NUOVA TERRITORIALITÀ NELLE LOCAZIONI DI MEZZI DI TRASPORTO

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1 NUOVA TERRITORIALITÀ NELLE LOCAZIONI DI MEZZI DI Dal 1 gennaio 2013, sono entrate in vigore le disposizioni contenute all art 3 del D.Lgs. 11 febbraio 2010, n. 18, le quali apportano importanti modifiche al regime della territorialità IVA delle prestazioni di locazione anche finanziaria, noleggio e simili di mezzi di mezzi di trasporto, cosiddette a lungo termine. Si coglie quindi l occasione per riprendere l argomento delle locazioni e dei noleggi di mezzi di trasporto nella sua interezza, in considerazione della sua complessità. A tale riguardo è utile premettere come in base all art. 7, comma 1, lett. g. del DPR 26 ottobre 1972 n. 633 per locazione anche finanziaria, noleggio e simili, a breve termine di mezzi di trasporto debba intendersi il possesso o l uso ininterrotto del mezzo di trasporto per un periodo non superiore a trenta giorni ovvero a novanta giorni per i natanti. Conseguentemente sono a lungo termine le prestazioni di locazione che determinano un utilizzo superiore a 30 ovvero 90 giorni per i natanti. Questa distinzione è della massima importanza poiché, come si vedrà in prosieguo, il trattamento è diverso a seconda che la locazione sia a breve o a lungo termine. In particolare si anticipa che le novità interessano unicamente le locazioni a lungo termine. Parimenti merita di essere ricordato come il Regolamento n. 282 del 15 marzo 2011, di rifusione del Regolamento n. 1777/2005/CE pubblicato nella Gazzetta ufficiale dell Unione europea del 23 marzo 2011, sia intervenuto chiarendo cosa debba intendersi per mezzo di trasporto. All art. 38 viene infatti precisato che comprendono i veicoli, motorizzati o no, e altri dispositivi e attrezzature concepiti per il trasporto di persone, od oggetti da un luogo all altro, che possono essere tirati, trainati o spinti da veicoli e che sono generalmente concepiti ed effettivamente idonei ad essere utilizzati per il trasporto Non solo, l articolo 38 propone anche un elencazione di mezzi di trasporto rientranti in questa definizione: Veicoli terrestri, quali automobili, motociclette biciclette tricicli roulotte (con esclusione di quelle fissate al suolo e che svolgono una mera funzione di alloggio); Rimorchi e semirimorchi; Vagoni ferroviari; Navi; Aeromobili; Veicoli concepiti specialmente per il trasporto di persone malate o ferite; Trattori e altri veicoli agricoli; Veicoli a propulsione meccanica o elettronica per il trasporto di invalidi; Dalla elencazione è possibile individuare come la funzione precipua di tali beni sia il trasporto, perciò vanno esclusi da questa categoria i beni la cui funzione è di natura strumentale ad attività agricola, industriale e commerciale, dove la funzione di trasporto è meramente accidentale. Una mototrebbiatrice, dunque non può essere considerata un mezzo di trasporto. Prestazioni di servizi di locazione, anche finanziaria, noleggio e simili, a breve termine di mezzi di trasporto (in vigore dal 1 gennaio 2010) Passando ora all individuazione dei presupposti che determinano la territorialità si rileva come l art. 7 quater al comma 1, lett. e preveda come le prestazioni di servizi di locazione, anche finanziaria, noleggio e simili, a breve termine di mezzi di trasporto siano rilevanti ai fini IVA quando detti mezzi sono messi a disposizione del destinatario nel territorio dello Stato e utilizzati nel territorio della Comunità. Il luogo in cui il mezzo di trasporto 1

