Anno 2013 N. RF226. La Nuova Redazione Fiscale AFFITTO D AZIENDA - PROFILI DELL IMPOSIZIONE DIRETTA ARTT E 2562 C.C.; ARTT.

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1 Anno 2013 N. RF226 ODCEC VASTO La Nuova Redazione Fiscale Pag. 1 / 9 OGGETTO RIFERIMENTI AFFITTO D AZIENDA - PROFILI DELL IMPOSIZIONE DIRETTA ARTT E 2562 C.C.; ARTT. 67 E 102 DEL TUIR CIRCOLARE DEL 07/10/2013 Sintesi: si riepilogano alcuni significativi aspetti connessi all imposizione diretta delle operazioni di affitto d azienda tenuto conto dei diversi orientamenti sul comportamento da adottare per alcune fattispecie. Come noto, l affitto d azienda presenta una disciplina fiscale estremamente articolata. Nella trattazione che segue, si riepilogano alcuni aspetti relativi l imposizione diretta tenuto conto delle distinzioni relative ai soggetti che, a seguito dell affitto, perdono lo status di imprenditore ed i soggetti che, al contrario, continuano comunque l attività imprenditoriale. CANONI DI AFFITTO Per quanto attiene al trattamento fiscale dei canoni d affitto: a) per il locatore: occorre fare le seguenti distinzioni: Imprenditore individuale che concede in locazione l unica azienda Soggetto proprietario di un azienda, che non ha mai posseduto lo status di imprenditore (erede o comunione ereditaria incidentale) Soggetto che, dopo aver dato in affitto l azienda, prosegue un attività tale soggetto, a seguito del contratto di affitto, perde la qualifica di imprenditore i redditi prodotti configurano redditi diversi (art. 67,TUIR) ed esulano dal reddito d impresa anche in questo caso, i redditi prodotti configurano redditi diversi (art. 67, TUIR) il canone percepito rappresenta un componente positivo del reddito d impresa b) per l affittuario: occorre precisare che: detto soggetto riveste la qualifica di imprenditore i componenti reddituali negativi sostenuti rilevano secondo i criteri del reddito d impresa; in particolare, i canoni corrisposti, in quanto costi per godimento di beni di terzi, sono deducibili secondo gli ordinari criteri di competenza (art. 109,TUIR) LOCATORE NON IMPRENDITORE REDDITI DIVERSI IMPRENDITORE AFFITTO UNICA AZIENDA ALTRI CASI: REDDITI D IMPRESA

2 Redazione Fiscale Info Fisco 226/2013 Pag. 2 / 9 AFFITTO DELL UNICA AZIENDA DELL IMPRENDITORE INDIVIDUALE Se il locatore risulta essere una persona fisica: titolare dell unica azienda concessa in affitto la qualifica di imprenditore risulta sospesa per effetto (e dal momento) del passaggio della gestione all affittuario. CANONI DI AFFITTO: essendo percepiti da un soggetto che ha perso lo status di imprenditore: non sono tassati nell ambito del reddito d impresa e non sono soggetti ad IRAP hanno natura di redditi diversi (art. 67 c. 1 lett. h) TUIR). CESSAZIONE DELLA SOSPENSIONE: la sospensione può essere: a) temporanea (caso generale): cessando alla scadenza del contratto, con il rientro nel possesso dell azienda (entro 30 gg da tale data il locatore barra la cas. 6 nel mod. AA/9) b) definitiva: se l imprenditore decide di cessare la partita Iva in corrispondenza alla cessazione del contratto di locazione; in tale ipotesi, se il locatore cessato procede alla: cessione a terzi dell azienda o di singoli beni: emergono plusvalore imponibili (v. oltre) assegnazione dell azienda: non si realizza la destinazione a finalità estranee all attività di impresa (Cass. n. 8668/2011) e pertanto: non emergono plusvalenze imponibili non emergono valori su cui applicare l Iva (cioè l azienda non va liquidata ). DETERMINAZIONE DEL REDDITO Il reddito in capo all ex imprenditore: è tassato per cassa è pari alla differenza positiva tra (art. 71 Tuir): l ammontare effettivamente percepito nel periodo d imposta e le spese sostenute, specificamente inerenti alla sua produzione. SPESE INERENTI: in relazione all azienda affittata risultano: - deducibili: la manutenzione straordinaria (in generale a carico del proprietario); eventuali spese amministrative sostenute (es: imp. di registro non riaddebitata al conduttore) - indeducibili: ammortamenti (se non dedotti dal conduttore, giusta la deroga all art CC) CESSIONE DELL UNICA AZIENDA AFFITTATA Il contratto d affitto può sfociare in una cessione d azienda (totale o parziale, successiva o in costanza di locazione) da parte dell ex imprenditore. In tal caso la plusvalenza: a) se il locatore non ha riattivato la partita Iva: quantificazione: è determinata come nel reddito d impresa tassazione: quale reddito diverso (artt. 58 e 86 TUIR) e dunque per cassa (senza possibilità di optare per la tassazione separata, né di rateizzare in 5 anni) b) in caso contrario: rientrando nel reddito d impresa (per competenza) è, alternativamente: rateizzabile fino 5 rate, se il possesso (incluso l affitto CM 320/1997) è durato più di 3 anni ammessa a tassazione separata, se il possesso dell azienda è durato più di 5 anni.

