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1 STUDIO MARCOZZI DOTTORI COMMERCIALISTI MILANO - VIA FOSCOLO, 4 TEL FAX Luigi Marcozzi, Revisore Contabile Attilio Marcozzi, Revisore Contabile Milano, 7 ottobre 2010 CIRCOLARE N. 11/2010 RITENUTA DEL 10% SUI BONIFICI DISPOSTI PER SPESE DETRAZIONI 36% E 55% - CHIARIMENTI CIRCOLARE N.40/E DEL Il DL n. 78/2010 (c.d. Manovra correttiva 2010 ) all art. 25 dispone che a decorrere dal 1 luglio 2010 le banche e le Poste Italiane SPA operano una ritenuta del 10 per cento a titolo di acconto dell imposta sul reddito dovuta dai beneficiari, con obbligo di rivalsa, all atto dell accredito dei pagamenti relativi ai bonifici disposti dai contribuenti per beneficiare di oneri deducibili o per i quali spetta la detrazione d imposta. Ciò comporta che, dall , in presenza di un pagamento con bonifico bancario o postale da parte di soggetti che per la spesa sostenuta intendono beneficiare di una deduzione o una detrazione d imposta, la banca / Posta è tenuta ad operare una ritenuta d acconto del 10% a titolo di acconto, con obbligo di rivalsa, all atto dell accreditamento al beneficiario. Con la C.M. n.40 del 28 luglio 2010, l Agenzia delle Entrate ha fornito i primi chiarimenti in merito all obbligo, previsto a decorrere dal 1 luglio 2010 per le Banche e le Poste italiane Spa, di applicazione di una ritenuta d acconto del 10% sull importo dei bonifici bancari relativi alle spese che godono delle detrazioni d imposta del 36% o del 55% (art.25 del D.L. n.78/10). I due aspetti principali trattati dalla Circolare citata riguardano la determinazione della base imponibile su cui va operata la ritenuta d acconto e il trattamento delle somme agevolabili che sarebbero state assoggettate ad altri tipi di ritenuta d acconto (4% o 20%) in presenza della nuova ritenuta del 10%. L ambito oggettivo di applicazione della ritenuta del 10% Secondo quanto indicato nella relazione di accompagnamento al D.L. n.78/10, l applicazione da parte della banca del beneficiario della ritenuta del 10% è obbligatoria laddove il bonifico bancario o postale costituisca la modalità obbligatoria di pagamento delle spese interessate a fruire della detrazione del 36% o del 55%. Per gli interventi di recupero del patrimonio edilizio (detrazione Irpef 36%), la ritenuta del 10% ha un ambito generalizzato, in quanto il pagamento delle spese mediante bonifico bancario o postale costituisce la modalità obbligatoria per usufruire della detrazione. In relazione agli interventi di riqualificazione energetica degli edifici (detrazione Irpef/Ires 55%), l obbligo di effettuare i pagamenti mediante bonifico bancario o postale si ha solo per le spese sostenute da soggetti non titolari di reddito d impresa. Qualora la spesa sia sostenuta da un soggetto privato, un professionista, un associazione professionale o un ente non commerciale vi sarà l obbligo da parte della banca beneficiaria di operare la ritenuta del 10%.

