LE ATTIVITA AGRICOLE CONNESSE: DEFINIZIONE, REGOLE E CONCETTI

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1 Forlì, 5 luglio 2013 Prot. n. 115/2013 LE ATTIVITA AGRICOLE CONNESSE: DEFINIZIONE, REGOLE E CONCETTI Continuano a pervenire al nostro ufficio studi, numerose richieste di chiarimenti sulla gestione fiscale delle attività connesse previste dall art del c.c.. Abbiamo ritenuto pertanto opportuno ritornare su questo argomento e ribadire di seguito i principali concetti che regolano queste particolari attività soprattutto quelle rivolte alle prestazioni di servizio. PRODUZIONE DI VEGETALI SU PIÙ PIANI Per le attività dirette alla produzione di vegetali esercitate oltre il limite di cui all'articolo 32, comma 2, lettera b), del Tuir, l'articolo 56-bis del Tuir prevede, al primo comma, che "il reddito relativo alla parte eccedente concorre a formare il reddito d'impresa nell'ammontare corrispondente al reddito agrario relativo alla superficie sulla quale la produzione insiste in proporzione alla superficie eccedente". Le attività dirette alla produzione di vegetali danno luogo a reddito d'impresa, dunque, se eccedono il limite di cui all'articolo 32, comma 2, lettera b), del Tuir, cioè se la superficie adibita a produzione supera il doppio di quella del terreno su cui insiste la produzione stessa. In tal caso, il reddito relativo alla superficie eccedente può essere determinato: analiticamente, attraverso la compilazione del quadro RF o RG forfetariamente, attraverso la compilazione della sezione II del quadro RD, ai sensi dell'articolo 56-bis, seguendo la seguente formula: R.I. = superficie eccedente x R.A. / superficie su cui insiste la produzione. La superficie eccedente viene determinata dalla differenza tra la superficie totale di produzione (somma delle superfici dei bancali, dei ripiani, eccetera) e la superficie del terreno su cui insiste la produzione. MANIPOLAZIONE E TRASFORMAZIONE DI PRODOTTI AGRICOLI Le attività di manipolazione, conservazione, trasformazione, valorizzazione e commercializzazione di prodotti agricoli, possono generare un reddito agrario se hanno per oggetto prodotti ottenuti prevalentemente dalla coltivazione del fondo o del bosco o dall'allevamento degli animali e individuati dal decreto ministeriale 19 marzo

2 Anche per questo tipo di attività, è previsto che il reddito venga determinato ai sensi dell'articolo 34 del Tuir, mediante l'applicazione delle tariffe d'estimo, con conseguente compilazione del quadro RA del modello Unico. Qualora i beni non siano compresi nel citato decreto, trova applicazione l'articolo 56-bis del Tuir; in tal caso, il reddito d'impresa può essere determinato: analiticamente, con la compilazione del quadro RF o RG del modello Unico forfetariamente, attraverso la compilazione del quadro RD, sezione III. Se non viene rispettato il requisito della prevalenza, l'eccedenza è sottoposta alle disposizioni sul reddito d'impresa, da determinarsi ai sensi dell'articolo 56 del Tuir. In particolare, va detto che, qualora non sia soddisfatto il requisito della prevalenza, occorre distinguere il caso in cui l'attività connessa abbia a oggetto beni che rientrano fra quelli elencati nel decreto ministeriale dal caso in cui riguardi beni diversi da questi ultimi. Infatti, nella prima ipotesi, opera la cosiddetta franchigia e, quindi, sono da qualificarsi come redditi agrari ai sensi dell'articolo 32 i redditi rivenienti dall'attività di trasformazione dei prodotti agricoli nei limiti del doppio delle quantità prodotte in proprio dall'imprenditore agricolo (o, nel caso di acquisti per un miglioramento della gamma, nei limiti del doppio del valore normale delle medesime); i redditi ottenuti dalla trasformazione delle quantità eccedenti devono, invece, essere determinati in base alle regole in materia di reddito d'impresa. Nel caso in cui l'attività di trasformazione o manipolazione riguardi beni che non rientrano fra quelli elencati nel citato decreto ministeriale, non essendo soddisfatto il requisito della prevalenza, l'intero reddito prodotto costituisce reddito d'impresa, da determinarsi analiticamente in base all'articolo 56 del Tuir. A maggior chiarimento valgano i seguenti Esempi: Nel caso dell'imprenditore agricolo che produce olio di oliva utilizzando anche olive acquistate presso terzi, è necessario, affinché possa mantenere lo status di imprenditore agricolo, che la quantità di olive di produzione propria impiegate nel processo sia superiore a quella acquistata all'esterno. In tal caso, l'intera attività di produzione e vendita dell'olio - effettuata anche attraverso la trasformazione di olive acquistate da terzi - viene qualificata come attività agricola e la tassazione viene regolata secondo le disposizioni che regolano il reddito agrario. Nel caso di un imprenditore che trasforma olive di propria produzione e commercializza l'olio di oliva che ne deriva dopo un processo di trasformazione e che, contestualmente, vende olio di semi di granturco già prodotto da terzi e destinato alla vendita, il quadro fiscale è il seguente: - limitatamente all'attività di produzione di olio di oliva, il produttore è qualificato quale imprenditore agricolo e i redditi che ne derivano sono considerati agrari; - l'attività di vendita dell'olio acquistato presso terzi - poiché non comporta alcuna attività di manipolazione, conservazione, trasformazione, commercializzazione e valorizzazione - è da considerarsi attività commerciale, tassata secondo le regole del reddito d'impresa. Un agricoltore che produce 100 quintali di ciliegie e ne acquista 50 per rivenderle con le proprie allo 2

