Anno 2012 N.RF216. La Nuova Redazione Fiscale COMMERCIO ELETTRONICO DIRETTO E INDIRETTO - ASPETTI IVA

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1 Anno 2012 N.RF216 ODCEC VASTO La Nuova Redazione Fiscale Pag. 1 / 7 OGGETTO COMMERCIO ELETTRONICO DIRETTO E INDIRETTO - ASPETTI IVA RIFERIMENTI ART. 7-TER, SEXIES E SEPTIES; ART. 17 C. 2 E ART. 74-QUATER DPR 633/72 CIRCOLARE DEL 5/11/2012 (2 PARTE) Sintesi: dopo l'analisi degli aspetti Iva del "commercio elettronico diretto" (per beni immateriali), si affronta la fattispecie del "commercio elettronico indiretto" (per i beni materiali). COMMERCIO ELETTRONICO "INDIRETTO" Con tale modalità di vendita ci si riferisce alla cessione di beni materiali scelti senza che vi sia un contatto fisico con il cliente: i beni sono scelti sulla base di quanto offerto dal fornitore sulla scorta di un "catalogo" (disponibile online o inviato in cartaceo al cliente; per questo motivo tale commercio viene denominato anche "vendita a distanza", "su catalogo", "per corrispondenza" o simili) sono poi inviati al cliente nei modi tradizionali (consegna diretta o spedizione) a nulla rilevando la modalità di pagamento (può avvenire indifferentemente tramite bonifico, utilizzo di carta di credito o sistemi analoghi - Paypal, ecc. - oppure in contanti alla consegna - contrassegno -). CERTIFICAZIONE DEL CORRISPETTIVO: la mancanza del contatto fisico con l'acquirente impedisce la consegna immediata del documento che certifica la cessione (scontrino/ricevuta fiscale o fattura); a tal fine sono state introdotte delle semplificazioni (v. ultimo paragrafo). L'e-commerce indiretto si differenzia dall'e-commerce diretto per il fatto che: è riferito la cessione di beni materiali che necessitano di un trasporto fisico (in Italia o in altro paese, UE o extraue). Inoltre solo nel e-commerce indiretto è previsto l'esonero dalla certificazione del corrispettivo. CESSIONI IN ITALIA Non vi sono aspetti particolari rispetto al commercio al dettaglio ordinario (cioè quello in cui il cliente si reca presso il negozio per l'acquisto dei beni), indipendentemente che l'acquirente sia un soggetto passivo o un privato, se non in relazione all'esonero da certificazione del corrispettivo. Emissione della fattura: il cedente richiede ordinariamente, in sede di formalizzazione dell'ordine (che può essere direttamente online, oppure tramite compilazione di un formulario inviato tramite fax o e- mail), richiede se il cliente intende ricevere fattura o meno. Solo in caso di risposta affermativa il cedente ha l'obbligo di emetterla, mentre in caso contrario potrà procedere a non certificare la cessione (in quanto non ha neppure l'obbligo di emettere ricevuta fiscale/scontrino). OPERAZIONI CON PAESI EXTRAUE In relazione al e-commerce indiretto con paesi extraue, le operazioni sono soggette agli ordinari adempimenti doganali.

