IL CASO DEL GIORNO. Conferma indiretta sul registro

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1 QUADERN / GIOVEDÌ, 14 GENNAIO 2016 ILCASODELGIORNO L avviso bonario non osta al ravvedimento sulla tassazione separata / Alfio CISSELLO e Massimo NEGRO Su Eutekne.info abbiamo già evidenziato come, a nostro avviso, il ravvedimento operoso sia ammesso per i redditi soggetti a tassazione separata, nella specifica situazione in cui il contribuente abbia dichiarato infedelmente un reddito o non lo abbia dichiarato affatto (si veda La tassazione separata non osta al ravvedimento operoso dell 11 gennaio 2016). Nel presente articolo analizziamo invece la diversa fattispecie in cui il contribuente, avendo dichiarato correttamente il reddito soggetto a tassazione separata (per natura o per opzione), non versi quanto dovuto entro trenta giorni dall avviso bonario. Ricordiamo che, a seguito della L. 311/2004, la liquidazione dei redditi soggetti a tassazione separata avviene con avviso bonario, e detto avviso non può di certo inibire il [...] A PAGINA 2 PRIMOPIANO Il software di magazzino svela le vendite in nero La Regionale di Perugia equipara il software alla contabilità parallela, con legittimità dell accertamento presuntivo / Alessandro BORGOGLIO La divergenza tra le rimanenze ufficiali risultanti dalle scritture contabili e quelle emergenti dal software utilizzato per la gestione del magazzino, in assenza di spiegazioni plausibili da parte del contribuente, costituisce una presunzione qualificata che legittima l accertamento analitico-induttivo. Sono queste le conclusioni raggiunte con l interessante sentenza n. 198/2015 della C.T. Reg. di Perugia. Dai fatti di causa si desume che una srl, operante nel commercio all ingrosso di bevande, era stata sottoposta a verifica da parte dall Agenzia delle Entrate che, in sede di accesso presso i luoghi di esercizio dell attività, aveva riscontrato che le giacenze risultanti dalle scritture contabili ufficiali divergevano da quelle registrate con il software gestionale di magazzino. Sulla base di tale differenza erano state calcolate le vendite in nero. La società ricorreva lamentando, tra l altro, l illegittima applicazione del metodo analitico-induttivo ex art. 39, comma 1, lettera d) del DPR 600/1973 e, ai fini IVA, art. 54, comma 2 del DPR 633/1972, atteso che l unico elemento valorizzato per far uso di tale metodologia era stata la divergenza riscontrata tra le giacenze ufficiali e quelle informali risultanti dal software gestionale. In sostanza, per il contribuente, in presenza di una contabilità formalmente regolare, il Fisco non avrebbe potuto ricorrere all accertamento analitico-induttivo soltanto sulla base di tale anomalia relativa alle rimanenze. I giudici di merito, sia di primo grado che d appello, però, non hanno condiviso tale tesi. In particolare, il collegio regionale ha osservato che non si può pretendere che l Amministrazione si limiti, in sede di verifica, a controllare i documenti ufficiali, atteso che è proprio dal rinvenimento di contabilità in nero che si desume l esistenza di maggiore materia imponibile. Nel caso di specie hanno evidenziato i giudici il software di magazzino ed i relativi file acquisiti dai verificatori erano stati utilizzati dalla società per registrare le movimentazioni in entrata e in uscita del magazzino: anche se tale software non costituisce una vera e propria scrittura contabile obbligatoria, è comunque innegabile la sua utilizzabilità per la ricostruzione di tutti i movimenti in ordine temporale di carico e scarico dei vari prodotti A PAGINA 3 INEVIDENZA Ultimi giorni per l adeguamento completo alle misure anticorruzione Al via la nuova contabilizzazione del leasing Per i comodati ai parenti obbligo di registrazione Nuova soglia per dichiarazione infedele applicabile anche ai processi in corso Deposito del progetto di bilancio presso la sede sociale con termini ridotti ALTRENOTIZIE / A PAGINA 10 On line le bozze della dichiarazione IRAP 2016 / Luca FORNERO L Agenzia delle Entrate ha pubblicato ieri sul proprio sito internet le bozze del modello di dichiarazione IRAP 2016, con le relative istruzioni, che recepiscono le novità applicabili al tributo regionale dal periodo d imposta Tra queste, una posizione di assoluto rilievo ricopre la deducibilità integrale dei costi afferenti i dipendenti a tempo indeterminato, prevista dall art. 11 comma 4-octies del DLgs. 446/97 (inserito dall art. 1 [...] A PAGINA 4

2 IL CASO DEL GIORNO L avviso bonario non osta al ravvedimento sulla tassazione separata Ma il ravvedimento dovrebbe avvenire entro 90 giorni da quando è stata commessa la violazione / Alfio CISSELLO e Massimo NEGRO Su Eutekne.info abbiamo già evidenziato come, a nostro avviso, il ravvedimento operoso sia ammesso per i redditi soggetti a tassazione separata, nella specifica situazione in cui il contribuente abbia dichiarato infedelmente un reddito o non lo abbia dichiarato affatto (si veda La tassazione separata non osta al ravvedimento operoso dell 11 gennaio 2016). Nel presente articolo analizziamo invece la diversa fattispecie in cui il contribuente, avendo dichiarato correttamente il reddito soggetto a tassazione separata (per natura o per opzione), non versi quanto dovuto entro trenta giorni dall avviso bonario. Ricordiamo che, a seguito della L. 311/2004, la liquidazione dei redditi soggetti a tassazione separata avviene con avviso bonario, e detto avviso non può di certo inibire il ravvedimento, posto che rappresenta non, come nelle situazioni ordinarie (alludiamo alla liquidazione automatica/controllo formale della dichiarazione), un atto di controllo, ma la normale modalità di liquidazione del tributo. Non può quindi, ontologicamente, operare la preclusione, derivante dall avviso bonario, indicata nell art. 13 comma 1- ter del DLgs. 472/97. Il menzionato