La contabilità generale

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1 L informazione giuridica fiscale tributaria La contabilità generale Compendio di contabilità generale un supporto all applicazione della metodologia contabile della partita doppia Introduzione alla contabilità generale Le operazioni di costituzione Le operazioni di acquisto e relativi pagamenti Le operazioni di vendita e relativi incassi Le operazioni di gestione Le operazioni con gli istituti di credito I ratei e i risconti Le scritture di assestamento Le scritture di riepilogo e chiusura Il bilancio di esercizio e la riapertura dei conti l'informazione giuridica fiscale tributaria Realizzato da: L informazione giuridica fiscale tributaria e Studi giuridici tributari di Marco Natoli 1

2 Indice Premessa Pag 4 Capitolo1 Nozioni introduttive, i conti patrimoniali, i conti economici Pag 5 Capitolo 2 a) Le scritture di costituzione Pag 9 b) Le scitture di costituzione delle società di capitali Pag 17 Capitolo 3 Le operazioni di acquisto e relativi pagamenti a) L acquisto di beni strumentali Pag 22 b) L acquisto di merci Pag 23 c) L acquisto di servizi Pag 24 d) I resi sugli acquisti Pag 25 e) Il pagamento delle fatture di acquisto Pag 26 f) Gli anticipi a fornitori Pag 29 g) Le fatture da ricevere Pag 30 Capitolo 4 Le operazioni di vendita a) La vendita di merci e servizi (vendite al dettaglio con ventilazione) Pag 32 b) I resi sulle vendite Pag 34 c) Le fatture da emettere Pag 35 d) La cessione di beni strumentali Pag 37 e) La riscossione delle fatture di vendita Pag 39 Capitolo 5 Le operazioni di gestione a) I canoni di locazione di beni immobili Pag 41 I fitti passivi Pag 41 I fitti attivi Pag 42 2

3 b) I costi relativi al personale dipendente Pag 43 c) I contratti di leasing Pag 45 d) Le spese di manutenzione Pag 46 e) Le liquidazioni dell iva Pag 48 Capitolo 6 Le operazioni con gli istituti di credito a) Le operazioni ordinarie di servizio Pag 49 b) Le operazioni straordinarie di finanziamento Pag 51 Capitolo 7 Ratei e risconti a) I ratei attivi e passivi Pag 54 b) I risconti attivi e passivi Pag 55 Capitolo 8 Le scritture di assestamento le fasi conclusive della contabilità a) Rettifiche di storno Ammortamenti Pag 59 Le rimanenenze di merci in magazzino Pag 60 Le rettifiche per competenza di esercizio Pag 62 La capitalizzazione dei costi Pag 62 b) Rettifiche a integrazione Fondo imposte e tasse e debiti tributari Pag 63 Fondo svalutazione crediti Pag 66 Fondo liquidazione personale Pag 66 Capitolo 9 Le scritture riepilogative e determinazione del risultato di esercizio Pag 67 Capitolo 10 Il bilancio di esercizio secondo gli schemi artt.2424 e 2425 c.c. Pag 71 La riapertura dei conti Pag 75 Chiusura dei risconti iniziali - Chiusura dei ratei iniziali Pag 76 3

4 Premessa Con il presente lavoro si è voluto andare incontro all esigenza manifestata di avere a disposizione un testo che raccogliesse le vari fasi della vita di un impresa (dalla costituzione alla chiusura dell esercizio) connesse alla rilevazione delle operazioni di gestione in contabilità generale. Il fine di questa pubblicazione è quello di fornire un supporto all applicazione della metodologia contabile della partita doppia, coerente con gli obiettivi dei corsi di Economia Aziendale ma anche per esigenze di prima mano per motivi di lavoro. Di seguito, verranno presentate esemplificazioni sulla contabilizzazione delle singole operazioni di gestione tipiche di un azienda mercantile individuale. Per descrivere la successione temporale delle operazioni si fa riferimento ad un convenzionale «anno xx», pertanto, le operazioni registrate in via continuativa nel corso dell esercizio xx, integrate e rettificate in sede di assestamento, troveranno epilogo nelle scritture di chiusura. Verrà presentata, inoltre, la riapertura dei conti patrimoniali e alcune scritture continuative relative al successivo esercizio (x1). La durata convenzionale dell esercizio è 1/1 31/12. L Ebook è corredato da segnalibri come riferimenti incrociati tra le varie scritture e capitoli per il richiamo ad alcune operazioni, in particolar modo per quelle riguardanti le scritture di assestamento, dove si fa riferimento ad operazioni già rilevate durante la normale gestione. Inoltre contiene Links esterni al sito L informazione giuridica fiscale tributaria per l approfondimento di alcuni aspetti quali; l inquinamento fiscale del bilancio di esercizio, la valutazione dell azienda con metodo patrimoniale e reddituale, analisi di bilancio e prospetto di calcolo costo del venduto e utile lordo sulle vendite. 4

