Locazioni - Imposta di registro

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1 SISTEMA FRIZZERA Locazioni - Imposta di registro LOCAZIONI: l'imposta di registro si applica alle locazioni immobiliari con modalità e in misura differenziata a seconda del canone annuo e del regime Iva delle stesse. In particolare, sono previste le seguenti aliquote: - per le locazioni e gli affitti di fondi rustici: 0,50%; - per tutte le altre locazioni di beni immobili: 2%. CEDOLARE SECCA SUGLI AFFITTI - NOVITA' 2011: dal 2011 (Unico PF 2012) in alternativa al regime ordinario di tassazione Irpef del reddito fondiario (come in precedenza illustrato) le persone fisiche che locano a qualsiasi titolo immobili abitativi possono optare per l'applicazione sul canone di affitto di una cedolare secca sostitutiva di Irpef, relative addizionali, imposta di registro e di bollo sui relativi contratti. La cedolare si applica in percentuale non progressiva pari al 21% per i canoni non soggetti all'ulteriore riduzione agevolativa per affitti in canale convenzionale in comune ad alta tensione (vedi sopra). La cedolare è quindi ridotta al 19% per i canoni che invece godono della predetta agevolazione. La cedolare va versata entro il termine di versamento del saldo Irpef. N.B.: la cedolare non è applicabile ad immobili posseduti nell'ambito dell'impresa o della professione, anche se abitativi e non è applicabile neppure agli immobili strumentali (non abitativi) posseduti da privati. OPZIONE PER LA CEDOLARE SECCA: l'opzione per l'applicazione della cedolare secca di cui all'art. 3, D.Lgs. 23/2011 può essere esercitata dal locatore, persona fisica, proprietario o titolare di diritto reale di godimento dell'unità abitativa locata. L'esercizio dell'opzione è regolamentato dal Provvedimento del Direttore Agenzia Entrate , che prevede nello specifico le seguenti modalità: - l'opzione per la cedolare secca deve essere esercitata in sede di registrazione del contratto, mediante il modello-denuncia approvato con lo stesso Provvedimento ; - in caso di proroga, anche tacita del contratto di locazione, l'opzione per il regime della cedolare secca è esercitata nel termine di versamento dell'imposta di registro utilizzando il modello approvato con Provvedimento del ; - in caso di contratti per i quali non esiste obbligo di registrazione in termine fisso il locatore può applicare la cedolare secca in sede di dichiarazione dei redditi relativa al periodo d'imposta in cui è prodotto il reddito. L'opzione può alternativamente essere esercitata al momento della registrazione in caso d'uso o in modo volontario. Esercizio opzione per annualità successive: il mancato esercizio dell'opzione nella prima annualità del contratto non preclude la possibilità di opzione per le annualità successive nel termine di versamento dell'imposta di registro mediante l'apposito modello denuncia approvato con Provvedimento del Rinunzia alla facoltà di aggiornamento Istat: il locatore è tenuto a comunicare preventivamente con lettera raccomandata al conduttore la rinunzia per il periodo corrispondente alla durata dell'opzione, alla facoltà di chiedere l'aggiornamento Istat del canone anche se previsto nel contratto, inclusa la variazione accertata nell'anno precedente. La rinuncia è a pena dell'inefficacia dell'opzione. Durata vincolante dell'opzione: l'opzione vincola per l'intero periodo di durata del contratto o della proroga o per il residuo periodo di durata in caso di opzione esercitata in annualità successive alla prima. Facoltà di revoca: il locatore ha facoltà di revocare l'opzione in ciascuna annualità contrattuale successiva a quella in cui è stata esercitata, con le modalità stabilite con provvedimento del Direttore dell'agenzia delle Entrate. La revoca è effettuata entro il termine previsto per il pagamento dell'imposta di registro relativa all'annualità di riferimento e comporta il versamento dell'imposta di registro dovuta. Resta salva la facoltà di esercitare l'opzione nelle annualità successive.

2 Contratto relativo a diversi immobili: nel caso di contratto di locazione relativo a unità abitative per cui si esercita l'opzione per la cedolare e ad altre unità per cui non si opta per tale regime, l'imposta di registro si applica solo sui canoni non soggetti a cedolare. In caso di canone unitario la quota da assoggettare a imposta di registro si calcola proporzionalmente alla rendita catastale. E' comunque dovuta l'imposta di bollo. Contitolarità del diritto di proprietà : in caso di comproprietà o di comunione su altro diritto reale, l'opzione deve essere esercitata distintamente da ciascun locatore. L'opzione è efficace solo in capo ai soggetti che l'hanno esercitata. I locatori che non hanno optato per la cedolare devono versare l'imposta di registro sulla parte del canone loro imputabile in base alle quote di possesso. In presenza di imposta di importo minimo va versata interamente. Deve essere comunque assolta l'imposta di bollo. Disciplina transitoria per il 2011: il regime della cedolare secca è applicabile per il periodo 2011 ai contratti in corso nell'anno, anche se con scadenza anteriore al 7 aprile 2011, data di entrata in vigore del D.LGs. 23/2011, o oggetto di risoluzione volontaria prima di questa data. - Contratti scaduti o già registrati alla data del : il locatore puòapplicare la cedolare secca in sede di dichiarazione dei redditi Unico Non si fa luogo al rimborso delle imposte di registro e di bollo già versate. Il locatore è tenuto al versamento dell'acconto 2011 sulla cedolare secca, se dovuto. La stessa regola si applica per i contratti in proroga per i quali al è già stato effettuato il versamento d'imposta; - Contratti registrati dal : l'opzione si esprime in sede di registrazione del contratto. Per i contratti prorogati per i quali il termine per il relativo pagamento non è ancora decorso, l'opzione si esprime con l'apposito modello approvato dal Provvedimento ; - Contratti con termine di registrazione in scadenza tra 7.4 e : la registrazione, anche ai fini dell'opzione, può essere effettuata entro tale ultimo termine. Entro lo stesso termine può essere espressa l'opzione per i contratti il cui termine di pagamento per la proroga scade nel medesimo periodo. Risoluzione del contratto in corso al : in caso di risoluzione del contratto di locazione in corso alla data del 7 aprile 2011 ovvero di risoluzione per la quale alla predetta data, non è scaduto il termine per il pagamento dell'imposta di registro dovuta per la risoluzione stessa, l'opzione per l'applicazione della cedolare secca si può esprimere anche entro il termine di versamento dell'imposta di registro relativa alla risoluzione. l'opzione espressa in sede di risoluzione del contratto consente la non applicazione dell'imposta di registro e dell'imposta di bollo, ove dovuta, sulla risoluzione stessa e vincola il locatore al versamento dell'acconto sulla cedolare per l'anno Versamenti della cedolare secca per l'anno 2011: per l'anno 2011 sono previste speciali regole di versamento dell'acconto della cedolare secca. L'acconto dovuto è determinato in misura dell'85% dell'imposta e va versato in 2 rate, se l'importo non è inferiore a Euro 257,52, rispettivamente: - la prima pari al 40% entro il , o entro il , con maggiorazione dello 0,40% a titolo di interesse corrispettivo; - la seconda pari al 60% entro il Se l'acconto dovuto è inferiore ad Euro 257,52 si versa in unica soluzione entro il La prima rata d'acconto può essere versata a rate, secondo le norme Irpef. Non è dovuto acconto se l'imposta non supera Euro 51,65. Per i contratti in corso al e per quelli scaduti o oggetto di risoluzione prima della stessa data, in presenza delle condizioni sopra indicate, il versamento è effettuato in 2 rate; per i contratti con decorrenza successiva al il versamento di acconto si effettua in unica soluzione entro il Per i contratti con decorrenza dall' l'acconto non è dovuto. Il versamento d'acconto non si considera carente se effettuato in misura non inferiore all'85% dell'ammontare della cedolare secca. Versamenti della cedolare secca dall'anno 2012: l'acconto dovuto è determinato in misura del 95% dell'imposta dovuta per l'anno precedente e va versato in 2 rate, se l'importo non è inferiore a Euro 257,52, rispettivamente: - la prima pari al 40% entro il , o entro il , con maggiorazione dello 0,40% a titolo di interesse corrispettivo; - la seconda pari al 60% entro il Se l'acconto dovuto è inferiore ad Euro 257,52 si versa in unica soluzione entro il Non è dovuto acconto se l'imposta non supera Euro 51,65. La prima rata d'acconto può essere versata a rate, secondo le norme Irpef.