ragionamento è confermato, sebbene indirettamente, dalla prassi ufficiale. In tema di imposta di registro (tributo dove, in determinate fattispecie, vige, come nella tassazione separata, la liquidazione d ufficio), il Ministero delle Finanze ha ammesso il ravvedimento a seguito di notifica dell avviso di liquidazione (C.M. 23 luglio 1998 n ). Tale avviso, quando ha funzione sostanzialmente accertativa (si pensi alla richiesta del tributo successorio a seguito di dichiarazione di successione infedele), osta invece al ravvedimento operoso, quindi il paragone con l avviso bonario sembra persuasivo. La circolare ha pure specificato che, nel caso delle violazioni sui versamenti, il ravvedimento avviene tramite autoliquidazione. Appurata l ammissibilità del ravvedimento, occorre interrogarsi sui termini entro cui deve avvenire. Entrano a questo punto in gioco le innovazioni apportate dal DLgs. 159/2015, che hanno modificato la normativa concernente i termini di versamento e la dilazione delle imposte liquidate a seguito di tassazione separata. In forza dell art. 3-bis comma 4 del DLgs. 462/97, le norme sulla dilazione degli avvisi bonari valgono anche per i redditi soggetti a tassazione separata, ivi incluso l art. 15-ter del DPR 602/73, relativo alle inadempienze. Quest ultima norma, al comma 6, sancisce che il ravvedimento, trattandosi della totalità delle somme derivanti da tassazione separata, possa avvenire solo entro 90 giorni dalla commissione della violazione. Conferma indiretta sul registro Detto diversamente, se il contribuente non paga la totalità delle somme entro trenta giorni dall avviso bonario, il ravvedimento sembra essere soggetto allo sbarramento temporale dei 90 giorni. Ove la ricostruzione indicata fosse corretta, si tratterebbe, per forza di cose, di ravvedimento con riduzione della sanzione del 15% (art. 13 del DLgs. 471/97, che prevede il dimezzamento della sanzione del 30% per i ritardi contenuti nei 90 giorni) a 1/10 o a 1/9, a seconda del fatto che avvenga o meno entro 30 giorni dalla commissione della violazione. Rimane sempre ferma l ulteriore riduzione a 1/15 per giorno di ritardo, per i ritardi contenuti nei quattordici giorni. Tornando all art. 15-ter del DPR 602/73, le inadempienze sui versamenti non possono cagionare il disconoscimento di una pregressa definizione, visto che l Ufficio richiede imposte in ragione del fatto che, nella tassazione separata, non c è l autoliquidazione. Allora la disciplina, contenuta nel terzo comma del menzionato articolo, sui lievi inadempimenti, che nella definizione dell avviso bonario è strumentale ad evitare il suo disconoscimento (ad esempio, ritardo contenuto nei 7 giorni) vale solo in caso di opzione per la dilazione delle somme. Ergo: se il contribuente paga la prima rata dopo i 7 giorni, sembra perdere la possibilità di fruire della dilazione. / 02

3 Il software di magazzino svela le vendite in nero La Regionale di Perugia equipara il software alla contabilità parallela, con legittimità dell accertamento presuntivo / Alessandro BORGOGLIO La divergenza tra le rimanenze ufficiali risultanti dalle scritture contabili e quelle emergenti dal software utilizzato per la gestione del magazzino, in assenza di spiegazioni plausibili da parte del contribuente, costituisce una presunzione qualificata che legittima l accertamento analitico-induttivo. Sono queste le conclusioni raggiunte con l interessante sentenza n. 198/2015 della C.T. Reg. di Perugia. Dai fatti di causa si desume che una srl, operante nel commercio all ingrosso di bevande, era stata sottoposta a verifica da parte dall Agenzia delle Entrate che, in sede di accesso presso i luoghi di esercizio dell attività, aveva riscontrato che le giacenze risultanti dalle scritture contabili ufficiali divergevano da quelle registrate con il software gestionale di magazzino. Sulla base di tale differenza erano state calcolate le vendite in nero. La società ricorreva lamentando, tra l altro, l illegittima applicazione del metodo analitico-induttivo ex art. 39, comma 1, lettera d) del DPR 600/1973 e, ai fini IVA, art. 54, comma 2 del DPR 633/1972, atteso che l unico elemento valorizzato per far uso di tale metodologia era stata la divergenza riscontrata tra le giacenze ufficiali e quelle informali risultanti dal software gestionale. In sostanza, per il contribuente, in presenza di una contabilità formalmente regolare, il Fisco non avrebbe potuto ricorrere all accertamento analitico-induttivo soltanto sulla base di tale anomalia relativa alle rimanenze. I giudici di merito, sia di primo grado che d appello, però, non hanno condiviso tale tesi. In particolare, il collegio regionale ha osservato che non si può pretendere che l Amministrazione si limiti, in sede di verifica, a controllare i documenti ufficiali, atteso che è proprio dal rinvenimento di contabilità in nero che si desume l esistenza di maggiore materia imponibile. Nel caso di specie hanno evidenziato i giudici il software di magazzino ed i relativi file acquisiti dai verificatori erano stati utilizzati dalla società per registrare le movimentazioni in entrata e in uscita del magazzino: anche se tale software non costituisce una vera e propria scrittura contabile obbligatoria, è comunque innegabile la sua utilizzabilità per la ricostruzione di tutti i movimenti in ordine temporale di carico e scarico dei vari prodotti associati agli acquisti e alle vendite effettivi, aspetto che non era stato in alcun modo smentito dalla società. Secondo il collegio, peraltro, era onere a carico dell accertato giustificare la discrepanza esistente tra tali giacenze di magazzino e quelle registrate nella documentazione contabile ufficiale, onere lasciato inadempiuto. Così decidendo, la Commissione sembra aver attribuito alle risultanze del software gestionale usato dalla società valore analogo a quello conferibile ad