2 Redazione Fiscale Info Fisco 216/2012 Pag. 2 / 7 CESSIONI DALL ITALIA VERSO UN PAESE EXTRAUE Il cedente nazionale: deve presentare apposita dichiarazione di esportazione alla dogana di partenza (ed ottenere così la prova dell avvenuta esportazione) va sempre emessa fattura immediata (la dogana, infatti, non procede ad effettuare gli adempimenti di sdoganamento in presenza di uno scontrino o ricevuta fiscale) la cessione risulta non imponibile ex art. 8 Dpr 633/72. CESSIONI DA PAESE EXTRAUE VERSO L'ITALIA L'importazione di beni da paese extraue è soggetto ordinariamente all'assolvimento di Iva e diritti doganali, al momento dell'ingresso nel territorio comunitario. Anche in questo caso i beni risultano sempre essere accompagnati da una fattura. SPEDIZIONI POSTALI L'importazione di beni a mezzo posta: è in generale soggetta alle ordinarie procedure doganali (domiciliate presso gli uffici postali) tuttavia, se riguardano piccoli pacchetti di valore inferiore a 22, risultano esonerate da Iva e dazi (v. prospetto). OPERAZIONI CON PAESI UE In relazione alle cessioni di beni che avvengono tra l Italia ed un soggetto residente in un paese UE occorre distinguere tra le operazioni che intervengono: A) tra soggetti passivi Iva: si tratta di ordinarie operazioni intraue (acquisti intracomunitari o cessioni intracomunitarie) B) nei confronti di soggetti privati: si rientra nel concetto di "vendita a distanza" propriamente detta, la cui territorialità è disciplinata dall'art. 40 c. 3 e 4 DL 331/ In deroga all'all'articolo 7-bis del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, si considerano effettuate nel territorio dello Stato le cessioni in base a cataloghi, per corrispondenza e simili, di beni spediti o trasportati nel territorio dello Stato dal cedente o per suo conto da altro Stato membro nei confronti di persone fisiche non soggetti d'imposta ovvero di cessionari che non hanno optato per l'applicazione dell'imposta sugli acquisti intracomunitari ai sensi dell'articolo 38, comma 6 [ndr: non inclusi nella Banca dati VIES], ma con esclusione in tal caso delle cessioni di prodotti soggetti ad accisa. I beni ceduti, ma importati dal cedente in altro Stato membro, si considerano spediti o trasportati dal territorio di tale ultimo Stato. 4. Le disposizioni del comma 3 non si applicano: a) alle cessioni di mezzi di trasporto nuovi e a quelle di beni da installare, montare o assiemare ai sensi dell'articolo 7-bis, comma 1, del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633; b) alle cessioni di beni, diversi da quelli soggetti ad accisa, effettuate nel territorio dello Stato, fino ad un ammontare nel corso dell'anno solare non superiore a euro e sempreché tale limite non sia stato superato nell'anno precedente. La disposizione non opera per le cessioni di cui al comma 3 effettuate da parte di soggetti passivi in altro Stato membro che hanno ivi optato per l'applicazione dell'imposta nel territorio dello Stato. CESSIONI A SOGGETTI PRIVATI UE Tali cessioni risultano: imponibili in Italia (art. 41 c. 1 lett. b) DL 331/93): se il volume totale delle vendite effettuate verso privati consumatori residenti nell'altro paese UE nell anno precedente e in quello in corso risulta inferiore ad o al minor importo eventualmente stabilito del paese UE

3 Redazione Fiscale Info Fisco 216/2012 Pag. 3 / 7 imponibili nel paese UE dell acquirente: alternativamente se: il volume delle vendite di cui sopra supera dette soglie complessive (nell'anno precedente o in corso d'anno) il cedente abbia optato per il regime ordinario. Semplificazione: in sostanza, per volumi di vendite nel paese Ue non particolarmente elevati, viene ammesso evitare l'apertura della partita Iva in tale paese assimilando le operazioni a cessioni interne (dunque trattando la vendita come se l'acquirente privato si fosse recato in Italia ad acquistare il bene). Ciò permette di effettuare "arbitraggi" di convenienza (es.: per un privato italiano sarà più conveniente comprare beni tassati con un aliquota Iva più bassa prevista in un paese UE), ma limitati alla soglia prevista dai vari paesi UE (e