3 Il versamento d'acconto non si considera carente se effettuato in misura non inferiore al 95% della cedolare dovuta per l'anno in corso (autoriduzione). Il versamento a saldo della cedolare secca si effettua secondo le modalità ed i termini del versamento Irpef. MODELLI PER L'OPZIONE DELLA CEDOLARE: il Provvedimento del Direttore Agenzia delle Entrate ha approvato i modelli da utilizzare: - per la registrazione telematica del contratto di locazione abitativo e relative pertinenze e per l'opzione per la cedolare secca (punto 8.1); - modello per la richiesta di registrazione degli atti e per gli adempimenti successivi (punto 8.2). Entrambi i modelli sono reperibili gratuitamente sul sito internet Il modello di cui alla lettera a) (punto 8.1) può essere utilizzato per la registrazione del contratto e per l'esercizio dell'opzione solo se il contratto presenta le seguenti caratteristiche: - numero di locatori non superiore a 3 e tutti esercenti l'opzione per la cedolare; - numero di conduttori fino a 3; - una sola unità abitativa e numero di pertinenze fino a 3; - tutti gli immobili devono essere censiti con attribuzione di rendita; - contiene esclusivamente la disciplina del rapporto di locazione e pertanto non contiene altre pattuizioni. Il modello deve essere presentato necessariamente in via telematica, in modo diretto o a mezzo intermediario abilitato. Il modello di cui alla lettera b) (punto 8.2) sostituisce il modello 69 ed è utilizzabile in tutti in casi non è utilizzabile il modello di cui alla lett.a), compresi i casi di proroga, risoluzione e cessione del contratto di locazione. Il modello va presentato in forma cartacea, in duplice copia, agli Uffici dell'agenzia delle Entrate. LOCAZIONI IMMOBILIARI: il D.L , n. 223, conv. con modif. con L , n. 248 ("manovra 2006 bis") ha riformato la disciplina delle operazioni di locazione e cessione di beni immobili, sia a fini Iva, che delle imposte di registro, ipotecaria e catastale, prevedendo un regime di alternatività Iva/registro a seconda della sussistenza di determinati presupposti, o meglio, introducendo un generalizzato regime di esenzione Iva per le locazioni e i trasferimenti di tutte le tipologie di fabbricati, sia pure con qualche eccezione. La C.M , n. 27/E ha fornito i primi chiarimenti in merito a tali novità. Il D.L. 223/2006 è entrato in vigore il giorno stesso della sua pubblicazione in "Gazzetta Ufficiale", vale a dire il , mentre la legge di conversione (L. 248/2006) è entrata in vigore il giorno successivo a quello della sua pubblicazione in "Gazzetta Ufficiale", ossia il In sede di conversione in legge del D.L. 223/2006, è stato peraltro inserito l'art. 40-bis, ai sensi del quale gli atti ed i contratti pubblici e privati, emanati, stipulati o comunque posti in essere nello stesso giorno della pubblicazione in "Gazzetta Ufficiale" del decreto legge, ossia il , restano assoggettati alla disciplina previgente. Il D.L. 223/2006, nella sua versione originaria, ha riformulato i nn. 8) e 8-bis, dell'art. 10, co. 1, D.P.R. 633/1972, estendendo il regime di esenzione a tutte le operazioni di cessione e di locazione, comprese quelle finanziarie, a prescindere dalla tipologia dei fabbricati, prevedendo quale unica eccezione le cessioni di fabbricati "nuovi", ossia dei fabbricati ceduti entro 5 anni dalla ultimazione della costruzione o della ristrutturazione. Le eccezioni al regime di esenzione sono state successivamente ampliate in sede di conversione del decreto legge, dove sono stati ulteriormente modificati i nn. 8) e 8-bis) sopra citati ed è stato inserito il n. 8-ter) all'art. 10, co. 1, D.P.R. 633/1972. Inoltre, in sede di conversione si è data rilevanza, ai fini dell'assoggettabilità ad Iva o a registro, alla tipologia di immobile, e, in particolare, alla distinzione tra fabbricati ad uso abitativo e fabbricati strumentali per natura. L'art. 1, co. 292, L , n. 296 (Finanziaria 2007) fa salvi gli effetti prodotti dall'applicazione delle norme, oggetto di mancata conversione, di cui all'art. 35, co. 8, lett. a), e 10, D.L. 223/2006. Tuttavia, il cedente o il locatore può optare per l'applicazione dell'iva, ai sensi dell'art. 10, nn. 8) ed 8-ter), D.P.R. 633/1972, così come risultanti in seguito alla conversione del D.L. 223/2006 e in presenza dei presupposti ivi previsti. In caso di opzione l'imposta di registro e le imposte ipotecarie e catastali sono dovute sulla base del decreto convertito.

4 Con riferimento ad un contratto di locazione finanziaria di immobili posto in essere tra il e l' , l'agenzia delle Entrate con la R.M , n. 39/E specifica che conseguentemente all'effettuazione dell'opzione per l'applicazione dell'iva ai sensi dell'art. 1, co. 292, L. 296/2006, l'eventuale eccedenza di imposta di registro originariamente pagata è compensata con i maggiori importi dovuti per le imposte ipotecarie e catastali, fermo restando la possibilità di chiedere il rimborso per gli importi che non trovano capienza in tale compensazione. FABBRICATI ad USO ABITATIVO e FABBRICATI STRUMENTALI per NATURA: in base alle disposizioni del D.L. 223/2006 convertito l'assoggettabilità ad Iva o registro delle locazioni immobiliari dipende anche dalla tipologia di fabbricato. Come precisato dalla C.M , n. 27/E, la distinzione tra fabbricati ad uso abitativo e fabbricati strumentali deve essere operata facendo riferimento alla classificazione catastale e non al loro effettivo utilizzo. La C.M , n. 12/E precisa che costituiscono unità immobiliari cui è applicabile la nuova disciplina delle locazioni anche le aree attrezzate con impianti di lavaggio auto e autocarri, le quali sono comprese nel gruppo C 3, se dotate di attrezzature semplici, o nel gruppo D 7 se dotate di impianti automatici specifici. LOCAZIONI di FABBRICATI ad USO ABITATIVO dal : originariamente l'art. 35, co. 8, lett. a), D.L. 223/2006, conv. con modif. con L. 248/2006, attraverso la modifica del n. 8) dell'art. 10, co. 1, D.P.R. 633/1972, aveva stabilito che le locazioni di fabbricati ad uso abitativo (immobili di categoria da a/1 ad A/11, escluso A/10) fossero sempre esenti da Iva (e, di conseguenza assoggettati all'imposta di registro in misura proporzionale del 2%) senza alcuna eccezione, comprese le locazioni finanziarie. Conseguentemente è stato soppresso il n. 127-ter della Tabella A, Parte Terza, D.P.R. 633/1972 che, in riferimento alla precedente normativa, prevedeva l'applicazione dell'aliquota ridotta del 10% alle locazioni di fabbricati abitativi effettuate dalle imprese che li avevano costruiti per la successiva vendita. Nel caso di esenzione da Iva dell'operazione l'imposta di registro di applica nella misura del 2% come previsto dall'art. 5, co. 1, lett. b), Tariffa, Parte Prima, D.P.R. 131/1986. Successivamente l'art. 1, co. 330, L. 296/2006 (Finanziaria 2007) ha ulteriormente modificato il n. 8) dell'art. 10, co. 1, D.P.R. 633/1972, prevedendo una deroga al regime generale di esenzione dall'iva, stabilendo l'assoggettamento ad Iva con riferimento ad una particolare ipotesi di locazione di immobili ad uso abitativo che, fino al , era soggetta al regime di esenzione. Dall' , infatti, sono assoggettate ad Iva le locazioni di fabbricati abitativi effettuate in attuazione di piani di edilizia abitativa convenzionata dalle imprese che li hanno costruiti o che hanno realizzato sugli stessi interventi di recupero di cui all'art. 31, co. 1, lett. c), d) ed e), L , n. 457 entro cinque (fino al quattro) anni dalla data di ultimazione della costruzione o dell'intervento e a condizione che il contratto abbia durata non inferiore a quattro anni. Il Legislatore, quindi, subordina l'applicazione dell'iva alla sussistenza di molteplici condizioni: - le locazioni dei fabbricati abitativi devono essere effettuate in attuazione di piani di edilizia convenzionata; - il locatore deve essere costituito dalle stesse imprese costruttrici, ovvero dalla imprese che hanno realizzato interventi di recupero del patrimonio edilizio; - la locazione deve essere effettuata entro cinque (fino al quattro) anni dall'ultimazione della costruzione o dell'intervento; - il contratto di locazione non deve avere una durata inferiore ai quattro anni e deve essere stipulato dall' ovvero deve essere in esecuzione a tale data. La mancanza, anche di una sola, di tali condizioni, determina la necessità di applicare il regime di esenzione Iva. Laddove sia applicabile il regime di imponibilità, l'aliquota Iva è quella del 10%, ai sensi del nuovo n. 127-duodevicies della Tabella A, Parte Terza, D.P.R. 633/1972 (inserito dall'art. 1, co. 331, L. 296/2006). LOCAZIONI di FABBRICATI STRUMENTALI per NATURA dal : ai sensi del nuovo n. 8) dell'art. 10, co. 1, D.P.R. 633/1972 (modificato dall'art. 35, co. 8, lett. a), D.L. 223/2006, conv. con modif. con L. 248/2006), in linea generale, per le locazioni di fabbricati strumentali il regime Iva previsto è l'esenzione. Sono previste, tuttavia, alcune eccezioni per le quali il regime obbligatorio ai fini Iva è quello di imponibilità. In pratica, le locazioni aventi ad oggetto fabbricati strumentali sono soggette ad Iva:

5 - se effettuate nei confronti di soggetti d'imposta che non agiscono nell'esercizio di impresa, arte o professione, ovvero nei confronti di soggetti passivi Iva che svolgono in via esclusiva o prevalente attività che conferiscono il diritto alla detrazione in misura pari o inferiore al 25%; - se nell'atto di locazione si eserciti l'opzione per l'imponibilità. Indipendentemente dal regime di esenzione o di imponibilità Iva, la locazione è soggetta a imposta di registro nella misura dell'1%, ai sensi della nuova lett. a-bis) all'art. 5, Tariffa, Parte Prima, D.P.R. 131/1986. In sostanza, con la nuova normativa, viene stabilito l'obbligo di registrazione (con applicazione d'imposta proporzionale pari all'1%) anche per gli atti di locazione di fabbricati strumentali soggetti ad Iva, che in passato, erano invece soggetti a registrazione solo in caso d'uso (e scontavano l'imposta di registro in misura fissa). Ai sensi degli artt. 5 e 40, co. 1-bis, D.P.R. 131/1986 (modificati dall'art. 35, co. 10, D.L. 223/2006, conv. con modif. con L. 248/2006), vi è l'obbligo di registrazione entro 30 giorni dalla data dell'atto, con applicazione dell'imposta di registro proporzionale dell'1%. Per i contratti imponibili ai fini Iva per opzione è necessario inserire nel contratto la manifestazione dell'opzione per l'imposizione. CAMBIO di DESTINAZIONE d'uso degli IMMOBILI: al cambio di destinazione d'uso degli immobili (da abitativo ad ufficio, nella R.M , n. 364/E si tratta di due immobili in leasing), anche se intervenuto nel corso di svolgimento del rapporto di leasing, può conseguire un mutamento del regime Iva applicabile all'operazione se ci sono i presupposti per effettuare l'opzione per l'imponibilità. Nel caso analizzato con la R.M. 364/E/2007 prima del mutamento di destinazione d'uso, infatti, gli immobili sono soggetti, in virtù della loro natura di abitazioni, al regime obbligatorio di esenzione dall'iva ex art. 10, D.P.R. 633/1972 con conseguente applicazione dell'imposta di registro del 2%, mentre nell'ipotesi in cui venga esercitata l'opzione per l'imponibilità ad Iva, consentita solo con riferimento agli immobili strumentali per natura, si determina un mutamento anche in relazione all'imposizione ai fini dell'imposta di registro, dal momento che torna applicabile ai canoni di leasing l'aliquota dell'1% commisurata ai canoni (art. 5, Tariffa, Parte Prima, D.P.R. 131/1986). Al fine di esprimere validamente l'opzione per l'imponibilità ad Iva, allo scopo di fornire un adeguato supporto documentale al cambio dell'aliquota di registro applicata, entrambi i contratti di leasing vanno integrati con un atto in cui venga evidenziata l'avvenuta modifica catastale e venga manifestata l'opzione per l'imponibilità ai fini Iva. Tali atti, ai quali dovranno essere allegati gli originari contratti, vanno registrati entro 30 giorni. REGISTRAZIONE DEI CONTRATTI DI LOCAZIONE IMMOBILIARE IN CORSO ALLA DATA DEL : il Provv. Ag. Entrate del , in attuazione all'art. 35, co. 10-quinquies, D.L. 223/2006, ha stabilito le modalità di registrazione e di versamento dell'imposta proporzionale di registro per i contratti di locazione non registrati già in corso di esecuzione alla data del e, pertanto, già assoggettati all'iva in virtù delle disposizioni vigenti fino a tale data (si veda anche la C.M , n. 33/E). Per effetto delle nuove disposizioni, infatti, i contratti di locazione sia di fabbricati abitativi che strumentali sono soggetti all'obbligo diregistrazione e all'applicazione dell'imposta di registro. Termini e modalità di registrazione: per i contratti non registrati in precedenza perché assoggettati a Iva e in corso di esecuzione al , le parti dovevano, oltre che versare l'imposta di registro, presentare per la registrazione un'apposita dichiarazione a decorrere dall' ed entro il , termine poi prorogato al dal Provv. Ag. Entrate La trasmissione della dichiarazione doveva avvenire solo in via telematica, indipendentemente dal numero di unità immobiliari possedute. Era sufficiente la trasmissione telematica dei soli estremi del contratto (compresa la data di decorrenza del contratto), non essendo necessaria l'allegazione del contratto stesso. Per tale registrazione i soggetti privati potevano comunque continuare ad avvalersi delle consuete modalità (registrazione diretta presso l'ufficio). Opzione Iva: in sede di registrazione era possibile esercitare l'opzione di cui all'art. 10, n. 8-ter, D.P.R. 633/1972 per l'imponibilità ai fini Iva relativamente alle locazioni di immobili strumentali. Imposta di registro - Base imponibile: per i contratti in corso alla data del , che essendo imponibili ad Iva non erano sottoposti a registrazione, la base imponibile per l'imposta di registro è costituita dall'ammontare dei canoni maturati nel periodo che va dalla predetta data fino alla scadenza contrattuale. Versamento dell'imposta: l'imposta di registro dell'1% è dovuta sul corrispettivo determinato per l'intera residua durata del contratto a decorrere dal e si poteva assolvere in un'unica soluzione ovvero annualmente sull'ammontare relativo a ciascuna annualità che abbia scadenza successiva alla stessa data. Se si è scelto il versamento annuale dell'imposta il primo versamento, riferito alla annualità in corso al , deve essere commisurato ai canoni relativi al periodo compreso tra il e la data di scadenza della

