Anno accademico 2015/2016

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1 UNIVERSITÀ DEGLI STUDI DI BERGAMO Scienze aziendali, economiche e metodi quantitativi Corso di laurea magistrale Economia Aziendale, Direzione Amministrativa e Professione Corso di Bilanci secondo i principi contabili internazionali Ricavi - IAS 18 Dott. Ivan Lucci Anno accademico 2015/ Normativa nazionale Normativa nazionale di riferimento: Codice civile: art bis OIC 12 - Composizione e schemi del bilancio d'esercizio Cenni nel principio OIC 15 2

2 Normativa nazionale Art C.C. I ricavi nel conto economico devono essere indicati nella lettera A) A) Valore della produzione: 1) Ricavi delle vendite e delle prestazioni 2) Variazioni delle rimanenze di prodotti in corso di lavorazione, semilavorati e finiti 3) Variazioni dei lavori in corso su ordinazione 4) Incrementi di immobilizzazioni per lavori interni 5) Altri ricavi e proventi, con separata indicazione dei contributi in conto esercizio Totale 3 Normativa nazionale Art bis comma 1 C.C. A1) I ricavi di vendita dei prodotti e delle merci o di prestazioni di servizi relativi alla gestione caratteristica dell impresa vanno indicati per competenza al netto di: resi sconti abbuoni premi imposte connesse con la vendita Gli sconti sono quelli di natura commerciale, non gli sconti di natura finanziaria che costituiscono oneri finanziari da rilevare nella voce C17. 4

3 Normativa nazionale Art bis comma 2 C.C. I ricavi e i proventi, i costi e gli oneri relativi ad operazioni in valuta devono essere determinati al cambio corrente alla data nella quale la relativa operazione è compiuta. 5 Normativa nazionale Tutte le rettifiche di ricavi devono essere riferite a ricavi di competenza dell esercizio; quelle riferite a ricavi di precedenti esercizi e derivanti da errori o cambiamenti di principi contabili o eventuali operazioni straordinarie devono essere rilevate nella voce E21 (oneri straordinari) o, se si tratta di rettifiche positive, alla voce E20 (proventi straordinari) I ricavi da indicare alla voce 1 devono essere depurati degli elementi rettificativi, anche se questi sono determinati in base a stime. Vanno compresi nella voce A1 anche i ricavi derivanti dall eventuale vendita di materie, materiali e semilavorati acquistati per essere impiegati nella produzione. Si tratta, infatti, anche in questa ipotesi di ricavi della gestione caratteristica. 6

4 Normativa nazionale La voce A5, di natura residuale, comprende tutti i componenti positivi di reddito non finanziari, di natura ordinaria, riguardanti le gestioni accessorie. La voce comprende: fitti attivi di terreni, fabbricati, macchinari, ecc.; canoni attivi e royalties, diritti d autore, ecc.; plusvalenze da alienazione di beni strumentali impiegati nella normale attività produttiva, commerciale o di servizi; sopravvenienze relative a valori stimati che non derivano da errori; proventi derivanti dalla prescrizione di beni; ricavi e proventi diversi di natura non finanziaria (rimborsi spese, penalità addebitate a clienti, rimborsi assicurativi quando indennizzano sinistri che non hanno comportato la rilevazione di oneri straordinari, ecc. 7 Principio di riferimento in ambito internazionale IAS 18 Attenzione: nuovo IFRS 15 (Revenue from contracts with customers) sarà in vigore dall'1gennaio

5 Gli IAS includono nella definizioni di componenti positivi di reddito (income) ciò che deriva da: Vendita di beni Fruitura di un servizio Utilizzo da parte di altri soggetti di "assets" dell'azienda, royalties e dividendi 9 Oggetto del principio RICAVI - Definizione Incrementi dei benefici economici dell esercizio che si manifestano nel corso dell attività ordinaria dell impresa in relazione a determinati eventi (vendite, commissioni, interessi, dividendi e royalties) e sotto forma di flusso lordo in entrata, o accrescimenti di attività o diminuzioni di passività e che determinano incrementi del patrimonio netto, differenti dagli incrementi derivanti dagli apporti degli azionisti. 10