5 Capitolo 1 Nozioni introduttive, i conti patrimoniali, i conti economici, il piano dei conti In questo compendio dedicato alla Ragioneria, e in particolare alla contabilità generale, si affronteranno tutte le problematiche relative alle Imprese sotto l'aspetto meramente contabile. Infatti la Ragioneria è quella branchia di Economia aziendale dedicata all'organizzazione e struttura contabile delle Imprese, dai metodi più basilari e semplici, a quelli più complessi. L'impresa definita e intesa come struttura economica organizzata, deve essere cosciente dei propri mezzi di funzionamento per raggiungere lo scopo per il quale viene costituita, cioè la produzione o lo scambio di beni e servizi, e con essi la produzione di reddito. Tutto questo comporta al tempo stesso mezzi di finanziamento, che possono essere propri dell'imprenditore, nel caso tipico delle piccole imprese, o reperiti presso terzi, caso più diffuso nell'economia Italiana non solo dalle medie e grandi imprese ma anche da parte di piccole imprese. Per tanto per poter monitorare tutta una serie di attività dirette o collaterali all'organizzazione aziendale, necessita anche una struttura contabile, semplice o complessa che sia, a seconda delle dimensioni ed esigenze dell'impresa, per poter verificare lo stato di salute dell'impresa stessa e se si stanno raggiungendo gli obbiettivi prefissati (fin dai tempi dei baratti dove non esisteva circolazione monetaria, e- sisteva la contabilità). I sistemi contabili semplici, sono quelli che non richiedono particolari metodi di rilevazioni tra loro coordinate e collegate, come i valori economici e finanziari generati contemporaneamente dalle operazioni di gestione, e neanche particolari conoscenze di tecniche contabili, un esempio potrebbe essere la tenuta di una contabilità tramite una prima nota, cioè contabilizzare semplicemente le uscite come sinonimo di COSTI e le entrate come sinonimo di RICAVI, questo tipo di contabilità però, può andare bene al piccolo imprenditore come contabilità interna, il quale non ha l'esigenza di avere un bilancio di esercizio, ne di avere a conoscenza una situazione patrimoniale-finanziaria della propria impresa. Occorre tenere presente però, che questo tipo di contabilità può andare bene solo ed esclusivamente come si diceva ad uso interno, non invece nei confronti di terzi e su tutti l'amministrazione Finanziaria, la quale richiede la tenuta di determinate scritture contabili in base agli introiti ( ricavi ) dell'impresa. Diverso è il sistema della contabilità generale, il quale invece è l'insieme di rilevazioni contabili tra loro co l- legate, e che riguardano movimentazioni di valori finanziari ed economici generati dalla stessa operazione di gestione. Il fine della contabilità generale è quello di determinare il patrimonio dell'impresa, le attività e passività, nonché il risultato economico dell'esercizio. Fornisce inoltre tutti i dati per la predisposizione del bilancio di esercizio e della redazione della dichiarazione dei redditi. 5

6 Le scritture contabili che caratterizzano la contabilità generale, si basano su un sistema coordinato di conti tra loro collegati e riguardanti un unico complesso, cioè il piano dei conti, composto da categorie omogenee ed eterogenee di conti stessi. Esistono vari sistemi contabili relativi alla contabilità generale, quello con il sistema del patrimonio, meno diffuso, riguardante più i fatti e le movimentazioni interne di un'impresa, per esempio lo spostamento di merci da un deposito ad un altro, o dei valori di denaro sempre da un conto ad un altro, tutte rilevazioni contabili che potrebbero sì essere utili a scopo meramente conoscitivo per l'impresa ma, non rilevano movimentazioni in aumento o in diminuzione di attività economiche e finanziarie, ma soprattutto i rapporti esterni dell impresa con i terzi. Oppure ancora il sistema degli impegni, dove si procede a contabilizzare subito un impegno assunto di durata pluriennale nei confronti di terzi, insomma una sorta di promemoria.( all'uopo si utilizzano i c.d. conti d'o r- dine ) Il sistema più utilizzato per la tenuta della contabilità generale è quello con il sistema p atrimoniale e del reddito, e di norma questo sistema viene attuato tramite il metodo della partita doppia, si tenga presente che un metodo non è un sistema contabile, il metodo è un insieme di norme che regolano la forma, l'ordine e la modalità con le quali vengono composte le scritture, e quindi un metodo può essere applicato a più sistemi contabili. Si premette che questo primo capitolo non è una lezione all'introduzione della Ragioneria e all'insegnamento del metodo della partita doppia, per tanto si ritiene che i lettori abbiano già a conoscenza le nozioni di base di detto sistema contabile, che comunque sommariamente andremo a riassumere: -il metodo della partita doppia stabilisce che la registrazione di ogni operazione aziendale, deve indicare la denominazione dei conti interessati e la relativa sezione ( Dare o Avere ) dove i valori vanno indicati; -ogni operazione deve dar luogo ad almeno due annotazioni, in due o più conti in opposte sezioni, in modo che i valori registrati siano uguali sia in Dare che in Avere, in modo che si attui sempre l'uguaglianza tra accrediti e addebiti. I conti si dividono in due categorie: CONTI NUMERARI o ( PATRIMONIALI ) e CONTI ECONOMICI o ( DI REDDITO ): I conti numerari sono tutte quelle voci che riguardano attività e passività finanziarie, sono conti bilaterali in quanto funzionano sia in dare che in avere, a seconda se esprimono incrementi o decrementi di attività o passività, sono conti numerari anche i conti di Patrimonio netto o i conti di natura economica che rivestono carattere pluriennale o costi e ricavi sospesi. I loro saldi finali confluiscono nel bilancio di esercizio nella sezione STATO PATRIMONIALE. 6

