Newsletter Ed. Speciale 29 settembre 2015

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1 Newsletter Ed. Speciale 29 settembre 2015 Legale - Fiscale Diritto delle società e fiscalità d'impresa Revisione del sistema sanzionatorio: avvio in due tempi

2 Revisione del sistema sanzionatorio: avvio in due tempi Il Consiglio dei Ministri ha approvato definitivamente lo scorso 22 settembre 2015 il decreto legislativo recante la revisione del sistema sanzionatorio. In particolare sono stati oggetto di revisione: il sistema sanzionatorio penale tributario; il sistema sanzionatorio amministrativo; alcune sanzioni amministrative per violazioni di specifiche norme tributarie. Le modifiche previste entreranno in vigore in due momenti diversi: quelle attinenti alla sfera penale con la pubblicazione del decreto nella Gazzetta Ufficiale (e precisamente dopo 15 giorni dalla sua pubblicazione); quelle relative al sistema sanzionatorio amministrativo a decorrere dal 1 gennaio Revisione del sistema sanzionatorio penale tributario - D.Lgs. n. 74/2000 Definizioni - art. 1 Al fine di fornire opportuni chiarimenti in ordine alla valenza dei termini impiegati nei capitoli successivi del D.Lgs. n. 74/2000, viene chiarita ed integrata la portata della norme definitorie contenute nell articolo 1, prevedendo quanto segue: i) nella lettera b), l espressione di sintesi elementi attivi e passivi valevole con riferimento alle fattispecie criminose concernenti le dichiarazioni, atta a comprendete tutte le voci che concorrono in senso positivo alla determinazione del reddito o delle basi imponibili rilevanti ai fini dell applicazione delle imposte sui redditi o sul valore aggiunto, vale anche per le componenti che incidono sulla determinazione dell imposta dovuta (i.e. crediti d imposta e ritenute); ii) nella lettera c) che reca la definizione di dichiarazioni, viene precisato che si intendono anche le dichiarazioni presentate in qualità di amministratore, liquidatore o rappresentante di società, enti o persone fisiche o di sostituto d imposta, nei casi previsti dalla legge; iii) nella lettera f) che reca la definizione di imposta evasa, viene chiarito che non si considera evasa l imposta teorica collegata alla rettifica di perdite dell esercizio o di perdite pregresse spettanti o utilizzabili. Ne consegue, pertanto che se per effetto della contestazione di violazioni sono abbattute le perdite dichiarate dal contribuente, non si commette alcun illecito penale perché si tratta di imposte virtuali; iv) dopo la lettera g) viene introdotta la lettera g-bis) che prevede che per operazioni simulate oggettivamente o soggettivamente si intendono le operazioni apparenti, diverse da quelle disciplinate dall articolo 10-bis della legge 27 luglio 2000, n. 212, poste in essere con la volontà di non realizzarle in tutto o in parte ovvero le operazioni riferite a soggetti fittiziamente interposti; v) viene inserita la nuova lettera g-ter) nella quale si chiarisce che per mezzi fraudolenti si intendono condotte artificiose attive nonché quelle omissive realizzate in violazione di uno specifico obbligo giuridico, che determinano una falsa rappresentazione della realtà. Dichiarazione fraudolenta mediante l uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti - art. 2 Viene ampliato il novero delle dichiarazioni rilevanti ai fini del reato, attraverso la soppressione del riferimento alle annualità delle stesse. Pertanto, costituisce reato l indicazione di elementi passivi fittizi in una delle dichiarazioni relative alle imposte sui redditi o all IVA. Dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici - art. 3 Viene modificata la norma incriminatrice della dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici, semplificando la struttura dell illecito mediante l eliminazione dell elemento della falsa rappresentazione nelle scritture contabili obbligatorie. E, infatti, stabilito che viene punito con la reclusione da un anno e sei mesi a sei anni, chiunque, al fine di evadere le imposte o l IVA, compiendo operazioni simulate oggettivamente o soggettivamente ovvero avvalendosi di documenti falsi o di altri mezzi fraudolenti idonei ad ostacolare l accertamento e ad indurre in errore l amministrazione finanziaria, indica in una delle dichiarazioni relative a dette imposte elementi attivi per un ammontare inferiore a quello effettivo o elementi passivi fittizi o crediti e ritenute fittizie, quando congiuntamente: a) l imposta evasa è superiore, con riferimento a ciascuna delle singole imposte, ad euro ; b) l ammontare complessivo degli elementi attivi sottratti all imposizione è superiore al 5% dell ammontare complessivo degli elementi attivi indicati in dichiarazione o comunque è superiore ad (e non più ad ), ovvero quando l ammontare complessivo dei crediti e delle ritenute fittizie in diminuzione dell imposta, è superiore al 5% dell ammontare dell imposta medesima o comunque ad euro Il nuovo comma 2, dell articolo 3 dispone che il delitto della dichiarazione fraudolenta mediante artifici si considera commesso avvalendosi di documenti falsi quando tali documenti sono registrati nelle scritture contabili obbligatorie o sono detenuti ai fini di prova nei confronti dell amministrazione