3 Redazione Fiscale Info Fisco 226/2013 Pag. 3 / 9 CESSIONE UNICA AZIENDA AFFITTATA Plusvalenza: concorrono a formare il reddito del cedente come redditi diversi Tassazione Ordinaria Tassazione Separata PLUSVALENZA - DETERMINAZIONE: si determina quale differenza tra: corrispettivo percepito: comprensivo dell avviamento e al netto di eventuali oneri accessori di diretta imputazione il costo non ammortizzato: si ritenere sia il valore riconosciuto in capo al concedente all inizio della locazione (cioè senza considerare gli ammortamenti dedotti dal conduttore). RATEIZZAZIONE (art. 84 c. 4 TUIR): in relazione alla rateizzazione della plusvalenza: è ammessa solo nell ambito del reddito d impresa (dunque se è stata riattivata la partita Iva), dovendosi procedere alla sua rateizzazione in Unico PF (quadro RG o RF) non possedendo più alcuna azienda (si trattava dell unica azienda, infatti), contestualmente alla cessione sarà necessario, alternativamente: avviare una nuova azienda porsi in liquidazione (tramite barratura dell apposita casella L nel mod. AA/) TASSAZIONE SEPARATA (art. 17 c. 1 lett. g) TUIR): è applicabile: alla plusvalenza non tassata quale reddito diverso (dunque se si è riattivata la partita Iva) Nota: per quanto l art. 17 non faccia riferimento alla cessione nell ambito dell attività di impresa, la Guida al Passaggio generazionale dell impresa pubblicata dall Agenzia delle entrate è chiara in tal senso (alcuni autori la ritengono comunque applicabile anche da parte dell imprenditore sospeso ). IVS: la riattivazione della partita Iva comporta nuovamente l assoggettamento ad IVS, che andrà calcolato sul reddito d impresa costituito dalla plusvalenza (anche se la tassazione separata). l azienda commerciale sia stata posseduta da più di 5 anni (cioè gg) se ne sia fatta richiesta nell Unico PF del periodo di competenza (che per le aziende corrisponde all anno di stipula dell atto di cessione art. 109 c. 2 lett. a) Tuir). Regime naturale: per le imprese possedute > 5 anni è il regime naturale; è possibile optare per la tassazione ordinaria barrando la casella a destra. COMPUTO DEL QUINQUENNIO - DUBBIO: in assenza di un espresso riferimento normativo: - parte della dottrina: ritiene non debbano essere considerati i periodi di sospensione della gestione dell azienda o dell esercizio dell impresa - altra interpretazione (che si ritiene avallata da alcuni orientamenti ministeriali): va considerato anche il periodo in cui l azienda è stata concessa in affitto.