7 CONTI NUMERARI ( PATRIMONIALI ) DARE ( variazioni finanziarie attive ) AVERE ( variazioni finanziarie passive ) Entrate di cassa e altri valori Aumenti di crediti Aumenti di immobilizzazioni Diminuzione di debiti Diminuzioni di patrimonio netto e parti ideali Uscite di cassa e altri valori Aumenti di debiti Diminuzioni di immobilizzazioni Diminuzioni di crediti Aumenti di patrimonio netto e parti ideali I conti economici o di reddito, sono tutte quelle voci che rappresentano costi e ricavi dell'esercizio, o costi e ricavi straordinari dovuti da operazioni che interessano due conti finanziari non coincidenti tra loro, nelle scritture contabili si trovano in contrapposizione con i conti patrimoniali, sono detti conti unilaterali perché a differenza dei conti patrimoniali, funzionano solo in Dare o in Avere a seconda si tratti di Costi o di Ricavi, possono funzionare in posizione invertita solo se trattasi di rettifiche o variazioni. I loro saldi finali confluiscono nel bilancio di esercizio nella sezione CONTO ECONOMICO CONTI ECONOMICI (O DI REDDITO) DARE ( variazioni economiche negative ) AVERE ( variazioni economiche positive ) Costi Diminuzioni di ricavi Ricavi Diminuzioni di costi Alla fine di un esercizio ( solitamente coincidente con l'anno solare ) la differenza tra costi e ricavi, come la differenza tra attività e passività che dovrà essere di pari importo, per effetto del principio che i valori registrati sia in Dare che in Avere siano uguali, determinerà l'utile o la perdita di esercizio. Tutte le registrazioni riguardanti le operazioni in partita doppia devono essere riportate sul libro giornale tenuto a norma di legge, e nei conti di mastro, ossia schede intestate ad ogni singolo conto con tutte le movimentazioni intervenute durante l'esercizio. Infine, per rilevare un fatto di gestione in partita doppia è necessario individuare la data dell'op e- razione, i conti interessati, la sezione in cui registrare gli importi. Per poter impiantare un organizzazione per la tenuta della contabilità generale in partita doppia, il primo passo da compiere è quello di predisporre un piano dei conti, ossia la definizione dei conti che costituiscono il sistema contabile. Il piano dei conti può essere personalizzato e differente da impresa a impresa, a secondo delle esigenze, struttura e dimensione, e settore merceologico dell'impresa stessa. 7

8 La cosa importante, comune per tutte le imprese, è che le scritture devono riportare esclusivamente i conti indicati nel piano dei conti, aggiungendo eventualmente nuovi conti, ma non usando nomi diversi per conti già esistenti e aventi lo stesso significato. Al massimo se si ritiene che ad un conto sia stata data una denominazione non appropriata, si può aprire un nuovo conto con la giusta denominazione, e subito stornare mediante scrittura in partita doppia, il vecchio conto con quello nuovo ( operazioni denominate di storno e rettifica ). Il piano dei conti deve essere predisposto in modo da favorire la predisposizione del bilancio di e- sercizio e la dichiarazione fiscale dei redditi, infatti a tale scopo sia la legislazione civilistica che quella fiscale pongono delle condizioni che vincolano la scelta dei conti da utilizzare e il loro funzionamento. Comunque, per soddisfare determinate esigenze amministrative e contabili interne, per rendere più dettagliata possibile una situazione contabile, si possono usare dei sottoconti al conto principale detto capo conto o capo mastro per essere poi però, in sede di bilancio riclassificati secondo le norme del codice civile e delle direttive della Cee. CONTO SOTTOCONTO RICLASSIFICATO BILANCIO CREDITI V/CLIENTI CLIENTE ROSSI CREDITI COMMERCIALI CLIENTE BIANCHI FITTI PASSIVI ECC.ECC FITTO LOCALE VIA... GODIMENTO BENI DI TERZI FITTO LOCALE PIAZZA... Le fonti per predisporre le operazioni di gestione in contabilità generale sul libro giornale, derivano dalle c.d. scritture secondarie, ma non per questo meno importanti e non obbligatorie, quali prima nota ( non obbligatoria ), registri IVA, libro paga per i costi relativi al personale e registro dei cespiti ammortizzabili per gli ammortamenti. Si tenga però presente, che con i programmi moderni per contabilità, basta effettuare una semplice imputazione in prima nota per ritrovarsi effettuate tutte le registrazioni necessarie ( registrazione IVA, libro giornale, conti di mastro ecc. ecc.), fermo restando, che a parere di chi scrive, sia necessaria una buona conoscenza della tecnica contabile della contabilità generale ed in particolare della partita doppia, per non ritrovarsi poi a fine esercizio, in sede di formazione del bilancio, a dover effettuare più scritture per rettificare errori di imputazioni che vere e proprie scritture di assestamento. Nei prossimi capitoli vedremo praticamente come effettuare le registrazioni in partita doppia nella contabilità generale, simulando l'andamento gestionale di un'impresa dalla sua costituzione, fino alla redazione del bilancio di esercizio, con la dovuta precisazione che tali scritture non terranno conto nel modo più assoluto della normativa fiscale, questo per evitare interferenze riguardo l inquinamento fiscale operato sul bilancio delle imprese ed i conseguenti abusi effettuati dagli 8

