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1 Operazioni intracomunitarie e internazionali La disciplina IVA delle «vendite a distanza» in ambito intracomunitario La disciplina Iva delle «vendite a distanza», per tali intendendosi le vendite in base a cataloghi, per corrispondenza e simili (comprese le vendite a domicilio e quelle riconducibili al c.d. «commercio elettronico indiretto»), è contenuta negli artt. 40, comma 3 e 41, comma 1, lett. b), del D.L. n. 331/1993, con i quali sono stati recepiti gli artt. 28-bis, par. 5, lett. b), primo trattino e 28-ter, parte B, par. 1, della VI Direttiva CEE. Tali vendite, effettuate nei confronti di «privati consumatori» o di altri «non soggetti passivi d imposta» fiscalmente residenti in un diverso Paese membro, hanno natura intracomunitaria. Di conseguenza, per le vendite al di sopra della «soglia di protezione» stabilita da ciascun Paese membro, sorge l obbligo di tassazione nel Paese di destinazione dei beni, previa identificazione IVA del cedente, in conformità all art. 28-bis, parte B, comma 2, della VI Direttiva CEE. a cura di Marco Peirolo - Dottore commercialista in Torino Disciplina IVA Il D.L. n. 331/1993, recependo in modo non del tutto conforme il precetto comunitario di riferimento, stabilisce il principio di tassazione nel Paese di destinazione dei beni per le «vendite a distanza» effettuate nei confronti di «privati consumatori» (o di altri «non soggetti passivi d imposta»), se superiori ad una certa soglia (c.d. «di protezione»). Le «vendite a distanza» realizzate in ambito intracomunitario sono disciplinate dal D.L. 30 agosto 1993, n. 331 (convertito nella L. 29 ottobre 1993, n. 427) in modo distinto a seconda della residenza fiscale del cedente e del cessionario. Nello specifico: l art. 41, comma 1, lett. b) stabilisce, come regola generale, la tassazione nel Paese membro di destinazione per le «cessioni in base a cataloghi, per corrispondenza e simili» di beni spediti o trasportati dal cedente o per suo conto nel territorio di un altro Stato membro nei confronti dei soggetti non tenuti ad applicare l imposta sugli acquisti intracomunitari («privati consumatori» e altri «non soggetti passivi d imposta»); l art. 40, comma 3 considera, invece, imponibili in Italia le «cessioni in base a cataloghi, per corrispondenza e simili» di beni ivi spediti o trasportati da o per conto del cedente, stabilito in un altro Paese membro, a favore dei «privati consumatori» e dei soggetti che non abbiano optato per l applicazione dell imposta a norma del sesto comma dell art. 38 del D.L. n. 331/1993. Soglie minime «di protezione» La soglia minima per la tassazione nel Paese di destinazione dei beni è pari a ,67 euro, se le «vendite a distanza» sono effettuate da un soggetto passivo comunitario, e a ,36 euro (ovvero al minore ammontare stabilito dai singoli Paesi membri), se le stesse sono poste in essere da un soggetto passivo italiano. La tassazione a destino dei beni presuppone che le vendite in esame siano effettuate da un operatore qualificato, nel senso che deve trattarsi di un fornitore che abbia realizzato un determinato ammontare di «vendite a distanza». Solo in tal caso risulta operante il richiamato principio di tassazione con il connesso obbligo, da parte del fornitore, di identificarsi ai fini IVA nel Paese dell acquirente attraverso la c.d. «registrazione diretta», ovvero Azienda & Fisco n. 7/2007 7

2 per mezzo della nomina di un proprio rappresentante fiscale. Si ricorda, infatti, che le «vendite a distanza» effettuate: dal soggetto passivo comunitario si considerano, in deroga all art. 7, comma 2, del D.P.R. n. 633/1972, cessioni «interne» all Italia, a meno che l importo delle vendite effettuate nel territorio dello Stato da parte del cedente comunitario non sia superiore, nell anno in corso o nell anno solare precedente, alla «soglia di protezione» di ,67 euro, nel qual caso il cedente può comunque optare per l applicazione dell IVA in Italia; dal soggetto passivo italiano si qualificano, ai sensi dell art. 41, comma 1, lett. b), del D.L. n. 