4 Redazione Fiscale Info Fisco 226/2013 Pag. 4 / 9 AFFITTO D AZIENDA DA PARTE DI UN SOGGETTO NON IMPRENDITORE Costituiscono redditi diversi i proventi percepiti dal proprietario di un azienda (o di una sua quota) privo della qualifica di imprenditore; tale ipotesi è configurabile nel caso di: eredi non imprenditori comunioni ereditarie, tra non imprenditori, aventi ad oggetto un azienda commerciale. Nota: in mancanza dello status imprenditoriale, a tali redditi risulta applicabile il trattamento riservato all ipotesi di affitto dell unica azienda da parte di un imprenditore persona fisica, al quale si rimanda. AFFITTO AZIENDA COLLETTIVA (O UNA DELLE AZIENDE DELL IMPRENDITORE) Nel caso in cui il locatore : sia costituito in forma di società commerciale (di persone o di capitali) sia un imprenditore persona fisica titolare di una pluralità di aziende la qualifica di imprenditore (individuale/collettivo) non viene meno per effetto dell affitto d azienda. Pertanto, il canone percepito dal locatore rientra nell ambito di applicazione della disciplina del reddito d impresa, sia ai fini delle imposte dirette che dell IRAP. Tali disposizioni trovano applicazione anche nel caso in cui l azienda data in affitto sia l unica posseduta dall impresa collettiva. CESSIONE AZIENDA IN AFFITTO DA PARTE DELL IMPRENDITORE INDIVIDUALE Qualora l azienda sia ceduta (in tutto o in parte) da un imprenditore individuale, titolare di più aziende, in costanza del rapporto di affitto, le plusvalenze realizzate concorrono alla formazione del reddito d impresa (art. 86, TUIR). TASSAZIONE: tali redditi possono essere assoggettati: a tassazione ordinaria (immediata o frazionata ) a tassazione separata. In caso di tassazione ordinaria, le plusvalenze saranno tassate (art. 86 c. 4 TUIR): nell esercizio di realizzo (anno del rogito di cessione), potendo, alternativamente: rateizzarle fino al massimo di 5 rate (nell esercizio in cui si realizzano e nei successivi 4): se il possesso si è protratto per almeno 3 anni (cioè gg) ricorrere alla tassazione separata (art. 17 c.1 TUIR) per le cessioni di aziende possedute da almeno 5 anni; tuttavia è escluso per gli imprenditori costituiti in forma collettiva (art. 17 c. 2 TUIR). PLUSVALENZE DA CESSIONE SUCCESSIVA ALL AFFITTO D AZIENDA La plusvalenza derivante dalla cessione dell azienda precedentemente condotta in affitto non va riferita ai singoli beni, ma deve essere determinata unitariamente, come differenza tra: il corrispettivo di cessione pattuito tra le parti il complesso dei valori netti fiscali dei beni che la costituiscono. Nota: si rammenta che i beni acquistati dall affittuario ed immessi nell azienda in affitto vanno iscritti: - tra i conti d ordine dall affittuario - nello Stato patrimoniale del locatore in quanto beni imputabili all azienda che passeranno al locatore al termine del contratto di affitto.

5 Redazione Fiscale Info Fisco 226/2013 Pag. 5 / 9 Pertanto, le plusvalenze da cessione si considerano conseguite interamente dal locatore, eccetto l ipotesi che l affittuario conservi la proprietà dei suoi apporti; in tal caso, i beni rimangono estranei al complesso aziendale e, quindi, ininfluenti ai fini della plusvalenza. CANONI DI AFFITTO: DEDUCIBILITÀ IN CAPO ALL AFFITTUARIO Per effetto del contratto di affitto, l affittuario viene a rivestire la qualifica di imprenditore e, pertanto, i costi dallo stesso sostenuti rilevano secondo i criteri del reddito d impresa. In particolare, i canoni corrisposti, in quanto costi per godimento di beni di terzi, sono deducibili dal reddito d impresa secondo gli ordinari criteri di competenza (art. 109,TUIR) AMMORTAMENTI DEI BENI DELL AZIENDA CONCESSA IN AFFITTO Ai fini del corretto inquadramento delle problematiche connesse all ammortamento, si rammenta che l art c.c. richiama le disposizioni relativo all usufrutto (art c.c.) In base a tale disposizione: compete all affittuario l onere di conservare l efficienza dell azienda le parti possono derogare a tale principio, mantenendo in capo al locatore tale onere. Ne consegue che il TUIR prevede una diversa disciplina a seconda che si deroghi o meno alle disposizioni relative l usufrutto (art c.c.) ASSENZA DI DEROGA ALL ART C.C. In mancanza di un espressa deroga all art c.c., è prevista la deducibilità dal reddito dell affittuario delle quote di ammortamento dei beni compresi nell azienda data in affitto. In particolare, la deduzione delle quote di ammortamento dal reddito d impresa dell affittuario: presuppone: la regolare tenuta del registro dei beni ammortizzabili da parte dell affittuario la commisurazione delle quote di ammortamento al costo originario dei beni, come risulta dalla contabilità del concedente. è consentita: fino a concorrenza del costo non ancora ammortizzato dal locatore, nel caso in cui il locatore stesso abbia regolarmente tenuto il registro dei beni ammortizzabili considerando dedotto il 50% delle quote relative al periodo di ammortamento trascorso, qualora il locatore non abbia regolarmente tenuto il registro dei beni ammortizzabili. RIVALUTAZIONE: spetta all affittuario effettuare l eventuale rivalutazione (es: ex DL 185/2008); al termine dell affitto, l azienda è trasferita al concedente comprensiva dei beni rivalutati e della relativa riserva di rivalutazione (nell ipotesi in cui quest ultima non sia stata già utilizzata per coperture delle perdite o distribuita). L imposta sostitutiva riferibile alla riserva trasferita al concedente costituirà per quest ultimo credito d imposta usufruibile in caso di distribuzione della stessa. PROSECUZIONE AMMORTAMENTI DA PARTE DEL PROPRIETARIO Al termine del contratto di affitto, se il proprietario decida di continuare l attività, dovrà proseguire l ammortamento dagli stessi valori fiscali rilevati in capo all affittuario.