2 è effettivamente messo a disposizione del destinatario è quello dove il destinatario o un terzo che agisce per suo conto ne prende fisicamente possesso. Parimenti sono considerate territorialmente rilevanti le predette prestazioni anche quando i mezzi sono messi a disposizione fuori dal territorio della Comunità e sono utilizzati nel territorio dello Stato. Laddove il presupposto territoriale risulti soltanto in modo parziale è necessario determinare la quota parte rilevante ai fini IVA e quella fuori campo. Si ipotizzi, ad esempio, la prestazione di noleggio di una autovettura messa a disposizione a Lugano da parte di un operatore svizzero, ma utilizzata parzialmente in Italia. In questa ipotesi sarà necessario determinarne l impiego individuando i chilometri percorsi in territorio italiano e rapportarli a quelli percorsi in territorio elvetico ed infine rapportarli a cento. Così supponendo i percorsi in Svizzera pari a 400 e quelli in Italia 700, la percentuale territorialmente rilevante sarà pari a (400/700) x 100 = 57, La percentuale così determinata andrà applicata al corrispettivo dovuto per il noleggio. RMATIVO DESCRIZIONE DEL LUOGO DI CONSEGNA CRITERIO PRESUPPOSTO ART. 7, - quarter c 1,. lett. e) D.P.R. 633/72 SERVIZI DI LOCAZIONE, ANCHE FINANZIARIA, LEGGIO E MILI, A BREVE TERMINE DI MEZZI DI SOGGETTO PASVO O N ALTRO PAESE PAESE TERZO Prestazioni di servizi di locazione anche finanziaria, noleggio e simili, a lungo termine, di mezzi di trasporto (in vigore dal 1 gennaio 2010 al 31 dicembre 2012) La vecchia formulazione l art. 7 sexies, comma 1 lett. e considerava effettuate nel territorio dello Stato, le prestazioni di servizi di locazione anche finanziaria, noleggio e simili, non a breve termine, di mezzi di trasporto in favore di committenti non soggetti passivi rese da operatori stabiliti in Italia a condizione che i veicoli fossero utilizzati nel territorio dello Comunità. Nel caso in cui le predette prestazioni fossero state realizzate da soggetti passivi stabiliti fuori dalla Comunità si consideravano effettuate nel territorio dello Stato, quando i veicoli erano utilizzati in Italia Sulla base di questa deroga e di quanto previsto come regola generale dall art. 7 ter che disciplina i rapporti tra operatori economici, si può affermare che indipendentemente dal luogo di impiego le predette prestazioni di locazione e noleggio fossero sempre territorialmente rilevanti quando il committente era un operatore stabilito in Italia, mai quando era un soggetto passivo non stabilito in Italia, mentre nel caso in cui il committente non fosse stato un soggetto passivo, le prestazioni in esame erano rilevanti ai fini IVA soltanto se i veicoli venivano utilizzati nel territorio della Comunità. Parimenti erano considerate territorialmente rilevanti le prestazioni di locazione finanziaria, noleggio e simili non a breve termine di mezzi di trasporto quando erano realizzati da soggetti passivi stabiliti fuori dal territorio della comunità e i veicoli erano utilizzati nel territorio dello Stato. Per quel che concerne il noleggio o la locazione di navi da diporto si segnala la circolare n. 94/E del 7 giugno 2002, dove l'amministrazione finanziaria, allo scopo di rendere più semplice l'applicazione della normativa, aveva ritenuto di potere determinare in via forfetaria l'utilizzo extracomunitario, sulla base delle caratteristiche tipologiche di tali imbarcazioni. 2

3 IMBARCAZIONI DA DIPORTO A MOTORE Lunghezza fino a 7,50 metri 10% da 7,51 a 12 metri 40% da 12,01 a 16 metri 50% da 16,01 a 24 metri 60% oltre 24 metri 70% IMBARCAZIONI DA DIPORTO A VELA Lunghezza fino a 10 metri 40% Percentuale di utilizzo al di fuori delle acque territoriali comunitarie Percentuale di utilizzo al di fuori delle acque territoriali comunitarie Il Ministero dei Trasporti e della Navigazione, interessato al riguardo, aveva quindi individuato criteri presuntivi di utilizzo delle imbarcazioni al di fuori del territorio dell'u.e. con riferimento alle caratteristiche tecniche proprie del mezzo a disposizione, quali la categoria di appartenenza, il tipo di propulsione (motore o vela) e la lunghezza, stabilendo le percentuali di forfetizzazione per determinare la parte territorialmente rilevante della prestazione di noleggio e di locazione. da 10,01 a 20 metri 50% da 20,01 a 24 metri 60% oltre 24 metri 70% RMATIVO DESCRIZIONE DEL COMMITTENTE DEL CRITERIO PRESUPPOSTO ART. 7 ter D.P.R. 633/72 (in vigore dal 1 gennaio 2010) TUTTI I SERVIZI COMPRESE LE PRESTAZIONI DI SERVIZI DI FINANZIARIA, LEGGIO E MILI, N A BREVE SOGGETTO PASVO O N NEL TERRITORIO DELLO SOGGETTO PASVO TERRITORIO DELLO SOGGETTO PASVO N TERRITORIO DELLO SEMPRE MAI RMATIVO DESCRIZIONE DEL COMMITTENTE DEL UTILIZZO PRESUPPOSTO vigore dal 1 gennaio 2010 fino al 31 dicembre 2012) FINANZIARIA, LEGGIO E MILI, N A BREVE SOGGETTO PASVO SOGGETTO PASVO SOGGETTO PASVO FUORI DAL O EXTRA O EXTRA O EXTRA PAESE EXTRA PAESE EXTRA PAESE EXTRA Novità a partire dal 1 gennaio 2013 In premessa si è detto che le novità in tema di territorialità riguardano solo le locazioni anche finanziarie noleggio e simili di mezzi di trasporto a lungo termine e specificamente quando tali prestazioni siano commissionate da privati. Le modifiche hanno comportato la sostituzione della vecchia lettera e, dell art. 7 sexies ed aggiunta la nuova lett. e bis, che prevede una specifica disciplina per le imbarcazioni da diporto. Per quanto attiene la nuova lettera e essa prevede che siano considerate territorialmente rilevanti le prestazioni di locazione noleggio e simili nel caso in cui il committente del servizio sia domiciliato o residente in Italia senza essere domiciliato all estero e il veicolo sia utilizzato nella comunità. 3