9 operatori, in nome della (falsa) prevalenza della norma fiscale su quella civile, a danno di tutti i lettori del Bilancio e delle informazioni, necessariamente distorte, che da questo provengono. Esiste, in effetti, l insana abitudine di operare valutazioni e rettifiche esclusivamente fiscali, anche quando queste possono e devono essere operate in sede di dichiarazione dei redditi, in appositi modelli ivi previsti a tale scopo, mentre in contabilità si deve prescindere completamente dalle regole fiscali, applicando invece, nel rispetto della prioritaria legge civilistica, i criteri contabili e di competenza economica. Invero, applicando alle scritture contabili le limitazioni di deduzione a determinati costi previste dalla normativa fiscale, la conseguenza, inevitabile, è quella di fornire nel documento di Bilancio un informazione errata, ingannevole e fuorviante della reale situazione economica, patrimoniale e finanziaria dell Impresa, che il Bilancio dovrebbe, invece, esattamente descrivere. A tal riguardo si rimanda all articolo inquinamento fiscale del bilancio di esercizio sul sito L'informazione giuridica fiscale tributaria Capitolo 2 a) Le scritture di costituzione,la fase della costituzione, gli apporti i- niziali, le spese di costituzione La fase di costituzione è il primo passo che l'imprenditore compie per creare l'impresa, tale fase è caratterizzata dalla presenza di numerose incombenze di natura oltre che organizzativa, anche di natura giuridica-burocratica. Il primo elemento che affluisce nell'impresa al momento della sua nascita, è il patrimonio di costituzione, che è rappresentato dall'apporto del titolare se trattasi di impresa individuale, o dei soci se l'impresa assume una forma societaria. Gli apporti possono essere di varie forme, la prima che comunque rimane imprescindibile, è quella in denaro, che servirà per adempiere alle incombenze di natura burocratica, quali le spese di costituzione, che sono di svariata natura e molteplici, a secondo del tipo di impresa che si vuole costituire. Mentre un altra forma di apporto è quella in natura, ossia di beni personali dell'imprenditore o dei soci che entreranno a far parte dell'impresa. Gli apporti in natura possono essere di due specie, quelli relativi a beni disgiunti ( beni che non sono vincolati da complementarità e funzionalità economica, e per tanto determinabili autono ma- 9

10 mente ) e a beni congiunti (conferimenti di aziende o di rami aziendali già funzionanti, ossia beni che sono vincolati tra loro per funzionalità e complementarità, la cui utilizzazione e valutazione non può prescindere dagli altri beni, prova ne è che esistono vari metodi di valutazione aziendale) 1 Si richiama l'attenzione sul termine di azienda, che è cosa diversa dal termine di impresa, l'impresa è l'attività economica organizzata dall'imprenditore al fine della produzione o dello scambio di b e- ni e servizi, mentre l'azienda è il complesso dei beni organizzati messi a disposizione dall'imprend i- tore per poter esercitare l'attività di impresa, tali beni sono: i beni mobili, immobili, immateriali compreso l'avviamento, nonché debiti, crediti e contratti in essere. Adesso passeremo ad analizzare le registrazioni relative alla costituzione di un'impresa, nella fo r- ma di Ditta individuale, Società di persone e Società di capitali, e ipotizzando tutte le forme di conferimento possibili. Si tenga presente che la differente tipologia giuridica d'impresa, non determina metodi diversi di registrazione, le quali saranno sempre le stesse, ma cambieranno solo alcune denominazioni dei conti per renderli più idonei alla situazione specifica. ESEMPIO N. 1 Imprenditore individuale che inizialmente per costituire la propria impresa apporta valori sia in contanti che in assegni bancari, rispettivamente per e : seguono registrazioni in partita doppia sul libro giornale come segue:.. per apporto titolare CASSA per apporto titolare TITOLARE C/APPORTI Per versamento sul c/c bancario BANCA C/C Per versamento sul c/c bancario CASSA successivamente si procederà a girare il conto titolare c/apporti al conto Capitale netto come segue: 1 La valutazione di azienda con il metodo reddituale e La valutazione di azienda con il metodo patrimoniale complesso a cura del Prof. Fabio Banderali 10