3 stato originario, per la parte acquistata produce reddito d'impresa determinato in base a costi e ricavi. Rientrano invece tra le attività agricole: l'acquisto di ciliegie da terzi per produrre marmellata da parte di un produttore di marmellate di fragole Ll'acquisto e la vinificazione di uve bianche da parte di un produttore di uve nere l'acquisto di carote per la loro rivendita dopo averle ripulite e confezionate da parte di un produttore di radicchio. In questi casi, l'attività produce reddito agrario in quanto l'acquisto di prodotti presso terzi ha la finalità di ampliare la gamma, a condizione che essi abbiano subito un processo di manipolazione e trasformazione e che siano riconducibili al medesimo comparto produttivo in cui opera l'imprenditore agricolo. In relazione al caso di un imprenditore agricolo che esercita l'attività di allevamento di bovini da latte, che realizza anche la trasformazione del latte ottenendo mozzarella e yogurt e svolge, un'attività di produzione di gelati, budini, torte, caffè con panna, cappuccino con latte di mucca: - la produzione e cessione di mozzarella, burro, panna, yogurt, eccetera, ottenuti dalla trasformazione del latte, sono da ricondurre al regime del reddito agrario ai sensi dell'articolo 32, comma 2, lettera c), del Tuir, atteso che rientrano nel decreto ministeriale ; - la cessione degli altri prodotti (gelati, torte e budini), non rientrando fra quelli presenti nel decreto ministeriale, non può essere assoggettata al regime dell'articolo 32 e nemmeno a quello dell'articolo 56-bis. I redditi in questione dovranno essere determinati analiticamente e sottoposti a imposizione secondo le regole ordinarie del reddito d'impresa; - nel caso in cui gli altri prodotti sopra indicati vengono consumati in locali all'uopo apprestati dall'imprenditore agricolo (somministrazione di alimenti e bevande anziché cessione di beni), l'attività potrà essere ricondotta a quella dell'agriturismo se l'attività viene svolta nel rispetto della normativa in materia (articolo 5, legge 413/1991); in caso contrario, i redditi derivanti dalla predetta attività andranno determinati analiticamente sulla base dei criteri generali di determinazione dei redditi d'impresa basati su un raffronto dei componenti positivi e dei componenti negativi di reddito. E' il caso di precisare che le attività di trasformazione riconducibili al regime previsto dall'articolo 56-bis sono quelle attività che concernono le trasformazioni in prodotti diversi da quelli compresi nella tabella allegata al decreto ministeriale (disponibile nel nostro portale). Devono ritenersi escluse le attività di trasformazione non usualmente esercitate nell'ambito dell'attività agricola, che intervengono in una fase successiva a quella che ha originato i beni elencati nel decreto ministeriale, atte a trasformare ulteriormente questi ultimi beni fino a realizzare prodotti nuovi che non trovano connessione con l'attività agricola principale ai sensi dell'articolo 2135 del c.c. Ad esempio, non rientra nel disposto dell'articolo 56-bis la trasformazione dello yogurt in gelato, in quanto frutto di una successiva trasformazione dello yogurt, prodotto derivante dal latte compreso nell'elenco allegato al decreto ministeriale. 3