6 annualità in corso alla medesima data. Per le annualità successive, l'imposta va versata entro 30 gg. dalla data di scadenza della annualità precedente. L'imposta versata annualmente va pagata anche se l'imposta è inferiore ad? 67 perché di natura complementare. Ravvedimento operoso: la R.M , n. 114/E specifica che è possibile avvalersi dell'istituto del ravvedimento operoso ex art. 13, co. 1, lett. b) e c), D.Lgs. 472/1997 nel caso in cui non sia stata effettuata, entro il e con le modalità stabilite dal Provv. Ag. Entrate , la regolarizzazione della registrazione dei contratti di locazione (tramite la presentazione di apposita dichiarazione per la registrazione, nella quale esercitare l'eventuale opzione per l'iva e il versamento dell'imposta di registro dell'1% sul canone pattuito a decorrere dal ) assoggettati ad Iva in base alle disposizioni vigenti fino al CONTRATTI di LOCAZIONE ESENTI da IVA in CORSO alla DATA del e STIPULATI SUCCESSIVAMENTE - MODALITA' e TERMINI degli ADEMPIMENTI e VERSAMENTI: il provvedimento fissa le modalità di esecuzione degli adempimenti previsti ai fini dell'applicazione delle imposte indirette, ai sensi dell'art. 82, co. 14 e 15, D.L , n. 112, conv. con modif. con L , n. 133, per i contratti di locazione in corso alla data del e per quelli stipulati successivamente a tale data e sottoposti al regime di esenzione Iva ex art. 6, L , n. 133 e art. 10, co. 2, D.P.R , n Per i contratti in corso al e per quelli stipulati dal al la registrazione può essere eseguita mediante trasmissione telematica dei dati del contratto, omettendo l'allegazione del testo del contratto di locazione, allegazione che, invece, si rende necessaria per i contratti stipulati successivamente al con riferimento ai quali la registrazione telematica avviene ai sensi dell'art. 20, co. 1, D.M Con riferimento ai contratti stipulati fino al tali adempimenti dovevano essere eseguiti dall' e non oltre il , mentre per gli altri contratti restano salvi i termini ordinari. La base imponibile ai fini del calcolo dell'imposta di registro è costituita dal corrispettivo pattuito. Per i contratti in corso di esecuzione al l'imposta di registro è commisurata al corrispettivo dovuto per la durata residua del contratto a decorrere dal e può essere assolta in unica soluzione ovvero annualmente sull'ammontare relativo a ciascuna annualità che abbia scadenza successiva alla stessa data. LEASING E IMPOSTA DI REGISTRO. LOCAZIONI FINANZIARIE: la Finanziaria 2011 (L , n. 320) ha previsto all'art. 1, co. 15 e 16, il pagamento delle imposte di registro ed ipo-catastali in modo integrale all'acquisto per i contratti di leasing immobiliare stipulati dall' E' inoltre previsto per i contratti stipulati in precedenza il versamento di un'imposta sostitutiva delle imposte ipo-catastali da effettuare in unica soluzione entro il con la riduzione pari alla percentuale del 4% moltiplicata per gli anni di residua durata del contrattuale. Le procedure telematiche per il versamento dell'imposta sostitutiva sono state disposte con provvedimento dell'agenzia delle Entrate e sono state attivate con il Provvedimento dell'agenzia delle Entrate n di data e pubblicate sul sito LOCAZIONI FINANZIARIE - DISCIPLINA fino al : le disposizioni applicabili ai leasing immobiliari fino al erano le seguenti: - le operazioni di leasing immobiliare risultavano assoggettate al medesimo regime previsto per le locazioni; - ai contratti di locazione finanziaria aventi ad oggetto immobili strumentali l'imposta di registro era applicabile nella misura proporzionale dell'1%; - era prevista relativamente all'acquisto (da parte del concedente) ed al riscatto (da parte dell'utilizzatore) di fabbricati strumentali da concedere o concessi in locazione finanziaria, una riduzione dal 4% al 2% del totale delle imposte ipotecarie e catastali, data dalla somma di 1,5% di imposta ipotecaria e 0,5%, di imposta catastale. L'agevolazione, disposta esclusivamente per le operazioni predette, è rivolta alle imprese di locazione finanziaria nonché alle banche ed agli intermediari finanziari di cui agli articoli 106 e 107 del decreto legislativo 1 settembre 1993, n. 385; - per evitare una doppia imposizione relativamente ai trasferimenti di immobili derivanti da contratti di locazione finanziaria, era prevista la possibilità per l'acquirente di scomputare dall'ammontare delle imposte ipotecarie e catastali dovute in sede di riscatto l'imposta proporzionale di registro dell'1% pagata sui canoni di locazione. BASE IMPONIBILE del RISCATTO: con riferimento alle imposte ipotecaria e catastale applicabili in sede di riscatto dell'immobile la base imponibile, che ai sensi dell'art. 51 co. 2, D.P.R. 131/1986, cui espressamente rinvia il D.Lgs , n. 347, è costituita dal valore venale in comune commercio che può essere individuata nel prezzo di riscatto del bene aumentato dei canoni, al netto degli interessi. (C.M , n. 12/E). LOCAZIONI FINANZIARIE - DISCIPLINA dall' : la , n. 220, all'art. 1, co. 15 rivede la disciplina in precedenza descritta con la finalità di rendere coerente il sistema di applicazione delle imposte ipo-catastali al contratto di leasing rispetto a quanto avviene per il contratto di compravendita, apportando le seguenti modifiche.

7 1. OBBLIGAZIONE SOLIDALE dell'utilizzatore: la prima novità prevista non ha riflessi diretti in termini di imposizione ma va a costituire un'obbligazione all'imposta anche a carico dell'utilizzatore. 2. NUOVA MODALITA' di TASSAZIONE degli ACQUISTI IMMOBILIARI in LEASING: è prevista un'anticipazione dell'imposizione indiretta relative alle imposte ipotecaria e catastale. E' infatti introdotto un meccanismo di applicazione integrale delle imposte al momento di acquisto dell'immobile da parte della società concedente. Al momento del successivo riscatto le imposte saranno pagate in misura fissa. 3. CANONI di LEASING: i singoli canoni di leasing periodici non saranno più soggetti ad imposta di registro proporzionale, in quanto il contratto è soggetto ad imposta di registro solo in caso d'uso e non più in termine fisso. Infatti l'art. 1, co. 15, L. 220/2010 modifica direttamente la Parte II della Tariffa allegata al TU Registro (D.P.R. 131/1986) includendo i contratti di leasing fra quelli soggetti a registrazione in caso d'uso. Chiarimenti in merito alle nuove disposizioni sono stati forniti con la C.M , n. 12/E. Sintesi delle novità sui contratti di leasing immobiliare dal al momento dell'acquisto applicazione integrale delle imposte ipotecaria e catastale in misura del 4% sul costo sostenuto dalla società di leasing dell'immobile da concedere in locazione all'utilizzatore. L'utilizzatore è responsabile in solido con la società di leasing per il pagamento delle imposte, anche in relazione a leasing in costruendo. A tale fine l'utilizzatore deve essere identificato nell'atto di compravendita notarile (C.M , n. 13/E). 2. registrazione del contratto di leasing non obbligatoria ma solo in caso d'uso; 3. al momento del riscatto applicazione delle imposte di registro, ipotecataria e catastale in misura fissa. L'imposta si applica in misura fissa anche in caso di risoluzione del contratto per inadempimento del locatario (C.M , n. 12/E). NORMA TRANSITORIA per i CONTRATTI in CORSO al : per i contratti di leasing in corso all' è stata introdotta un'imposta sostitutiva delle imposte ipotecarie e catastali dovute in sede di riscatto. L'imposta sostitutiva è pari alle imposte ipo-catastali dovute sul riscatto con scomputo dell'imposta di registro relativa ai canoni di locazione annuali già assoggettati ad imposta di registro. Al risultato ottenuto è poi applicabile una riduzione in ragione del 4% annuo moltiplicato per gli anni mancanti al riscatto del bene. Il versamento dell'imposta sostitutiva deve essere eseguito entro il in base a modalità determinate con provvedimento dell'agenzia delle Entrate e sono state attivate con il Provvedimento dell'agenzia delle Entrate n di data e pubblicate sul sito Le modalità di versamento dell'imposta sostitutiva sono state determinate con il Provvedimento del Direttore dell'agenzia delle Entrate , che ha previsto quanto segue: - l'imposta sostitutiva si versa esclusivamente in modo telematico in unica soluzione entro il 31 marzo 2011, seguendo le specifiche tecniche approvate con lo stesso Provvedimento del ; - la misura dell'imposta sostitutiva si determina applicando al valore dell'immobile l'aliquota del 2% per i fabbricati strumentali e del 3% per gli abitativi e successivamente scorporando le imposte proporzionali già versate sui canoni di locazione ed infine riducendo l'importo risultante di una percentuale forfetaria del 4% per gli anni di residua durata del contratto; - l'imposta si applica anche per i contratti di leasing già riscattati entro il ma per i quali non sia stato stipulato il contratto di compravendita. Soggetti obbligati al versamento dell'imposta: sono tenuti a versare l'imposta sostitutiva le parti del contratto (società di leasing e utilizzatore). Se versa la società di leasing in base ad apposito mandato dell'utilizzatore, questa riaddebito l'importo all'utilizzatore stesso senza applicazione di Iva (C.M , n. 12/E). Se invece il pagamento da parte della società di leasing avviene senza specifico mandato l'imposta sostitutiva concorre a formare la base Iva. Oggetto dell'imposta sostitutiva: l'imposta sostitutiva riguarda tutti i tipi di immobili, compresi quelli da costruire o in costruzione, compresi gli immobili adibiti a cava e gli impianti fotovoltaici da censire a catasto come D1. L'imposta è comunque dovuta per i contratti di leasing per cui si sia esercitato il riscatto entro il ma non la stipula del contratto di compravendita (C.M , n. 12/E). Calcolo base imponibile: la base imponibile è assunta facendo riferimento al costo finanziato del ben immobile e per i contratti leasing in costruendo al costo di realizzazione come indicato nel contratto. Le somme corrisposte a titolo di imposta proporzionale di registro sono deducibili dall'imposta sostitutiva, sia per immobili strumentali che abitativi. La durata residua del contratto ai fini dell'abbattimento del 4% va calcolata dall' fino alla scadenza naturale del leasing (C.M , n. 12/E), escludendo la prelocazione eventuale. Per le frazioni d'anno si assume il numero di giorni diviso per 365. AFFITTO d'azienda: l'art. 35, co. 10-quater, D.L. 223/2006, conv. con modif. con L. 248/2006 con un chiaro intento antielusivo prevede