11 .. Per giroconto al capitale netto TITOLARE C/APPORTI Per giroconto al capitale netto CAPITALE NETTO volendo si poteva imputare il conferimento del titolare direttamente al conto capitale netto, ma per amor di precisione la tecnica contabile prevede questo passaggio, in quanto essendoci anche assegni solo dopo il loro buon fine possono considerarsi parte del capitale netto. Adesso gli importi che hanno interessato i conti registrati in partita doppia sul libro giornale, verranno riportati sui conti di mastro per evidenziare la loro movimentazione. CASSA DARE AVERE entrata da conferimento uscita versamento banca SALDO TITOLARE C/APPORTI DARE giroconto al c/capitale netto AVERE per apporto del titolare BANCA C/C DARE per versamento sul c/c SALDO CAPITALE NETTO DARE AVERE SALDO per apporto del titolare Questa prima operazione, ha interessato solo conti numerari o finanziari, non avendo generato nessuna operazione di carattere economico; si fa presente che il capitale netto o patrimonio net- 11

12 to, è la differenza tra le attività e passività di un'impresa, per tanto la sua collocazione n ella sezione AVERE non significa che sia una passività, ma bensì il bilanciamento tra le sezioni dare e avere, che come già detto devono essere sempre uguali, la collocazione nella sezione avere sta a significare che le attività (dare) sono superiori alle passività (avere), qualora venga collocato nella sezione dare significa che le passività sono superiori alle attività. Stesso discorso vale per il risultato di esercizio (utile o perdita) che sono parti ideali del capitale netto, l'utile di esercizio si collocherà nella sezione Avere, mentre la perdita di esercizio nella sezione Dare. Dopo questa operazione preliminare, l'imprenditore dovrà svolgere tutte le pratiche burocratiche affinché l'impresa possa essere operativa ed avere efficacia giuridica, trattandosi di impresa individuale (DITTA) non necessitano particolari formalità, a differenza delle forme societarie, si limit e- rà all'apertura delle varie posizioni attraverso la Comunicazione Unica, in vigore in via obbligatoria dal 1 aprile 2010, con la quale è possibile far nascere una nuova impresa in un solo giorno e assolvere tutti gli adempimenti amministrativi di carattere fiscale, contributivo, previdenziale ( questi riguardano la posizione personale dell'imprenditore ) tramite un solo modello informatico, da inviare telematicamente o su sopporto informatico, alla Camera di commercio territorialmente co m- petente. Solo successivamente quando l'impresa avrà ottenuto la partita Iva ed i codici della altre iscrizioni e sarà effettivamente operativa, si provvederà ad altri eventuali iscrizioni, quali INAIL e INPS qualora l'impresa si avvalesse di personale dipendente. Tutte queste operazioni, anche se in misura minima hanno un costo a prescindere se l'imprenditore provveda da solo, o come solitamente a v- viene ci si rivolge ad uno Studio professionale, in questo caso il costo aumenta per effetto del compenso al professionista. Vediamo le scritture contabili da effettuare, considerando che si è ricorsi all'ausilio di un professionista... Per spese di costituzione fatt. Dott. Rossi SPESE DI COSTITUZIONE Stessa descrizione di cui sopra COMPENSI V/TERZI Stessa descrizione di cui sopra IVA NS/CREDITO 60.. Stessa descrizione di cui sopra RITENUTA DI ACCONTO 60.. Stessa descrizione di cui sopra DEBITO V/PROFESSIONISTI 400 le spese di costituzione riguardano i costi vivi (bolli, diritti ecc.), la voce compensi riguarda la pa r- cella del professionista soggetta ad iva ed alla ritenuta alla fonte, per quale la l'imprenditore agisce come sostituto d'imposta ossia trattiene tale importo per poi versarlo successivamente all'erario per conto del professionista, in questo caso il compenso del professionista è relativo ad una operazione di costituzione, per tanto è da considerarsi come tale e da stornarsi al conto spese di 12