comunque per volumi non superiori al a ). Modalità di consegna: in generale è il cedente spedire i beni; tuttavia anche laddove fosse il cliente privato a disporne il trasporto (anche per suo conto): - la cessione è comunque soggetta ad Iva in Italia - tuttavia non rientra nel commercio a distanza (e dunque nel plafond delle vendite da monitorare). CONCETTO DI "CONSUMATORI PRIVATI": il cedente deve applicare detto regime tutte le volte in cui l'acquirente non è tenuto al pagamento dell'imposta sugli acquisti intracomunitari, in quanto: non si identifichi come soggetto passivo (non declina la propria P. Iva preceduta dal codice ISO) si identifichi come soggetto passivo, ma la P. Iva non risulti attiva presso la banca dati VIES. Esempi: si applica, dunque, non solo verso le persone fisiche private, ma anche verso gli enti non commerciali o enti pubblici sprovvisti di una partita Iva, gli agricoltori esonerati, le banche e le assicurazioni e, più in generale, nei confronti di imprese (individuali o società) o professionisti la cui partita Iva non figuri da una misura alla banca dati VIES. TERRITORIALITA' ITALIA PAESE UE volume delle vendite effettuate verso privati consumatori (e soggetti equiparati) nell'altro paese UE nell anno precedente e in quello in corso CONDIZIONI il cedente ha esercitato l'opzione per il regime "ordinario" o alla minor somma eventualmente prevista nell'altro paese UE > o alla minor somma eventualmente prevista nell'altro paese UE SUPERAMENTO DEL LIMITE: se nel corso dell'anno solare l'operatore italiano supera il limite disposto da un paese UE (indipendentemente dal momento in cui ciò avvenga): resta valida la disciplina applicata alle vendite già effettuate in precedenza (con Iva italiana) a partire dalla vendita che determina il superamento, va aperta partita Iva nel paese UE. VENDITE A DISTANZA CEDENTE OPERATPORE UE CEDENTE OPERATORE ITALIANO VENDITE IN ITALIA > VENDITE IN ITALIA < VENDITE NEL PAESE UE > LIMITE VENDITE NEL PAESE UE < LIMITE IVA ITALIANA (cessioni nazionali) IVA DEL PAESE UE IVA DEL PAESE UE (cess. Intra + cess. naz. del paese UE) IVA ITALIANA (cessioni nazionali)

4 Redazione Fiscale Info Fisco 216/2012 Pag. 4 / 7 PAESE SOGLIE PER SINGOLO PAESE UE LIMITE LIMITE PAESE in valuta nazionale in Euro in valuta nazionale in Euro Belgio Lussemburgo Bulgaria BGN Ungheria HUF Repubblica ceca CZK Malta Danimarca DKK Olanda Germania Austria Estonia Polonia PLN Irlanda Portogallo Grecia Romania RON Spagna Slovenia Francia Slovacchia Italia Finlandia Cipro Svezia SEK Lettonia LVL Gran Bretagna GBP Lituania LTL Dati aggiornati al 31/03/2012 (Fonte: sito istituzionale Commissione Europea) OPZIONE PER IL REGIME ORDINARIO: il cedente nazionale: apre partita Iva (con identificazione diretta o rappresentante fiscale) nel paese UE ed applica l'iva di tale paese effettuando delle cessioni intracomunitarie tra la P.Iva italiana e quella aperta nel paese UE (va presentato l'intrastat, compilato nella parte fiscale ed eventualmente statistica - RM 90/2012). L'opzione: - va esercitata in via autonoma per ciascun singolo paese UE (si noti che, a differenza del commercio elettronico "diretto", non è ammessa l'apertura della partita Iva solo in un paese UE, con procedure "di compensazione" direttamente tra gli Erari dei diversi paesi) - si applica il comportamento concludente (ex Dpr 442/97) e l'opzione va comunicata nel quadro VO della dichiarazione Iva relativa (non va operata se la partita Iva UE viene aperta per obbligo al supero del volume delle cessioni) - ha una durata minima di 3 anni. IMPRESA ITALIANA P.IVA UE CLIENTE PRIVATO UE Fattura UE (ANCHE TREMITE RAPP. FISCALE) Doc. UE Intrastat in cessione Intrastat in acquisto + vers. Iva UE e Dich. Iva UE Redditi: l'assenza di una struttura organizzata per la vendita nell'altro paese Ue impedisce che si configuri il possesso di una stabile organizzazione (non lo è mai la mera apertura di una partita Iva). Pertanto non si dovrà presentare alcuna dichiarazione dei redditi nel paese UE (tutto reddito ritratto anche dalla vendita nel paese Ue sarà tassato esclusivamente in Italia).