8 che le disposizioni in materia di imposte indirette previste per la locazione di fabbricati si applicano, se meno favorevoli, anche all'affitto di aziende il cui valore complessivo sia costituito per più del 50% dal valore normale di fabbricati, determinato ai sensi dell'art. 14, D.P.R. 633/1972. Tale criterio di valutazione per ragioni di omogeneità deve essere riferito ad entrambi gli elementi del rapporto comparativo: il complesso aziendale e i fabbricati (C.M , n. 12/E e RR.MM , n. 35/E e , n. 126/E). Per valutare il sistema di tassazione più sfavorevole non deve tenersi conto degli effetti che il trattamento fiscale di esenzione o di imponibilità ad Iva, applicabile alle cessioni di fabbricati, produce in termini di detrazione dell'iva assolta sugli acquisti. In particolare, non deve tenersi conto di tale aspetto né in relazione alla circostanza che l'effettuazione di locazioni esenti limita il diritto alla detrazione al locatore né dalla circostanza che qualora il conduttore abbia un limitato diritto alla detrazione, risulterebbe per lui di maggior sfavore una prestazione di locazione in regime di imponibilità Iva ( C.M. 12/E/2007). SUBLOCAZIONI: nel caso di concessione in sublocazione di porzioni di immobili strumentali, assoggettati ad Iva, deve essere applicata l'imposta di registro nella misura dell'1% anche se tale imposta è già stata applicata alla locazione. Infatti, le prestazioni derivanti da rapporti di sublocazione risultano autonomamente assoggettate a tassazione, secondo le regole e i criteri previsti per i contratti di locazione da cui mutuano i criteri contrattuali ( C.M. 12/E/2007). PRESTAZIONI di SERVIZIO COMPLESSE: non si configurano come locazioni, e pertanto non sono soggette alla disciplina fiscale relativa alla locazione di immobili strumentali, i contratti con i quali, oltre alla messa a disposizione di vani ad uso ufficio (unitamente ai relativi arredi) viene fornita una ulteriore serie di servizi aggiuntivi quali servizi postali, di segreteria, amministrativi/contabili. Infatti, la C.M. 12/E/2007 precisa che non possono ricondursi nell'ambito delle locazioni i contratti che non hanno per oggetto la sola messa a disposizione passiva di una superficie o di uno spazio. ABBONAMENTO al PARCHEGGIO: non si è in presenza di locazione di immobile, e pertanto non sono soggette alla disciplina fiscale relativa alla locazione di immobili strumentali, quando il contratto preveda solo il diritto di accesso in un parcheggio senza diritto ad occupare uno spazio specificamente attribuito, in quanto il contratto di locazione è caratterizzato dalla circostanza che la superficie o lo spazio messo a disposizione del conduttore sia delimitato con precisione e che questi possa godere di un diritto di accesso esclusivo ed illimitato. LOCAZIONE di ABITAZIONI - "CANALE ASSISTITO": per i soli contratti di locazione di immobili adibiti ad uso abitativo relativi al "canale assistito", per i quali spetta un'ulteriore riduzione dell'irpef del 30% in presenza di tutte le condizioni richieste dalla legge (si veda sotto), il corrispettivo annuo per la determinazione della base imponibile ai fini dell'imposta di registro è stabilito nella misura del 70% del canone annuo (art. 5, D.M ). ESEMPIO: Canone annuo euro Base imponibile euro x 70% = euro Imposta euro x 2% = euro 308. Le condizioni per poter fruire di questa agevolazione sono le seguenti: a) l'immobile locato deve trovarsi in uno dei Comuni ad alta tensione abitativa; b) il contratto di locazione deve essere stipulato sulla base del contratto-tipo stabilito in sede locale; c) la locazione deve avere ad oggetto immobili urbani ad uso abitativo. REGISTRAZIONE DEL CONTRATTO DI LOCAZIONE OBBLIGO DI REGISTRAZIONE PER "PRIVATI": a decorrere dal 1998, ai sensi della L. 449/1997, devono essere registrati in termine fisso i contratti di locazione e di affitto relativi a tutti i beni immobili esistenti nel territorio nazionale, indipendentemente dall'ammontare del canone annuo. La disposizione si applica agli atti pubblici formati, alle scritture private autenticate, alle scritture private non autenticate e alle denunce presentate per la registrazione dall' , nonché alle proroghe, anche tacite, intervenute dalla stessa data. Il contratto di locazione non registrato è nullo (art. unico, co. 346, L , n Finanziaria 2005). Le eccezioni a tale regola sono costituite dalle locazioni "brevi" (si veda sotto). SOGGETTI OBBLIGATI: 1) sono obbligati a chiedere la registrazione:

9 a) se il contratto di locazione è stato redatto in forma pubblica o per scrittura privata autenticata, i notai e gli altri pubblici ufficiali per gli atti da essi redatti, ricevuti o autenticati; b) se il contratto è stato redatto per scrittura privata non autenticata, le parti contraenti; 2) sono obbligati al versamento dell'imposta, oltre ai pubblici ufficiali indicati sopra, le parti contraenti, solidalmente tra loro. Nei contratti in cui è parte lo Stato, obbligata al pagamento dell'imposta è unicamente l'altra parte contraente. NUOVO OBBLIGO di INDICAZIONE dei DATI CATASTALI: dall'1 luglio 2010 è necessario indicare i dati catastali degli immobili nella richiesta di registrazione cartacea o telematica dei seguenti contratti aventi per oggetto beni immobili (art. 19, D.L. 78/2010): - contratti di locazione o affitto; - contratti di risoluzione, cessione o proroga, anche tacita dei contratti di locazione o affitto. Il Provv. Agenzia Entrate ha approvato il modello per la registrazione degli atti, esclusi quelli degli organi giurisdizionali (nuovo modello 69, con il quadro D predisposto per la comunicazione dei dati catastali dei beni immobili) e il nuovo modello di comunicazione dei dati catastali per le cessioni, risoluzioni e proroghe dei contratti di locazione o affitto di beni immobili (modello CDC), in relazione a contratti già registrati al 1 luglio 2010, da presentare in forma cartacea presso l'ufficio dell'agenzia delle Entrate presso cui è stato registrato il relativo contratto, nel termine di 20 giorni dalla data del versamento attestante la cessione, risoluzione o proroga del contratto di locazione o affitto, o da trasmettere in via telematica contestualmente al versamento. Il modello 69 ed il modello CDC sono stati modificati cin Provvedimento dell'agenzia delle Entrate n di data ; per il periodo transitorio di sessanta giorni è possibile utilizzare sia le specifiche tecniche approvate in data sia quelle approvate con provvedimento di data L'obbligo di indicazione dei dati catastali nel modello 69 è estesa anche ai contratti di comodato. In caso di mancata o errata descrizione si applica una sanzione dal 120% al 240% dell'importo dell'imposta di registro dovuta per la registrazione ex art. 69, D.P.R. 26 aprile 1986, n Le specifiche tecniche per la comunicazione telematica dei dati catastali relativi ad immobili oggetto di cessione, risoluzione e proroga di contratti già registrati all' sono state approvate con Provvedimento Agenzia Entrate , tuttavia la data di attivazione delle stesse sarà stabilita con successivo provvedimento. LOCAZIONI "BREVI": sono soggetti a registrazione solo in caso d'uso i contratti di locazione e di affitto di immobili, non formati per atto pubblico o scrittura privata autenticata, che abbiano una durata non superiore a 30 giorni complessivi nel corso dell'anno (art. 2-bis, Tariffa, Parte II, D.P.R. 131/1986) (R.M , n. 28). Esempio: il contratto di locazione di un appartamento, per una vacanza della durata di 30 giorni - sempre che non venga stipulato con atto pubblico o scrittura privata autenticata - non deve essere registrato, mentre un contratto di locazione per i fine settimana di tutto l'anno, sì (in questo caso si superano infatti i 30 giorni all'anno), sempre che permanga lo stesso conduttore e sia relativo al medesimo immobile. DETERMINAZIONE dell'imposta DOVUTA - ALIQUOTA: per determinare l'imposta di registro dovuta, si deve applicare alla base imponibile l'aliquota dell'1% per gli immobili strumentali, anche se soggetti ad Iva, o dello 0,50% per i fondi rustici o del 2% in ogni altro caso (art. 5, lett. a) e b), Allegato A, Tariffa, D.P.R. 131/1986). Per i contratti di locazione e sublocazione di immobili urbani di durata pluriennale, l'imposta di registro dovuta può essere assolta annualmente nella misura del 2% sull'importo del canone annuo di locazione oppure può essere pagata per l'intera durata del contratto, mediante un unico versamento, effettuato al momento della registrazione del contratto medesimo. In tale caso trova applicazione lo sconto (vedi più avanti). VERSAMENTO dell'imposta: l'imposta di registro deve essere versata entro 30 giorni dalla data dell'atto, secondo le nuove modalità introdotte dal D.Lgs. 237/1997: a) presso qualsiasi concessionario della riscossione, oppure b) presso qualsiasi ufficio bancario o postale. MODELLO di VERSAMENTO: per il versamento dell'imposta di registro si utilizza il Mod. F23 (approvato con Provv. Ag. Entrate ). Con il Comunicato stampa l'agenzia delle Entrate comunica la possibilità di compilare e stampare il modello "F23". Il software per la compilazione del modello è disponibile sul sito L'imposta dovuta in misura proporzionale deve essere arrotondata all'unità di euro:

10 - per difetto se la frazione è inferiore a 50 centesimi di euro; - per eccesso se è pari o superiore (C.M , n. 106/E). Esempio: imposta dovuta: euro 123,49 - versamento: euro 123,00 imposta dovuta: euro 123,50 - versamento: euro 124,00 Nel mod. F23 vanno utilizzati, a seconda dei casi, i seguenti codici tributo: Imposta di registro relativa a Codice tributo prima annualità 115T annualità successive 112T versamento in unica soluzione per intera durata del contratto 107T proroga del contratto 114T cessione del contratto 110T risoluzione del contratto 113T In sede di primo (o unico) versamento sono dovuti anche diritti per euro 4,13, da pagare con il mod. F23 indicando il codice tributo 964T. REGISTRAZIONE del CONTRATTO: una volta effettuato il versamento - secondo le modalità sopra esposte - si deve presentare all'ufficio competente, entro 30 giorni (dalla data dell'atto o dalla data di inizio dell'esecuzione), il contratto (in duplice copia, con 2 marche da bollo da euro 14,62, una per copia), unitamente all'attestato di versamento, a un apposito modello (mod. A/8), che funge da distinta degli atti presentati per la registrazione e da ricevuta di deposito necessaria per il ritiro degli atti stessi, e al mod. 69, che costituisce la richiesta di registrazione. Questa regola non vale per i contratti già registrati al : per essi non è necessaria la presentazione dell'attestato di versamento. ANNUALITA' SUCCESSIVE alla PRIMA: per i contratti di locazione di durata pluriennale, per i quali al momento della registrazione è stata versata l'imposta relativa soltanto alla prima annualità, si dovrà provvedere ad eseguire i versamenti per le annualità successive, entro 30 giorni dalla scadenza di ciascuna di esse, senza ulteriori adempimenti a carico del contribuente. AGGIORNAMENTI ed ADEGUAMENTI del CANONE: per il versamento dell'imposta dovuta in relazione alle annualità successive alla prima, ai fini della determinazione della base imponibile, si deve tenere conto anche degli aggiornamenti e degli adeguamenti del canone intervenuti a norma della L , n Gli aggiornamenti e gli adeguamenti del canone non hanno invece effetto per i contratti di locazione di immobili urbani di durata pluriennale, per i quali, al momento della registrazione, sia stata versata l'imposta commisurata all'intera durata del contratto. MISURA MINIMA dell'imposta: l'importo minimo dell'imposta di registro da versare per le locazioni e gli affitti di beni immobili è di euro 67,00. Quanto detto vale anche per le ipotesi di cessione, risoluzione e proroga dei contratti di locazione e di sublocazione. Peraltro, per quanto riguarda i contratti di locazione di immobili urbani di durata pluriennale per i quali sia stato versato soltanto il tributo commisurato al canone relativo alla prima annualità, l'imposta da versare per le annualità successive può essere anche di importo inferiore a quello dell'imposta fissa. VERSAMENTO UNICO con SCONTO: è data facoltà alle parti contraenti di una locazione (o di una sublocazione) di immobile urbano per una durata pluriennale, di versare l'imposta dovuta sul corrispettivo pattuito per l'intera durata del contratto; in alternativa, si continuerà a pagare annualmente l'imposta sull'ammontare del canone relativo a ciascun anno (nella misura del 2%). Qualora le parti optino per il versamento per l'intera durata del contratto la legge concede uno sconto dell'imposta in misura percentuale pari alla metà del tasso di interesse legale moltiplicato per il numero delle annualità. Esempio: se per un immobile urbano il canone di locazione annuo è di euro 8.400, pari a euro 700 mensili - e la durata del contratto è di 4 anni, il

