PARERE GLI ONERI FISCALI INERENTI LA VENDITA DELLA VILLA MAGIERA 1) I PRINCIPALI RIFERIMENTI DELLA NORMATIVA VIGENTE

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1 PARERE PROT.int. A3/PAT/A n. 13 del GLI ONERI FISCALI INERENTI LA VENDITA DELLA VILLA MAGIERA 1) I PRINCIPALI RIFERIMENTI DELLA NORMATIVA VIGENTE In sintesi e limitatamente a quanto di interesse per l oggetto del presente parere, si indicano a seguire le disposizioni riguardanti il regime fiscale delle imposte indirette gravanti sul settore immobiliare, contenute nel combinato disposto sia della cosiddetta Manovra Bersani-Visco (decreto legge 4 luglio 2006, n. 223, così come convertito, con modificazioni, nella Legge 4 agosto 2006 N. 248) e delle leggi finanziarie per quanto concerne le vendite a privati di immobili ad uso abitativo. 2) IL PRESUPPOSTO OGGETTIVO: LA VENDITA DI IMMOBILI AD USO ABITATIVO ESENTE DA IVA Ad opera della sopra citata normativa la vendita di immobili ad uso residenziale (o abitativo che dir si voglia ) ai sensi dell art. 10 n. 8 bis del D.P.R. n. 633/72 - è risultata di regola, - ai sensi dell art. 35, commi da 8 a 10 sexies, come modificato dalla legge di conversione - esente da I.V.A. (Anche se l' impianto normativo sopra richiamato attualmente, pur garantendo le entrate tributarie, tenuto conto delle peculiari differenze che presentano gli immobili a destinazione abitativa rispetto a quelli strumentali, ha poi attenuato le ricadute che il regime di esenzione assoluta dall'iva produrrebbe per gli operatori del settore, sia sotto il profilo della indetraibilità dell'imposta afferente agli acquisti, che sotto quello del conseguente onere dovuto all'applicazione dell'imposta di registro). Per un corretto inquadramento delle sopra citate disposizioni è tuttavia utile premettere che la distinzione tra immobili ad uso abitativo e immobili strumentali deve essere operata con riferimento alla classificazione catastale (ai sensi della Circolare delle Entrate n. 27/E) dei fabbricati, a prescindere dal loro effettivo utilizzo, adottando il medesimo criterio di tipo oggettivo elaborato in relazione alla pregressa normativa che esentava dall'iva i soli immobili abitativi. A) COME STABILIRE LA TIPOLOGIA DI UN IMMOBILE 1

2 Per stabilire se un immobile è ad uso residenziale o meno occorre fare riferimento alla sua classificazione catastale, a prescindere dall effettivo utilizzo (nella categoria degli immobili ad uso abitativo rientrano pertanto i fabbricati classificati o classificabili nella categoria A, con esclusione dei fabbricati di categoria A10 (cioè degli uffici). B) INDIVIDUAZIONE DELLE IMPOSTE DI REGISTRO, IPOTECARIA E CATASTALE a) In generale Naturalmente le imposte che colpiscono la compravendita immobiliare rimangono tutte a carico dell'acquirente (faceva eccezione l'invim, abolita dalla finanziaria 2002) ed inoltre tutti gli atti autenticati o redatti da un notaio sono soggetti ad obbligo di registrazione, e quindi al pagamento dell imposta di registro. b) Per gli immobili abitativi Per le cessioni di immobili di tipo residenziale la quantificazione delle imposte (quella di registro, nonché le imposte ipotecarie e catastali continuano ad applicarsi secondo le regole previgenti alle modifiche della Legge Visco Bersani ovvero seguendo il noto "principio di alternatività iva-registro'", contenuto nell'art. 40 del testo unico imposta di registro, il d.p.r. 131/86. Esso prevede infatti che per tutti gli atti soggetti ad Iva l'imposta di registro si applica in misura fissa, mentre per gli altri -esenti, fuori campo, etc.- si applica in misura proporzionale, ovvero in percentuale e si può continuare altresì a tenere conto dei benefici accordati per l acquisto della prima casa. c) Nello specifico (imposte per abitativo senza e con IVA) Nel dettaglio, se il fabbricato ad uso abitativo viene acquistato senza applicazione dell'iva, le imposte dovute (invariate dall'ultima modifica della finanziaria 2005) sono: registro in misura percentuale del 7% sul prezzo di vendita (3% se "prima casa"); ipotecarie e catastali nella misura, rispettivamente, del 2% e dell' 1% (168 euro ciascuna se "prima casa"). In tutti i casi, invece, in cui l'iva debba essere applicata, le tre imposte (registro, ipotecaria e catastale), sempre invariate rispetto alla finanziaria 2005, debbono essere pagate nella misura fissa di 168 euro ciascuna. C) INDIVIDUAZIONE DELLA BASE IMPONIBILE a) Inizialmente - dal 1 gennaio sulla base della legge Finanziaria (art.1.comma n. 497 L. 226/2006) nelle compravendite tra privati, aventi per oggetto immobili ad uso abitativo, si permise di utilizzare come base imponibile il valore catastale del bene trasferito anziché il prezzo pattuito e indicato nell atto del rogito. Anche con l entrata in vigore del Decreto 223/06 la suddetta disposizione conservava validità e pertanto era ancora possibile considerare come base imponibile il valore catastale dell immobile, indipendentemente dal prezzo dichiarato, purchè l operazione di vendita avvenisse tra privati e l oggetto fosse un immobile abitativo. Si doveva continuare invece a considerare come base imponibile il prezzo pattuito: - in tutte le vendite in cui è ordinariamente applicata l Iva. 2