un brogliaccio o ad una contabilità parallela rinvenuta presso i locali di esercizio dell attività: cosa altro sarebbero, del resto, le registrazioni del software gestionale delle rimanenze, se non una sorta di contabilità di magazzino parallela rispetto alle scritture contabili obbligatorie, da cui poi derivano i dati di bilancio e della dichiarazione dei redditi, compresi quelli riguardanti le rimanenze? Al contribuente l onere di prova contraria Occorre ricordare, allora, la posizione della Cassazione sul rinvenimento di documentazione extracontabile e la sua capacità probatoria: la contabilità in nero, costituita da appunti personali ed informazioni dell imprenditore, rappresenta un valido elemento indiziario, dotato dei requisiti di gravità, precisione e concordanza prescritti, dovendo ricomprendersi tra le scritture contabili tutti i documenti che registrino, in termini quantitativi o monetari, i singoli atti d impresa, ovvero rappresentino la situazione patrimoniale dell imprenditore ed il risultato economico dell attività svolta; ne consegue che detta contabilità in nero, per il suo valore probatorio, legittima di per sé, ed a prescindere dalla sussistenza di qualsivoglia altro elemento, il ricorso all accertamento analitico-induttivo, incombendo sul contribuente l onere di fornire la prova contraria (ex plurimis, Cass. nn , e del 2015). Si può affermare, in conclusione, che le risultanze del software gestionale costituiscono un documento (informatico) in cui sono registrati i singoli atti d impresa relativi alle movimentazioni delle merci: da qui la loro idoneità, da sole, ad integrare una presunzione utilizzabile per l accertamento analitico-induttivo. / 03

4 On line le bozze della dichiarazione IRAP 2016 Al debutto la deduzione per dipendenti a tempo indeterminato e il credito d imposta per soggetti senza dipendenti / Luca FORNERO L Agenzia delle Entrate ha pubblicato ieri sul proprio sito internet le bozze del modello di dichiarazione IRAP 2016, con le relative istruzioni, che recepiscono le novità applicabili al tributo regionale dal periodo d imposta Tra queste, una posizione di assoluto rilievo ricopre la deducibilità integrale dei costi afferenti i dipendenti a tempo indeterminato, prevista dall art. 11 comma 4-octies del DLgs. 446/97 (inserito dall art. 1 comma 20 della L. 190/2014, legge di stabilità 2015). E proprio riguardo a tale agevolazione, si registra la prima delusione per i contribuenti, in quanto, nella predisposizione del modello e delle istruzioni, non sono state accolte le richieste di semplificazione avanzate da Assonime nella circolare n. 7/2015. Ma riepiloghiamo brevemente i termini del problema. Come già evidenziato su Eutekne.info (si veda Dal 2015 costi dei dipendenti a tempo indeterminato dedotti dal distaccante del 10 giugno 2015), sotto il profilo pratico, la facoltà di portare, per l intero importo, il costo dei dipendenti a tempo indeterminato a riduzione della base imponibile IRAP viene riconosciuta sotto forma di deduzione residuale. In pratica, il contribuente deve, innanzitutto, applicare le deduzioni riconosciute a fronte dell impiego di personale già vigenti precedentemente al Come confermato dalla Relazione illustrativa alla legge di stabilità 2015, nel calcolo di tali deduzioni si applicano le regole ordinarie della disciplina IRAP. In secondo luogo, se la sommatoria delle citate deduzioni è inferiore alle spese dei dipendenti a tempo indeterminato sostenute nel periodo d imposta, spetta un ulteriore deduzione fino a concorrenza dell intero importo dell onere sostenuto. In altre parole, come confermato dalla circ. Agenzia delle Entrate n. 22/2015, l art. 11 comma 4-octies del DLgs. 446/97 ha introdotto un criterio di deducibilità per differenza tra: - il costo del lavoro complessivo sostenuto in relazione ai rapporti di impiego a tempo indeterminato; - le deduzioni spettanti a fronte dell impiego di personale già esistenti prima del Conformemente a questa impostazione, le bozze dei modelli della dichiarazione IRAP 2016 sono state predisposte prevedendo un apposito rigo dedicato alla deduzione di tale eccedenza, variabile in base alla tipologia di soggetto passivo. Nella citata circ. n. 7/2015, invece, Assonime aveva auspicato che fosse esclusa la necessità di evidenziare, in sede di compilazione della dichiarazione stessa, l importo delle deduzioni dei costi per il personale dipendente a tempo indeterminato spettanti in base alle norme preesistenti, dal momento che tali deduzioni avrebbero comunque dovuto ritenersi assorbite dalla nuova deduzione calcolata in base alla quantificazione analitica dei costi. Come detto, tale auspicio non è stato tradotto in realtà. La seconda novità che debutta nel modello IRAP 2016 è il credito d imposta destinato ai soggetti passivi IRAP che non impiegano lavoratori dipendenti, secondo quanto stabilito dall art. 1 comma 21 della L. 190/2014. Tale incentivo è utilizzabile soltanto in compensazione nel modello F24, a partire dall anno di presentazione della corrispondente dichiarazione (ad esempio, il credito maturato per la prima volta nel 2015 è utilizzabile a partire dal 1 gennaio 2016, atteso che la presentazione della dichiarazione IRAP 2016, relativa al periodo d imposta 2015, avverrà entro il 30 settembre 2016). A tal fine, la ris. Agenzia delle Entrate n. 105/2015 ha istituito il codice tributo 3883, operativo appunto dal 1 gennaio 2016 (si veda Credito IRAP per soggetti senza dipendenti compensabile dal 2016 del 18 dicembre 2015). Nel modello anche il regime del Patent box Infine, nel modello IRAP 2016 trova posto anche il c.d. patent box, ossia il regime opzionale di tassazione agevolata per i redditi derivanti dall utilizzazione o dalla concessione in uso di alcune tipologie di beni immateriali (quali opere dell ingegno e brevetti), sul modello di quanto già avviene in altri Stati europei. L agevolazione consiste nell esclusione dal reddito complessivo del 50% (a regime) dei redditi derivanti dalla concessione in uso o dall utilizzo diretto dei beni immateriali agevolabili. Tale detassazione rileva anche ai fini della determinazione del valore della produzione netta con riferimento all IRAP (art. 1 comma 43 della L. 190/2014). Pertanto, anche riguardo al tributo regionale, la quota detassata deve essere portata in riduzione del valore della produzione lorda, da indicare, per le società di capitali, nel rigo IC64. / 04