11 contribuente può eseguire o un versamento annuale di euro 168, - si veda il calcolo alla successiva lett. A) - ovvero un versamento unico di euro 652, - si veda il calcolo alla successiva lett. B). A) 2% di euro = euro 168 B) 2% di (euro x 4) pari a 2% di euro = euro 672 meno la detrazione del 3% (0,75% x 4) euro 20,16 = imposta euro 651,84, da arrotondare a euro 652. Al fine di facilitare il calcolo dello sconto applicabile al singolo contratto di locazione, si veda il seguente prospetto: Durata del contratto (in anni) interesse legale Metà del tasso di (o detrazione) Percentuale di sconto 2 0,75% 1,5% 3 0,75% 2,25% 4 0,75% 3,0% 5 0,75% 3,75% 6 0,75% 4,5% 7 0,75% 5,25% 8 0,75% 6% 9 0,75% 6,75% 10 0,75% 7,5% N.B.: dall' il tasso di interesse legale è stato fissato al 1,5% ai sensi del D.M RISOLUZIONE ANTICIPATA del CONTRATTO - DIRITTO al RIMBORSO: nel caso in cui vi siano stati dapprima il versamento dell'imposta in un'unica soluzione e successivamente la risoluzione anticipata del contratto di durata pluriennale (ad esempio per recesso del conduttore ex art. 4, L , n. 392 o art. 3, co. 6, L , n. 431), il contribuente ha diritto al rimborso della parte dell'imposta relativa alle annualità successive a quella in corso. Esempio: qualora il contribuente, per il contratto di locazione di durata quadriennale con canone annuale di euro 8.400, abbia eseguito il versamento di euro 658,56 (si veda sopra), se il contratto si risolve nel corso della seconda annualità, il rimborso dovuto è pari a euro 329,28, e cioè: (euro 658,56 : 4) x 2 = euro 329,28 CESSIONI, RISOLUZIONI e PROROGHE (anche tacite): il versamento dell'imposta deve essere effettuato entro 30 giorni dal verificarsi del relativo evento, con le stesse modalità e allo stesso concessionario presso il quale è stato eseguito il pagamento al momento della registrazione. L'attestato di versamento dovrà essere presentato - a cura del contribuente - all'ufficio dell'agenzia delle Entrate presso cui è stato registrato il contratto, entro 20 giorni dal pagamento. CESSIONE del CONTRATTO: l'aliquota applicabile è quella propria del contratto ceduto, e la base imponibile è costituita dal corrispettivo pattuito per la cessione e dal valore delle prestazioni da eseguire. Nel caso di cessione senza corrispettivo che abbia per oggetto un contratto pluriennale di locazione o sublocazione di immobile urbano si applica sempre l'imposta nella misura fissa di euro 67,00 (C.M , n. 36/E). In caso di cessione con corrispettivo di contratto di locazione di immobili urbani di durata pluriennale, in aggiunta all'imposta dovuta per il contratto di locazione, è altresì dovuta l'imposta nella misura del 2%, applicata alla base imponibile, costituita dal corrispettivo pattuito per la cessione e dal valore delle prestazioni ancora da eseguire (C.M , n. 36/E). PROROGHE: qualora la proroga sia relativa ad un contratto di locazione di immobile urbano di durata pluriennale, il pagamento può essere

12 eseguito annualmente oppure, qualora il contratto sia prorogato per più annualità, per l'intero periodo mediante un unico versamento, con le stesse modalità viste sopra. Ai fini della determinazione della base imponibile, si deve tenere conto degli aggiornamenti o adeguamenti del canone. REGISTRAZIONE TELEMATICA DEI CONTRATTI: i soggetti obbligati alla registrazione devono adottare una procedura di registrazione telematica se sono in possesso di almeno 100 unità immobiliari; tutti gli altri possono scegliere tra i due metodi (telematico o tradizionale). Le modalità per la registrazione e per il pagamento telematico sono indicate nel D.M (G.U. n. 306 del ) - che ha modificato il D.M (G.U. n. 187 del ) -, nel Comunicato stampa del Ministero delle Finanze del , nell'art. 5, D.P.R , n. 404, nel Provv. Ag. Entrate (G.U. n. 295 del ), nella C.M , n. 3/E e nella R.M , n. 52/E. Il D.M è stato a sua volta modificato dal D.M (pubblicato in G.U. n. 78 del ). Infine, è stato emanato il Provv. Ag. Entrate (G.U. n. 157 del ), contenente modifiche al predetto D.M Ai sensi del provvedimento le procedure telematiche sono estese anche alle proroghe, alle cessioni e alle risoluzioni dei contratti di locazione ed affitto di beni immobili. Le modalità con le quali si può procedere alla registrazione dei contratti di locazione sono le seguenti: - direttamente, tramite il servizio Entratel o Uniconline, che il contribuente già utilizza per la presentazione delle dichiarazioni dei redditi e per i versamenti delle imposte; - tramite i professionisti abilitati alla trasmissione e altri soggetti (C.A.F.); - tramite le organizzazioni della proprietà edilizia e dei conduttori, maggiormente rappresentative, che hanno firmato le convenzioni nazionali; - tramite le agenzie di mediazione immobiliare; - tramite soggetti, anche organizzati in forma associativa o federativa degli utenti, appositamente delegati e aventi adeguata capacità tecnica, economica, finanziaria e organizzativa; - tramite le agenzie che svolgono, per conto dei propri clienti, attività di pratiche amministrative presso amministrazioni pubbliche; - tramite gli iscritti all'albo professionale dei geometri, anche riuniti in forma associativa. A partire dall' le imposte di registro e di bollo, con gli eventuali interessi e sanzioni, vanno versate mediante l'f24 telematico (I24), senza la necessità di indicare i codici tributo, che sono predeterminati dal sistema, eliminando così le possibilità di errore. Per effettuare il pagamento è necessario essere titolari di conto corrente presso un istituto di credito convenzionato con l'agenzia delle Entrate. L'addebito può essere richiesto: - sul conto corrente del contribuente che procede alla registrazione; - sul conto corrente dell'intermediario che esegue la registrazione per conto del contribuente (Comunicato stampa Ag. Entrate ). Sul sito è disponibile il software per la registrazione on line dei contratti di locazione. CONTROLLI: con la Nota n del l'amministrazione finanziaria ha disposto il controllo nei confronti dei soggetti che hanno dichiarato redditi da fabbricati concessi in locazione, in relazione ai quali al sistema informativo dell'anagrafe tributaria non risultano posti in essere contratti di locazione assoggettati a registrazione. Ai sensi della C.M , n. 3/E, tra gli indirizzi operativi volti a combattere l'evasione fiscale, vi è l'esame delle posizioni interessate dall'omessa registrazione dei contratti di locazione. ACCERTAMENTO - LIQUIDAZIONE dell'imposta DERIVANTE dai CONTRATTI di LOCAZIONE: la liquidazione dell'imposta complementare di cui all'art. 42, co. 1, D.P.R. 131/1986 è esclusa se l'ammontare del canone di locazione relativo ad immobili, iscritto in Catasto con attribuzione di rendita, risulti dal contratto in misura non inferiore al 10% del valore dell'immobile (determinato ai sensi dell'art. 52, co. 4, D.P.R. 131/1986. Restano fermi i poteri di liquidazione dell'imposta per le annualità successive alla prima (art. 52-bis, D.P.R. 131/1986, introdotto dall'art. 1, co. 341, L , n La disposizione non trova applicazione ai contratti di immobili ad uso abitativo stipulati o rinnovati ai sensi del cd. "canale assistito". FONDI RUSTICI: i contratti di locazione e di affitto di fondi rustici sono soggetti all'imposta di registro nella misura dello 0,50% (art. 5, co. 1, lett. a), Tariffa, Parte I, D.P.R. 131/1986). L'art. 7, co. 8, lettere b) e c), L , n aggiungendo, rispettivamente, il co. 3-bis all'art. 17, D.P.R. 131/1986 e la nota II-bis) all'art. 5, Tariffa, Parte I - ha introdotto una particolare modalità di registrazione dei contratti di affitto di fondi rustici; dall' per gli atti non formati per atto pubblico o scrittura privata autenticata (e quindi per i contratti verbali e per quelli formati per scrittura privata non autenticata), l'obbligo della registrazione, in alternativa al metodo ordinario (esposto sopra), può essere