3 Anche in quelle dichiarate esenti da Iva; - quando la vendita avvenisse tra privati, ma avesse per oggetto un immobile destinato ad uso non abitativo; - nelle vendite tra soggetti diversi dalle persone fisiche, che non agissero nell esercizio di impresa, arte o professione (ancorchè potessero essere soggetti passivi d imposta). b) In seguito, dal 1 gennaio 2007 sulla base della legge Finanziaria per il 2007 si è consentito per le vendite immobiliari ad uso abitativo (e relative pertinenze) effettuate nei confronti di persone fisiche che non agiscano nell esercizio di attiività commerciali, artistiche o professionali, che la base imponibile ai fini delle imposte di registro, ipotecarie e catastali possa essere costituita dal valore catastale dell immobile, anziché dal corrispettivo pagato. L agevolazione spetta a condizione che nell atto sia indicato l effettivo importo pattuito per la cessione e che il valore catastale dell immobile acquistato non risulti essere inferiore all erogazione eventualmente ricevuta a titolo di mutuo o finanziamento per l acquisto. D) AGEVOLAZIONE PER GLI IMMOBILI SOTTOPOSTI A TUTELA L Agenzia delle entrate in risposta all istanza di interpello avente ad oggetto imposta di registro compravendita di bene immobile soggetto a vincolo culturale, ha confermato la prevista agevolazione normativa, con la Risoluzione n. 47 del 15 febbraio 2008, mediante la quale ha dato la seguente risposta (in sintesi): Ai fini dell applicazione dell aliquota del 3 per cento la parte acquirente: a) ove già sussista il vincolo previsto dalla legge 1 giugno 1939, n. 1089, per i beni culturali, deve dichiarare nell atto di acquisto gli estremi del vincolo stesso in base alle risultanze dei registri immobiliari. Ciò posto, e evidente che il legislatore subordina il riconoscimento dell agevolazione tributaria alla pubblicità del vincolo culturale, che peraltro e prevista dalle disposizioni del DLGS n. 42 del In particolare, la sussistenza del vincolo può emergere tanto dall esito favorevole del procedimento di verifica dell interesse culturale, soggetto ex se a trascrizione, quanto dalle condizioni e dalle prescrizioni contenute nella autorizzazione rilasciata dal Ministero, necessaria ai fini dell alienazione e soggetta anch essa alla trascrizione. 3

4 3) IL PRESUPPOSTO SOGGETTIVO E L INNOVATIVA RISOLUZIONE DELL AGENZIA DELLE ENTRATE A) IVA GESTIONE del PATRIMONIO IMMOBILIARE da PARTE di ENTI LOCALI.: PROBLEMATICA Con Risoluzione 1 luglio 2009, n. 169, l'agenzia delle Entrate si è espressa in merito alla rilevanza fiscale, ai fini IVA, dell'attività di gestione del patrimonio immobiliare da parte degli Enti locali: la risoluzione è di particolare interesse, perchè afferma il principio della sottoposizione al trattamento IVA anche delle attività di gestione immobiliare degli enti locali, attività che, per la suddetta risoluzione, è fiscalmente rilevante (ai fini Iva) quando integra lo svolgimento di una attività commerciale, per l affermazione dell esistenza della quale sono da valutare: la durata effettiva del contratto, l'entità della clientela, l'importo degli introiti e la predisposizione di una adeguata struttura. Il sopra affermato principio della sottoposizione al trattamento IVA delle attività di gestione immobiliare degli enti locali, si attua dunque: qualora siano poste in essere da enti locali dotati di idonea organizzazione per lo svolgimento delle operazioni e qualora tali operazioni implichino lo svolgimento di un attività finalizzata a realizzare profitti ed avente dunque valenza commerciale. Si sottolinea infatti come precedentemente alla risoluzione sopra citata, in merito al presupposto soggettivo di applicazione dell Iva si facesse riferimento all articolo 4, quarto comma, del D.P.R. 633/1972, che stabilisce, tra l altro, che per gli enti non commerciali si considerano effettuate nell esercizio di impresa soltanto le cessioni di beni e le prestazioni di servizi fatte nell esercizio di attività commerciali o agricole. Ed inoltre il comma 1 del citato articolo 4 prevede che per esercizio di impresa si intende l esercizio per professione abituale, anche se non esclusiva, delle attività commerciali o agricole di cui agli articoli 2135 e 2195 del codice civile, anche se non organizzate in forma di impresa, nonché l esercizio di attività, organizzate in forma d impresa, dirette alla prestazione di servizi che non rientrano nell articolo 2195 del codice civile. B) ALTRE RISOLUZIONI ANTERIORI ESPLICATIVE Con la risoluzione n. 286/E dell 11 ottobre 2007 è stato chiarito che l attività è organizzata in forma d impresa quando implica la predisposizione di un apposita organizzazione di mezzi e risorse funzionali all ottenimento di un risultato economico ovvero l impiego e il coordinamento del capitale per fini produttivi nell ambito di un operazione di rilevante entità economica. La qualifica di imprenditore può conseguire anche dal compimento di un solo 4