5 IMPRESA Ultimi giorni per l adeguamento completo alle misure anticorruzione Entro domani va pubblicata la relazione annuale del Responsabile, mentre scade a fine mese il termine per adottare il Piano di prevenzione / Maria Francesca ARTUSI Domani scade il termine per la pubblicazione della relazione annuale del Responsabile per la prevenzione della corruzione. Tale adempimento è previsto dall art. 1 comma 14 della L. 190/2012, che richiede la pubblicazione nel sito web di ciascun ente di una relazione recante i risultati dell attività svolta nell ambito della prevenzione della corruzione e la sua conseguente trasmissione all organo di indirizzo politico. Per l anno in corso, il termine legislativo del 15 dicembre è stato prorogato al 15 gennaio attraverso una delibera del Consiglio dell Autorità nazionale anticorruzione (comunicato ANAC del 25 novembre 2015). L ANAC ha, altresì, predisposto una tabella excel quale modello per tale relazione, che è rinvenibile sul sito dell Autorità unitamente alle istruzioni per la sua compilazione. È, dunque, evidente che le società e gli enti in controllo pubblico e gli enti pubblici economici, qualora non l abbiano già fatto, debbono nominare tempestivamente il Responsabile per la prevenzione della corruzione e il Responsabile per la trasparenza. Entro il 31 gennaio prossimo è, invece, previsto il termine per il completo adeguamento alle misure di organizzazione e gestione per la prevenzione della corruzione; misure che, per gli enti controllati e partecipati dalle pubbliche amministrazioni, sono meglio dettagliate nelle specifiche Linee Guida adottate dall ANAC con la Determinazione del 17 giugno 2015 n. 8. Si tratta, in primis, dell adozione del Piano di prevenzione della corruzione, quale documento fondamentale per la definizione della strategia di prevenzione della corruzione, contenente l indicazione delle aree di rischio, delle misure da implementare in relazione al livello di pericolosità dei rischi individuati, delle tempistiche e dei controlli per l applicazione di ciascuna misura. In una logica di coordinamento e di semplificazione degli adempimenti, tale Piano può divenire parte integrante (ragionevolmente una delle Parti Speciali) del modello di organizzazione gestione e controllo già eventualmente adottato ai sensi del DLgs. 231/2001. Ciò non toglie che esso conservi una sua propria autonomia sia riguardo agli obiettivi che persegue, sia riguardo alle responsabilità che comporta. Per quanto concerne le società meramente partecipate, trattandosi di una partecipazione azionaria che non implica un effettivo controllo da parte delle pubbliche amministrazioni (ai sensi dell art comma 1 nn. 1 e 2), l attuazione della normativa in materia di prevenzione della corruzione comporta oneri minori rispetto a quelli imposti alle società in controllo pubblico. Non sarà, dunque, necessaria l adozione di un apposito Piano di prevenzione della corruzione, né la preventiva nomina del Responsabile ad hoc. Sarà però opportuno integrare il modello di organizzazione adottato ai sensi del DLgs. 231/2001 con misure di organizzazione e gestione idonee a prevenire gli ulteriori fatti corruttivi commissibili in danno della società e/o della Pubblica Amministrazione. In materia di trasparenza, non è, invece, previsto un vero e proprio termine temporale: tali enti devono adeguare tempestivamente i propri siti web con i dati e le informazioni da pubblicare, tenuto conto che le disposizioni di cui al DLgs. 33/2013 si applicano a tali soggetti già in virtù di quanto previsto dall art. 24-bis del DL 90/2014. A tale proposito va, altresì, ricordato che, con un comunicato del 1 ottobre 2015, l Autorità Nazionale Anticorruzione ha reso noto dell avvio a partire dal 20 ottobre scorso di una specifica attività di vigilanza sull osservanza degli obblighi di trasparenza in merito alla pubblicazione dei dati dei componenti degli organi di indirizzo e dei soggetti titolari di incarichi dirigenziali e di consulenza da parte delle società e degli enti di diritto privato controllati e partecipati da pubbliche amministrazioni. In particolare, per quanto riguarda i membri del Consiglio di amministrazione, si deve far riferimento all art. 14 del DLgs. 33/2013 e, dunque, pubblicare l atto di nomina, la durata dell incarico, il curriculum, i compensi connessi all assunzione della carica, l assunzione di cariche o incarichi presso altri enti, i dati reddituali e la situazione patrimoniale. Le modalità e i limiti per la pubblicazione di tali informazioni sono precisate oltre che nella norma citata nell Allegato 1 alla Determina ANAC n. 8/2015, nelle FAQ in materia di trasparenza pubblicate sul sito dell Autorità, nonché nelle Linee Guida Privacy in materia di anticorruzione e trasparenza emanate dal Garante della Privacy nel corso del Diversamente, per sindaci e revisori si farà riferimento all art. 15 del DLgs. 33/2013, in quanto si tratta di attività equiparata alla consulenza. Per costoro restano, pertanto, esclusi dalla pubblicazione i dati relativi alle dichiarazioni dei redditi, mentre sarà necessaria l attestazione dell avvenuta verifica dell insussistenza di situazioni di conflitto di interesse. / 05