2 STUDIO MARCOZZI La base imponibile su cui operare la ritenuta d acconto del 10% I pagamenti effettuati mediante bonifico bancario dai contribuenti che intendono avvalersi della detrazione del 36% o del 55% sono relativi non solo alla realizzazione degli interventi da parte delle imprese, ma anche alle prestazioni professionali inerenti quali, a titolo esemplificativo: - per la detrazione Irpef del 36%: le consulenze per la progettazione, per la redazione di perizie tecniche, per la redazione della documentazione che comprovi la sicurezza statica del patrimonio edilizio; - per la detrazione Irpef/Ires del 55%: le consulenze per la redazione dell attestato di certificazione energetica o di qualificazione energetica. La misura dell aliquota IVA afferente alle diverse prestazioni di servizi e cessioni di beni agevolabili varia in relazione alla tipologia di spesa: l importo del corrispettivo può essere assoggettato ad IVA con aliquota del 10% o del 20%. L applicazione dell aliquota IVA agevolata del 10% avviene nei casi di contratti di appalto, di prestazione d opera, di fornitura con posa in opera per la realizzazione di interventi di manutenzione, restauro, risanamento conservativo o ristrutturazione edilizia su fabbricati a prevalente destinazione abitativa. In tali casi, il corrispettivo della prestazione di servizi comprensivo della fornitura di beni non significativi va assoggettato ad aliquota IVA del 10%. Nel merito, quindi, la C.M. n.40/10 ha chiarito che: - la ritenuta d acconto non deve essere calcolata sul totale fattura (comprensivo dell IVA), bensì sull imponibile della stessa; - non essendo la banca a conoscenza dell aliquota IVA applicata all operazione (dal bonifico, infatti, si vede solo il pagamento totale), la ritenuta del 10% deve essere calcolata su un imponibile determinato, assumendo l IVA sempre nella misura del 20%, indipendentemente dall importo fatturato. Quindi le banche e le poste opereranno le ritenute del 10% su una base imponibile pari all importo lordo da accreditare decurtato del 20%, indipendentemente dalla presenza in fattura di corrispettivi assoggettati ad IVA con aliquota pari al 10% o di rimborsi spese anticipati in nome e per conto del committente. Il soggetto beneficiario del bonifico agevolato si vedrà, pertanto, accreditare dalla propria banca un importo decurtato della ritenuta di acconto del 10%, che potrà scomputare in sede di liquidazione delle imposte dovute nella propria dichiarazione dei redditi. Somme già assoggettate a ritenuta In alcuni casi il corrispettivo relativo ai citati interventi / lavori potrebbe già essere assoggettato ad una ritenuta d acconto. Ad esempio, per i professionisti che forniscono prestazioni nell ambito dei citati interventi agevolabili oppure i condomini che nella veste di sostituti d imposta, ex art. 25-ter, DPR n. 600/73 operano la ritenuta d acconto, nella misura del 4%, sui corrispettivi dovuti per prestazioni ricevute relative a contratti di opere o servizi. L Agenzia delle Entrate nella Circolare in esame precisa che in tali circostanze, al fine di evitare l applicazione di una doppia ritenuta d acconto, va operata la sola ritenuta del 10% di cui al nuovo art. 25, DL n. 78/2010. Ciò implica che, per le fatture emesse nella fase di prima applicazione della norma con indicazione delle ordinarie ritenute del 4% o del 20% (generalmente la ritenuta viene esposta in fattura, pur non essendo un dato obbligatorio della stessa), all atto del pagamento le stesse non andranno considerate, in quanto superate dalla norma speciale che prevede l applicazione della ritenuta alternativa del 10% Qualora trattasi di fattura emessa da un professionista il cliente effettuerà il bonifico bancario per fruire della detrazione del 36% o del 55% al lordo della ritenuta di acconto del 20%. Il professionista si vedrà accreditare un importo pari al lordo fattura meno la ritenuta del 10%. In quest ultimo caso è consigliabile chiedere al professionista la riemissione della fattura senza l indicazione della ritenuta. Regimi fiscali assoggettati ad imposta sostitutiva La C.M. n.40/10 chiarisce anche il caso in cui il destinatario del bonifico abbia aderito ad un regime fiscale per il quale è prevista la tassazione del reddito mediante imposta sostitutiva dell Irpef (ad 2

3 STUDIO MARCOZZI esempio il regime delle nuove iniziative imprenditoriali o di lavoro autonomo di cui all art.13 della L. n.388/00). In tali casi, vista la specialità della norma contenuta nell art.25 del D.L. n.78/10, la ritenuta del 10% deve essere comunque operata sulle somme accreditate e potrà essere scomputata dal saldo della medesima imposta sostitutiva. Sanzioni Dopo aver evidenziato che la disciplina in commento è entrata in vigore a decorrere dall nella Circolare in esame l Agenzia precisa che in considerazione dell immediatezza dell entrata in vigore del provvedimento del 30 giugno 2010 (dal giorno successivo, cioè dal 1 luglio 2010), della complessità degli adempimenti che le Banche e le Poste devono porre in essere al fine di garantire la corretta applicazione della ritenuta e delle obiettive condizioni di incertezza sull ambito di applicazione della norma, sussistono le condizioni per escludere l irrogazione di sanzioni in sede di prima applicazione della disposizione, ai sensi dell art.10, co.3, della L. n.212/00 (Statuto del contribuente). * * * A Vostra disposizione per ulteriori chiarimenti, porgiamo cordiali saluti. 3