13 costituzione, è stato indicato preliminarmente come compenso al solo fine di aprire la scheda Percepienti soggetti a ritenute alla fonte utile per la compilazione a fine esercizio del modello 770 la dichiarazione dei sostituti d'imposta... Giroconto a spese costituzione SPESE DI COSTITUZIONE Stessa descrizione di cui sopra COMPENSI V/TERZI Pagamento parcella con assegno DEBITO V/PROFESSIONISTI Stessa descrizione di cui sopra BANCA C/C Per versamento ritenuta RITENUTA DI ACCONTO 60 Stessa descrizione di cui sopra BANCA C/C 60 Dopo le suddette scritture in contabilità generale di seguito si riportano le operazioni nei conti di mastro: SPESE DI COSTITUZIONE DARE AVERE 100 spese marche e diritti iscrizioni 300 imputazione dal c/compensi 400 SALDO COMPENSI V/TERZI DARE AVERE 300 per parcella Dott. Rossi 300 giroconto c/spese costituzione IVA NS/CREDITO DARE AVERE 60 per imposta su parcella Studio 13

14 RITENUTE DI ACCONTO DARE AVERE 60 per pagamento ritenuta 60 ritenuta trattenuta su parcella DEBITO V/PROFESSIONISTI DARE AVERE 400 per pagamento parcella studio 400 ricevuta parcella studio BANCA C/C DARE AVERE SALDO pagamento parcella studio 60 pagamento ritenuta compensi Queste operazioni hanno interessato sia conti numerari (o patrimoniali) che conti economici (o di reddito), facendo attenzione però che le spese di costituzione sono da considerarsi costi di durata pluriennale ( come già detto nel primo capitolo ), quindi appartengono alla categoria dei conti patrimoniali e ospitati nella sezione attività dello stato patrimoniale del bilancio di esercizio, partecipano alla determinazione del risultato di esercizio mediante quote di ammortamento annuali osp i- tate nella sezione costi del conto economico del bilancio di esercizio. I costi pluriennali detti anche Immobilizzazioni immateriali, ai fini dell'ammortamento hanno durata quinquennale e quindi, la quota annuale di ammortamento è di un quinto del loro valore. L'esempio fin qui fatto ha riguardato un impresa individuale, qualora invece si fosse trattato di Società di persone ( S.N.C.-S.A.S.) o di capitali ( S.R.L.- S.P.A.- S.A.P.A.) dette registrazioni sarebbero state nella loro struttura e contesto le stesse, con la sola eccezione della variante di alcune voci come segue: CAPITALE NETTO diventa CAPITALE SOCIALE sia per società di persone che di capitali; TITOLARE C/APPORTI diventa SOCI C/CONFERIMENTI per le società di persone, e SOCI C/SOTTOSCRIZIONE per le società di capitali; ovviamente saranno diverse anche le cifre che hanno 14

15 interessato l'esempio, in quanto le società devono essere costituite per atto pubblico ( soc.capitali ) o scrittura privata autenticata ( soc. persone ) con l'ausilio di un Notaio, ed anche i costi di iscrizione nel Registro delle imprese variano a secondo del tipo di forma societaria, così come diversi sono i libri sociali e i registri contabili da istituire. Discorso a parte meritano le scritture di costituzione di Società di capitali, in quanto il capitale sociale sottoscritto dai soci può essere diverso da quello versato, sottoscrizione non significa necessariamente versamento, ma di questo ne parleremo in modo approfondito nella seconda parte di questo capitolo. Ora l'impresa è legalmente costituita, avendo assolto agli adempimenti previsti dalla legge, quindi per poter essere operativa, necessita di quell'attività economica organizzata per la produzione o scambio di beni e servizi, e di quel complessi di beni messi a disposizione dall'imprenditore, cioè l'azienda. Sia l'apporto di un'azienda da parte del titolare o di un socio, che l'acquisto da terzi, sono considerati apporti di beni di natura congiunta, che come già detto in precedenza sono imprescindibili gli uni dagli altri, l'azienda è il complesso di beni, immateriali e materiali, attraverso i quali si raggiu n- ge lo scopo dell'impresa. Non può esistere azienda con soli beni materiali ( attrezzature, impianti, macchinari ecc.) senza merci, o senza avviamento commerciale ( bene immateriale ), l'avviamento commerciale è la capacità dell'azienda di produrre reddito, il quale dipende da svariati fattori, quali la tipologia della clientela, la collocazione geografica, la conoscenza sul mercato del marchio o della denominazione ecc. Per quanto riguarda altri elementi quali debiti, crediti e contratti in corso di qualsiasi natura, qu a- lora esistenti, fanno parte dell'azienda apportata od acquistata. ESEMPIO N.2 viene acquistata un'azienda da terzi alle seguenti condizioni: prezzo totale come segue: per attrezzature; per merci per avviamento commerciale il prezzo totale di cui sopra viene regolato come segue: 1. quanto a al momento della stipula della scrittura privata di acquisto; 2. quanto alle restanti mediante rimesse mensili di

