parte dell ENPALS, è utile tener presente che in base alle disposizioni recate dalla legge 8 agosto 2005, n. 335, sulla riforma del sistema pensionistico obbligatorio e complementare, all art. 2, comma 29, è da ritenersi principio generale in materia, che il contributo è applicato sul reddito delle attività determinato con gli stessi criteri stabiliti ai fini dell imposta sul reddito delle persone fisiche, quale risulta dalla relativa dichiarazione annuale dei redditi e dagli accertamenti definitivi. Pertanto nessun altro soggetto, al di fuori dell Amministrazione Finanziaria può qualificare differentemente i redditi in questione. In aiuto alle società ed associazioni sportive dilettantistiche, interviene anche l art. 35, comma 5, della legge n. 14/2009 (conversione del decreto n. 207/2008) che specifica che deve considerarsi esercizio diretto di attività sportiva dilettantistica, di cui all art. 67, comma 1, lett. m) del TUIR, ogni attività didattica, formativa, di preparazione e di assistenza all attività sportiva dilettantistica. Questo risolve il problema sull attività didattica e su quella propedeutica all attività sportiva dilettantistica. Rimane una sola difficoltà, forse la più ostica: dimostrare che la prestazione dell istruttore sportivo non è un attività svolta in ambito professionale o subordinato, in quanto fin dall origine la norma dispone: Art. 67 (Redditi diversi) del TUIR Sono redditi diversi se non costituiscono redditi di capitale ovvero se non sono conseguiti nell'esercizio di arti e professioni o di imprese commerciali o da società in nome collettivo e in accomandita semplice, né in relazione alla qualità di lavoratore dipendente: omissis m) le indennità di trasferta, i rimborsi forfetari di spesa, i premi e i compensi erogati nell'esercizio diretto di attività sportive dilettantistiche dal CONI, dalle Federazioni sportive nazionali, dall'unione Nazionale per l'incremento delle Razze Equine (UNIRE), dagli enti di promozione sportiva e da qualunque organismo, comunque denominato, che persegua finalità sportive dilettantistiche e che da essi sia riconosciuto. Tale disposizione si applica anche ai rapporti di collaborazione coordinata e continuativa di carattere amministrativo-gestionale di natura non professionale resi in favore di società e associazioni sportive dilettantistiche e di cori, bande e filodrammatiche da parte del direttore e dei collaboratori tecnici. Questioni dibattute ed esame della giurisprudenza: l attività svolta da bar e chioschi all interno delle sedi dei circoli sportivi. In sede di applicazione della disciplina contenuta nelle menzionate disposizioni del TUIR ovvero del DPR n.633/1972 le questioni che hanno interessato gli interpreti sono state diverse. Una delle più Pagina 11

12 dibattute è quella relativa all imponibilità dei proventi derivanti dall attività svolta in bar e chioschi siti all interno delle sedi delle associazioni sportive dilettantistiche. Secondo l impostazione interpretativa dell Agenzia delle Entrate, questi proventi sono rilevanti sia agli effetti dell IVA che delle Imposte sui Redditi. La giurisprudenza, invece, non segue una soluzione interpretativa univoca. Da una parte, la Cassazione con la sentenza n.3105, ha ritenuto che in presenza di associazione che svolga attività di somministrazione di alimenti e/o bevande senza trarre alcun vantaggio economico, non può configurarsi l esercizio di un attività commerciale. Pertanto, ove la fornitura di alimenti e/o bevande venga effettuata senza maggiorare i prezzi di acquisto di una percentuale di ricarico, la somministrazione dovrebbe rappresentare un attività del tutto irrilevante per il fisco. Diversamente, invece, la somministrazione di alimenti e/o bevande dev essere considerata attività commerciale qualora (a) dalla stessa derivi un utile economico; (b) sia resa nei confronti di soggetti che non sono soci, associati, partecipanti o iscritti all associazione sportiva. D altra parte, con la sentenza n.2806, la Suprema Corte ha affermato il principio per cui In tema di IVA, l'esercizio di un'attività di bar all'interno di un circolo con finalità ricreative quali quelli aggregati al comitato nazionale AICS - ente che, sorto per il tempo libero dei lavoratori, persegue finalità istituzionali di tipo culturale, ricreativo, sportivo e assistenziale - deve ritenersi fonte di prestazioni senz'altro conformi alle sue finalità istituzionali, essendo la possibilità di usufruire, all'interno di un circolo siffatto, di un servizio (quantomeno basilare) di ristoro deve ritenersi complementare, se non essenziale, alla sussistenza stessa del suo carattere ricreativo. (Nella specie la Suprema Corte ha confermatola pronuncia dei giudici tributari di merito, i quali avevano escluso l'esistenza di un intento speculativo per il fatto che il surplus della spesa di consumazione costituiva un contributo aggiuntivo, deliberato in sede assembleare, per il buon funzionamento delle strutture e attività in conformità dello statuto sociale). Il medesimo principio è stato affermato nelle sentenza nn e , con le quali, in particolare è stato precisato che...nella voluntas legis, il discrimine che segna il tratto distintivo fra le prestazioni commerciali, che sono in astratto imponibili, e quelle che, pur essendo tali, sono tuttavia esenti, è rappresentato, ove vengano offerte dagli enti indicati, dalla congruenza fra le stesse e la finalità istituzionale dell'ente stesso, al cui perseguimento devono risultare -in un qualsiasi modo - anche indiretto, strumentali. Questo snodo decisivo, che presuppone chiaramente che si discuta in materia di attività oggettivamente commerciale e pertanto lucrativa, presuppone per la sua soluzione la verifica, in concreto, delle modalità del suo esercizio in rapporto allo scopo associativo.... Di recente, però, la Suprema Corte ha modificato il proprio orientamento interpretativo e, con le sentenze n.25714, n e n.7953, ha ritenuto che la gestione di esercizi di bar-caffè, per la mescita di bevande ai propri associati, effettuata verso pagamento di corrispettivi specifici, non rientra in alcun modo tra le finalità istituzionali di un club sportivo, culturale, ricreativo e, quindi, devesi ritenere attività di natura commerciale, i cui proventi Pagina 12

13 sono soggetti ad imposizione fiscale (Cass. n.20073/2005, n.6340/2002, n.6338/2002, n.3850/2000) 8 Al riguardo merita evidenziare che le decisioni con le quali la giurisprudenza di legittimità (sopra richiamata) ha ritenuto di doversi escludere che la gestione di un bar all interno di un circolo sportivo rientri tra le finalità istituzionali dell ente si riferivano a periodi di imposta antecedenti l entrata in vigore dell aart.4 L n.383/2000. Ed infatti, con la sentenza n la Suprema Corte ha precisato che Secondo l'orientamento già espresso da questa Corte, nel sistema vigente anteriormente all'entrata in vigore dell'art. 4 della L. 23 dicembre 2000, n. 383, che ha consentito ai circoli di finanziarsi con attività commerciali consistenti nella cessione di beni e servizi ai soci ed a terzi, l'attività di bar con somministrazione di bevande verso pagamento di corrispettivi specifici svolta da un circolo sportivo, culturale o ricreativo, anche se effettuata ai propri associati, non rientra in alcun modo tra le finalità istituzionali del circolo stesso e deve ritenersi, ai fini del trattamento tributario, attività di natura commerciale (cfr., tra le tante, Cass. nn e 4964 del 2000, in tema di imposte sui redditi, nonché nn. 6338/2002, 20073/2005 e 661/2006 in tema di IVA).9 Pagina 13