6 CONTABILITÀ Al via la nuova contabilizzazione del leasing Lo IASB ha pubblicato il principio contabile IFRS 16, applicabile dal 1 gennaio 2019 / Silvia LATORRACA L International Accounting Standards Board (IASB) ha pubblicato, nella giornata di ieri, il nuovo principio contabile IFRS 16, intitolato Leases, che sostituisce regole contabili introdotte più di trent anni fa e, quindi, non più adatte alla rappresentazione del leasing nell attuale contesto economico. I contratti di leasing costituiscono una fonte di finanziamento rilevante per molte imprese. Peraltro, la stessa si caratterizza per un elevato grado di flessibilità. Tuttavia, l attuale versione del principio contabile IAS 17 rende complesso, per gli investitori e gli altri stakeholders, definire un quadro accurato dei contratti di leasing e delle passività dell impresa, in particolare con riferimento alle compagnie aeree e alle imprese operanti nei settori retail e trasporto. Secondo le stime, le società quotate che adottano i principi contabili internazionali IAS/IFRS o gli US GAAP hanno in essere contratti di leasing per circa 3,3 trilioni di dollari. Più dell 85% di questi contratti non trova rappresentazione contabile all interno dei relativi Stati patrimoniali. Questo accade perché i leasing sono stati finora suddivisi tra leasing finanziari, che sono rilevati nello Stato patrimoniale, e leasing operativi (la cui informativa viene fornita soltanto nelle note al bilancio). La distinzione rende difficile, per gli investitori, la comparazione dei bilanci. Quanto detto implica, inoltre, che gli investitori debbano stimare gli impegni derivanti dai contratti di leasing, con la conseguenza che, generalmente, le passività derivanti da tali impegni vengono sovrastimate. L IFRS 16 risolve questo problema, prevedendo che tutti i contratti di leasing debbano essere rilevati nello Stato patrimoniale come attività e passività. Il nuovo standard determinerà la necessaria trasparenza di bilancio e migliorerà la comparabilità tra le imprese che acquisiscono beni in leasing e imprese che, invece, richiedono un finanziamento al fine di acquisire in proprietà i medesimi beni. Il principio contabile appena pubblicato è stato sottoposto a numerose consultazioni pubbliche, cui sono seguite deliberazioni del Board. Per lo sviluppo del nuovo standard, lo IASB ha lavorato in stretta collaborazione con lo US Financial Accounting Standards Board (FASB). Le posizioni dei due standard setter sono allineate sul problema centrale della rilevazione dei contratti nello Stato patrimoniale, sulla definizione di leasing, nonché sulle modalità di valutazione delle relative passività. L IFRS 16 si applica a partire dal 1 gennaio È, peraltro, consentita un applicazione anticipata per le imprese che adottano anche l IFRS 15 Revenue from contracts with customers. Tanto premesso, occorre evidenziare che il nuovo principio contabile internazionale assumerà rilievo anche ai fini della redazione del bilancio secondo le disposizioni del codice civile. Come si ricorderà, infatti, il DLgs. 139/2015 (c.d. decreto bilanci) ha introdotto in modo maggiormente chiaro il principio della prevalenza della sostanza sulla forma nella rappresentazione dei fatti aziendali, ma non è intervenuto sul trattamento del leasing, così come, invece, era stato auspicato in dottrina. Più nel dettaglio, il decreto legislativo non ha modificato l art comma 1 n. 22 c.c. (che individua l informativa da riportare in Nota integrativa con riferimento ai contratti di locazione finanziaria), circostanza che presuppone l adozione del metodo patrimoniale. Come precisato, al riguardo, dalla relazione illustrativa, il legislatore ha ritenuto preferibile mantenere l attuale impianto normativo, fino alla pubblicazione del nuovo principio contabile internazionale sui leasing e in attesa, quindi, di una riorganizzazione complessiva della materia. Il nuovo IFRS 16 determinerà, dunque, novità anche su questo fronte. / 06

7 Per i comodati ai parenti obbligo di registrazione I contratti devono essere registrati per beneficiare delle agevolazioni introdotte dalla legge di stabilità 2016 / Stefano SPINA Il comma 10 dell art. 1 della L. 28 dicembre 2015 n. 208 introduce un agevolazione, ancorché dai connotati molto stringenti, in tema di IMU prevedendo, a partire dal 1 gennaio 2016, una riduzione del 50% della base imponibile per le unità immobiliari concesse in comodato ai parenti (la disposizione ha effetti anche per la TASI considerato che la base imponibile è la stessa dell IMU). L unità immobiliare non deve risultare accatastata nelle categorie catastali di maggior pregio (A/1, A/8 e A/9) e deve essere concessa in comodato dal soggetto passivo ai parenti in linea retta entro il primo grado, ovvero ai genitori oppure ai figli. Questi, a loro volta, devono destinarla ad abitazione principale ovvero devono dimorare abitualmente e risiedervi anagraficamente. Il proprietario del bene deve risiedere anagraficamente nonché dimorare nel Comune in cui è situato l immobile concesso in comodato e può possedere, oltre a tale immobile, un altro immobile, nello stesso Comune, adibito a propria abitazione principale, ad eccezione delle unità abitative classificate nelle categorie catastali A/1, A/8 e A/9. Il possesso di ulteriori immobili, anche a destinazione non abitativa e per quote, preclude l accesso all agevolazione. Il beneficio spetterebbe pertanto al padre proprietario dell immobile sito in Torino e concesso in comodato al figlio che lo destina ad abitazione principale. Il padre non perde il beneficio fiscale se possiede un altro immobile purché questo sia situato nello stesso Comune di Torino e adibito dal padre a propria abitazione principale. Al fine di poter beneficiare della riduzione il soggetto passivo (ovvero il proprietario comodante) dovrà attestare il possesso dei requisiti, propri e del comodatario, nel modello di dichiarazione IMU di cui all art. 9 comma 6 del DLgs 