4 Sono ugualmente considerate territorialmente rilevanti quando sono rese a un soggetto non comunitario e utilizzate nel territorio dello Stato. Nulla varia per quanto attiene gli operatori economici, per i quali i noleggi a lungo termine di veicoli restano sempre territorialmente rilevanti in base al dettato dell art. 7 ter. Per quanto attiene le prestazioni di locazione finanziaria noleggio e simili di unità da diporto si considerano territorialmente rilevanti, se l imbarcazione viene messa effettivamente a disposizione nel territorio dello stato da operatori economici stabiliti in Italia e utilizzata nel territorio della Unione Europea. Allo stesso modo sono ugualmente considerate territorialmente rilevanti le prestazioni di locazione e noleggio a lungo termine di imbarcazioni da diporto che siano utilizzate in Italia, nel caso in cui l imbarcazione sia messa a disposizione in uno stato non comunitario e il prestatore sia stabilito in quello stesso stato. Infine, nel caso in cui la imbarcazione da diporto sia messa a disposizione in uno stato comunitario diverso da quello di stabilimento del prestatore devono essere applicate i criteri previsti per gli altri mezzi di trasporto dalla precedente lettera e. RMATIVO DESCRIZIONE DEL COMMITTENTE DEL UTILIZZO PRESUPPOSTO vigore dal 1 gennaio 2013) FINANZIARIA, LEGGIO E MILI, N A BREVE DIVER DALLE IMBARCAZIONI DA DIPORTO SOGGETTO PASVO SOGGETTO PASVO SOGGETTO PASVO FUORI DAL O EXTRA O EXTRA O EXTRA PAESE EXTRA PAESE EXTRA PAESE EXTRA RMATIVO DESCRIZIONE DEL MESSA A DISPOZIONE UTILIZZO PRESUPPOSTO vigore dal 1 gennaio 2013) FINANZIARIA, LEGGIO E MILI, N A BREVE TERMINE, DI IMBARCAZIONI DA DIPORTO SOGGETTO PASVO SOGGETTO PASVO PAESE EXTRA OVUNQUE OVUNQUE SOGGETTO PASVO FUORI DAL PAESE DI STABILIMENTO DEL PRERE GIAMPAOLO GIULIANI 4

5 2. Al decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, a decorrere dal 1 gennaio 2013, all'articolo 7-sexies, comma 1, sono apportate le seguenti modifiche: a) la lettera e) è sostituita dalla seguente: "e) le prestazioni di servizi di locazione, anche finanziaria, noleggio e simili, non a breve termine, di mezzi di trasporto diversi dalle imbarcazioni da diporto, quando il committente è domiciliato nel territorio dello Stato o ivi residente senza domicilio all'estero e sempre che siano utilizzate nel territorio della Comunità. Le medesime prestazioni se rese ad un soggetto domiciliato e residente al di fuori del territorio della Comunità si considerano effettuate nel territorio dello Stato quando sono ivi utilizzate;"; b) dopo la lettera e) è aggiunta la seguente: "e-bis) le prestazioni di cui alla lettera e) relative ad imbarcazioni da diporto, sempre che l'imbarcazione sia effettivamente messa a disposizione nel territorio dello Stato e la prestazione sia resa da soggetti passivi ivi stabiliti e sia utilizzata nel territorio della Comunità. Le medesime prestazioni, se l'imbarcazione da diporto è messa a disposizione in uno Stato estero fuori della Comunità ed il prestatore è stabilito in quello stesso Stato, si considerano effettuate nel territorio dello Stato quando sono ivi utilizzate. Alle medesime prestazioni, quando l'imbarcazione da diporto è messa a disposizione in uno Stato diverso da quello di stabilimento del prestatore, si applica la lettera e);". 5