finanziaria. Il successivo comma 3 chiarisce, per altro verso, che non rientra tra i mezzi fraudolenti la mera violazione degli obblighi di fatturazione o di emissione di altri documenti di rilievo probatorio analogo e di annotazione dei corrispettivi nelle scritture contabili, o la mera indicazione nelle fatture o nei documenti ovvero nelle annotazioni di corrispettivi inferiori a quelli reali. Dichiarazione infedele - art. 4 Il delitto di dichiarazione infedele scatterà in futuro con meno frequenza. Esso si configurerà quando saranno indicati in una delle dichiarazioni annuali relative alle imposte dirette o all IVA elementi attivi per un ammontare inferiore a quello effettivo o elementi passivi inesistenti (e non più fittizi), se congiuntamente: l imposta evasa supererà, con riferimento a ciascuna imposta euro (attualmente euro); il valore assoluto di imponibile evaso sarà superiore a 3 milioni di euro (oggi 2 milioni di euro). Inoltre, mediante l inserimento nel comma 1-bis nell articolo 4 viene previsto che sono esclusi da rilevanza penale i costi indeducibili ma realmente sostenuti e gli errori sull inerenza e sulla competenza. Il nuovo comma 1-ter dispone che fuori dai casi di cui al predetto comma 1-bis, non danno luogo a fatti punibili le violazioni che singolarmente considerate, differiscono in misura inferiore al 10% da quelle corrette e degli stessi importi non si tiene conto nella verifica del superamento delle predette soglie di punibilità. Omessa dichiarazione - art. 5 A seguito delle modifiche apportate all articolo 5, in futuro il delitto di omessa presentazione della dichiarazione scatterà per un imposta evasa superiore ad euro (e non più ed euro ). Tale delitto sarà sanzionato con la reclusione da un anno e sei mesi a quattro anni (e non più con la pena edittale da 1 a 3 anni). Inoltre, mediante l inserimento del comma 1-bis, viene disposto che è punito con la reclusione da un anno e sei mesi a quattro anni chiunque non presenti, essendovi obbligato, la dichiarazione di sostituto d imposta, quando l ammontare delle ritenute non versate sia superiore ad euro

3 Viene precisato che non si considera omessa la dichiarazione (compresa quella del sostituto d imposta) presentata entro 90 giorni dalla scadenza del termine previsto o non sottoscritta o redatta su uno stampato conforme al modello prescritto. Occultamento o distruzione di documenti contabili - art. 10 Sono aumentate anche le pene relative al reato di occultamento o distruzione di documenti contabili, il quale verrà punito con la reclusione da 1 anno e sei mesi a sei anni (e non più da 1 anno e sei mesi a 5 anni). Omesso versamento delle ritenute certificate - art. 10-bis Mediante l aggiunta del riferimento delle ritenute dovute sulla base della dichiarazione è stata chiarita la portata del delitto dell omesso versamento delle ritenute. La norma non fa più riferimento esclusivamente alla certificazione rilasciata dal sostituto d imposta, ma anche alla dichiarazione. Inoltre, viene innalzata la soglia di punibilità, che passa dagli attuati euro ad euro , per ciascun periodo d imposta per chiunque non versi le ritenute entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione annuale di sostituto d imposta. Omesso versamento IVA - art. 10-ter Viene innalzata la soglia di punibilità per il delitto di omesso versamento IVA. Tale soglia passa da ad per ciascun periodo d imposta. Indebita compensazione - art. 10-quater Viene previsto un inasprimento delle sanzioni anche con riferimento al delitto di indebita compensazione mediante l utilizzo di crediti inesistenti. Infatti, viene differenziato l attuale delitto che prevede la medesima sanzione per l utilizzo in compensazione nel modello F24 di crediti indebiti sia che essi siano inesistenti oppure non spettanti. Infatti: in caso di indebita compensazione di crediti non spettanti per un importo annuo superiore ad euro resta invariato il regime sanzionatorio - reclusione da sei mesi a due anni; in caso di indebita compensazione di crediti inesistenti per importo annuo superiore ad euro , la sanzione viene aumentata - reclusione da un anno e sei mesi a sei anni. Confisca - art. 12-bis Viene fornita una collocazione normativa ben precisa alla disposizione secondo la quale nel caso di condanna o di applicazione della pena su richiesta delle parti a norma dell articolo 444 c.p.p. per uno dei delitti di cui al DLgs n. 74/2000 è sempre ordinata la confisca dei beni che ne costituiscono il profitto o il prezzo, salvo che detti beni appartengano a persona estranea al reato, ovvero, quando essa non è possibile, la confisca di beni, di cui il reo ha la disponibilità, per un valore corrispondente a tale prezzo o profitto. La confisca non opera per la parte che il contribuente si impegna a versare all Erario anche in presenza di sequestro. Nel caso di mancato versamento la confisca è sempre disposta. Cause di non punibilità - art. 13 Viene sostituto l attuale articolo 13 come segue: a) è prevista la non punibilità dei reati di omesso versamento delle ritenute certificate, di omesso versamento dell IVA, di indebita compensazione se prima della dichiarazione di apertura del dibattimento di primo grado, i debiti tributari, comprese sanzioni