STABILE ORGANIZZAZIONE PERSONALE

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1 LA STABILE ORGANIZZAZIONE PERSONALE Genova, 4 Dicembre 2012 Dott. Patrick Novembre Dottore Commercialista, Consigliere dell'ordine dei Dottori Commercialisti ed Esperti Contabili di Sanremo Presidente Commissione Fiscalità Internazionale Unione Nazionale Giovani Dottori Commercialisti ed Esperti Contabili Componente Centro Studi U.N.G.D.C.E.C. Commissione Fiscalità Internazionale U.N.G.D.C.E.C. 1

2 La disciplina della S.O.P. (agent clause) è contenuta nei commi 6 e 7, dell art. 162 del TUIR e nei paragrafi 5 e 6, dell'art. 5 del Modello OCSE. Commissione Fiscalità Internazionale U.N.G.D.C.E.C. 2

3 Il comma 6, dell'art. 162 del TUIR, si occupa di definire l' agente dipendente e testualmente recita: Nonostante le disposizioni dei commi precedenti e salvo quanto previsto dal comma 7, costituisce una stabile organizzazione dell impresa di cui al comma 1 il soggetto, residente o non residente, che nel territorio dello Stato abitualmente conclude in nome dell impresa stessa contratti diversi da quelli di acquisto di beni. Commissione Fiscalità Internazionale U.N.G.D.C.E.C. 3

4 Il comma 6, dell'art. 162 del TUIR, si occupa di definire l' agente dipendente e testualmente recita: Nonostante le disposizioni dei commi precedenti e salvo quanto previsto dal comma 7, costituisce una stabile organizzazione dell impresa di cui al comma 1 il soggetto, residente o non residente, che nel territorio dello Stato abitualmente conclude in nome dell impresa stessa contratti diversi da quelli di acquisto di beni. Commissione Fiscalità Internazionale U.N.G.D.C.E.C. 4

5 Il comma 6, dell'art. 162 del TUIR, si occupa di definire l' agente dipendente e testualmente recita: Nonostante le disposizioni dei commi precedenti e salvo quanto previsto dal comma 7, costituisce una stabile organizzazione dell impresa di cui al comma 1 il soggetto, residente o non residente, che nel territorio dello Stato abitualmente conclude in nome dell impresa stessa contratti diversi da quelli di acquisto di beni. Commissione Fiscalità Internazionale U.N.G.D.C.E.C. 5

6 Il comma 6, dell'art. 162 del TUIR, si occupa di definire l' agente dipendente e testualmente recita: Nonostante le disposizioni dei commi precedenti e salvo quanto previsto dal comma 7, costituisce una stabile organizzazione dell impresa di cui al comma 1 il soggetto, residente o non residente, che nel territorio dello Stato abitualmente conclude in nome dell impresa stessa contratti diversi da quelli di acquisto di beni. Commissione Fiscalità Internazionale U.N.G.D.C.E.C. 6

7 1a) differenza rispetto al modello OCSE Il comma 6, nell introdurre la definizione di agente dipendente, pone come elemento necessario atto a configurare una S.O.P. la conclusione di contratti da parte di un soggetto IN NOME dell impresa. Commissione Fiscalità Internazionale U.N.G.D.C.E.C. 7

8 Secondo il paragrafo 5 del modello OCSE tale elemento è invece individuato nella conclusione di contratti PER CONTO dell impresa, da parte di un soggetto al quale siano attribuiti i POTERI per concludere tali contratti. Secondo il legislatore italiano dunque la rappresentanza e la dipendenza del soggetto che opera in nome dell impresa sono i fattori indispensabili per l individuazione di una S.O.P., piuttosto che i poteri ad esso attribuiti. Commissione Fiscalità Internazionale U.N.G.D.C.E.C. 8