6 NUOVA TERRITORIALITÀ NELLE LOCAZIONI DI MEZZI DI Dal 1 gennaio 2013, sono entrate in vigore le disposizioni contenute all art 3 del D.Lgs. 11 febbraio 2010, n. 18, le quali apportano importanti modifiche al regime della territorialità IVA delle prestazioni di locazione anche finanziaria, noleggio e simili di mezzi di mezzi di trasporto, cosiddette a lungo termine. Si coglie quindi l occasione per riprendere l argomento delle locazioni e dei noleggi di mezzi di trasporto nella sua interezza, in considerazione della sua complessità. A tale riguardo è utile premettere come in base all art. 7, comma 1, lett. g. del DPR 26 ottobre 1972 n. 633 per locazione anche finanziaria, noleggio e simili, a breve termine di mezzi di trasporto debba intendersi il possesso o l uso ininterrotto del mezzo di trasporto per un periodo non superiore a trenta giorni ovvero a novanta giorni per i natanti. Conseguentemente sono a lungo termine le prestazioni di locazione che determinano un utilizzo superiore a 30 ovvero 90 giorni per i natanti. Questa distinzione è della massima importanza poiché, come si vedrà in prosieguo, il trattamento è diverso a seconda che la locazione sia a breve o a lungo termine. In particolare si anticipa che le novità interessano unicamente le locazioni a lungo termine. Parimenti merita di essere ricordato come il Regolamento n. 282 del 15 marzo 2011, di rifusione del Regolamento n. 1777/2005/CE pubblicato nella Gazzetta ufficiale dell Unione europea del 23 marzo 2011, sia intervenuto chiarendo cosa debba intendersi per mezzo di trasporto. All art. 38 viene infatti precisato che comprendono i veicoli, motorizzati o no, e altri dispositivi e attrezzature concepiti per il trasporto di persone, od oggetti da un luogo all altro, che possono essere tirati, trainati o spinti da veicoli e che sono generalmente concepiti ed effettivamente idonei ad essere utilizzati per il trasporto Non solo, l articolo 38 propone anche un elencazione di mezzi di trasporto rientranti in questa definizione: Veicoli terrestri, quali automobili, motociclette biciclette tricicli roulotte (con esclusione di quelle fissate al suolo e che svolgono una mera funzione di alloggio); Rimorchi e semirimorchi; Vagoni ferroviari; Navi; Aeromobili; Veicoli concepiti specialmente per il trasporto di persone malate o ferite; Trattori e altri veicoli agricoli; Veicoli a propulsione meccanica o elettronica per il trasporto di invalidi; Dalla elencazione è possibile individuare come la funzione precipua di tali beni sia il trasporto, perciò vanno esclusi da questa categoria i beni la cui funzione è di natura strumentale ad attività agricola, industriale e commerciale, dove la funzione di trasporto è meramente accidentale. Una mototrebbiatrice, dunque non può essere considerata un mezzo di trasporto. Prestazioni di servizi di locazione, anche finanziaria, noleggio e simili, a breve termine di mezzi di trasporto (in vigore dal 1 gennaio 2010) Passando ora all individuazione dei presupposti che determinano la territorialità si rileva come l art. 7 quater al comma 1, lett. e preveda come le prestazioni di servizi di locazione, anche finanziaria, noleggio e simili, a breve termine di mezzi di trasporto siano rilevanti ai fini IVA quando detti mezzi sono messi a disposizione del destinatario nel territorio dello Stato e utilizzati nel territorio della Comunità. Il luogo in cui il mezzo di trasporto 1

7 è effettivamente messo a disposizione del destinatario è quello dove il destinatario o un terzo che agisce per suo conto ne prende fisicamente possesso. Parimenti sono considerate territorialmente rilevanti le predette prestazioni anche quando i mezzi sono messi a disposizione fuori dal territorio della Comunità e sono utilizzati nel territorio dello Stato. Laddove il presupposto territoriale risulti soltanto in modo parziale è necessario determinare la quota parte rilevante ai fini IVA e quella fuori campo. Si ipotizzi, ad esempio, la prestazione di noleggio di una autovettura messa a disposizione a Lugano da parte di un operatore svizzero, ma utilizzata parzialmente in Italia. In questa ipotesi sarà necessario determinarne l impiego individuando i chilometri percorsi in territorio italiano e rapportarli a quelli percorsi in territorio elvetico ed infine rapportarli a cento. Così supponendo i percorsi in Svizzera pari a 400 e quelli in Italia 700, la percentuale territorialmente rilevante sarà pari a (400/700) x 100 = 57, La percentuale così determinata andrà applicata al corrispettivo dovuto per il noleggio. RMATIVO DESCRIZIONE DEL LUOGO DI CONSEGNA CRITERIO PRESUPPOSTO ART. 7, - quarter c 1,. lett. e) D.P.R. 633/72 SERVIZI DI LOCAZIONE, ANCHE FINANZIARIA, LEGGIO E MILI, A BREVE TERMINE DI MEZZI DI SOGGETTO PASVO O N ALTRO PAESE PAESE TERZO Prestazioni di servizi di locazione anche finanziaria, noleggio e simili, a lungo termine, di mezzi di trasporto (in vigore dal 1 gennaio 2010 al 31 dicembre 2012) La vecchia formulazione l art. 7 sexies, comma 1 lett. e considerava effettuate nel territorio dello Stato, le prestazioni di servizi di locazione anche finanziaria, noleggio e simili, non a breve termine, di mezzi di trasporto in favore di committenti non soggetti passivi rese da operatori stabiliti in Italia a condizione che i veicoli fossero utilizzati nel territorio dello Comunità. Nel caso in cui le predette prestazioni fossero state realizzate da soggetti passivi stabiliti fuori dalla Comunità si consideravano effettuate nel territorio dello Stato, quando i veicoli erano utilizzati in Italia Sulla base di questa deroga e di quanto previsto come regola generale dall art. 7 ter che disciplina i rapporti tra operatori economici, si può affermare che indipendentemente dal luogo di impiego le predette prestazioni di locazione e noleggio fossero sempre territorialmente rilevanti quando il committente era un operatore stabilito in Italia, mai quando era un soggetto passivo non stabilito in Italia, mentre nel caso in cui il committente non fosse stato un soggetto passivo, le prestazioni in esame erano rilevanti ai fini IVA soltanto se i veicoli venivano utilizzati nel territorio della Comunità. Parimenti erano considerate territorialmente rilevanti le prestazioni di locazione finanziaria, noleggio e simili non a breve termine di mezzi di trasporto quando erano realizzati da soggetti passivi stabiliti fuori dal territorio della comunità e i veicoli erano utilizzati nel territorio dello Stato. Per quel che concerne il noleggio o la locazione di navi da diporto si segnala la circolare n. 94/E del 7 giugno 2002, dove l'amministrazione finanziaria, allo scopo di rendere più semplice l'applicazione della normativa, aveva ritenuto di potere determinare in via forfetaria l'utilizzo extracomunitario, sulla base delle caratteristiche tipologiche di tali imbarcazioni. 2