23/2011. Ultimo requisito richiesto dalla norma è che il contratto di comodato, attestante la concessione del bene al parente, sia registrato. Tale contratto (avente natura reale, cioè di contratto che per il suo perfezionamento necessita della consegna del bene oggetto dell accordo) non è compreso nell elenco di fattispecie indicate all art c.c. in materia di Atti che devono farsi per iscritto. In base al combinato disposto degli artt. 3 comma 1 e 22 del DPR 131/86, inoltre, è prevista la registrazione obbligatoria del contratto verbale di comodato solo ove questo venga enunciato in altro atto registrato e gli effetti dell atto (verbale) enunciato non siano esauriti (in tal senso si veda, da ultimo, Registrazione del comodato verbale non richiedibile in via amministrativa dell 8 settembre 2014; cfr. anche ris. Agenzia delle Entrate 6 febbraio 2001 n. 14). In altre parole, anche con riferimento ai beni immobili il contratto di comodato non deve obbligatoriamente essere sottoposto a registrazione (cfr. ris. Agenzia Entrate 25 maggio 2006 n. 71). Diversamente, il contratto di comodato redatto in forma scritta deve essere assoggettato a registrazione nei 20 giorni dalla sua formazione con il pagamento dell imposta fissa di registro di 200 euro. Contratti da registrare quanto prima Ora, poiché la norma ne prevede, quale condizione, la registrazione, occorrerà procedere, per poter usufruire dell agevolazione fin dall inizio del 2016 e non incorrere in sanzioni, a registrare quanto prima tali contratti, sia scritti che verbali. A tal fine occorre tenere presente che, poiché l IMU si applica per mesi completi e che viene computato per intero il mese per il quale il possesso, o la condizione agevolativa, si sia protratta per almeno quindici giorni, sarà necessario affrettarsi a registrare un contratto formato e con decorrenza dai primi 15 giorni del mese di gennaio, tenendo anche conto che si applica il termine ordinario dei 20 giorni dalla sua formazione (o per i contratti verbali dall inizio della sua esecuzione) e non quello, più esteso, dei 30 giorni previsto solo per le locazioni. Infine viene eliminata la disposizione contenuta nel comma 2 dell art. 13 del DL 201/2011, che prevede che i Comuni possano assimilare all abitazione principale l unità immobiliare concessa in comodato dal soggetto passivo ai parenti in linea retta entro il primo grado che la utilizzano come abitazione principale prevedendo che l agevolazione operi o limitatamente alla quota di rendita risultante in catasto non eccedente il valore di euro 500 oppure nel solo caso in cui il comodatario appartenga a un nucleo familiare con ISEE non superiore a euro annui. Ovviamente i Comuni potranno prevedere per queste e altre fattispecie ulteriori riduzioni di imposta. / 07

8 Nuova soglia per dichiarazione infedele applicabile anche ai processi in corso Per la Cassazione viene a mancare un elemento costitutivo del reato e l insussistenza del fatto esclude ogni rilevanza anche in sede non penale / Maria Francesca ARTUSI La recente riforma del diritto penale tributario influisce anche sui processi in corso. Così si è pronunciata la Corte di Cassazione, con la sentenza n. 891 depositata ieri, a proposito di una contestazione per infedele dichiarazione ai sensi dell art. 4 del DLgs. 74/2000. Il DLgs. 158/2015 che ha attuato la delega per la revisione del sistema sanzionatorio penale tributario ha, infatti, modificato la norma citata prevedendo che: Fuori dei casi previsti dagli articoli 2 e 3, è punito con la reclusione da uno a tre anni chiunque, al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, indica in una delle dichiarazioni annuali relative a dette imposte elementi attivi per un ammontare inferiore a quello effettivo od elementi passivi inesistenti, quando, congiuntamente: a) l imposta evasa è superiore, con riferimento a taluna delle singole imposte, a euro centocinquantamila; b) l ammontare complessivo degli elementi attivi sottratti all imposizione, anche mediante indicazione di elementi passivi inesistenti, è superiore al dieci per cento dell ammontare complessivo degli elementi attivi indicati in dichiarazione, o, comunque, è superiore a euro tre milioni. Ne consegue, nel caso di specie, che la dichiarazione infedele contestata all imputato è risultata per alcune annualità inferiore alla nuova soglia oggi vigente. Ciò comporta l annullamento della sentenza senza rinvio, per l insussistenza del fatto. La Cassazione precisa come tale formula sia da preferirsi rispetto a quella perché il fatto non è previsto dalla legge come reato, poiché quest ultima riguarda i casi in cui il fatto commesso non corrisponda ad una fattispecie incriminatrice, in ragione dell assenza di una previsione normativa ovvero per l intervenuta abrogazione o dichiarazione di incostituzionalità di una norma. In tali ipotesi permane immutata la possibile rilevanza del fatto in sede civile. Diverso è il caso in questione, ove secondo la Suprema Corte è venuto a mancare un elemento costitutivo del reato e l affermazione dell insussistenza del fatto ( perché il fatto non sussiste ) esclude ogni possibile rilevanza anche in sede diversa da quella penale. A proposito dell applicazione retroattiva della riforma tributaria si deve ricordare che, in virtù del principio del favor rei (art. 2 commi 2 e 4 c.p.), le norme più favorevoli assumono rilevanza anche per le condotte avvenute precedentemente all entrata in vigore del DLgs. 158/2015. In forza delle profonde modifiche intervenute sulle soglie di punibilità dei reati tributari, si è, però, sviluppato un acceso dibattito sull esatta qualificazione di tali soglie e sulle conseguenze giuridiche e processuali di un loro innalzamento. Su tale questione la dottrina è divisa, ma una recente giurisprudenza ritiene che il mancato superamento della soglia prevista determini l insussistenza