9 Il comma 6, dell'art. 162 del TUIR, si occupa di definire l' agente dipendente e testualmente recita: Nonostante le disposizioni dei commi precedenti e salvo quanto previsto dal comma 7, costituisce una stabile organizzazione dell impresa di cui al comma 1 il soggetto, residente o non residente, che nel territorio dello Stato abitualmente conclude in nome dell impresa stessa contratti diversi da quelli di acquisto di beni. Commissione Fiscalità Internazionale U.N.G.D.C.E.C. 9

10 2a) differenza rispetto al modello OCSE Nel modello OCSE viene esclusa la configurazione di una SOP in presenza di attività ausiliarie e preparatorie; la norma interna riconosce tale esclusione in presenza di attività di acquisto di beni. In tal senso, secondo la norma domestica, l'esercizio di attività ausiliarie e preparatorie potrebbe costituire una SOP. Commissione Fiscalità Internazionale U.N.G.D.C.E.C. 10

11 Come elemento comune tra le richiamate normative, si evidenzia come la presenza di un agente nel territorio dello Stato costituisca stabile organizzazione dell'impresa se: 1) l'agente è dipendente; 2) opera per conto dell'impresa estera; 3) dispone di poteri che gli permettono di concludere contratti in nome dell'impresa estera, di cui ne faccia abitualmente uso. 3) svolge attività diverse quelle preparatorie o ausiliarie (mod. Ocse) o diverse da quelle di acquisto di beni (Tuir). Commissione Fiscalità Internazionale U.N.G.D.C.E.C. 11

12 Si osservi in particolare che il potere di concludere contratti in nome e per conto dell'impresa estera: a) deve riguardare l'attività propria dell'impresa; b) deve essere esercitato in modo continuativo; c) deve essere vincolante per l'impresa. Commissione Fiscalità Internazionale U.N.G.D.C.E.C. 12

13 Gli agenti indipendenti. Il comma 7, dell'art. 162, del Tuir recita: Non costituisce stabile organizzazione dell impresa non residente il solo fatto che essa eserciti nel territorio dello Stato la propria attività per mezzo di un mediatore, di un commissionario generale, o di ogni altro intermediario che goda di uno status indipendente, a condizione che dette persone agiscano nell ambito della loro ordinaria attività. Commissione Fiscalità Internazionale U.N.G.D.C.E.C. 13

14 Gli agenti indipendenti. Dunque affinché si possa sostenere che un agente non configuri una Stabile Organizzazione Personale di un'impresa estera devono essere soddisfatte due condizioni: A) che l'agente sia indipendente; B) che l'agente agisca nell ambito della propria ordinaria attività. Commissione Fiscalità Internazionale U.N.G.D.C.E.C. 14

15 A) Secondo il Commentario al Modello OCSE il concetto di indipendenza deve essere inteso come indipendenza giuridica ed economica. L'indipendenza giuridica attiene alla natura ed ampiezza degli obblighi e dei controlli imposti all'agente, nonché alla tipologia delle istruzioni ad esso impartite. L'indipendenza economica ha riguardo alla distribuzione del rischio di impresa tra impresa ed agente. Commissione Fiscalità Internazionale U.N.G.D.C.E.C. 15

16 Il Commentario fornisce i seguenti ulteriori criteri, di natura sostanziale, indicativi dell'indipendenza di un agente: - l'agente deve essere autonomamente responsabile, verso il preponente, dei risultati del proprio operato; - l'utilizzo delle peculiari caratteristiche dell'agente, quali speciali abilità e conoscenze specifiche, come elemento di scelta dell'agente stesso è un indicatore di indipendenza del soggetto; Commissione Fiscalità Internazionale U.N.G.D.C.E.C. 16

17 - la misura dell'obbligo di fornire informazioni al preponente non è rilevante per l'indipendenza, salvo che tale adempimento sia vincolante per l'approvazione da parte del mandante; - il numero di mandanti rappresentati dall'agente può influire sulla determinazione dello status di indipendenza dell'agente; - le limitazioni alla gamma di affari che possono essere trattati o l'ampiezza della libertà di agire possono influenzare il fattore indipendenza. Commissione Fiscalità Internazionale U.N.G.D.C.E.C. 17