331/1993, come cessioni intracomunitarie, purché l importo delle vendite effettuate in ciascuno Stato membro sia superiore, nell anno in corso o nell anno solare precedente: a) alla «soglia di protezione» di ,36 euro; b) ovvero al minore ammontare stabilito dai singoli Paesi membri ai sensi dell art. 28-ter, parte B, comma 2, della Direttiva 17 maggio 1977, n. 77/388/CEE (c.d. VI Direttiva CEE). «Soglie di protezione» vigenti nei Paesi membri Nella Tavola 1 si elencano le «soglie di protezione» vigenti nei Paesi membri (cfr. tion/vat/traders/vat_community/ index_en.htm). Disposizioni di applicazione della VI Direttiva CEE Il Reg. CE 17 ottobre 2005, n. 1777/2005, al fine di uniformare l applicazione dell IVA all interno dell Unione europea, ha dettato le «disposizioni di applicazione» della VI Direttiva CEE, in vigore, in linea generale, dal 1º luglio Superamento della soglia in corso d anno L art. 22 del Reg. CE n. 1777/ 2005 stabilisce, in particolare, che il superamento, in corso d anno, della «soglia di protezione» prevista ai fini dell imponibilità delle «vendita a distanza» nel TAVOLA 1 Stato membro Soglia (E) Stato membro Soglia (E) Austria ,00 Svezia ,00 Belgio ,00 Finlandia ,00 Olanda ,00 Cipro ,00 Danimarca ,00 Estonia ,00 Germania ,00 Lettonia ,00 Grecia ,00 Lituania ,00 Spagna ,00 Malta ,00 Francia ,00 Polonia ,00 Irlanda ,00 Repubblica Ceca ,00 Italia ,67 Slovacchia ,00 Lussemburgo ,00 Slovenia ,00 Portogallo ,00 Ungheria ,00 Gran Bretagna ,00 GBP 8 Azienda & Fisco n. 7/2007

3 Paese membro di destinazione non ha effetto sulle operazioni effettuate precedentemente, nel corso dello stesso anno, tassate nel Paese membro del cedente. A tal fine, è necessario che il cedente non abbia: optato per l applicazione dell IVA nel Paese membro di destinazione; superato la «soglia di protezione» nel corso dell anno precedente. In caso di superamento della soglia in corso d anno, la tassazione a destino: si applica, pertanto, a partire dalla cessione che ha determinato lo «sforamento»; ha effetto per tutte le cessioni effettuate, nello stesso Stato membro, nell anno in corso e in quello successivo. Contrasto con la normativa comunitaria La differente qualificazione delle «vendite a distanza» a seconda che il cedente sia italiano o comunitario appare in contrasto con l art. 28-bis, par. 5, della VI Direttiva CEE, in quanto la norma comunitaria stabilisce che il cessionario, per le predette operazioni, realizza un acquisto intracomunitario (e non, quindi, un acquisto «interno»), la cui imposta deve essere assolta, nel Paese di destinazione dei beni, dallo stesso fornitore nazionale: per il tramite di un proprio rappresentante fiscale, previamente nominato nel Paese di destinazione dei beni ceduti per corrispondenza, in base a cataloghi e simili; ricorrendo all istituto dell identificazione diretta di cui all art. 35-ter del D.P.R. n. 633/1972. Si tratta, a ben vedere, di una discrasia «speculare» a quella che si verifica nell ipotesi delle cessioni di beni destinati ad essere installati, montati o assiemati in un Paese membro diverso da quello di partenza dei beni stessi. Tali cessioni, se riguardano beni spediti da un altro Stato membro per essere installati, montati o assiemati in Italia dal fornitore o per suo conto, si considerano infatti, ai sensi dell art. 7, comma 2, del D.P.R. n. 633/1972, territorialmente rilevanti in Italia non come acquisti intracomunitari, secondo l art. 38, comma 5, lett. b), del D.L. n. 331/1993, ma come cessioni «interne». Le corrispondenti operazioni «in uscita» dall Italia costituiscono, invece, cessioni intracomunitarie, non imponibili a IVA ex art. 41, comma 1, lett. c), del D.L. n. 331/1993, in contrasto l art. 8, par. 1, lett. a), della VI Direttiva CEE, che considera le cessioni con consegna a destino come «interne» allo Stato in cui i beni installati, montati o assiemati vengono consegnati. Modalità organizzative e di esecuzione della vendita La tassazione a destinazione si applica, a prescindere dalle modalità di esecuzione della vendita, quando il cedente si incarica