8 IMBARCAZIONI DA DIPORTO A MOTORE Lunghezza fino a 7,50 metri 10% da 7,51 a 12 metri 40% da 12,01 a 16 metri 50% da 16,01 a 24 metri 60% oltre 24 metri 70% IMBARCAZIONI DA DIPORTO A VELA Lunghezza fino a 10 metri 40% Percentuale di utilizzo al di fuori delle acque territoriali comunitarie Percentuale di utilizzo al di fuori delle acque territoriali comunitarie Il Ministero dei Trasporti e della Navigazione, interessato al riguardo, aveva quindi individuato criteri presuntivi di utilizzo delle imbarcazioni al di fuori del territorio dell'u.e. con riferimento alle caratteristiche tecniche proprie del mezzo a disposizione, quali la categoria di appartenenza, il tipo di propulsione (motore o vela) e la lunghezza, stabilendo le percentuali di forfetizzazione per determinare la parte territorialmente rilevante della prestazione di noleggio e di locazione. da 10,01 a 20 metri 50% da 20,01 a 24 metri 60% oltre 24 metri 70% RMATIVO DESCRIZIONE DEL COMMITTENTE DEL CRITERIO PRESUPPOSTO ART. 7 ter D.P.R. 633/72 (in vigore dal 1 gennaio 2010) TUTTI I SERVIZI COMPRESE LE PRESTAZIONI DI SERVIZI DI FINANZIARIA, LEGGIO E MILI, N A BREVE SOGGETTO PASVO O N NEL TERRITORIO DELLO SOGGETTO PASVO TERRITORIO DELLO SOGGETTO PASVO N TERRITORIO DELLO SEMPRE MAI RMATIVO DESCRIZIONE DEL COMMITTENTE DEL UTILIZZO PRESUPPOSTO vigore dal 1 gennaio 2010 fino al 31 dicembre 2012) FINANZIARIA, LEGGIO E MILI, N A BREVE SOGGETTO PASVO SOGGETTO PASVO SOGGETTO PASVO FUORI DAL O EXTRA O EXTRA O EXTRA PAESE EXTRA PAESE EXTRA PAESE EXTRA Novità a partire dal 1 gennaio 2013 In premessa si è detto che le novità in tema di territorialità riguardano solo le locazioni anche finanziarie noleggio e simili di mezzi di trasporto a lungo termine e specificamente quando tali prestazioni siano commissionate da privati. Le modifiche hanno comportato la sostituzione della vecchia lettera e, dell art. 7 sexies ed aggiunta la nuova lett. e bis, che prevede una specifica disciplina per le imbarcazioni da diporto. Per quanto attiene la nuova lettera e essa prevede che siano considerate territorialmente rilevanti le prestazioni di locazione noleggio e simili nel caso in cui il committente del servizio sia domiciliato o residente in Italia senza essere domiciliato all estero e il veicolo sia utilizzato nella comunità. 3

9 Sono ugualmente considerate territorialmente rilevanti quando sono rese a un soggetto non comunitario e utilizzate nel territorio dello Stato. Nulla varia per quanto attiene gli operatori economici, per i quali i noleggi a lungo termine di veicoli restano sempre territorialmente rilevanti in base al dettato dell art. 7 ter. Per quanto attiene le prestazioni di locazione finanziaria noleggio e simili di unità da diporto si considerano territorialmente rilevanti, se l imbarcazione viene messa effettivamente a disposizione nel territorio dello stato da operatori economici stabiliti in Italia e utilizzata nel territorio della Unione Europea. Allo stesso modo sono ugualmente considerate territorialmente rilevanti le prestazioni di locazione e noleggio a lungo termine di imbarcazioni da diporto che siano utilizzate in Italia, nel caso in cui l imbarcazione sia messa a disposizione in uno stato non comunitario e il prestatore sia stabilito in quello stesso stato. Infine, nel caso in cui la imbarcazione da diporto sia messa a disposizione in uno stato comunitario diverso da quello di stabilimento del prestatore devono essere applicate i criteri previsti per gli altri mezzi di trasporto dalla precedente lettera e. RMATIVO DESCRIZIONE DEL COMMITTENTE DEL UTILIZZO PRESUPPOSTO vigore dal 1 gennaio 2013) FINANZIARIA, LEGGIO E MILI, N A BREVE DIVER DALLE IMBARCAZIONI DA DIPORTO SOGGETTO PASVO SOGGETTO PASVO SOGGETTO PASVO FUORI DAL O EXTRA O EXTRA O EXTRA PAESE EXTRA PAESE EXTRA PAESE EXTRA RMATIVO DESCRIZIONE DEL MESSA A DISPOZIONE UTILIZZO PRESUPPOSTO vigore dal 1 gennaio 2013) FINANZIARIA, LEGGIO E MILI, N A BREVE TERMINE, DI IMBARCAZIONI DA DIPORTO SOGGETTO PASVO SOGGETTO PASVO PAESE EXTRA OVUNQUE OVUNQUE SOGGETTO PASVO FUORI DAL PAESE DI STABILIMENTO DEL PRERE GIAMPAOLO GIULIANI 4