6 Ambito di applicazione Lo IAS 18 si applica per la contabilizzazione dei ricavi ad eccezione di quelli derivanti da: contratti di locazione (IAS 17); dividendi derivanti da partecipazioni che sono contabilizzate con il metodo del patrimonio netto (IAS 28); contratti di assicurazione delle imprese assicuratrici; modificazioni del valore corrente di attività e passività finanziarie o la loro cessione (IAS 39); modificazioni del valore di altre attività correnti; incrementi naturali nei prodotti agricoli e nelle scorte vive; estrazioni minerali. 11 Criterio di valutazione Ricavo Determinato in base al fair value del corrispettivo ricevuto o spettante, al netto di eventuali sconti commerciali e riduzioni legate alla quantità concessi dall impresa Fair value = corrispettivo al quale un attività può essere scambiata - o una passività estinta- in una transazione tra parti indipendenti, consapevoli e disponibili 12

7 I ricavi devono essere valutati al fair value del corrispettivo ricevuto: nella maggior parte dei casi corrisponde al valore nominale delle disponibilità liquide ricevute o ricevibili (al netto di eventuali sconti); quando la riscossione delle disponibilità liquide o equivalenti è differita, lo IAS 18 ritiene appropriato effettuare un attualizzazione e quindi calcolarne il valore attuale 13 Determinazione dei ricavi - Sconti e riduzioni La misurazione del fair value richiede che siano presi in considerazione le riduzioni legate alle quantità ("volume rebates") e gli sconti commerciali da riconoscere al cliente. Se è probabile che i criteri per la rilevazione di tali riduzioni e sconti non siano soddisfatti, o se il loro importo non sia stimabile in modo attendibile: Queste riduzioni e sconti concesse dall'entità non dovrebbero essere riconosciuti fino al momento in cui il loro riconoscimento non sia probabile e l'ammontare sia stimabile attendibilmente Le riduzioni legate alle quantità o gli sconti commerciali devono essere rilevati quindi come una diminuzione dei ricavi nel momento in cui sono stimabili in modo attendibile. 14

8 Quando c è incertezza sulla recuperabilità di un valore già compreso nei ricavi, tale valore deve essere rilevato come costo, invece che come rettifica del ricavo originariamente rilevato. Quando c è incertezza sulla determinazione dei ricavi, il riconoscimento dei ricavi deve essere rinviato. Quando i costi relativi ad un ricavo non possono essere attendibilmente valutati, un eventuale corrispettivo già ricevuto per la vendita deve essere rilevato come una passività. 15 Identificazione dell operazione I criteri di rilevazioni contabile previsti dallo IAS 18 vanno applicati distintamente ad ogni operazione. Vi possono quindi essere casi in cui: Un operazione va suddivisa nelle sue parti separatamente identificabili (es: una prestazione di servizio compresa nel prezzo di vendita di un prodotto) Una o più operazioni devono essere riunite in un unica operazione quando esse sono così strettamente legate che il risultato commerciale non può essere valutato senza far riferimento alle varie operazioni come ad un unico insieme (es: operazione di vendita con patto di riacquisto). 16

9 Tipologie di ricavi A. Vendita di beni B. Prestazioni di servizi C. Utilizzo da parte di terzi di beni dell impresa che fruttano interessi attivi, royalties e dividendi Prodotti dall impresa per essere venduti Prodotti acquistati per la rivendita Svolgimento da parte dell impresa di un incarico contrattualmente concordato in un periodi fissato di tempo Interessi attivi, oneri per l utilizzo di disponibilità liquide o equivalenti o ammontari dovuti all impresa. Royalties, oneri per l utilizzo di immobilizzaz. immateriali appartenenti all impresa. Dividendi - distribuzione di utili. 17 Vendita di beni Il ricavo originato da una vendita di beni è contabilizzato se sono soddisfatte tutte le seguenti condizioni: Trasferimento dei rischi e benefici significativi Benefici economici futuri fruibili dall entità Determinazione dei costi da sostenere Cessazione della gestione e del controllo sulla merce venduta Determinazione del ricavo 18