del trasporto dei beni nel Paese membro del cessionario, «privato consumatore». Il primo comma dell art. 11-quater del D.L. 14 marzo 2005, n. 35, aggiunto in sede di conversione dalla L. 14 maggio 2005, n. 80, ha stabilito che il regime IVA delle «vendite a distanza», di cui agli artt. 40, commi 3 e 4 e 41, comma 1, lett. b), del D.L. n. 331/1993, si applica, a prescindere dalle modalità di esecuzione della vendita, quando: a) il «privato consumatore» di uno Stato membro acquisti un bene in un diverso Stato membro; b) il fornitore si incarichi del trasporto a destinazione del bene acquistato. Finalità della norma Tale previsione intende adeguare la normativa IVA italiana a quella comunitaria di riferimento, in quanto la prima, a differenza della seconda, specifica - seppure a titolo esemplificativo - le modalità attraverso le quali le «vendite a distanza» devono realizzarsi (es. per corrispondenza, in base a cataloghi, ecc.). L art. 28-ter, parte B, par. 1, della VI Direttiva CEE, invece, dispone che, in deroga al principio generale di territorialità di cui all art. 8, è considerato luogo della cessione di beni spediti o trasportati dal fornitore o per suo conto, a partire da uno Stato membro diverso da quello di arrivo della spedizione o del tra- Azienda & Fisco n. 7/2007 9

4 sporto, il luogo in cui i beni si trovano al momento dell arrivo a destinazione dell acquirente, qualora: 1) il cessionario sia un «privato consumatore» o un soggetto non tenuto ad assolvere l IVA sugli acquisti intracomunitari effettuati; 2) i beni acquistati siano diversi dai mezzi di trasporto «nuovi» e da quelli ceduti previo montaggio o installazione da parte del fornitore o per suo conto. Orientamento dell Agenzia delle Entrate L Agenzia delle Entrate, con la risoluzione 31 marzo 2005, n. 39, ha precisato che le «vendite a distanza» si caratterizzano, oltre che per la circostanza che l acquirente è un «privato consumatore», dal fatto che «il trasporto della merce venduta è effettuato direttamente a cura del fornitore o per suo conto; ne consegue che la cessione è da intendersi non imponibile anche se avviene nello stesso punto di vendita del soggetto fornitore, qualora il trasporto a destino sia effettuato dal fornitore o per suo conto». Secondo l Agenzia, quindi, non assume rilevanza la modalità concreta della «vendita a distanza» (per corrispondenza, in base a cataloghi, ecc.), ma quella del trasporto a destinazione dell acquirente. Rimborso dell IVA indebitamente versata all Erario italiano Al fine di evitare fenomeni di doppia imposizione che possono verificarsi allorquando lo Stato membro di destinazione del bene pretenda il pagamento dell imposta sull operazione già tassata in Italia, l art. 11-quater, comma 2, del D.L. n. 35/2005 stabilisce che il soggetto passivo italiano possa chiedere la restituzione dell IVA assolta in Italia entro il termine di due anni dalla notifica dell atto impositivo da parte della competente Autorità fiscale estera. La suddetta ipotesi sembrerebbe, quindi, ricorrere quando la vendita sia stata indebitamente assoggettata ad imposta in Italia in quanto ritenuta «sotto soglia», per poi essere regolarmente tassata anche nel Paese membro di destinazione dei beni. Come precisato dalla circolare dell Agenzia delle Entrate 13 giugno 2006, n. 20 ( 3), in tal caso, il soggetto passivo italiano può attivare il procedimento del c.d. «rimborso anomalo», di cui all art. 21 del DLgs. 31 dicembre 1992, n. 546, il cui secondo comma, ult. periodo, dispone che «la domanda di restituzione, in mancanza di disposizioni specifiche, non può essere presentata dopo due anni dal pagamento, ovvero, se posteriore, dal giorno in cui si è verificato il presupposto per la restituzione». Il citato secondo comma dell art. 11-quater del D.L. n. 35/2005 dispone, inoltre, che «su richiesta del contribuente, il rimborso dell imposta può essere effettuato anche tramite il riconoscimento, con provvedimento formale da parte del competente ufficio delle entrate, di un credito di corrispondente importo utilizzabile in compensazione, ai