10 2. Al decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, a decorrere dal 1 gennaio 2013, all'articolo 7-sexies, comma 1, sono apportate le seguenti modifiche: a) la lettera e) è sostituita dalla seguente: "e) le prestazioni di servizi di locazione, anche finanziaria, noleggio e simili, non a breve termine, di mezzi di trasporto diversi dalle imbarcazioni da diporto, quando il committente è domiciliato nel territorio dello Stato o ivi residente senza domicilio all'estero e sempre che siano utilizzate nel territorio della Comunità. Le medesime prestazioni se rese ad un soggetto domiciliato e residente al di fuori del territorio della Comunità si considerano effettuate nel territorio dello Stato quando sono ivi utilizzate;"; b) dopo la lettera e) è aggiunta la seguente: "e-bis) le prestazioni di cui alla lettera e) relative ad imbarcazioni da diporto, sempre che l'imbarcazione sia effettivamente messa a disposizione nel territorio dello Stato e la prestazione sia resa da soggetti passivi ivi stabiliti e sia utilizzata nel territorio della Comunità. Le medesime prestazioni, se l'imbarcazione da diporto è messa a disposizione in uno Stato estero fuori della Comunità ed il prestatore è stabilito in quello stesso Stato, si considerano effettuate nel territorio dello Stato quando sono ivi utilizzate. Alle medesime prestazioni, quando l'imbarcazione da diporto è messa a disposizione in uno Stato diverso da quello di stabilimento del prestatore, si applica la lettera e);". 5

11 NUOVA TERRITORIALITÀ NELLE LOCAZIONI DI MEZZI DI Dal 1 gennaio 2013, sono entrate in vigore le disposizioni contenute all art 3 del D.Lgs. 11 febbraio 2010, n. 18, le quali apportano importanti modifiche al regime della territorialità IVA delle prestazioni di locazione anche finanziaria, noleggio e simili di mezzi di mezzi di trasporto, cosiddette a lungo termine. Si coglie quindi l occasione per riprendere l argomento delle locazioni e dei noleggi di mezzi di trasporto nella sua interezza, in considerazione della sua complessità. A tale riguardo è utile premettere come in base all art. 7, comma 1, lett. g. del DPR 26 ottobre 1972 n. 633 per locazione anche finanziaria, noleggio e simili, a breve termine di mezzi di trasporto debba intendersi il possesso o l uso ininterrotto del mezzo di trasporto per un periodo non superiore a trenta giorni ovvero a novanta giorni per i natanti. Conseguentemente sono a lungo termine le prestazioni di locazione che determinano un utilizzo superiore a 30 ovvero 90 giorni per i natanti. Questa distinzione è della massima importanza poiché, come si vedrà in prosieguo, il trattamento è diverso a seconda che la locazione sia a breve o a lungo termine. In particolare si anticipa che le novità interessano unicamente le locazioni a lungo termine. Parimenti merita di essere ricordato come il Regolamento n. 282 del 15 marzo 2011, di rifusione del Regolamento n. 1777/2005/CE pubblicato nella Gazzetta ufficiale dell Unione europea del 23 marzo 2011, sia intervenuto chiarendo cosa debba intendersi per mezzo di trasporto. All art. 38 viene infatti precisato che comprendono i veicoli, motorizzati o no, e altri dispositivi e attrezzature concepiti per il trasporto di persone, od oggetti da un luogo all altro, che possono essere tirati, trainati o spinti da veicoli e che sono generalmente concepiti ed effettivamente idonei ad essere utilizzati per il trasporto Non solo, l articolo 38 propone anche un elencazione di mezzi di trasporto rientranti in questa definizione: Veicoli terrestri, quali automobili, motociclette biciclette tricicli roulotte (con esclusione di quelle fissate al suolo e che svolgono una mera funzione di alloggio); Rimorchi e semirimorchi; Vagoni ferroviari; Navi; Aeromobili; Veicoli concepiti specialmente per il trasporto di persone malate o ferite; Trattori e altri veicoli agricoli; Veicoli a propulsione meccanica o elettronica per il trasporto di invalidi; Dalla elencazione è possibile individuare come la funzione precipua di tali beni sia il trasporto, perciò vanno esclusi da questa categoria i beni la cui funzione è di natura strumentale ad attività agricola, industriale e commerciale, dove la funzione di trasporto è meramente accidentale. Una mototrebbiatrice, dunque non può essere considerata un mezzo di trasporto. Prestazioni di servizi di locazione, anche finanziaria, noleggio e simili, a breve termine di mezzi di trasporto (in vigore dal 1 gennaio 2010) Passando ora all individuazione dei presupposti che determinano la territorialità si rileva come l art. 7 quater al comma 1, lett. e preveda come le prestazioni di servizi di locazione, anche finanziaria, noleggio e simili, a breve termine di mezzi di trasporto siano rilevanti ai fini IVA quando detti mezzi sono messi a disposizione del destinatario nel territorio dello Stato e utilizzati nel territorio della Comunità. Il luogo in cui il mezzo di trasporto 1