18 B) Secondo il Commentario al Modello OCSE la seconda condizione affinché sussista l'indipendenza di un agente è che operi nell'ambito della propria ordinaria attività di impresa. In base a tale assunzione, per esclusione, l'agente che operi esercitando attività appartenenti alla sfera dell'impresa, per quelle attività, configura una S.O.P. dell'impresa stessa, sempreché tali attività non rientrino nell'esclusione di cui al comma 4, dell'art. 162 Tuir. Commissione Fiscalità Internazionale U.N.G.D.C.E.C. 18

19 (Sentenza della Corte di Cassazione n del 2010) La Sentenza in esame ha trattato il caso di un professionista dotato di poteri di rappresentanza, nell'interesse di una società estera e della effettiva sussistenza di una S.O.P. La predetta Sentenza ha innanzitutto avuto modo di ribadire il concetto già espresso nel Commentario OCSE, riguardante l'alternatività della verifica dei requisiti riferiti alla Stabile Organizzazione Materiale e alla Stabile Organizzazione Personale. Commissione Fiscalità Internazionale U.N.G.D.C.E.C. 19

20 Ai fini delle imposte dirette, la Suprema Corte ha affermato che non è richiesta la compresenza del requisito dell'elemento materiale (la sede fissa d'affari) e dell'elemento personale (la presenza di un agente dipendente), come è richiesto ai fini IVA, essendo sufficiente e prevalente il fattore materiale laddove verificato. Commissione Fiscalità Internazionale U.N.G.D.C.E.C. 20

21 Con riferimento ai poteri di rappresentanza conferiti ad un libero professionista, la Corte di Cassazione ha affermato che le due ipotesi di effettiva partecipazione alle trattative senza poteri di rappresentanza e quella di rappresentanza devono essere alternative, con la conseguenza che laddove vi sia rappresentanza non occorre alcuna ulteriore verifica per accertare la sussistenza di una S.O.P., che per contro è necessaria nell'ipotesi di assenza di poteri ma in presenza effettiva di trattative. Commissione Fiscalità Internazionale U.N.G.D.C.E.C. 21

22 Una figura di agente dipendente: il distributore. Con il contratto di distribuzione il distributore si obbliga contrattualmente, nei confronti di un altro soggetto, a rivendere, in un determinato territorio, i prodotti forniti dal suddetto soggetto. Il contratto solitamente prevede quantitativi e prezzi di acquisto, eventuali esclusive a favore del distributore, l'obbligo di fornire previsioni e consuntivi, etc.. Commissione Fiscalità Internazionale U.N.G.D.C.E.C. 22

23 Gli elementi da sottoporre a controllo affinchè si possa evitare che il distributore possa configurare una S.O.P di un'impresa sono: 1) il controllo esercitato da parte dell'impresa sul distributore; 2) la ripartizione del rischio di impresa tra distributore e impresa; 3) l'ampiezza dell'attività svolta dal distributore; 4) gli obblighi di rendicontazione del distributore. 5) lo status di mono o pluri-mandatario del distributore. Commissione Fiscalità Internazionale U.N.G.D.C.E.C. 23

24 Raccomandatari e mediatori marittimi Il comma 8 testualmente recita: nonostante quanto previsto dal comma precedente, non costituisce stabile organizzazione dell impresa il solo fatto che la stessa eserciti nel territorio dello Stato la propria attività per mezzo di un raccomandatario marittimo di cui alla legge 4 aprile 1977, n. 135, o di un mediatore marittimo di cui alla legge 12 marzo 1968, n. 478, che abbia i poteri per la gestione commerciale o operativa delle navi dell impresa, anche in via continuativa. Commissione Fiscalità Internazionale U.N.G.D.C.E.C. 24

25 GRAZIE PER L'ATTENZIONE Patrick Novembre Commissione Fiscalità Internazionale U.N.G.D.C.E.C. 25

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