amministrative e interessi, sono stati estinti mediante il pagamento integrale degli importi dovuti, anche a seguito delle speciali procedure conciliative e di adesione all accertamento previste dalle norme tributarie, nonché del ravvedimento operoso; b) viene disposta la non punibilità dei reati di dichiarazione infedele e di omessa dichiarazione se i debiti tributari, comprese sanzioni e interessi, sono stati estinti mediante integrale pagamento degli importi dovuti, a seguito di ravvedimento operoso o della presentazione della dichiarazione omessa entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo d imposta successivo, semprechè il ravvedimento o la presentazione siano intervenuti prima che l autore del reato abbia avuto formale conoscenza di accessi, ispezioni, verifiche o dell inizio di qualunque attività di accertamento amministrativo o di procedimenti penali; c) nel caso in cui il contribuente, prima dell apertura del dibattimento di primo grado, stia provvedendo all estinzione del debito tributario mediante rateizzazione, è data la possibilità allo stesso di pagare il debito residuo entro tre mesi. Questo termine può essere prorogato per ulteriori tre mesi dal giudice una sola volta, ferma restano la soppressione della prescrizione. Circostanze del reato - art. 13-bis Mediante l inserimento del nuovo articolo 13-bis, viene prevista la diminuzione fino alla metà delle sanzioni, senza applicazione delle pene accessorie, nel caso in cui il debito tributario è stato estinto mediante pagamento integrale prima dell apertura del dibattimento di primo grado, anche a seguito di speciali procedure conciliative e di adesione all accertamento previste dalle norme tributarie. L applicazione della confisca può essere richiesta soltanto quando ricorra la predetta circostanza nonché il ravvedimento operoso, fatte salve le ipotesi di cui all articolo 13, comma 2 del D.Lgs. 74/2000. Se il reato è commesso dal compartecipe nell esercizio dell attività di consulenza fiscale svolta da un professionista o da un intermediario finanziario o bancario attraverso l elaborazione di modelli di evasione fiscale, le pene di cui al Titolo II del D.Lgs. 74/2000 sono aumentate della metà. Custodia giudiziale dei beni confiscati - art. 18-bis Viene previsto che i beni confiscati nell ambito dei procedimenti penali relativi ai delitti previsti dal D.Lgs. n. 74/2000 e a ogni altro delitto tributario, diversi dal denaro e dalle disponibilità finanziarie, possono essere affidati dall autorità giudiziaria in custodia giudiziale, agli organi delle amministrazione finanziaria che ne facciano richiesta per le proprie esigenze operative. Si segnala infine che sono stati abrogati: a) l art. 7 del D.Lgs. n. 74/ Rilevazioni nelle scritture contabili e nel bilancio b) l art. 16 del D.Lgs. n. 74/ Adeguamento al parere del Comitato per l applicazione delle norme antielusive; c) l art. 1, co. 143 della legge n. 244/2007, in tema di confisca, trasfuso nel nuovo articolo 12-bis del D.Lgs. 74/2000. Revisione del sistema sanzionatorio amministrativo - D.Lgs. n. 471/1997 Violazioni relative alle dichiarazioni dei redditi ed IRAP - art. 1 Viene modificato l articolo 1 del D.Lgs. n. 471/1997 relativo alle violazioni in materia di dichiarazioni sui redditi, estendendo lo stesso anche alle violazioni commesse in materia IRAP. E previsto che: nel caso in cui la dichiarazione omessa sia presentata oltre il termine di 90 giorni dalla scadenza del termine, ma entro la data prevista per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo d imposta successivo si applica la sanzione pari alla metà di quella ordinaria, dal 60% al 120% con un minimo di euro 200. Se non sono dovute imposte, si 3

4 applica la sanzione da euro 150 ad euro 500. Tale riduzione è ammessa soltanto a condizione che non abbia avuto inizio nessuna attività amministrativa di accertamento di cui il contribuente abbia avuto formale conoscenza. se nella dichiarazione è indicato, ai fini delle singole imposte, un reddito o un valore della produzione imponibile inferiore a quello accertato o, comunque, un imposta inferiore a quella dovuta o un credito superiore a quello spettante si applica la sanzione, compresa tra il 90% e il 180% (e non più tra il 100% e il 200%) della maggiore imposta dovuta o della differenza del credito utilizzato. Detta sanzione è aumentata della metà se la violazione è realizzata mediante l utilizzo di documentazione falsa o per operazioni inesistenti o mediante artifici o raggiri, condotte simulatorie o fraudolente. Fuori dalle predette ipotesi, la sanzione compresa tra il 90% e il 180% è ridotta di 1/3 nel caso in cui la maggiore imposta o il minor credito accertato siano complessivamente inferiori al 3% rispetto all imposta o al credito dichiarato. Tale soglia è individuata calcolando il rapporto tra l ammontare complessivo del quantum dichiarato e quello del quantum accertato. La riduzione in parola non trova applicazione in caso di condotte fraudolente e di superamento della soglia di euro Un ulteriore ipotesi di riduzione della sanzione di 1/3, alternativa alla precedente, è prevista nell ipotesi in cui l infedeltà della dichiarazione è conseguenza di un errore sull imputazione temporale di