12 è effettivamente messo a disposizione del destinatario è quello dove il destinatario o un terzo che agisce per suo conto ne prende fisicamente possesso. Parimenti sono considerate territorialmente rilevanti le predette prestazioni anche quando i mezzi sono messi a disposizione fuori dal territorio della Comunità e sono utilizzati nel territorio dello Stato. Laddove il presupposto territoriale risulti soltanto in modo parziale è necessario determinare la quota parte rilevante ai fini IVA e quella fuori campo. Si ipotizzi, ad esempio, la prestazione di noleggio di una autovettura messa a disposizione a Lugano da parte di un operatore svizzero, ma utilizzata parzialmente in Italia. In questa ipotesi sarà necessario determinarne l impiego individuando i chilometri percorsi in territorio italiano e rapportarli a quelli percorsi in territorio elvetico ed infine rapportarli a cento. Così supponendo i percorsi in Svizzera pari a 400 e quelli in Italia 700, la percentuale territorialmente rilevante sarà pari a (400/700) x 100 = 57, La percentuale così determinata andrà applicata al corrispettivo dovuto per il noleggio. RMATIVO DESCRIZIONE DEL LUOGO DI CONSEGNA CRITERIO PRESUPPOSTO ART. 7, - quarter c 1,. lett. e) D.P.R. 633/72 SERVIZI DI LOCAZIONE, ANCHE FINANZIARIA, LEGGIO E MILI, A BREVE TERMINE DI MEZZI DI SOGGETTO PASVO O N ALTRO PAESE PAESE TERZO Prestazioni di servizi di locazione anche finanziaria, noleggio e simili, a lungo termine, di mezzi di trasporto (in vigore dal 1 gennaio 2010 al 31 dicembre 2012) La vecchia formulazione l art. 7 sexies, comma 1 lett. e considerava effettuate nel territorio dello Stato, le prestazioni di servizi di locazione anche finanziaria, noleggio e simili, non a breve termine, di mezzi di trasporto in favore di committenti non soggetti passivi rese da operatori stabiliti in Italia a condizione che i veicoli fossero utilizzati nel territorio dello Comunità. Nel caso in cui le predette prestazioni fossero state realizzate da soggetti passivi stabiliti fuori dalla Comunità si consideravano effettuate nel territorio dello Stato, quando i veicoli erano utilizzati in Italia Sulla base di questa deroga e di quanto previsto come regola generale dall art. 7 ter che disciplina i rapporti tra operatori economici, si può affermare che indipendentemente dal luogo di impiego le predette prestazioni di locazione e noleggio fossero sempre territorialmente rilevanti quando il committente era un operatore stabilito in Italia, mai quando era un soggetto passivo non stabilito in Italia, mentre nel caso in cui il committente non fosse stato un soggetto passivo, le prestazioni in esame erano rilevanti ai fini IVA soltanto se i veicoli venivano utilizzati nel territorio della Comunità. Parimenti erano considerate territorialmente rilevanti le prestazioni di locazione finanziaria, noleggio e simili non a breve termine di mezzi di trasporto quando erano realizzati da soggetti passivi stabiliti fuori dal territorio della comunità e i veicoli erano utilizzati nel territorio dello Stato. Per quel che concerne il noleggio o la locazione di navi da diporto si segnala la circolare n. 94/E del 7 giugno 2002, dove l'amministrazione finanziaria, allo scopo di rendere più semplice l'applicazione della normativa, aveva ritenuto di potere determinare in via forfetaria l'utilizzo extracomunitario, sulla base delle caratteristiche tipologiche di tali imbarcazioni. 2

13 IMBARCAZIONI DA DIPORTO A MOTORE Lunghezza fino a 7,50 metri 10% da 7,51 a 12 metri 40% da 12,01 a 16 metri 50% da 16,01 a 24 metri 60% oltre 24 metri 70% IMBARCAZIONI DA DIPORTO A VELA Lunghezza fino a 10 metri 40% Percentuale di utilizzo al di fuori delle acque territoriali comunitarie Percentuale di utilizzo al di fuori delle acque territoriali comunitarie Il Ministero dei Trasporti e della Navigazione, interessato al riguardo, aveva quindi individuato criteri presuntivi di utilizzo delle imbarcazioni al di fuori del territorio dell'u.e. con riferimento alle caratteristiche tecniche proprie del mezzo a disposizione, quali la categoria di appartenenza, il tipo di propulsione (motore o vela) e la lunghezza, stabilendo le percentuali di forfetizzazione per determinare la parte territorialmente rilevante della prestazione di noleggio e di locazione. da 10,01 a 20 metri 50% da 20,01 a 24 metri 60% oltre 24 metri 70% RMATIVO DESCRIZIONE DEL COMMITTENTE DEL CRITERIO PRESUPPOSTO ART. 7 ter D.P.R. 633/72 (in vigore dal 1 gennaio 2010) TUTTI I SERVIZI COMPRESE LE PRESTAZIONI DI SERVIZI DI FINANZIARIA, LEGGIO E MILI, N A BREVE SOGGETTO PASVO O N NEL TERRITORIO DELLO SOGGETTO PASVO TERRITORIO DELLO SOGGETTO PASVO N TERRITORIO DELLO SEMPRE MAI RMATIVO DESCRIZIONE DEL COMMITTENTE DEL UTILIZZO PRESUPPOSTO vigore dal 1 gennaio 2010 fino al 31 dicembre 2012) FINANZIARIA, LEGGIO E MILI, N A BREVE SOGGETTO PASVO SOGGETTO PASVO SOGGETTO PASVO FUORI DAL O EXTRA O EXTRA O EXTRA PAESE EXTRA PAESE EXTRA PAESE EXTRA Novità a partire dal 1 gennaio 2013 In premessa si è detto che le novità in tema di territorialità riguardano solo le locazioni anche finanziarie noleggio e simili di mezzi di trasporto a lungo termine e specificamente quando tali prestazioni siano commissionate da privati. Le modifiche hanno comportato la sostituzione della vecchia lettera e, dell art. 7 sexies ed aggiunta la nuova lett. e bis, che prevede una specifica disciplina per le imbarcazioni da diporto. Per quanto attiene la nuova lettera e essa prevede che siano considerate territorialmente rilevanti le prestazioni di locazione noleggio e simili nel caso in cui il committente del servizio sia domiciliato o residente in Italia senza essere domiciliato all estero e il veicolo sia utilizzato nella comunità. 3