6 Redazione Fiscale Info Fisco 226/2013 Pag. 6 / 9 Il locatore abbia acquistato un bene al prezzo di , ammortizzabile con aliquota del 10%. L azienda viene concessa in affitto per 5 anni al termine del terzo anno di possesso del bene. Il fondo di ammortamento fiscale del proprietario è quindi pari a Al termine del contratto di affitto, il bene verrà restituito al locatore il quale ricomincerà gli ammortamenti considerando un fondo pari a ( ). Esempio1 Esercizi Ammortamento Fondo ammortamento (concedente) (concedente) (concedente) (azienda affittata) (affittuario) (concedente) (concedente) (concedente) Nota: resta dubbio come tale principio debba applicarsi nell ipotesi in cui non viene previsto il conguaglio alla fine del contratto; sul punto si attendono chiarimenti ufficiali. CONGUAGLIO FINALE CORRISPOSTO AL LOCATORE Al termine dell affitto di azienda, l affittuario riconosce al locatore un conguaglio in denaro quantificato in funzione della differenza di valore dell azienda all inizio e alla fine del rapporto. Come chiarito dall Amministrazione finanziaria, rilevano ai fini fiscali le sopravvenienze che emergono qualora l ammontare delle quote accantonate: siano insufficienti a coprire il conguaglio (sopravvenienza passiva per l affittuario) superino il conguaglio da corrispondere (sopravvenienza attiva per l affittuario) Tali sopravvenienze saranno rispettivamente deducibili, ovvero tassabili in capo all affittuario e tassabili ovvero deducibili nei confronti del locatore. Nel caso in cui il proprietario dell azienda abbia perso la qualifica di imprenditore, il conguaglio in denaro percepito dovrà essere considerato reddito diverso, in quanto connesso all affitto o alla concessione in usufrutto di azienda, tassabile nell anno della percezione (RM 374/02) ASSENZA DI CONGUAGLIO: talvolta, le parti, pur non derogando all art c.c., prevedono che non sia dovuto alcun conguaglio finale; in tale caso, mentre sul piano civilistico è dubbia la legittimità dell accantonamento al fondo di reintegro da parte dell affittuario, sembra invece ammissibile la deduzione fiscale degli ammortamenti da parte dell affittuario. In occasione della riconsegna dell azienda al proprietario, l assenza di conguaglio dovrebbe determinare in capo all affittuario una sopravvenienza attiva interamente tassata nel periodo di cessazione del contratto. Tuttavia, sul punto sarebbe opportuno un chiarimento da parte delle Entrate. DEROGA CONTRATTUALE ALL ART C.C. Come già sul piano civilistico, anche ai fini fiscali la soluzione adottata in sede contrattuale ha ripercussioni sull ammortamento applicato nel periodo di esecuzione del contratto. Infatti, se le parti inseriscono nel contratto una deroga all art c.c., la deduzione fiscale delle quote di ammortamento dal reddito d impresa è operata dal locatore, a condizione, che quest ultimo abbia conservato la qualità di imprenditore.