elementi positivi o negativi di reddito, purché il componente positivo abbia già concorso alla determinazione del reddito nell annualità in cui interviene l attività di accertamento o in una precedente. Se non vi è alcun danno erariale si applica la sanzione pari ad euro 250. Le sanzioni per omessa o infedele presentazione della dichiarazione si applicano in misura raddoppiata nel caso di omessa o infedele indicazione del canone derivante dalla locazione di immobili ad uso abitativo assoggettati al regime della cedolare secca. Infine, sono eliminate le aggravanti per le violazioni relative al contenuto e alla presentazione dei modelli per gli studi di settore. Violazioni relative alla dichiarazione dei sostituti d imposta - art. 2 L articolo 2 che disciplina l omessa o infedele presentazione della dichiarazione del sostituto d imposta subisce significative modifiche. In particolare: a) se la dichiarazione omessa viene presentata oltre il termine di 90 giorni dalla scadenza del termine di presentazione ma entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo d imposta successivo si applica la sanzione dal 60% al 120% con un minimo di euro 200; b) in caso di infedele dichiarazione la sanzione si riduce dal 100% al 200% al 90% al 180%, con un minimo di euro 250, se l ammontare dei compensi, interessi ed altre somme dichiarati è inferiore rispetto a quello accertato. Detta sanzione è aumentata della metà quanto la violazione è realizzata mediante l utilizzo di documentazione falsa o per operazioni inesistenti o mediante artifici o raggiri, condotte simulatorie o fraudolente; c) viene previsto che la sanzione per infedele dichiarazione di cui alla lett. b) sia aumentata della metà in caso di condotte fraudolente e ridotta di 1/3 quando l ammontare delle ritenute non versate riferibili alla differenza tra l ammontare dei compensi, interessi e altre somme accertati e dichiarati è inferiore al 3% delle ritenute riferibili all ammontare dei compensi, interessi e altre somme accertati e comunque inferiore ad euro ; d) nel caso di ritenute non dichiarate ma interamente versate, si applica la sanzione amministrativa da euro 250 ad euro Se la dichiarazione omessa è stata presentata entro il termine di presentazione di quella relativa al periodo d imposta successivo, si applica la sanzione da euro 150 ad euro 500. Inoltre, la sanzione amministrativa di euro 50,00 prevista per ogni percipiente non indicato nella dichiarazione presentata o che avrebbe dovuto essere presentata si riduce alla metà (euro 25,00); e) nel nuovo comma 4-bis si precisa che per ritenute non versate si deve intendere la differenza tra l ammontare delle ritenute accertate e quelle liquidabili in base alla dichiarazione ai sensi degli articolo 36-bis e 36-ter del DPR n. 600/1973; f) viene previsto dal nuovo comma 4-ter che in caso di rettifica del valore normale dei prezzi di trasferimento da cui derivi la non corretta applicazione delle aliquote convenzionali sul valore delle royalties e degli interessi attivi che eccede il valore normale previsto per l esercizio, della ritenuta di cui all articolo 25, comma 4 del DPR n. 600/1973, non si applica la sanzione compresa tra il 90% e il 180% se nel corso dell accesso, ispezione o verifica o di altra attività istruttoria, il contribuente consegni all Amministrazione finanziaria il Master file e il Country file. Violazioni relative alla dichiarazione IVA - art. 5 Viene modificato anche l articolo 5 relativo alle violazioni riguardanti la dichiarazione IVA. Nello specifico viene previsto che: a) nel caso in cui la dichiarazione omessa venga presentata oltre il termine di 90 giorni dalla scadenza del termine di presentazione ma entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo d imposta successivo si applica la sanzione dal 60% al 120% con un minimo di euro 200; b) nell ipotesi in cui il soggetto effettui esclusivamente operazioni per le quali non è dovuta l imposta, la tardiva presentazione della dichiarazione entro il termine di presentazione di quella relativa al periodo d imposta successivo, e comunque prima dell inizio di qualunque attività amministrativa di accertamento di cui il soggetto passivo abbia avuto formale conoscenza, è punita con la sanzione amministrativa da euro 150 ad euro 1.000; c) in caso di infedele dichiarazione la sanzione si riduce dal 90% al 180% (ad oggi dal 100% al 2005); d) viene previsto che la sanzione per infedele dichiarazione sia aumentata della metà in caso di condotte fraudolente e ridotta di 1/3 quando la maggiore imposta ovvero la minore eccedenza detraibile o rimborsabile accertata è complessivamente inferiore al 3% dell imposta e, comunque, complessivamente inferiore ad euro ; e) viene chiarito che per imposta dovuta si intende la differenza tra l ammontare del debito tributario liquidato in base all accertamento e quello liquidabile in base alle dichiarazioni; f) è stabilito che chi chiede a rimborso l eccedenza detraibile risultante dalla dichiarazione in assenza dei presupposti di cui all articolo 30 del DPR n. 633/1972 è punito con una sanzione amministrativa del 30% del credito rimborsato; g) viene modificato il comma 6, prevedendo l applicazione della sanzione da euro 500 ad euro chiunque non presenti la comunicazione relativa all identificazione dirette in Italia da parte di soggetti non residenti e le comunicazioni relative al MOSS (dichiarazioni inizio, variazione o cessazione di attività). Violazione degli obblighi relativi alla documentazione, registrazione e individuazione delle operazioni soggette ad IVA - art. 6 Diverse modifiche interessano l articolo 6, e nello specifico: a) la violazione degli obblighi inerenti alla fatturazione e alla registrazione delle fatture o dei corrispettivi relativi ad operazioni 4