di uno degli elementi costitutivi del reato, e dunque la necessità di applicazione della formula assolutoria il fatto non sussiste (Cass. n /2015). Giurisprudenza a cui la sentenza in commento pare conformarsi. Non vengono, invece, toccate dall annullamento le ulteriori condotte contestate (art. 2 e art. 11 del DLgs. 74/2000) in quanto, nel caso concreto, non interessate dal citato principio del favor rei. La Cassazione coglie anche l occasione per ribadire alcuni principi rispetto alla confisca per equivalente nel caso di illeciti tributari. Anche in questo ambito la riforma ha apportato alcune modifiche, con l introduzione dell art. 12-bis del DLgs. 74/2000, che, tuttavia, non influiscono sul caso di specie. La nuova disposizione non ha, infatti, una portata innovativa rispetto alla precedente disciplina se non da un punto vista sistematico (precedentemente si rinviava all art. 322-ter c.p.) e nella parte in cui include tutti i reati tributari (compreso l art. 10 del DLgs. 74/2000, non preso in considerazione dalla disposizione previgente). Conferme sul sequestro per equivalente I giudici di legittimità si limitano, pertanto, a confermare la giurisprudenza esistente sull applicazione dell art. 322-ter c.p., precisando l obbligatorietà del provvedimento ablatorio per equivalente, allorquando non sia possibile procedere alla confisca diretta dei beni che presentano un nesso derivazione qualificata con il reato. Obbligatorietà che permane anche nei casi (come quello oggetto della presente sentenza) di applicazione della pena su richiesta ai sensi dell art. 444 c.p.p. / 08

9 IMPRESA Deposito del progetto di bilancio presso la sede sociale con termini ridotti Il Tribunale di Latina ritiene che, nelle srl, il diritto di informazione sia sufficientemente garantito dal deposito 8 giorni prima dell adunanza / Maurizio MEOLI Il deposito del progetto di bilancio d esercizio presso la sede della società, quanto meno nell ambito delle srl, può avvenire, senza il rischio di conseguenze, negli otto giorni precedenti l assemblea e non nel termine normativamente previsto di quindici giorni. Ad affermarlo è il Tribunale di Latina, nella sentenza 18 novembre 2015 n Per comprendere appieno l importanza dell indicazione fornita è opportuno partire dalla disciplina dettata in materia di spa, parzialmente richiamata nell ambito delle srl. La maggior parte delle spa chiuse reca la deroga statutaria alla regola che richiede la pubblicazione dell avviso di convocazione dell assemblea nella Gazzetta Ufficiale, o in almeno un quotidiano specificamente indicato, almeno quindici giorni prima di quello fissato per l adunanza (art comma 2 c.c.). Alla convocazione, quindi, si procede mediante avviso comunicato ai soci con mezzi che garantiscano la prova dell avvenuto ricevimento almeno otto giorni prima dell assemblea (art comma 3 c.c.). Ne consegue che il socio viene a conoscenza dell assemblea chiamata ad approvare il bilancio all incirca otto giorni prima della stessa. Tali termini non risultano coordinati con la norma che accorda ai soci il diritto di esaminare il progetto di bilancio anteriormente all assemblea al fine di consentire loro una partecipazione e un esercizio del diritto di voto pienamente consapevole. Ai sensi dell art comma 3 c.c., infatti, il bilancio deve restare depositato in copia nella sede della società, insieme con le relazioni degli amministratori, dei sindaci e del soggetto incaricato della revisione legale dei conti, durante i quindici giorni che precedono l assemblea, e finché sia approvato. I soci possono prenderne visione. Pur nell impossibilità di ravvisare un rapporto di specialità tra le disposizioni, stante la differente materia disciplinata, in dottrina è stato sostenuto che l art c.c. sarebbe da applicare per tutte le assemblee ad eccezione di quella di approvazione del bilancio d esercizio, in relazione alla quale occorrerebbe tenere presente il diritto di informazione preventiva dei soci, come disciplinato dall art comma 3 c.c. Non è chiaro, peraltro, quale sia, in tal caso, lo strumento da utilizzare per la convocazione dell assemblea di approvazione del bilancio: pubblicazione dell avviso sulla Gazzetta Ufficiale, o in almeno un quotidiano, almeno quindici giorni prima di quello fissato per l assemblea o utilizzo dei mezzi alternativi, previsti in via statutaria, ma spediti in modo da garantire il rispetto dei quindici giorni. Neppure risulta possibile fornire una risposta certa in ordine alle conseguenze del mancato rispetto dei termini prescritti per il preventivo esame del progetto di bilancio da parte dei soci, sia pur correttamente convocati ex art c.c. Analoghe considerazioni valgono altresì nelle srl, dove l art bis comma 1 c.c. richiama anche l art c.c. In tale contesto, anzi, la mancanza di coordinamento normativo appare accentuata dal fatto che, ex art bis comma 1 c.c, il regime di base per la convocazione dell assemblea presume che la stessa sia validamente costituita ogni qual volta, almeno otto giorni prima dell adunanza, l avviso di convocazione sia solo spedito ai soci con raccomandata (sul tema, peraltro, si vedano le precisazioni fornite da Cass. SS.UU. n /2013). Secondo il Tribunale di Latina, tuttavia, l art comma 3 c.c. deve essere coordinato con le altre disposizioni del codice civile e, in particolare, con quelle che regolano il funzionamento degli organi deliberativi della società ovvero con l art bis comma 1 c.c., secondo cui l assemblea, in assenza di diverse indicazioni, deve essere convocata almeno otto giorni prima della data dell adunanza senza prevedere una diversa regolamentazione per l ipotesi in cui l assemblea sia funzionale all approvazione del bilancio di esercizio. Dal combinato disposto di tali norme prosegue la sentenza in commento discende che è sufficiente che il progetto di bilancio venga depositato