4 CIRCOLARE n. 40/E Direzione Centrale Normativa Alle Direzioni regionali e provincial Roma, 28 luglio 2010 OGGETTO: Ritenuta del 10 per cento a titolo di acconto dell imposta sul reddito - articolo 25 decreto-legge 31 maggio 2010, n. 78

5 2 INDICE Premessa...2 Base imponibile su cui operare la ritenuta...3 Somme già assoggettate a ritenuta...4 Decorrenza dei termini per l effettuazione degli adempimenti...5 Quesiti specifici...5 Premessa L articolo 25 del decreto legge 31 maggio 2010, n. 78 dispone che A decorrere dal 1 luglio 2010 le banche e le Poste Italiane SPA operano una ritenuta del 10 per cento a titolo di acconto dell'imposta sul reddito dovuta dai beneficiari, con obbligo di rivalsa, all atto dell accredito dei pagamenti relativi ai bonifici disposti dai contribuenti per beneficiare di oneri deducibili o per i quali spetta la detrazione d'imposta. Le ritenute sono versate con le modalità di cui all articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 2007, n Con provvedimento del Direttore dell'agenzia delle entrate sono individuate le tipologie di pagamenti nonché le modalità di esecuzione degli adempimenti relativi alla certificazione e alla dichiarazione delle ritenute operate. Detto provvedimento, emanato in data 30 giugno 2010 e identificato dal n , stabilisce che la ritenuta del 10% deve essere effettuata sui pagamenti con bonifico disposti per: spese di intervento di recupero del patrimonio edilizio, ai sensi dell'articolo 1 della legge 27 dicembre 1997, n. 449 e successive modificazioni; spese per interventi di risparmio energetico ai sensi dell'articolo 1, commi 344, 345, 346 e 347, della legge 27 dicembre 2006, n. 296 e successive modificazioni. Per quanto riguarda gli adempimenti, il provvedimento ha previsto che le banche e le Poste Italiane SPA dovranno:

6 3 operare, all'atto dell'accreditamento dei pagamenti, le ritenute d'acconto, con obbligo di rivalsa; effettuare il relativo versamento con le modalità di cui all articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, cioè utilizzando il modello F-24; rilasciare la certificazione delle ritenute d'acconto eseguite al beneficiario stesso; indicare nella dichiarazione dei sostituti d'imposta i dati concernenti i pagamenti effettuati. Con risoluzione n. 65 del 30 giugno 2010 è stato istituito il codice tributo 1039 denominato Ritenuta operata da banche e Poste Italiane Spa all atto dell accredito dei pagamenti relativi a bonifici disposti per beneficiare di oneri deducibili e detrazioni d imposta, ai sensi dell art 25 del DL n. 78/2010. Con la presente circolare si forniscono istruzioni operative in merito alla applicazione delle richiamate disposizioni. Base imponibile su cui operare la ritenuta I pagamenti effettuati mediante bonifico bancario dai contribuenti che intendono avvalersi della detrazione d imposta del 36%, prevista per le ristrutturazioni edilizie di immobili abitativi, o della detrazione d imposta del 55%, prevista per gli interventi di risparmio energetico realizzati su edifici esistenti, sono comprensivi del corrispettivo per la prestazione del servizio o per la cessione dei beni e della relativa imposta sul valore aggiunto addebitata in via di rivalsa dal beneficiario del bonifico. La base di calcolo su cui operare la ritenuta non deve, però, comprendere l IVA, in quanto altrimenti verrebbero alterate le caratteristiche di neutralità di tale imposta. La misura dell aliquota IVA afferente alle prestazioni di servizi e alle cessioni in esame può variare in relazione alla tipologia di spesa cui afferisce il bonifico. Ad esempio, l IVA è dovuta nella misura del 10% per i lavori di ristrutturazione edilizia su immobili abitativi, del 20% per i beni finiti acquistati