5 Redazione Fiscale Info Fisco 216/2012 Pag. 5 / 7 BENI ESCLUSI DAL REGIME DELLE VENDITE A DISTANZA La disciplina delle vendite a distanza non risulta applicabile: ai mezzi di trasporto "nuovi" (meno di km e/o 6 mesi di immatricolazione) ai beni soggetti ad accisa (prodotti alcolici, profumi, tabacchi, ecc.) RESO DI MERCE In presenza di reso di merce, l'operatore italiano può restituire l'iva al cliente UE se è possibile individuare, in sede di controllo, un collegamento tra la restituzione all'acquisto originario (RM 274/2009). Anche per il reso scatta l'esonero da certificazione del corrispettivo. SAN MARINO Il DM 24/12/1993 che disciplina ai fini Iva i rapporti di scambio con San Marino: dispone una disciplina del tutto analoga a quella analizzata in precedenza stabilendo una soglia per l'applicazione dell'iva all'origine di ,67 CERTIFICAZIONE DEL CORRISPETTIVO In relazione agli obblighi di certificazione del corrispettivo, di una significativa differenza tra il commercio elettronico diretto e quello indiretto. A tal fine occorre distinguere: A) commercio elettronico indiretto: l'attività di vendita a distanza: è assimilata al commercio al dettaglio (con l'esonero da obbligo emissione di fattura se non richiesta al momento dell'operazione, ex art. 22 Dpr 633/72) non è soggetto all obbligo di certificazione del corrispettivo (mediante scontrino o ricevuta) Art. 2 c. 1 lett. oo) Dpr 696/1996: "non sono soggette all obbligo di certificazione [ndr: scontrino o ricevuta fiscale]: oo) le cessioni di beni poste in essere da soggetti che effettuano vendite per corrispondenza, limitatamente a dette cessioni». La semplificazione è stata introdotta in quanto non è ammesso spedire lo scontrino/ricevuta fiscale e ciò obbligherebbe l'operatore ad emettere sempre fattura. In sostanza l'operatore nazionale: se non richiesto della fattura non oltre il momento di effettuazione dell'operazione (in sostanza viene richiesta in sede di ordine del bene), nel qual caso si rende obbligatoria può non documentare la vendita, annotandola direttamente sul registro dei corrispettivi. Unica eccezione riguarda le cessioni in paesi extraue che transitano in dogana (quest'ultima infatti richiede sempre l'emissione di una fattura immediata per procedere allo sdoganamento). B) commercio elettronico diretto: non fruisce dell'esonero dall obbligo di emissione della fattura previsto dall art. 22 Dpr 633/72 (nonostante l'art. 101 L. 342/2000 avesse previsto l'emanazione di appositi DM per semplificare gli adempimenti di tali soggetti). Nota: ciò in quanto si tratta di prestazioni di servizio diverse da quelle rese "nell esercizio di imprese in locali aperti al pubblico, in forma ambulante o nell abitazione dei clienti". In tal senso si è espressa l'agenzia delle entrate (v. RM 274/2008), per quanto sia stata contraria la DRE Lombardia (Nota n del 5/6/2000).

6 Redazione Fiscale Info Fisco 216/2012 Pag. 6 / 7 L'esonero si applica solo al commercio elettronico "indiretto", per quanto siano del tutto evidenti le analogie tra le due tipologie di commercio. Svantaggi: l'obbligo di emettere sempre fattura (indipendentemente dall'importo dell'operazione, dalla nazionalità dell'acquirente o quant'altro) comporta dei notevoli aggravi: sia in relazione all'emissione (la fattura viene sostanzialmente sempre inviata in via telematica, spesso unitamente al servizio che viene scaricato tramite Internet) sia per quanto attiene agli adempimenti contabili (con i conseguenti obblighi di registrazione). CESSIONI ONLINE E COMMERCE "INDIRETTO" E COMMERCE "DIRETTO" ASSIMILATO AI COMMERCIO AL DETTAGLIO (esonero da emissione di fattura) ESONERATO DALLA CERTIFICAZIONE DEL CORRISPETTIVO OBBLIGO DI SOLA ANNOTAZIONE DELLA CESSIONE NEL REGISTRO DEI CORRISPETTIVI NON ASSIMILATO AL COMMERCIO AL DETTAGLIO OBBLIGO DI EMISSIONE DI FATTURA OBBLIGO DI ANNOTAZIONE DELLA FATTURA NEL REGISTRO DEI CORRISPETTIVI O DELLE VENDITE CESSIONARIO IMPONIBILITÀ IN ITALIA ONERI DOCUMENTALI ITA SI Non c è obbligo di emissione di fattura né UE privato UE soggetto IVA Extra UE SÌ se non è superata la soglia di vendite annue stabilite nel Paese membro NO se è superata la soglia di vendite annue stabilite nel Paese membro oppure è effettuata opzione in tal senso NO NO (esportazione) di certificazione dei corrispettivi Obbligo di registrazione (registro dei corrispettivi e/o registro delle fatture emesse) Fattura (o altro documento previsto nel paese Ue) emessa con Iva del Paese UE di destinazione, da registrare distintamente. Occorre identificazione diretta o nomina del rappresentante fiscale nel Paese di destinazione. Obbligo Intrastat. Fattura non imponibile da registrare distintamente. Obbligo Intrastat. Fattura non imponibile e necessità di prova dell avvenute esportazione.