13 assolto presentando - ad un qualsiasi Ufficio dell'agenzia delle Entrate (C.M , n. 36/E) - entro il mese di febbraio un'unica denuncia in doppio originale riepilogativa dei contratti in essere nell'anno precedente. Di conseguenza, mediante la presentazione della denuncia, non devono essere presentati per la registrazione i singoli contratti. Il Provv. Ag. Entrate ha esteso l'utilizzo delle procedure telematiche alla registrazione di tali denunce cumulative. La procedura telematica per la registrazione dei contratti di locazione e di affitto è obbligatoria per i possessori di almeno 100 unità immobiliari e facoltativa per i soggetti diversi da questi ultimi. Requisiti della denuncia: - deve essere sottoscritta e presentata da una delle parti contraenti; - deve contenere le generalità, il domicilio e il codice fiscale delle parti contraenti, il luogo e la data di stipulazione, i dati necessari ad individuare l'immobile affittato, il corrispettivo pattuito e la durata del contratto. Per i contratti verbali, deve essere indicata la data di inizio della loro esecuzione (C.M , n. 36/E). Dati relativi all'immobile: in particolare devono essere indicati (C.M , n. 36/E): a) i dati relativi all'ubicazione; b) gli elementi catastali. Questi ultimi, anche se incompleti, devono comunque permettere di identificare il fondo. Corrispettivo pattuito: si deve specificare se esso è riferito ad un periodo inferiore all'anno, ad una sola annualità oppure a più annualità (C.M , n. 36/E); devono inoltre essere indicati: - l'ammontare complessivo dei corrispettivi relativi ai singoli contratti. Tale ammontare costituisce la base imponibile per l'imposta di registro; - le cessioni, le risoluzioni e le proroghe tacite e legali, che si sono verificate nell'anno precedente alla denuncia. Non devono essere indicati i contratti registrati autonomamente e i contratti di durata pluriennale già compresi in una precedente denuncia registrata. Modalità di presentazione della denuncia: sono le stesse previste per la registrazione degli atti. Quindi, contestualmente alla denuncia devono essere presentati: a) l'attestazione del pagamento effettuato (mod. F23 - codice tributo 108T); b) la richiesta di registrazione (mod. 69); c) il modello conforme all'allegato n. 8) al D.M Mancata presentazione della denuncia: la mancata presentazione della denuncia annuale nel termine previsto configura l'ipotesi di omessa registrazione, ai sensi dell'art. 69, D.P.R. 131/1986 (C.M , n. 142/E). Presentazione tardiva: se il contribuente presenta la denuncia annuale oltre il termine, l'ufficio deve provvedere alla registrazione della stessa ed irrogare la sanzione amministrativa, commisurata all'imposta dovuta sulla denuncia annuale (sempre che non sia stata già assolta spontaneamente dal contribuente). In presenza delle condizioni richieste dalla legge, il contribuente può avvalersi del "ravvedimento operoso" di cui all'art. 13, D.Lgs. 472/1997 (C.M , n. 142/E). Applicazione dell'imposta: si applica l'aliquota dello 0,50% all'ammontare complessivo dei corrispettivi dichiarato nella denuncia; l'ammontare dell'imposta non può comunque mai essere inferiore a euro 67,00. Cessione di contratto di locazione relativo ad un fondo rustico: - con corrispettivo: oltre all'imposta sui canoni pattuiti, si richiede il pagamento di un'imposta pari allo 0,50%. La base imponibile è costituita dal corrispettivo della cessione e dal valore delle prestazioni ancora da eseguire; - senza corrispettivo: in aggiunta all'imposta commisurata ai canoni pattuiti è dovuta l'imposta pari allo 0,50%. La base imponibile è costituita dal solo valore delle prestazioni ancora da eseguire (C.M , n. 36/E). In ogni caso l'ammontare dell'imposta non può essere inferiore a euro 67,00. GIOVANI AGRICOLTORI: la L , n. 441 ha introdotto agevolazioni fiscali per gli agricoltori che non abbiano ancora compiuto i quaranta anni alla data del contratto (C.M , n. 109/E); una di queste stabilisce che i contratti di affitto di terreni destinati all'attività

14 agricola a favore dei giovani agricoltori sono soggetti a registrazione solo in caso d'uso. Prima della modifica introdotta dall'art. 3, co. 4, D.Lgs , n. 99 (G.U. n. 94 del ), con effetto dal , l'agevolazione era riconosciuta soltanto se i contratti d'affitto venivano stipulati ai sensi degli accordi collettivi di cui all'art. 45, L , n I requisiti soggettivi richiesti per poter godere del beneficio in esame sono pertanto due: a) la qualifica di coltivatore diretto o di imprenditore agricolo professionale; b) l'età inferiore a 40 anni alla data del contratto. L'agevolazione è revocata se viene accertato che l'agricoltore non ha destinato i terreni affittati all'attività agricola (art. 15, L , n. 441). La circostanza, rilevata dai competenti organi regionali, deve essere comunicata agli Uffici finanziari, che provvederanno alla registrazione d'ufficio (C.M , n. 109/E). Inoltre, i contratti di affitto delle particelle finitime della durata di almeno 5 anni sono soggetti ad imposta di registro in misura fissa. DEPOSITO CAUZIONALE: se in sede di stipula di un contratto di locazione le parti contraenti prevedono un deposito cauzionale a garanzia dell'esatto adempimento degli obblighi a carico del conduttore, tale deposito è soggetto all'imposta proporzionale di registro nella misura dello 0,50% solo se è prestato da un terzo estraneo al rapporto di locazione (art. 6, Tariffa, Parte Prima, D.P.R , n. 131; R.M , n. 151/E). UNITA' IMMOBILIARI ARREDATE: ai contratti di locazione di beni immobili arredati si deve applicare l'aliquota del 2% (art. 5, co. 1, lett. b), Tariffa, Parte I, D.P.R , n. 131) in quanto ai sensi dell'art. 23, co. 3, dello stesso D.P.R. 131/1986 la pertinenza - e tale è considerato l'arredo - è soggetta alla disciplina prevista per il bene al cui servizio ed ornamento è destinata. Tuttavia, se le parti stipulassero due contratti distinti, uno per l'immobile, l'altro per l'arredo in esso contenuto, il primo sarebbe assoggettato all'aliquota del 2%, mentre il secondo all'aliquota del 3% di cui all'art. 9 della Tariffa (C.M , n. 15/E). CONCESSIONE di ALLOGGI delle POSTE ITALIANE: gli atti stipulati dal suddetto ente con i quali vengono concessi alloggi di servizio ai suoi dipendenti sono inquadrati tra le concessioni demaniali (art. 45, D.P.R. 131/1986 e art. 5, co. 2, Tariffa, Parte I), e quindi sono soggetti all'imposta proporzionale del 2% sul canone annuo, moltiplicato per l'intera durata della concessione (R.M , n. 15/E). CONTRATTI DI LOCAZIONE CON LO STATO: quando una delle due parti è lo Stato, il soggetto obbligato al pagamento è esclusivamente la parte contraente privata, mentre l'obbligo della registrazione grava su entrambe le parti (RR.MM , n. 28 e , n. 159/E). CONTRATTO DI COMODATO: i contratti di comodato di beni immobili sono soggetti all'imposta di registro nella misura fissa di euro 168 (art. 5, co. 4, Tariffa, Parte I, D.P.R. 131/1986), indipendentemente dalla forma in cui sono redatti; fanno eccezione a tale regola i contratti verbali di comodato, sia che abbiano ad oggetto beni immobili che beni mobili, i quali non sono soggetti all'obbligo di registrazione (tranne nell'ipotesi di enunciazione in altri atti) (R.M , n. 14/E). OMESSA REGISTRAZIONE DEL CONTRATTO DI LOCAZIONE: il comma 2 dell'art. 41-ter del D.P.R. 600/1973 stabilisce una presunzione, salvo documentata prova contraria, secondo cui il contratto di locazione non registrato riguarda anche i quattro periodi d'imposta precedenti quello in cui è accertato il rapporto. In tale ipotesi, in sede di rettifica delle dichiarazioni dei redditi degli anni interessati, ai fini della determinazione del reddito, il canone si presume pari al 10% del valore catastale dell'immobile. All'imposta dovuta su tale valore sono applicabili sanzioni dal 100% al 200% dell'imposta non versata e interessi (2,5% semestrale per ogni semestre compiuto). I soggetti coinvolti hanno la possibilità di fornire la prova contraria documentata. Si potrebbe ipotizzare il caso in cui, dai documenti relativi alla fine dei lavori di ristrutturazione autorizzati dal Comune, risulti l'inagibilità del fabbricato prima di una certa data. Oppure si potrebbe ipotizzare il caso in cui un inquilino, fino ad un anno prima, abitava in un altro appartamento. NULLITA' DEI CONTRATTI NON REGISTRATI: come ulteriore deterrente, il comma 346 della Legge Finanziaria 2005 stabilisce che i contratti di locazione, o che costituiscono diritti di godimento di unità immobiliari o di loro porzioni, comunque stipulati, sono nulli nel caso in cui - ricorrendone l'obbligo - non sono stati registrati. I contratti non registrati hanno inefficacia giuridica ex tunc. In sostanza, prima dell'entrata in vigore della legge Finanziaria 2005, un contratto di locazione scritto era perfettamente valido fra le parti, anche se non registrato ai fini fiscali.

15 D'ora in poi è considerato nullo sia ai fini civilistici che ai fini fiscali. Trattasi di una norma a forte rischio di incostituzionalità.

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