7 4 per la ristrutturazione. Inoltre, nel caso in cui l impresa che effettua la ristrutturazione fornisca anche i beni significativi (ascensori, sanitari, infissi ecc.), l IVA è dovuta nella misura del 10 per cento sul costo della manodopera e sul pari valore dei suddetti beni significativi e nella misura del 20 per cento sul restante valore degli stessi beni; l IVA è dovuta nella misura del 20 per cento per gli interventi di riqualificazione energetica su edifici diversi da quelli abitativi. Al riguardo, occorre tener conto che il soggetto tenuto ad effettuare la ritenuta non conosce l ammontare dell IVA compreso nell importo del bonifico, informazione che, anche se richiesta all ordinante il bonifico, comporterebbe un notevole aggravio nella procedura di accreditamento e sarebbe senz altro soggetta a margini di imprecisione. Pertanto, per esigenze di semplificazione e di economicità nonché per evitare errori determinati da una applicazione impropria della ritenuta, si assume che, ai fini dell applicazione della norma in esame, l IVA venga applicata con l aliquota più elevata. Conseguentemente, la ritenuta d acconto del 10% deve essere operata sull importo del bonifico decurtato dell IVA del 20 per cento. Somme già assoggettate a ritenuta In alcuni casi per le somme oggetto di bonifico è già prevista la effettuazione di una ritenuta da parte del soggetto ordinante. Così ad esempio, i condomìni in qualità di sostituti di imposta devono operare la ritenuta di acconto del 4%, prevista dall articolo 25-ter del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, sui corrispettivi dovuti per prestazioni relative a contratti d appalto di opere o servizi. In dette ipotesi, in considerazione del carattere speciale della disciplina di cui all art. 25 del DL n. 78 del 2010, al fine di evitare che le imprese e i professionisti che effettuano prestazioni di servizi o cessioni di beni per interventi di ristrutturazione edilizia o di riqualificazione energetica subiscano sullo stesso corrispettivo più volte il prelievo alla fonte, dovrà essere applicata la sola ritenuta del 10% prevista dal predetto decreto legge n. 78 del I

8 5 sostituti d imposta che, per avvalersi della agevolazioni fiscali previste per tali interventi, seguono i pagamenti mediante bonifici bancari o postali, pertanto, non opereranno su tali somme le ritenute ordinariamente previste dal DPR 600 del Nel caso in cui i destinatari del bonifico usufruiscano di regimi fiscali per i quali è prevista la tassazione del reddito mediante imposta sostitutiva dell IRPEF, la ritenuta del 10 per cento operata dalla banca o da Poste SPA sulle somme loro accreditate potrà essere scomputata dalla medesima imposta sostitutiva. Decorrenza dei termini per l effettuazione degli adempimenti Il richiamato articolo 25 del decreto legge n. 78 del 2010 prevede che, a decorrere dal 1 luglio, le banche e Poste Italiane SPA operano la ritenuta introdotta dalla medesima disposizione, rinviando ad un apposito provvedimento per la individuazione delle tipologie di pagamenti da assoggettare a ritenuta e le modalità di effettuazione dell adempimento, che, come detto, è stato adottato dal Direttore dell Agenzia delle Entrate e pubblicato sul sito in data 30 giugno In considerazione dell immediatezza dell entrata in vigore del provvedimento, della complessità degli adempimenti che i sostituti devono porre in essere per garantire la corretta applicazione della ritenuta e delle obiettive condizioni di incertezza sull ambito di applicazione della norma, si ritiene che in sede di prima applicazione della disposizione sussistano le condizioni per escludere l irrogazione di sanzioni in relazione a violazioni nell applicazione della norma, ai sensi dell articolo 10, comma 3 dello Statuto del contribuente, emanato con la legge 27 luglio 2000, n Quesiti specifici In risposta a specifici quesiti formulati sul punto, si precisa che per i pagamenti effettuati in valuta estera da convertire in euro, ad esempio in franchi

9 6 svizzeri da parte di soggetti residenti a Campione d Italia, la ritenuta deve essere operata sugli importi convertiti in euro - sulla base del cambio di cui all art. 9, comma 2, del TUIR - mentre per i pagamenti effettuati in euro da convertire in valuta estera, la ritenuta deve essere operata sugli importi in euro prima della conversione in moneta estera. Inoltre, la ritenuta deve essere operata anche sulle somme accreditate su conti in Italia di soggetti non residenti. Questi ultimi potranno scomputare la ritenuta subìta dall imposta eventualmente dovuta per i redditi prodotti in Italia o recuperare il prelievo mediante istanza di rimborso ai sensi dell art. 38 del DPR n. 602 del Le Direzioni Regionali vigileranno affinché i principi enunciati nella presente circolare vengano applicati con uniformità.

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