7 Redazione Fiscale Info Fisco 216/2012 Pag. 7 / 7 IMPORTAZIONI TRAMITE SERVIZIO POSTALE Lo sdoganamento dei "pacchetti postali", delle buste del peso inferiore ai 2 kg e dei "pacchi postali" provenienti da Paesi extraue è gestito direttamente da Poste Italiane S.p.A, con procedura cd. "domiciliata" che permette di effettuare operazioni doganali direttamente dai magazzini gestiti da Poste Italiane, che ha l'obbligo di presentare le merci in dogana. Si considerano dichiarate in dogana per l'immissione in libera pratica al momento della loro presentazione le spedizioni postali sotto forma di lettere o pacchi, sempreché siano scortate da apposita dichiarazione (mod. CN22, 23, ecc.), che contiene buona parte dei dati di una bolletta doganale di esportazione e che varia a seconda del valore dei beni. Le merci che superano il valore di ,37 possono sempre essere spedite con servizio postale, ma deve essere emessa un'ordinaria bolletta doganale tramite dichiarazione in dogana (si applicano in sostanza le ordinarie procedure, per quanto sempre gestite da Poste italiane, cui si deve consegnare la documentazione commerciale fattura d'acquisto, ecc. ordinariamente prevista per uno sdoganamento). Il destinatario dei pacchi è considerato il "dichiarante" in dogana ed è dunque debitore dei diritti doganali. Se i beni sono importati senza che siano esperite le procedure doganali (es: la merce è inserita in una busta e non è stata accompagnata dall'apposita dichiarazione, per cui la posta presume sia in presenza di una lettera), occorre recarsi tempestivamente in dogana (non è competente l'agenzia delle entrate) per assolvere agli stessi (senza sanzioni); in caso contrario potrà essere contestato il contrabbando di beni. Non è ammesso procedere ad emettere autofattura. FRANCHIGIE DOGANALI ALL'IMPORTAZIONE L'esenzione da pagamento dei diritti doganali (Iva e dazi) è stabilita dal Regolamento CEE n. 918/1983 (recepita dal DM Finanze n. 489 del 5/12/1997) e modificata dal Regolamento CE n. 274/2008. L'esenzione viene disposta dall'ufficio doganale di ingresso nel territorio UE (inclusi gli uffici postali autorizzati ad operare lo sdoganamento per conto dei clienti). Le esenzioni sono applicabili qualunque sia la modalità di trasporto o spedizione della merce (anche per le importazioni a mezzo posta). Tra le situazioni che qui interessano, si citano le seguenti (v. CM 22/D/2004). SPEDIZIONI "DI VALORE TRASCURABILE" (art. 27 e 28 Reg. CEE n.918/83 (art. 5 e 6 DM n. 489/97) valore dei beni per singola spedizione Eccezioni: prodotti soggetti ad accisa (alcol, profumi, tabacchi e relativi derivati) Da Dazi da IVA. 150,00. 22,00 SPEDIZIONI INVIATE DA UN PRIVATO AD UN ALTRO PRIVATO (art Reg. CEE n.918/83 (art. 7 9 DM n. 489 del 5/12/1997) a) valore dei beni per singola spedizione (inclusi prodotti alcolici,profumi e acqua di toletta, tabacchi e prodotti del tabacco nei limiti dell'uso personale ex art. 31 Reg. CEE 918/83) b) presentino carattere occasionale c) esclusivamente merci riservate all'uso personale e familiare dei destinatari e che, per loro natura e quantità, escludano qualsiasi interesse di ordine commerciale d) non risultino effettuate dietro corrispettivo in qualsiasi forma. Da Dazi da IVA. 150,00. 45,00 La franchigia spetta anche in relazione alle importazioni di campioni di merce di valore trascurabile utilizzati a fini di prospezione commerciale (art. 91 Reg. CEE n. 918/83), di stampati ed altri oggetti a carattere pubblicitario, quali cataloghi, listini prezzi, avvertenze ed istruzioni commerciali (art. 92).