5 imponibili è punita con la sanzione amministrativa compresa tra il 90% e il 180% (e non più dal 100% al 200%) dell imposta relativa all imponibile non correttamente documentato o registrato nel corso dell esercizio. La sanzione è dovuta nella misura da euro 250 ad euro quanto la violazione non ha inciso sulla corretta liquidazione del tributo; b) viene previsto che il cedente o il prestatore che viola obblighi inerenti alla documentazione e alla registrazione di operazioni non imponibili, esenti o non soggette ad IVA o soggette all inversione contabile (artt. 17 e 74, co. 7 e 8 DPR n. 633/1972) è punito con la sanzione amministrativa compresa tra il 5% e il 10% dei corrispettivi non documentati o non registrati. Se la violazione non rileva neppure ai fini della determinazione del reddito si applica la sanzione amministrativa da euro 250 ad euro 2.000; c) è disposto che chi computa illegittimamente in detrazione l imposta assolta, dovuta o addebitatagli in via di rivalsa, è punito con la sanzione amministrativa pari al 90% (e non più al 100%) della detrazione dovuta; d) viene completamente riscritto il comma 9-bis che reca il regime sanzionatorio in tema di reverse charge e, viene previsto che: 1) è punito con una sanzione amministrativa compresa tra euro 500 ed euro il cessionario o il committente che a seguito dell emissione della fattura da parte del cedente/prestatore, la registra ma senza porre in essere gli adempimenti connessi al reverse charge interno ed esterno ; 2) il cessionario o il committente viene punito con una sanzione amministrativa compresa tra il 5% e il 10% dell imponibile, con un minimo di euro 1.000, nel caso in cui ometta di registrare la fattura emessa dal cedente/prestatore. Tale sanzione si applica anche nel caso in cui il cedente/ prestatore non emetta fattura entro quattro mesi dalla data di effettuazione dell operazione o ne emetta una irregolare e il cessionario/committente non provveda alla sua regolarizzazione entro il successivi 30 giorni; 3) si applica una sanzione amministrativa da 250 ad nel caso in cui, in presenza dei requisiti per l applicazione del meccanismo dell inversione contabile l imposta sia stata erroneamente assolta dal cedente o prestatore. Il cessionario/ committente non è tenuto al versamento dell imposta ma al pagamento della suddetta sanzione, solidalmente con il cedente/prestatore; 4) medesima sanzione si applica in capo al cedente/prestatore (responsabile solidalmente del pagamento con il cessionario/committente) nel caso in cui, in assenza dei requisiti per l applicazione del meccanismo dell inversione contabile, l imposta sia stata erroneamente assolta dal cessionario/ committente; 5) al ricorrere delle circostanze di cui ai nn. 3 e 4 si applica la sanzione amministrativa compresa tra il 90% e il 180% dell imposta relativa all imponibile non correttamente documentato, quando l errore è determinato da intenti fraudolenti; 6) in caso di applicazione del reverse charge per operazioni esenti, non imponibili o non soggette ad IVA, in sede di accertamento devono essere espunti sia il debito computato nelle liquidazioni dell imposta che la detrazione dell imposta stessa, fermo restando il diritto a recuperare l IVA eventualmente non detratta. In caso di applicazione del reverse charge per operazioni inesistenti si applica la sanzione amministrativa tra il 5% e il 10% dell imponibile, con un minimo di euro e) viene stabilito che il cessionario che acquista mezzi tecnici di cui all art. 74, co. 1 lett. d del DPR n. 633/1972 per i quali è stato rilasciato un documento privo dell indicazione della denominazione e del soggetto passivo che ha assolto l imposta o con indicazioni non veritiere è punito con la sanzione dal 10% al 20% (e non più pari al 20%) del corrispettivo d acquisto non documentato. Violazione relative alle esportazioni - art. 7 Viene stabilito che è punito con una sanzione amministrativa da 250 ad euro (e non più dal 100% al 200% dell imposta) il fornitore dell esportatore abituale che effettua cessioni e prestazioni prima di aver ricevuto la dichiarazione d intento e aver riscontrato telematicamente l avvenuta presentazione della stessa all Agenzia delle Entrate. Violazioni relative al contenuto e alla documentazione delle dichiarazioni - art. 8 Le modifiche apportate all articolo 8 sono le seguenti: a) vengono disciplinate unitariamente le sanzioni per imposte dirette ed IRAP; b) viene aggiornato il riferimento al soggetto attualmente preposto all approvazione dei modelli dichiarativi (Direttore dell Agenzia delle Entrate e non più il Ministro delle Finanze); c) viene aggiornato il riferimento agli elementi relativi alla dichiarazione dei sostituti