16 Si precisa che l'azienda ceduta come complesso universale di beni, non è considerata cessione di beni ai sensi dell'art. 2 del D.P.R. 633/72 istitutivo dell'iva, per tanto i singoli beni che compongono l'azienda oggetto della cessione, non sono soggetti a fatturazione ne assoggettabili ad iva, bensì ad imposta di registro proporzionale, nella percentuale in vigore al momento della registrazione dell'atto. Nel riportare le registrazioni in contabilità generale, si terrà conto, nel nostro caso, della situazione finanziaria esistente a tutt'oggi dopo le operazioni già effettuate e precisamente: CASSA = BANCA = Considerato che, per il pagamento della prima parte oltre ai costi di registrazione a carico dell'a c- quirente, i fondi attualmente disponibili non sono sufficienti, l'imprenditore provvederà ad effettuare un ulteriore apporto di denaro ( in caso di società finanziamento soci ). Per prima cosa viene rilevato contabilmente l'apporto del titolare.. Per apporto del titolare CASSA Stessa descrizione di cui sopra TITOLARE C/APPORTI Per imputazione al c/capitale netto TITOLARE C/APPORTI Stessa descrizione di cui sopra CAPITALE NETTO Versamento sul c/c bancario BANCA C/C Stessa descrizione di cui sopra CASSA Fatte queste operazioni preliminari si provvederà a contabilizzare l'acquisto dell'azienda.. Acquisto azienda come da scrittura privata del...reg. il... FORNITORI C/CESSIONE Stessa descrizione di cui sopra ATTREZZATURE Stessa descrizione di cui sopra MERCI C/ACQUISTI CESSIONE Stessa descrizione di cui sopra AVVIAMENTO COMMERCIALE

17 Si è usata la denominazione del conto MERCI C/ACQUISTI DA CESSIONE per evidenziare dette merci da quelle che saranno acquistate durante la normale gestione dell'attività, in quanto solit a- mente nella pratica, le merci facenti parte dell'acquisto di un'azienda vengono valutate a corpo rinunciando le parti ad un inventario analitico delle stesse, trattandosi nella maggior parte dei casi, merci di fondo magazzino... Pagamento contestuale come da scrittura privata FORNITORI C/CESSIONE Stessa descrizione di cui sopra BANCA C/C Contabilizzato l'acquisto dell'azienda si provvederà a contabilizzare la registrazione del contratto, da effettuarsi entro 20 giorni dalla data di stipula presso l'agenzia delle Entrate... Per imposta di registro e bolli IMPOSTE E TASSE Stessa descrizione di cui sopra CASSA o (BANCA) 2100 Durante il proseguimento dell'attività, alle scadenze pattuite, verrà contabilizzato il pagamento della rata concordata nella scrittura privata, per cui ogni mese alla rispettiva scadenza si procederà come segue:.. Per pagamento rata acquisto a- zienda FORNITORI C/CESSIONE Stessa descrizione di cui sopra CASSA o (BANCA) 5000 Tutte le registrazioni di cui sopra dovranno essere riportate nei conti di mastro come visto in precedenza, con l'avvertenza che andranno aperti i conti non ancora esistenti nel piano dei conti. b) Le scritture di costituzione delle società di capitali e le scritture tipiche riguardanti il Capitale sociale Come già detto in precedenza, al momento della sua costituzione l'impresa deve essere dotata di un patrimonio, cioè dei mezzi necessari per il suo funzionamento, tali mezzi possono essere monetari o non monetari. 17

18 Nelle Società commerciali tale patrimonio apportato in sede di costituzione viene chiamato Cap i- tale Sociale e rappresenta la somma vincolata dai soci per lo svolgimento dell'attività commerci a- le, ( nelle imprese individuali come visto si chiama Capitale Netto. Il capitale è rappresentato da quote o azioni, a secondo del tipo di società che si vuole costituire, le quote riguardano le S.n.c., S.a.s., S.r.l., le azioni le S.p.a. e S.a.p.a. Sia le quote che le azioni, rappresentano titoli di partecipazione al capitale sociale di un'impresa societaria e danno luogo a diritti e doveri nei confronti dei possessori chiamati soci. Per le società di capitali la legge ( codice civile ) prevede un minimo di Capitale sociale e rispettivamente per le S.p.a. e S.ap.a. Euro mentre per le S.r.l. Euro , non è previsto un minimo di Capitale sociale per le Società a base personale ( Snc e Sas ). La disciplina della sottoscizione del capitale sociale è abbastanza complessa nelle società di capitali, data la responsabilità limitata a carico dei soci, eccezione fatta per gli accomandatari nella S.a.p.a., e prevede alcune regole da rispettare. Innanzitutto i soci con la sottoscrizione ( non versamento ) del capitale, si impegnano a conferire quanto promesso, il successivo versamento o liberazione può avvenire in denaro o in natura. L'articolo 2329 del codice civile stabilisce che affinché la costituzione possa avvenire, è necessario oltre all'intera sottoscrizione del capitale sociale, l'avvenuto deposito presso un'istituto di credito di almeno il venticinque per cento dei conferimenti in denaro, questo rimane vincolato presso l'istituto fino a quando la costituzione della società non sarà completata, ossia terminato il proced i- mento di omologazione e la società acquisisce capacità giuridica, la restante parte può, essere richiamata dagli amministratori in qualsiasi momento in caso si ravvisino necessità. A volte, dopo la sottoscrizione del capitale, la liberazione può avvenire in natura, ossia con l'apporto dei soci di beni in natura, sia disgiunti che congiunti ( apporto di azienda ). La legge prevede che il valore dei beni conferiti in natura, debba essere comprovato da una perizia di stima giurata di un esperto designato dal Tribunale. Questo per evitare annacquamenti del capitale sociale, se la valutazione fosse lasciata alla libera discrezione dei soci apportatori, essi avrebbero tutto l'interesse a dare una maggiore valutazione ai beni conferiti o apportati, permettendo loro di sottoscrivere una quota di capitale superiore a quanto invece ne avrebbero diritto, provocando in buona o mala fede un pregiudizio agli altri soci o ai creditori. In mancanza di tale stima giurata, il notaio non può effettuare la costituzione, entro sei mesi dalla costituzione gli amministratori o i sindaci, qualora esistenti, possono procedere al controllo delle valutazioni effettuate. Di seguito vediamo le registrazioni da effettuarsi sul libro giornale delle scritture in contabilità generale relative alla costituzione di una società di capitale, e delle altre operazioni riguardanti il capitale stesso, verrà usata ad esempio una Società per Azioni, ma in sostanza rispetto ad una Soci e- 18