presso la sede sociale negli otto giorni precedenti l assemblea, dovendosi così ritenere comunque garantito il diritto di informazione del socio. Rispetto a tali precisazioni rilevano, tra gli altri, due profili. Occorre, innanzitutto, monitorare, nelle srl, il consolidarsi o meno della soluzione prospettata, anche alla luce delle indicazioni fornite dalla sentenza n /2013. Bisogna, inoltre, chiedersi se una simile interpretazione possa operare anche nel contesto delle spa. In tale ambito, infatti, sembra frapporsi la coerenza dell art c.c. con la normativa di base in tema di convocazione (pubblicazione dell avviso di convocazione nella G.U., o in almeno un quotidiano specificamente indicato, almeno quindici giorni prima di quello fissato per l assemblea). Peraltro, una volta scalfita l inderogabilità dell art c.c., si potrebbe ipotizzare che la scelta di convocare l assemblea mediante avviso comunicato ai soci con mezzi che garantiscano la prova dell avvenuto ricevimento almeno otto giorni prima dell assemblea possa (o debba) trascinare con sé anche la sufficienza del deposito del bilancio nella sede sociale nei medesimi termini. / 09

10 Pronti i codici tributo per recuperare i crediti IVA indebitamente compensati L Agenzia delle Entrate li ha istituiti per il versamento delle somme richieste con gli atti emessi per le violazioni ex art. 10 del DL 78/2009 / REDAZIONE L Agenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 3 di ieri, 13 gennaio 2016, ha istituito i codici tributo 7497, 7498 e 7499 che consentono il versamento, tramite modello F24, delle somme richieste dall Amministrazione finanziaria per il recupero dei crediti IVA indebitamente utilizzati in compensazione e per il recupero delle relative sanzioni e interessi. Sempre ieri, con le risoluzioni nn. 1 e 2, ha inoltre istituito le casuali contrbuto VT00 ed EILA per consentire la riscossione, rispettivamente, dei contributi associativi dovuti dagli iscritti al Consiglio provinciale dei Consulenti del Lavoro di Viterbo e i contributi diretti al finanziamento dell Ente bilaterale per le imprese e i lavoratori autonomi. Per quanto riguarda la risoluzione n. 3/2016, si ricorda che l art. 10 del DL 78/2009 ha introdotto alcune disposizioni in materia di utilizzo in compensazione dei crediti IVA, ai sensi dell art. 17 del DLgs. 241/1997. Per la riscossione di tali crediti indebitamente utilizzati in compensazione, nonché per il recupero delle relative sanzioni e interessi, l art. 1 comma 421 della L. 311/2004 prevede che l Agenzia delle Entrate possa emanare apposito atto di recupero motivato, da notificare al contribuente con le modalità previste dall art. 60 del DPR 600/73. Per consentire il versamento, tramite il modello F24, delle somme richieste con gli atti emessi ai sensi della L. 311/2004 in relazione ai crediti IVA utilizzati in compensazione in violazione delle disposizioni di cui al DL 78/2009, la risoluzione ha istituito i codici tributo: denominato Credito Iva utilizzato in compensazione in violazione dell articolo 10 del d.l. 78/ Imposta ; denominato Credito Iva utilizzato in compensazione in violazione dell articolo 10 del d.l. 78/ Interessi ; denominato Credito Iva utilizzato in compensazione in violazione dell articolo 10 del d.l. 78/ Sanzione. Nella compilazione del modello di versamento F24, tali codici tributo devono essere indicati nella sezione Erario, esclusivamente in corrispondenza delle somme indicate nella colonna importi a debito versati, riportando nei campi specificamente denominati il codice ufficio, il codice atto e l anno di riferimento (nella forma AAAA ), reperibili nell atto notificato al contribuente. Due risoluzioni anche per Consulenti del lavoro di Viterbo ed Ebila Con la risoluzione n. 1/2016, invece, l Agenzia delle Entrate ha istituito la causale contributo VT00 denominata Consulenti del Lavoro - Consiglio Provinciale di VITERBO, che dovrà essere utilizzata per versare, tramite modello F24, i contributi associativi dovuti dagli iscritti a tale Consiglio provinciale. Nella compilazione del modello F24, le causali devono essere indicate nella sezione Altri enti previdenziali e assicurativi (secondo riquadro), in corrispondenza, esclusivamente, delle somme indicate nella colonna importi a debito versati. Nel campo codice ente è indicato il codice Nel campo codice sede è indicata la sigla della provincia di iscrizione all Albo dei Consulenti del lavoro, desumibile dalla Tabella T2 - sigla delle province italiane pubblicata sul sito dell Agenzia delle Entrate. Nel campo codice posizione, infine, è indicato il codice di iscrizione all Albo dei Consulenti del lavoro, nel formato NNNNN. Nello spazio periodo di riferimento: da mm/aaaa a mm/aaaa è indicato il periodo di competenza del contributo versato nel formato MMAAAA. Infine, con la risoluzione n. 2/2016, è stata istuita la causale contributo EILA denominata Ente Bilaterale per le Imprese e i Lavoratori Autonomi EBILA, che consentirà il versamento dei contributi a favore dell Ente Bilaterale per le Imprese e i Lavoratori Autonomi EBILA mediante F24. Nella compilazione del modello di pagamento, tale causale è esposta nella sezione INPS, nel campo causale contributo, in corrispondenza, esclusivamente, della colonna importi a debito versati, indicando: - nel campo codice sede, il codice della sede INPS competente; - nel campo matricola INPS/codice INPS/filiale azienda, la matricola INPS dell azienda; - nel campo periodo di riferimento, nella colonna da mm/aaaa, il mese e l anno di riscossione del contributo, nel formato MM/AAAA. La colonna a mm/aaaa non deve essere valorizzata. Direttore Responsabile: Michela DAMASCO EUTEKNE.INFO È UNA TESTATA REGISTRATA AL TRIBUNALE DI TORINO REG. N. 2/2010 DELL'8 FEBBRAIO 2010 Copyright 2016 EUTEKNE SpA - Via San Pio V TORINO

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