10 Vendita di beni: trasferimento dei rischi e benefici significativi Per identificare il momento in cui il trasferimento dei rischi e benefici connessi alla proprietà del bene è avvenuto deve essere analizzato con attenzione il contenuto dell intera operazione: Il trasferimento della titolarità/proprietà e/o del possesso del bene non sempre implica l avvenuto trasferimento dei rischi e benefici significativi. Il mancato trasferimento della titolarità non implica necessariamente che i rischi e benefici significativi non siano stati trasferiti. Se i rischi e benefici non trasferiti sono non significativi rispetto al complesso dell operazione, la stessa è classificata come una vendita. 19 Vendita di beni: trasferimento dei rischi e benefici significativi Esempi di circostanze in cui l entità può conservare significativi rischi e benefici connessi con la proprietà sono i seguenti: L entità mantiene un impegno per risultati insoddisfacenti non coperti dalle normali clausole di garanzia. Il conseguimento del ricavo dipende dalla realizzazione della successiva vendita dei beni da parte dell acquirente. Non è ancora avvenuta l installazione del bene a carico del venditore e la stessa rappresenta una parte significativa del contratto. L acquirente ha la possibilità di revocare l acquisto per un motivo specificato nel contratto di vendita e vi è incertezza sulle probabilità di reso. 20

11 ? Esercitazione pratica Secondo i termini del contratto per la vendita di alcune apparecchiature mediche il venditore fornisce l installazione delle apparecchiature, che è inclusa nel prezzo di vendita. L installazione è di routine e può essere effettuata dal cliente o da un altro terzo. Il contratto però specifica chiaramente che il venditore è tenuto ad effettuare l installazione. Alla data di chiusura dell esercizio, l apparecchio è stato consegnato, ma non ancora installato. Quale dei seguenti è il trattamento corretto per la rilevazione del ricavo sul materiale consegnato? a. Non deve essere rilevato nessun ricavo, in quanto il venditore non ha chiaramente adempiuto al suo obbligo contrattuale alla data di chiusura dell esercizio. b. Se si ottiene una rinuncia da parte del cliente per quanto riguarda l installazione, il venditore deve rilevare il ricavo. c. Il venditore deve rilevare il ricavo e accantonare tutti i costi che saranno sostenuti per l installazione. d. Nessuna delle precedenti. 21 Vendita di beni: benefici economici futuri fruibili dall entità Un ricavo può essere riconosciuto in bilancio solamente se è probabile che i benefici economici futuri originati dall operazione saranno fruiti dall entità. Probabilità che i benefici economici futuri siano fruiti dall entità Sospensione del ricavo Riconoscimento del ricavo 22

12 Vendita di beni: determinazione dei costi da sostenere Deve essere possibile determinare in modo attendibile l ammontare complessivo dei costi passati e futuri connessi al ricavo Se è possibile stimare in modo attendibile i costi La stima si deve basare su evidenze oggettive e rappresentare la migliore stima possibile Se non è possibile stimare in modo attendibile i costi Il corrispettivo ricevuto deve essere rilevato tra le passività come un anticipo ricevuto dal cliente 23 Vendita con consegna differita Nel caso in cui il momento della consegna sia differito su richiesta dell acquirente (che ha però acquistato la proprietà e accettato la fatturazione) il ricavo deve essere rilevato al momento del passaggio di proprietà qualora: E probabile che la consegna venga effettuata Il bene è disponibile, identificato e pronto per essere consegnato all acquirente L acquirente conosce specificamente le condizioni per la consegna differita Sono applicate le consuete condizioni di pagamento 24