4 La determinazione forfetaria del reddito ai sensi dell'articolo 56-bis, prevista per le attività ivi indicate, rappresenta una tassazione agevolata con applicazione di un coefficiente di redditività all'ammontare dei corrispettivi conseguiti. In particolare, si tratta: 1. per le attività connesse relative a prodotti non inclusi nel decreto, ma ottenuti prevalentemente dalla coltivazione del fondo, il reddito viene determinato applicando ai corrispettivi relativi alle operazioni registrate o soggette a registrazione ai fini Iva il coefficiente di redditività del 15 per cento (il reddito va indicato nel rigo RD9) 2. per le attività di agriturismo, il reddito viene determinato applicando ai ricavi derivanti dall'attività il coefficiente di redditività del 25 per cento 3. per le attività dirette alla fornitura di servizi effettuate mediante l'utilizzazione prevalente di attrezzature o risorse dell'azienda normalmente impiegate nell'attività agricola principale, il reddito si determina applicando il coefficiente di redditività del 25 per cento all'ammontare dei corrispettivi registrati ai fini Iva. PRESTAZIONI DI SERVIZI Relativamente al punto sub. 3, va precisato che l'attività di prestazione di servizi non deve assumere, per dimensione, organizzazione di capitali e risorse, la natura di attività principale. Tale confronto va effettuato sulla base del fatturato realizzato con l'impiego di ciascuna specifica attrezzatura: il requisito della prevalenza è rispettato quando il fatturato derivante dall'impiego delle attrezzature normalmente impiegate nell'attività agricola principale è superiore al fatturato ottenuto attraverso l'utilizzo delle altre attrezzature. Ad esempio, in presenza di un'attività di servizi svolta utilizzando un trattore normalmente impiegato nell'attività agricola principale (ciò che soddisfa il requisito della normalità) e una mototrebbiatrice normalmente non utilizzata per l'attività principale, il requisito della prevalenza andrà verificato sulla base del raffronto tra il fatturato ottenuto con l'utilizzo del trattore nell'attività di servizi per conto terzi (ad esempio, 20mila euro) e il fatturato ottenuto con la mototrebbiatrice (ad esempio, 15mila euro). Si precisa che, nell'effettuare questo confronto, non possono essere annoverate fra le attrezzature "normalmente impiegate nell'attività agricola esercitata" della propria azienda beni le cui potenzialità siano sproporzionate rispetto all'estensione dei terreni dell'imprenditore agricolo o che non siano necessari nello svolgimento delle sue colture. Un caso interessante collegato all'ipotesi prospettata al punto sub n. 3 è esaminato nella risoluzione n. 17 del 15/2/2005, che prende in esame il caso di una società semplice che svolge l'attività di allevamento e che intende utilizzare i liquami ottenuti nell'ambito di tale attività per produrre energia elettrica da destinare in parte all'autoconsumo e in parte alla vendita sul mercato. La società istante, essendo una società semplice, è assoggettata alle norme dell'imprenditore individuale e quindi alla disciplina del reddito agrario. L'Agenzia, nel rispondere all'istanza, precisa che: 4

5 l'art del c.c. ricomprende fra le attività agricole quelle (...) dirette alla fornitura di beni o servizi mediante l'utilizzazione prevalente di attrezzature o risorse dell'azienda normalmente impiegate nell'attività agricola esercitata; nella cir. n. 44/2002 è stato chiarito che detta attività non deve assumere, per dimensione, organizzazione di capitali e risorse umane, la connotazione di attività principale; nella cir. n. 44/2004 sono state chiarite le modalità con cui verificare la sussistenza del requisito della prevalenza dell'utilizzo di attrezzature normalmente impiegate nell'attività agricola principale. Nel caso in esame poiché l'attività di produzione di energia elettrica viene svolta con mezzi non impiegati nell'attività agricola ne consegue che si è in presenza di un'attività commerciale soggetta al seguente trattamento: i redditi, non essendo riconducibili nella categoria dei redditi agrari o dei redditi forfetizzati, sono tassabili analiticamente come redditi d'impresa ai sensi dell'art. 56 del Tuir. 5

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