7 Redazione Fiscale Info Fisco 226/2013 Pag. 7 / 9 In caso contrario, il locatore non genera più reddito d impresa, con la conseguenza che l ammortamento risulta precluso ed il deperimento dei beni facenti parte dell azienda nel periodo di esecuzione del contratto assume rilevanza fiscale soltanto all atto dell eventuale successiva cessione dell azienda stessa, in forma di minor plusvalenza tassabile. RIVALUTAZIONE: la rivalutazione dei beni d azienda potrà essere effettuata solo dal concedente. DEDUCIBILITA AMMORTAMENTO criterio ordinario deroga ex art c.c. affittuario (art. 102 del TUIR) proprietario SPESE DI MANUTENZIONE Il trattamento fiscale delle spese di manutenzione può essere esaminato sotto un duplice profilo: oggettivo : in funzione della natura di tali spese soggettivo: in funzione del soggetto che le sostiene. Sul punto si rammenta che : ai sensi dell art. 102 co. 6 del TUIR: le spese di manutenzione, riparazione, ammodernamento e trasformazione non capitalizzate sono deducibili nel limite del 5% del costo complessivo di tutti i beni materiali ammortizzabili risultanti dal registro dei cespiti ammortizzabili l eccedenza è dedotta per quote costanti nei 5 esercizi successivi le spese di manutenzione straordinaria non sono soggette ad alcun limite di deducibilità Nota: con l espressione costi di manutenzione straordinaria, il documento OIC 16 definisce tutti quei costi finalizzati all ampliamento, ammodernamento e miglioramento degli elementi strutturali di un immobilizzazione che si traducono in un aumento significativo e misurabile di capacità o di produttività o di sicurezza o di vita utile. per il trattamento delle spese di manutenzione sostenute su beni di terzi, si rende applicabile la disciplina civilistica, secondo cui se le stesse non esauriscono la loro utilità nell esercizio in cui sono sostenute, vanno ripartite utilizzando i seguenti criteri: deducibilità in non più di 5 anni, qualora i costi siano iscritti in bilancio tra i costi di impianto e ampliamento (art c. 1 n. 5 c.c.); deducibilità entro il residuo periodo di utilizzazione, secondo la competenza, qualora i costi fossero classificati tra le altre immobilizzazioni immateriali (art c. 1 n. 2 c.c.) deducibilità entro i limiti della quota imputabile a ciascun esercizio, ai sensi dell art. 108 c. 3 TUIR, indipendentemente dalla loro classificazione in contabilità. Tuttavia, per l affitto di azienda, non risulta un orientamento unanime sul punto. Infatti, secondo parte della dottrina, la deducibilità delle spese di manutenzione sarebbe correlata alla parte contraente a cui è addossato l onere del relativo pagamento; secondo altri, invece, le spese di manutenzione sono carico: del locatore, se aventi natura straordinaria dell affittuario, se di natura ordinaria.

8 Redazione Fiscale Info Fisco 226/2013 Pag. 8 / 9 SPESE SOSTENUTE DAL LOCATORE Riguardo le spese di manutenzione sostenute dal locatore si rilevano le seguenti distinzioni: AFFITTO DELL UNICA AZIENDA DELL IMPRENDITORE INDIVIDUALE AFFITTO DI AZIENDA DI SOCIETA O DI RAMO D AZIENDA DI DITTA INDIVIDUALE le spese di manutenzione (ordinarie o pluriennali) da questi sostenute dovrebbero rappresentare oneri interamente deducibili, secondo il principio di cassa. Tuttavia, in senso contrario, secondo la Cassazione, l imprenditore individuale non può portare in deduzione dal reddito le spese sostenute per gli immobili aziendali durante il contratto per l affitto dell unica azienda, in quanto non vi è un reddito d impresa. La Corte afferma che in caso dette spese siano incrementative, esse possono essere soltanto capitalizzate (sent. n /05). l imprenditore potrà dedurre l ammontare delle spese sostenute o, comunque, rimaste a suo carico, secondo le regole in materia di reddito d impresa. SPESE SOSTENUTE DALL AFFITTUARIO Per il trattamento delle spese sostenute dall affittuario, invece, si rilevano 2 diversi orientamenti: ORIENTAMENTO MINISTERIALE ORIENTAMENTO DOTTRINALE secondo la nota n.9/543/79 della Direzione delle imposte dirette, le spese di manutenzione relative a beni non di proprietà sono deducibili dall affittuario: se ordinarie, interamente nell esercizio in cui sono state sostenute se aventi utilità pluriennale, in quote costanti in più esercizi, nel