d imposta. Inoltre, il nuovo comma 3-quinquies individua una sanzione fissa da ad da applicarsi alle seguenti eventuali omissioni o incompletezze di dati della dichiarazione relativi a specifiche ipotesi (i.e. partecipazioni acquisite per il recupero dei crediti bancari; continuazione del consolidato nazionale F). Altre violazioni in materia di imposte dirette e di imposta sul valore aggiunto - art. 11 Mediante l inserimento del nuovo comma 7-bis si prevede una nuova disciplina in materia di tardiva presentazione delle garanzie richieste nell ambito dalla compensazione IVA di gruppo sull ammontare delle eccedenze di credito risultanti dalla dichiarazione annuale dell ente o della società controllante ovvero delle controllate, compensate in tutto o in parte con somme che avrebbero dovuto essere versate da altre società che partecipano alla liquidazione IVA di gruppo. Viene previsto che se la garanzia viene presentata entro il termine di 90 giorni dalla scadenza del termine per la presentazione della dichiarazione annuale, la violazione ha natura formale ed è applicata la sanzione amministrativa da euro a euro Il successivo nuovo comma 7-ter introduce una sanzione fissa da euro ad euro in caso di mancata presentazione dell istanza di interpello quando obbligatorio, previsto dall articolo 11, comma 2, della legge n. 212/2000. La sanzione è raddoppiata nelle ipotesi in cui l Amministrazione finanziaria disconosca la disapplicazione delle norme aventi ad oggetto deduzioni, detrazioni, crediti d imposta o altre posizioni soggettive del soggetto passivo. Ritardati o omessi versamenti diretti e altre violazioni in materia di compensazione - art. 13 Viene previsto che per i versamenti effettuati con un ritardo non superiore a 90 giorni la sanzione del 30% è ridotta alla metà (15%). Pertanto, salva l applicazione dell istituto del ravvedimento operoso, per i versamenti effettuati con un ritardo non superiore a 15 giorni, la sanzione base su cui commisurare la riduzione - pari ad un quindicesimo per ciascun giorno di ritardo - è quella ridotta del 15%. Viene, inoltre, inserita una specifica disciplina per l ipotesi di utilizzo di un eccedenza o di un credito d imposta inesistenti in misura superiore a quella spettante. In tal caso si applica una sanzione del 30% del credito utilizzato. È prevista anche la disciplina dell utilizzo in compensazione di un credito inesistente; in tal caso è applicata soltanto la sanzione dal 100% al 200% della misura del credito stesso. Infine, viene introdotta la disciplina sanzionatoria della garanzia IVA di gruppo presentata oltre 90 giorni dal termine di presentazione della 5

6 dichiarazione, prevedendo l applicazione della sanzione del 30% dell ammontare delle eccedenze di credito risultanti dalla dichiarazione annuale dell ente o società controllante ovvero delle controllate, compensate in tutto o in parte con somme che avrebbero dovuto essere versate da altre società che partecipano alla liquidazione IVA di gruppo. Violazioni degli obblighi di esecuzione delle ritenute - art. 14 Viene prevista l applicazione di una sanzione amministrativa del 20% dell ammontare non trattenuto nei confronti dei soggetti che violano l obbligo di esecuzione delle ritenute. Viene eliminato il riferimento all articolo 13 del DLgs n. 471/1997, per il caso di omesso versamento. Incompletezza dei documenti di versamento - art. 15 Viene previsto che per l omessa presentazione del modello di versamento contenente i dati relativi all eseguita compensazione, sia applica la sanzione di euro 100, ridotta ad euro 50 se il ritardo non è superiore a cinque giorni lavorativi. Revisione di sanzioni amministrative per violazioni di norme tributarie Modifiche al D.Lgs. n. 472/1997 Sanzioni amministrative - art. 2 La norma prevede un meccanismo di adeguamento triennale delle misura delle sanzioni. A tal fine, entro il 30 giugno successivo al compimento del triennio, il Ministro dell economia e delle (viene eliminato il riferimento al Ministro del tesoro) fissa le nuove misure, determinandone la decorrenza. Colpevolezza - art. 5 Viene eliminato il comma 2 relativo alla disciplina della responsabilità dell autore materiale della violazione, che viene trasfuso nel successivo articolo 11. Criteri di determinazione della sanzione - art. 7 In primo luogo viene eliminata la discrezionalità nell applicazione della recidiva (per le violazioni della stessa indole commesse nei tre anni precedenti). Tale automatismo non opera quando l applicazione della recidiva determinerebbe la manifesta sproporzione fra l entità del tributo e la sanzione. Tra le violazioni che non risultano rilevanti ai fini della recidiva sono aggiunte anche quelle definite a seguito di mediazione e conciliazione tributaria. Viene eliminata la natura eccezionale della circostanza attenuate in base alla quale la sanzione può essere ridotta fino alla metà del minimo se ricorrono circostanze che rendano manifesta la sproporzione tra entità del tributo e sanzione. Infine, viene inserito il nuovo comma 4-bis, il quale dispone che salvo quanto diversamente disposto da singole leggi di riferimento, in caso di presentazione di una dichiarazione o di una denuncia entro 30 giorni dalla scadenza del relativo