5 affare, in considerazione della sua rilevanza economica e della complessità delle operazioni in cui lo stesso si articola. Non è necessario, peraltro, a tal fine, che la funzione organizzativa costituisca un apparato strumentale fisicamente percepibile, poiché esso può ridursi al solo impiego di mezzi finanziari, per cui sussiste un attività imprenditoriale e commerciale anche per chi utilizzi e coordini un proprio capitale per fini produttivi (sentenza della Corte di Cassazione n del 29 agosto 1997 e risoluzioni n. 148/E del 20 maggio 2002, n. 204/E del 20 giugno 2002 e n. 273/E del 7 agosto 2002). Inoltre, con riferimento alla nozione di «attività economica», la risoluzione n. 122 del 6 maggio 2009 ha precisato che l articolo 9 della Direttiva CE del Consiglio 28 novembre 2006, n. 112 (già articolo 4 della Direttiva CEE 17 maggio 1977, n. 388) stabilisce che essa deve essere intesa come lo sfruttamento di un bene materiale o immateriale per ricavarne introiti aventi caratteri di stabilità (sentenze della Corte di Giustizia CE 26 settembre 1996, causa C- 230/94 e 27 gennaio 2000, causa C-23/98). Pertanto, per la R.M. n. 169/E/2009, anche l attività di gestione del patrimonio immobiliare da parte degli enti locali puo rilevare agli effetti dell Iva se integra, secondo i criteri sopra richiamati, lo svolgimento di un attività commerciale. C) LA VERIFICA DEGLI INDICI SIGNIFICATIVI PER STABILIRE L ESISTENZA O MENO DI UN ORGANIZZAZIONE IN FORMA D IMPRESA NELLA VENDITA DELL IMMOBILE IN OGGETTO Si nota innanzitutto come la vendita della Villa Magiera già adibita ad abitazione per E.R.P. rappresenti un introito casuale, dovuto alla necessita di trarre dall immobile stesso (non più fruibile per necessità di interesse pubblico dirette e/o indirette) la naturale redditività del medesimo. Pertanto lo sfruttamento economico del bene, realizzato con la vendita, non ha carattere di stabilità perchè termina con la vendita medesima e non e neppure di elevata entità, dato il modesto importo dell immobile in oggetto ( euro da valutazione peritale). Infine l attività di vendita non e organizzata in forma di impresa, poiché l esistenza, nell ambito del settore A3 di un Servizio Amministrazione Patrimonio Immobiliare e la denominazione di un Ufficio Acquisti e vendite immobiliari non implica la predisposizione di un apposita organizzazione di mezzi e di risorse funzionali all ottenimento dello specifico risultato economico della vendita in oggetto, in quanto lo stesso si occupa di vendite immobiliari della tipologia di quella qui esaminata del tutto sporadicamente e dedica prevalentemente le proprie energie ed organizzazione alla gestione di immobili in favore di 5