19 tà a Responsabilità Limitata cambierà solo l'intestazione del conto, che per queste sarà SOCI c/sottoscrizioni. A SCRITTURE DI COSTITUZIONE Dat Descrizione Conti Dare Avere. Per sottoscrizione AZIONISTI C/SOTTOSCRIZIONE cifra. Stessa descrizione di cui sopra CAPITALE SOCIALE cifra Dat Descrizione Conti Dare Avere. Versamento obbligatorio vincolato dei conferimenti in denaro BANCA C/C VINCOLATO Stessa descrizione di cui sopra AZIONISTI C/SOTTOSCRIZIONE cifra cifra Dat Descrizione Conti Dare Avere.. Ritiro decimi vincolati BANCA C/C cifra Stessa descrizione di cui sopra BANCA C/C VINCOLATO cifra Dat Descrizione Conti Dare Avere.. Per richiamo decimi mancanti AZIONISTI C/DECIMI RICHIAMATI cifra Stessa descrizione di cui sopra AZIONISTI C/SOTTOSCRIZIONE cifra Dat Descrizione Conti Dare Avere.. Per liberazione decimi richiamati BANCA C/C cifra Stessa descrizione di cui sopra AZIONISTI C/DECIMI RICHIAMATI cifra Questa ultima operazione può avvenire in tempi e modi differenti su richiesta degli amministratori. 19

20 B AUMENTI REALI DI CAPITALE Gli aumenti reali di capitale ( solo per le società a base azionaria ), si verificano con l'emissione di nuove azioni a fronte di nuovi conferimenti, detta operazione si presenta alquanto analoga a quella di costituzione, ad eccezione che non sono richiesti i decimi vincolati. Dat Descrizione Conti Dare Avere Per aumento capitale sociale mediante emissione di nuove azioni a titolo oneroso emesse ala pari AZIONISTI C/SOTTOSCRIZIONE cifra Stessa descrizione di cui sopra CAPITALE SOCIALE cifra Nel caso di aumento di capitale sociale con emissione di nuove azioni sopra la pari, alla sezione AVERE sarà aggiunto il conto RISERVA DA SOVRAPPREZZO AZIONI Dat Descrizione Conti Dare Avere.. Per versamento dei sottoscrittori BANCA C/C cifra Stessa descrizione di cui sopra AZIONISTI C/SOTTOSCRIZIONE cifra C AUMENTI VIRTUALI DI CAPITALE SOCIALE Gli aumenti di capitale sono detti virtuali, quando non ci sono nuovi conferimenti ossia quando sono a titolo gratuito, vengono chiamati anche aumenti ENDOGENI di capitale, per sottolineare il fatto che si tratta di permutazioni che intervengono tra le voci del patrimonio netto, ad esempio passaggi di riserve a capitale sociale. Gli aumenti gratuiti di capitale sociale possono determinare, o l'emissione di azioni gratuite o l'aumento del valore nominale delle azioni già esistenti. Dat Descrizione Conti Dare Avere. Per passaggio di riserve a capitale RISERVA X..Y..Z cifra Stessa descrizione di cui sopra CAPITALE SOCIALE cifra D RIMBORSI DI CAPITALE I rimborsi di capitale possono avere luogo per diversi motivi quali: per la riduzione del capitale sociale in esubero, per l'uscita di soci dalla società o per lo scioglimento della società stessa, la quota 20