termine, la sanzione è ridotta alla metà. Concorso di violazioni e continuazione - art. 12 Viene estesa anche ai casi di mediazione tributaria e di conciliazione giudiziale la previsione secondo la quale le disposizioni sulla determinazione di una sanzione unica in caso di progressione si applicano separatamente per ciascun tributo e per ciascun periodo d imposta. Ravvedimento operoso - art. 13 Viene modificata la lettera a-bis), prevedendo che la riduzione della sanzione ad 1/9 del minimo trova applicazione se la regolarizzazione di errori e omissioni, anche se incidenti sulla determinazione o sul pagamento del tributo, avviene entro 90 giorni (non più dall errore) dalla data dell omissione o dell errore, ovvero se la regolarizzazione di omissioni ed errori commessi in sede di dichiarazione avviene entro 90 giorni dal termine per la presentazione della dichiarazione in cui l errore o l omissione è stato commesso. Viene chiarito che l adesione al PVC con conseguente riduzione della sanzione ad 1/5 del minimo si applica soltanto ai tributi amministrati dall Agenzia delle Entrate. Cessione di azienda - art. 14 Mediante l inserimento del nuovo comma 5-bis, viene stabilito che costituisce causa di disapplicazione della norma relativa alla responsabilità dipendente dalla cessione di azienda o di ramo d azienda, la cessione che avviene nell ambito di una procedura concorsuale, di un accordo di ristrutturazione dei debiti, di un piano attestato o di un procedimento di composizione di crisi da sovraindebitamento o di liquidazione del patrimonio. Si prevede l estensione della disciplina dettata dall articolo 14, in quanto compatibile, a tutte le ipotesi di trasferimento di azienda, ivi compreso il conferimento. Sospensione dei rimborsi e compensazione - art. 23 Sono introdotte ulteriori ipotesi di sospensione del pagamento, quali la consegna del processo verbale di constatazione o il provvedimento con il quale vengono accertati maggiori tributi ancorché non definitivi. Per effetto della modifica, la sospensione opera nei limiti di tutti gli importi dovuti in base all atto o alla cessione della commissione tributaria ovvero della decisione di altro organo. Altre modifiche Sanzione applicabile in caso di cessioni, risoluzioni e proroghe anche tacite dei contratti di locazione e di affitto di beni immobili - art. 17 del DPR n. 131/1986 Viene espressamente previsto che entro 30 giorni deve essere presentata all ufficio presso il quale è stato registrato il contratto di locazione la comunicazione relativa alle cessioni, risoluzioni e proroghe anche tacite dello stesso. Chi non esegue, in tutto o in parte, il versamento relativo alle cessioni, risoluzioni e proroghe anche tacite dei contratti è sanzionato ai sensi dell art. 13 del D.Lgs. n. 471/1997. È stabilito che in caso di mancata presentazione della comunicazione relativa alla risoluzione del contratto di locazione, per il quale è stata esercitata l opzione per la cedolare secca, entro 30 giorni dal verificarsi dell evento, si applica la sanzione fissa pari ad euro 67, ridotta ad euro 35 se presentata con ritardo non superiore a 30 giorni. Modifiche in materia di sanzioni ai fini dell imposta di registro - art. 18 del DPR n. 131/1986 Viene introdotta una riduzione pari al 50% della misura minima e massima della sanzione prevista per l omessa registrazione qualora la richiesta di registrazione sia effettuata con ritardo non superiore a 30 giorni, stabilendo comunque che l importo minimo della sanzione ridotta sia pari ad euro 200. Associazioni sportive dilettantistiche - art. 25 della legge n. 113/1999 Viene abrogata la previsione contenuta nell articolo 25, comma 5 della Legge n. 113/1999 secondo la quale si decade dalla agevolazioni previste per le associazioni sportive dilettantistiche nel caso di inosservanza della disciplina sulla tracciabilità dei pagamenti e dei versamenti. Modifica dell atto di recupero - art. 1, legge n. 311/2004 In caso di riscossione di crediti indebitamente utilizzati, la norma prevede che l atto di recupero motivato, di cui all articolo 1, comma 421, della legge n. 311/2004, sia utilizzabile anche per la riscossione delle relative sanzioni ed interessi. Violazione in materia di certificazione unica - art. 4 co. 6-quinquies del DPR n. 322/1988 Viene inserito un tetto massimo, pari ad euro , per ciascun sostituto d imposta, quale limite per l irrogazione della sanzione di euro 6

7 100, prevista per ogni certificazione omessa, tardiva o errata. Viene, inoltre, previsto che se la certificazione è correttamente trasmessa entro 60 giorni dal termine previsto, la sanzione è ridotta ad 1/3 con un massimo di euro Riduzione sanzionatorio in caso di rettifiche del CAF o del professionista - art. 39, D.Lgs. n. 241/1997 Viene modificato l articolo 39, comma 1, lett. a) del DLgs n. 241/1997, recante la disciplina del visto di conformità ovvero dell asseverazione infedele, al fine di coordinare detta disposizione con le nuove misure di riduzione delle sanzioni previste dal ravvedimento operoso. Procedimento di computo in diminuzione delle perdite in accertamento - art. 42 del DPR n. 600/1973 L intervento normativo è finalizzato a dare certezza agli uffici e ai contribuenti in merito all