6 scopi istituzionali diretti (e/o indiretti, quali sedi di associazioni di cittadini senza scopo di lucro) per cui è possibile concludere che nella vendita dell immobile in oggetto non c e professionalità, organizzazione, sistematicità, abitualità. In altri termini la vendita in oggetto si configura come una mera attività di godimento dell immobile e non un esercizio di impresa, nel senso previsto dal citato art. 4 del DPR 633/1972, non configurandosi, nella fattispecie, lo svolgimento di attività commerciale. L immobile di cui trattasi poi aveva indubbiamente una destinazione istituzionale (poiché a tale funzione riconosciuta appartengono tutti quegli immobili in cui l'ente locale esercita le funzioni ex lege attribuite alla competenza delle amministrazioni comunali dall'art. 118 della Costituzione e, comunque, in generale tutte le attività che l'ente ha l'obbligo non già la facoltà di assicurare ai propri cittadini e nel caso specifico la villa Magiera aveva appunto destinazione ERP e dunque la sua destinazione era inserita precisamente all ambito delle politiche abitative a favore della popolazione svantaggiata esercitata dal Comune di Carpi ai sensi dell art. 13 del D.Lgs n. 267/2000 (per il quale spettano al comune tutte le funzioni amministrative che riguardano la popolazione ed il territorio comunale, precipuamente nei settori organici dei servizi alla persona e alla comunità). Pertanto, anche sotto il profilo sopra esaminato, la vendita in oggetto si iscrive nell ambito delle attività immobiliari poste in essere dagli enti locali (cessione, acquisto costruzione di immobili) che non rientrano nel campo di applicazione dell'iva, essendo detti beni strumentali all'esercizio dell'attività istituzionale: in tali casi, la cessione va assoggettata ad imposta di registro, in conformità a quanto previsto dall'art. 40 del DPR n. 131/1983 4) LA SITUAZIONE SPECIFICA DELLA VILLA MAGIERA Innanzitutto si rileva come il fabbricato denominato VILLA MAGIERA, come si evince dalla perizia di stima (Prot. Gen. del Comune di Carpi n del ) dell immobile stesso (dichiarato anche di interesse culturale con decreto n. 664 del 4 Maggio 2006 della Soprintendenza regionale) risulti iscritto al N.C.E.U. di Modena con categoria A/2 relativamente ai subalterni 18 e 19, mentre l area pertinenziale scoperta non risulta accatastata e pertanto dalla sua classificazione catastale ne deriva la destinazione abitativa. Infatti la circolare ministeriale di chiarimento interpretativo per gli immobili pertinenziali n. 12/E del 1 marzo 2007, (mediante la quale l Agenzia delle Entrate ha fornito ulteriori chiarimenti sulle modifiche al regime fiscale delle cessioni e locazioni di fabbricati apportate dall articolo 35, commi da 8 a 10-sexies del decreto Bersani -DL 223/2006-) afferma specificatamente che si deve ritenere, in proposito cha la sussistenza del vincolo pertinenziale, rendendo il bene servente una proiezione del bene principale consente di attribuire alla pertinenza la medesima natura del bene principale. 6

7 Inoltre il proprietario cedente è il Comune di Carpi (che non è una persona fisica né una società di quelle costituenti eccezione) e che, nel caso de quo, come sopra ampiamente verificato, non esercita alcuna attività commerciale. Pertanto se ne ricava che poichè il Comune di Carpi effettua la cessione come soggetto " non passivo IVA" ai sensi dell'art. 4 del D.p.r. 633/72, la compravendita ricade sempre nel regime dell'imposta di REGISTRO, indipendentemente dalla natura del soggetto, per cui le imposte di Registro, Ipotecarie e Catastali saranno applicabili con le regole a seguito indicate. In conclusione, dall analisi della normativa generale di cui in premessa in correlazione con la situazione specifica della VILLA MAGIERA, si deducono gli specifici oneri fiscali a carico dell acquirente (con le variabili dovute al fatto che fino all aggiudicazione d asta il medesimo rimane ignoto) : IN SINTESI pertanto: L IMPONIBILE potrà corrispondere: 1. al corrispettivo pagato per la compravendita o 2. all importo del finanziamento o mutuo eventualmente erogato o 3. al valore catastale dell immobile (calcolato in base alla rendita catastale dell immobile pari ad euro 929,62 rivalutata per il 5% e moltiplicata per il coefficiente 110 per prima casa, o 120); LA TASSA DI REGISTRO (trattandosi di un immobile storico sottoposto a tutela sarà pari al 3%); LE IMPOSTE IPOCATASTALI normali, cioè pari l ipotecaria al 2% e la catastale all 1%. nel caso poi in cui l acquirente fosse una persona fisica e ne abbia i requisiti potrà essere applicata la normativa inerente la c.d. prima casa : cioè il 3% per l imposta di registro euro per l imposta ipotecaria euro per quella catastale. Carpi, L ISTRUTTORE DIRETTIVO AMMINISTRATIVO DEL SERVIZIO GESTIONE PATRIMONIO IMMOBILIARE SET A3 (Dott.ssa Maria Luisa Zanellini) 7