13 A. Vendita di beni - casi particolari Vendita con pagamento alla consegna Abbonamenti a pubblicazione e simili Il ricavo viene rilevato quando la consegna è eseguita e il pagamento effettuato Nel caso in cui i numeri oggetto dell operazione hanno un valore similare il ricavo deve essere rilevato a quote costanti lungo il periodo in cui i numeri sono distribuiti Nel caso in cui il valore dei numeri oggetto dell operazione varia di volta in volta il ricavo deve essere rilevato sulla base del valore di vendita dei numeri distribuiti in relazione al valore di vendita stimato totale di tutti i numeri inclusi nell abbonamento 25 B. Prestazioni di servizi Se il risultato può essere stimato con attendibilità, cioè: Il ricavo può essere determinato in modo attendibile I benefici economici sono probabili Lo stato di completamento e i costi sostenuti possono essere determinati con attendibilità I ricavi derivanti da prestazioni di servizi devono essere rilevati con riferimento allo stadio di completamento dell operazione alla data di chiusura contabile (metodo della percentuale di completamento) 26

14 Esempio - Prestazioni di servizi La percentuale di completamento si basa su: Misura del lavoro svolto Servizi sostenuti alle date / totale dei servizi Costi sostenuti alle date / totale costi estimati Ricavi da contratto Costi sostenuti (2.000) Costi da sostenere (6.000) Totale costi (8.000) Profitto stimato Stadio di completamento (2 000 / 8 000) 25% Ricavo (9 000 x 0.25) = Costi (8 000 x 0.25) = Profitto B. Prestazioni di servizi - Casi particolari Compensi per installazione I compensi per installazione devono essere rilevati come ricavi con riferimento allo stadio di completamento dell installazione, a meno che essi siano strumentali alla vendita del prodotto, nel qual caso vanno rilevati quando i beni sono venduti. Compensi per servizi inclusi nel prezzo di vendita del prodotto Quando il prezzo di vendita di un prodotto include un valore identificabile relativo a prestazioni successive (per esempio, assistenza post-vendita e aggiornamento del prodotto in caso di vendita di software), tale valore deve essere differito e rilevato come ricavo nell esercizio nel quale il servizio è reso. Il valore differito è quello che copre i costi attesi dei servizi previsti nel contratto, insieme ad un utile ragionevole su tali servizi. 28

15 B. Prestazioni di servizi - Casi particolari Compensi per sviluppo di software personalizzato I compensi derivanti dallo sviluppo di software personalizzato devono essere rilevati come ricavi con riferimento allo stadio di completamento dello sviluppo, compreso il completamento dei servizi forniti per l assistenza successiva alla consegna Compensi di istruzione I ricavi per compensi d istruzione devono essere imputati per competenza lungo il periodo d istruzione 29 C. Interessi, royalties, dividendi Interessi Contabilizzati sulla base di un criterio temporale che consideri il rendimento effettivo dell attività a cui si riferiscono (tasso di interesse richiesto per scontare il flusso di disponibilità liquide attese durante la vita del bene per uguagliare il valore iniziale iscritto per lo stesso). Interessi Metodo dell effettiva maturazione 30

16 C. Interessi, royalties, dividendi Royalties Devono essere rilevate secondo il principio della competenza, secondo quanto previsto dal contenuto dell accordo relativo, a meno che, considerando il contenuto dell accordo, sia più appropriato rilevare i ricavi adottando un altro criterio sistematico e razionale. Royalties Competenza 31 C. Interessi, royalties, dividendi Dividendi Dividendi Contabilizzati quando è certo il diritto degli azionisti a ricevere il pagamento. Devono essere dedotti dal costo della partecipazione e non rappresentano un ricavo quando si tratta di una distribuzione di utili prodotti dalla partecipata prima dell acquisizione. Diritto alla percezione Nota: quando i dividendi rappresentano una distribuzione di utili netti prodotti dalla partecipata prima della sua acquisizione NON costituiscono un ricavo ma devono essere dedotti dal costo della partecipazione. 32

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