utilizzabilità delle perdite in accertamento mediante l introduzione di una specifica procedura. In particolare, inserendo il nuovo comma 2-bis nell articolo 42 del DPR n. 600/1973, viene previsto che l ufficio computi in diminuzione del maggior imponibile accertato le perdite di periodo, ovvero le perdite del periodo d imposta oggetto di accertamento fino a concorrenza del loro importo. Per quel che attiene le perdite pregresse viene previsto che esse siano computate in diminuzione su richiesta del contribuente. Lo scomputo riguarda le perdite che erano utilizzabili alla data di chiusura del periodo d imposta oggetto di accertamento, non maturate successivamente allo stesso periodo d imposta e che al momento della presentazione dell istanza per lo scomputo in sede di accertamento, non siano state già utilizzate. A tal fine il contribuente è tenuto a presentare un apposita istanza all ufficio competente all emissione dell avviso di accertamento entro il termine di proposizione del ricorso. La presentazione dell istanza comporta la sospensione dell atto per un periodo di 60 giorni, durante il quale l ufficio provvede a ricalcolare l eventuale maggiore imposta dovuta, gli interessi e le sanzioni correlate e le comunica al contribuente. Di conseguenza deve essere rideterminata anche la sanzione per infedele dichiarazione. Anche nell ambito dei procedimenti di adesione, di cui al D.Lgs. n. 218/1997, il contribuente ha la facoltà di chiedere che siano computate in diminuzione dai maggiori imponibili le perdite pregresse, non utilizzate, fino a concorrenza del loro importo. A seguito del computo in diminuzione di dette perdite in accertamento o in adesione, l ufficio deve provvedere a ridurre l importo delle perdite riportabili nella dichiarazione dei redditi presentata. Analogamente, nel caso di scomputo delle perdite relative al periodo d imposta oggetto di accertamento o di adesione, l Amministrazione finanziaria provvede a ridurre l importo delle perdite riportabili nelle dichiarazioni dei redditi successive a quelle oggetto di rettifica. Con Provvedimento direttoriale saranno definiti i contenuti e le modalità di presentazione dell istanza di computo in diminuzione delle perdite pregresse. Tali disposizioni entrano in vigore il 1 gennaio 2016, con riferimento ai periodi d imposta per i quali, alla predetta data, siano ancora pendenti i termini per l accertamento. Modifiche in materia di fatture inesistenti - art. 21 del DPR n. 633/1972 Viene modificato l articolo 21, comma 7 del DPR n. 633/1972 prevedendo che se il cedente o prestatore emette fattura per operazioni inesistenti, ovvero se indica nella fattura i corrispettivi delle operazioni o le imposte relative in misura superiore a quella reale, l imposta è dovuta per l intero ammontare indicato o corrispondente alle indicazioni della fattura. Crowe Horwath - Studio Associato Servizi Professionali Integrati è a disposizione per fornire approfondimenti e chiarimenti in materia anche in ordine all applicazione concreta delle norme e prassi in commento. 7

8 Contatti Milano - Sede legale Via della Moscova, Milano Tel Fax info@crowehorwath.it Roma Via Barberini, Roma Tel Fax Crowe Horwath - Studio Associato Servizi Professionali Integrati Crowe Horwath - Studio Associato Servizi Professionali Integrati è tra i principali studi professionali del panorama italiano nel campo della consulenza fiscale, legale e di diritto del lavoro. Con oltre 165 professionisti e sedi a Milano, Roma, Torino e Venezia, lo Studio offre consulenza professionale di elevato livello, integrando esperienze diversificate con specializzazioni di settore. La strategia dello Studio è di puntare ai massimi standard di specializzazione nei vari ambiti del diritto, mantenendo salde le logiche del lavoro di squadra e dell'interdisciplinarietà tra professionisti. Tale approccio consente di offrire risposte tempestive alla clientela, mirate alla soluzione dei problemi specifici nel contesto generale di riferimento. Lo Studio è member firm di Crowe Horwath International - Network internazionale fra i global top 10 - e partner privilegiato di F2A, attivo nella fornitura di servizi di outsourcing in ambito Finance & Administration e Human Resources. Torino Corso Matteotti, Torino Tel Fax Venezia Viale Ancona, Mestre (VE) Tel Fax Crowe Horwath International Crowe Horwath International, tra le top 10 global accounting firm, è un Network internazionale che include più di 167 Società indipendenti, attive nel campo dei servizi contabili e di consulenza, con la collaborazione di più di risorse tra professionisti e staff dislocati in 650 uffici in più di 109 Paesi nel mondo. Crowe Horwath International è caratterizzato da un elevato livello di servizio, da una forte integrazione tra i servizi offerti e da un insieme di valori fondamentali comuni che ne orientano le decisioni. Ogni "Member firm" è leader nel proprio mercato nazionale grazie alla collaborazione di professionisti che, con un approfondita conoscenza della normativa e dei costumi locali, supportano le aziende che vogliono investire nei loro mercati. Newsletter Legale - Fiscale Registrazione n. 343 del 17 luglio presso il Tribunale di Milano Produzione riservata - vietata la copia 8