limite della quota imputabile a ciascuno di tali periodi d imposta la deduzione delle spese di manutenzione spetta nei limiti dell art. 102 c. 6, TUIR. Pertanto, nel caso in cui le spese ordinarie siano sostenute dall affittuario e da questi dedotte entro il limite del 5% è opportuno che il locatore (esclusa l ipotesi in cui sia titolare della sola azienda concessa in affitto) detragga dalla base di calcolo del limite del 5% delle spese di manutenzione i beni in affitto. SPESE NON INTERAMENTE AMMORTIZZATE Qualora, al termine del contratto di affitto, le spese straordinarie annotate dall affittuario nel libro cespiti ammortizzabili non risultino interamente ammortizzate, si pone il problema se l ultimazione del processo di ammortamento competa all affittuario o al locatore. Secondo una prima interpretazione, il locatore, al termine del contratto, acquisisce il diritto di continuare l ammortamento dei beni strumentali e delle spese di manutenzione straordinarie. Tuttavia, poiché tali spese non possono essere capitalizzate, in quanto non rappresentano un effettivo incremento del valore dei beni ammortizzabili, diventano di natura ordinaria. Secondo una diversa impostazione, le spese di manutenzione straordinarie costituiscono un onere a carico dell affittuario e, pertanto, vanno dedotte, da quest ultimo, rispettivamente: nell anno di estinzione del contratto di locazione, se non è prevista la costituzione, al termine del contratto, di un fondo di reintegro negli esercizi successivi, sino ad esaurimento del piano di ammortamento, se prevista contrattualmente l ipotesi di rinnovabilità.

9 Redazione Fiscale Info Fisco 226/2013 Pag. 9 / 9 INDENNIZZO DELL AVVIAMENTO D AZIENDA Qualora alla scadenza del contratto le consistenze dell inventario differiscano da quelle esistenti all inizio del rapporto, tale differenza è regolata in denaro (art co. 4 c.c.) Detta disposizione si riferisce esclusivamente ai cespiti inventariabili, mentre è ampiamente controverso (in dottrina e in giurisprudenza) se la stessa possa applicarsi agli incrementi apportati dall affittuario all avviamento, con la conseguente possibilità, da parte di quest ultimo, di ottenere, al termine del rapporto, un compenso per l avviamento da lui procurato. Da un punto di vista contabile e fiscale, detto compenso per l avviamento apportato, in quanto originato dalla volontà delle parti, segue le ordinarie norme che regolano le componenti di costo e di ricavo aziendale; conseguentemente lo stesso non sarà deducibile negli anni in cui matura (ovvero nei vari esercizi in cui l avviamento viene creato), ma solo al momento di estinzione del contratto, in cui l onere stesso viene individuato e quindi diviene certo ed oggettivamente determinabile (artt. 64 e 109 del TUIR). AZIENDA (o suo RAMO) CRITERIO DITTA INDIVIDUALE MODALITA' DI TASSAZIONE 1) possesso < 3 anni competenza tassazione ordinaria (per competenza) 2) possesso > 3 anni ma < 5 anni 3) possesso > 5 anni Dubbio: rileva il periodo d affitto? 1) possesso < 3 anni competenza competenza CASSA tassazione ordinaria (come nel caso sopra) rateizzo in max 5 rate (se continua un attività di impresa) Ceduta l intera azienda: occorre che entro il 31/12 si inizi una nuova attività o si ponga in liquidazione l impresa e prosegua per 5 anni) Affitto di azienda: non interrompe il possesso (CM 320/97) possibile l opzione per quadro RM (aliq. media dei 2 anni precedenti la cessione) con versamento dell acconto 20% per imprese sospese (es.: locatore che cede l unica azienda senza riattivare la P.Iva; comunione ereditaria senza proseguim. attività) non ammette la tassazione Separata SOCIETA DI PERSONE plusvalenza è tassata interamente a RH dei soci 2) possesso > 3 anni ma < 5 anni 3) possesso > 5 anni 1) possesso < 3 anni 2) possesso > 3 anni competenza competenza tassazione ordinaria nell anno di competenza rateizzo in max 5 anni (se non cessa l attività): i soci tassano a RH di anno in anno le singole rate società è posta in liquidazione ante cessione: ogni socio può optare autonomam. per il quadro RM (ciascuno versa acc. del 20%) SOCIETA DI CAPITALE plusvalenza è tassata interamente dalla società tassazione nell anno di competenza (come nel caso sopra) rateizzo in max 5 anni (se non cessa l attività):