14 Sono ugualmente considerate territorialmente rilevanti quando sono rese a un soggetto non comunitario e utilizzate nel territorio dello Stato. Nulla varia per quanto attiene gli operatori economici, per i quali i noleggi a lungo termine di veicoli restano sempre territorialmente rilevanti in base al dettato dell art. 7 ter. Per quanto attiene le prestazioni di locazione finanziaria noleggio e simili di unità da diporto si considerano territorialmente rilevanti, se l imbarcazione viene messa effettivamente a disposizione nel territorio dello stato da operatori economici stabiliti in Italia e utilizzata nel territorio della Unione Europea. Allo stesso modo sono ugualmente considerate territorialmente rilevanti le prestazioni di locazione e noleggio a lungo termine di imbarcazioni da diporto che siano utilizzate in Italia, nel caso in cui l imbarcazione sia messa a disposizione in uno stato non comunitario e il prestatore sia stabilito in quello stesso stato. Infine, nel caso in cui la imbarcazione da diporto sia messa a disposizione in uno stato comunitario diverso da quello di stabilimento del prestatore devono essere applicate i criteri previsti per gli altri mezzi di trasporto dalla precedente lettera e. RMATIVO DESCRIZIONE DEL COMMITTENTE DEL UTILIZZO PRESUPPOSTO vigore dal 1 gennaio 2013) FINANZIARIA, LEGGIO E MILI, N A BREVE DIVER DALLE IMBARCAZIONI DA DIPORTO SOGGETTO PASVO SOGGETTO PASVO SOGGETTO PASVO FUORI DAL O EXTRA O EXTRA O EXTRA PAESE EXTRA PAESE EXTRA PAESE EXTRA RMATIVO DESCRIZIONE DEL MESSA A DISPOZIONE UTILIZZO PRESUPPOSTO vigore dal 1 gennaio 2013) FINANZIARIA, LEGGIO E MILI, N A BREVE TERMINE, DI IMBARCAZIONI DA DIPORTO SOGGETTO PASVO SOGGETTO PASVO PAESE EXTRA OVUNQUE OVUNQUE SOGGETTO PASVO FUORI DAL PAESE DI STABILIMENTO DEL PRERE GIAMPAOLO GIULIANI 4

15 2. Al decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, a decorrere dal 1 gennaio 2013, all'articolo 7-sexies, comma 1, sono apportate le seguenti modifiche: a) la lettera e) è sostituita dalla seguente: "e) le prestazioni di servizi di locazione, anche finanziaria, noleggio e simili, non a breve termine, di mezzi di trasporto diversi dalle imbarcazioni da diporto, quando il committente è domiciliato nel territorio dello Stato o ivi residente senza domicilio all'estero e sempre che siano utilizzate nel territorio della Comunità. Le medesime prestazioni se rese ad un soggetto domiciliato e residente al di fuori del territorio della Comunità si considerano effettuate nel territorio dello Stato quando sono ivi utilizzate;"; b) dopo la lettera e) è aggiunta la seguente: "e-bis) le prestazioni di cui alla lettera e) relative ad imbarcazioni da diporto, sempre che l'imbarcazione sia effettivamente messa a disposizione nel territorio dello Stato e la prestazione sia resa da soggetti passivi ivi stabiliti e sia utilizzata nel territorio della Comunità. Le medesime prestazioni, se l'imbarcazione da diporto è messa a disposizione in uno Stato estero fuori della Comunità ed il prestatore è stabilito in quello stesso Stato, si considerano effettuate nel territorio dello Stato quando sono ivi utilizzate. Alle medesime prestazioni, quando l'imbarcazione da diporto è messa a disposizione in uno Stato diverso da quello di stabilimento del prestatore, si applica la lettera e);". 5

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