sensi dell articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241». Secondo la circolare n. 20/2006 ( 3): 1) il provvedimento che consente di compensare l imposta indebitamente versata con altri debiti IVA (compensazione verticale) o con debiti per altri tributi e contributi (compensazione orizzontale) va adottato solo dopo che l Ufficio competente, in ragione del domicilio fiscale del richiedente, abbia accertato l esistenza dei presupposti del credito; 2) ai fini del rimborso non è sufficiente il mero avvio della procedura di controllo da parte dell Autorità fiscale dell altro Paese membro, ma occorre che quest ultima faccia valere la pretesa impositiva tramite notifica del relativo atto di accertamento. Il rimborso ha, infatti, ad oggetto l IVA relativa alle operazioni per le quali sia definitivamente acclarata la debenza nell altro Paese membro, sempre che la stessa sia stata precedentemente versata all Erario italiano. Presentazione dei modelli INTRASTAT L effettuazione delle «vendite a di- 10 Azienda & Fisco n. 7/2007

5 stanza» comporta l obbligo di compilare, agli effetti fiscali e statistici, gli elenchi riepilogativi delle cessioni con riferimento al periodo nel corso del quale le operazioni risultano registrate (o soggette a registrazione) a norma dell art. 23 del D.P.R. n. 633/1972. Come precisato dal Ministero delle Finanze nella C.M. 23 febbraio 1994, n. 13/VII ( B.2.1), le «vendite a distanza», a destinazione di altri Paesi membri, devono essere indicate nel modello INTRA 1-bis, agli effetti fiscali e statistici, relativo al periodo nel corso del quale le operazioni risultano registrate (o soggette a registrazione) a norma dell art. 23 del D.P.R. n. 633/1972. Qualificandosi come cessioni intracomunitarie, le stesse rilevano anche ai fini: della formazione del plafond per gli acquisti senza applicazione dell imposta ex art. 8, comma 1, lett. c), del D.P.R. n. 633/1972; dell acquisizione dello status di esportatore abituale. Compilazione degli elenchi riepilogativi ai fini statistici Come si evince dall art. 1, comma 1, lett. c), del D.M. 20 dicembre 2006, che sostituisce l art. 4, comma 5, del D.M. 27 ottobre 2000, l obbligo di indicazione dei dati ai fini statistici (si tratta del valore delle operazioni effettuate nel periodo di riferimento, delle relative condizioni di consegna e delle relative modalità di trasporto) è obbligatorio per i soggetti che: presentano i modelli in oggetto con cadenza mensile, anche per opzione (C.M. 12 marzo 1999, n. 60/D). Per gli elenchi riepilogativi delle cessioni, il volume delle cessioni intracomunitarie che il soggetto passivo deve avere realizzato nell anno precedente, ovvero - in caso di inizio dell attività di scambi intracomunitari - che presume di realizzare nell anno in corso, deve essere superiore a ,00 euro; hanno effettuato, nell anno solare precedente o, in caso di inizio dell attività di scambi intracomunitari, presumono di realizzare nell anno in corso, un valore annuo di «arrivi» o di «spedizioni» superiore a 20 milioni di euro. «Vendite a distanza» effettuate con la Repubblica di San Marino Il D.M. 24 dicembre 1993, che disciplina, agli effetti dell IVA, i rapporti di scambio tra la Repubblica italiana e la Repubblica di San Marino, stabilisce la tassazione a destino per le «vendite a distanza» di ammontare superiore alla soglia di ,67 euro. L art. 20, comma 1, del D.M. 24 dicembre 1993 dispone che le «vendite a distanza» sono soggette a IVA: nel Paese di destinazione, quando il cedente, nel corso dell anno solare precedente, ha effettuato vendite per corrispondenza, in base a cataloghi, ecc., nei confronti di soggetti dell altro Stato per un importo complessivo superiore a ,67 euro; ovvero, qualora non si sia verificata tale condizione, dal momento in cui tale limite risulta superato in corso d anno, seppure il cedente, al di sotto della «soglia di protezione» di ,67 euro, può optare per l applicazione dell imposta nel Paese di destinazione dei beni venduti. Azienda & Fisco n. 7/

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