THE POWER OF BEING UNDERSTOOD AUDIT TAX CONSULTING

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1 THE POWER OF BEING UNDERSTOOD AUDIT TAX CONSULTING

2 LE NUOVE REGOLE CIVILISTICHE PER LA REDAZIONE DEL BILANCIO DI ESERCIZIO E CONSOLIDATO Valutazione titoli immobilizzati, crediti e debiti a medio-lungo termine

3 La valutazione dei titoli immobilizzati

4 ART. 2426: TITOLI IMMOBILIZZATI VALUTATI AL COSTO AMMORTIZZATO 1. Nelle valutazioni devono essere osservati i seguenti criteri: 1) le immobilizzazioni sono iscritte al costo di acquisto o di produzione. Nel costo di acquisto si computano anche i costi accessori. Il costo di produzione comprende tutti i costi direttamente imputabili al prodotto. Può comprendere anche altri costi, per la quota ragionevolmente imputabile al prodotto, relativi al periodo di fabbricazione e fino al momento dal quale il bene può essere utilizzato; con gli stessi criteri possono essere aggiunti gli oneri relativi al finanziamento della fabbricazione, interna o presso terzi; le immobilizzazioni rappresentate da titoli sono rilevate in bilancio con il criterio del costo ammortizzato, ove applicabile; [ ] 7) il disaggio e l aggio su prestiti sono rilevati secondo il criterio stabilito dal numero 8); 8) i crediti e i debiti sono rilevati in bilancio secondo il criterio del costo ammortizzato, tenendo conto del fattore temporale e, per quanto riguarda i crediti, del valore di presumibile realizzo;

5 ALCUNE OSSERVAZIONI PRELIMINARI Il costo ammortizzato per la valutazione dei titoli immobilizzati è una novità assoluta per il bilancio civilistico italiano Si tratta di una particolare tipologia di costo storico, di fatto Ammortizzare il costo storico di un titolo immobilizzato significa suddividere tale costo, o una parte di esso, per l intera «vita utile del titolo», vale a dire per la sua durata (fino a scadenza) I titoli immobilizzati passibili di questa modalità di valutazione sono pertanto titoli che hanno una scadenza (no azioni o quote, prive di scadenza) Attenzione a eventuali titoli di capitale aventi in realtà natura ibrida di capitale di rischio e capitale di debito e dunque aventi una scadenza prefissata

6 CONFRONTO CON I PRINCIPI IFRS La modalità di valutazione dei titoli immobilizzati aventi una scadenza utilizzando il metodo del costo ammortizzato è compatibile con le norme contenute nei principi IFRS e in particolare con quanto stabilito dal principio IAS 39, attualmente in vigore negli Stati Membri della UE Il principio IAS 39 sarà sostituito dal principio IFRS 9, già pubblicato dallo IASB in versione definitiva il 24 luglio 2014 Data prevista per l applicazione di IFRS 9: 1 gennaio 2018 (anche nella UE) I titoli immobilizzati passibili di valutazione al costo ammortizzato sono quelli che, in ambito IFRS, si classificano come «Held to Maturity» (HtM), vale a dire «detenuti fino a scadenza» Non si tratta, per IAS 39, di titoli a m/l termine detenuti a scopi speculativi

7 DA TENERE A MENTE In base alle nuove norme civilistiche, il metodo del costo ammortizzato si applica ai titoli immobilizzati aventi una scadenza Si tratta di titoli «immobilizzati», vale a dire detenuti per un periodo che va oltre l esercizio successivo a quello di riferimento Non sembra necessario, in base alla norma civilistica, che gli amministratori abbiano l intenzione di mantenere tali titoli fino alla loro «scadenza naturale», come è invece richiesto dalle norme IFRS

8 La valutazione dei crediti e dei debiti a medio-lungo termine

9 ART. 2426: VALUTAZIONE DEI CREDITI E DEI DEBITI 1. Nelle valutazioni devono essere osservati i seguenti criteri: 1) le immobilizzazioni sono iscritte al costo di acquisto o di produzione. Nel costo di acquisto si computano anche i costi accessori. Il costo di produzione comprende tutti i costi direttamente imputabili al prodotto. Può comprendere anche altri costi, per la quota ragionevolmente imputabile al prodotto, relativi al periodo di fabbricazione e fino al momento dal quale il bene può essere utilizzato; con gli stessi criteri possono essere aggiunti gli oneri relativi al finanziamento della fabbricazione, interna o presso terzi; le immobilizzazioni rappresentate da titoli sono rilevate in bilancio con il criterio del costo ammortizzato, ove applicabile; [ ] 7) il disaggio e l aggio su prestiti sono rilevati secondo il criterio stabilito dal numero 8); 8) i crediti e i debiti sono rilevati in bilancio secondo il criterio del costo ammortizzato, tenendo conto del fattore temporale e, per quanto riguarda i crediti, del valore di presumibile realizzo;

10 IL FATTORE TEMPORALE I crediti e i debiti sono rilevati in bilancio secondo il criterio del costo ammortizzato, tenendo conto del fattore temporale e, per quanto riguarda i crediti, del valore di presumibile realizzo. Crediti e debiti in generale si valutano secondo le nuove norme con il criterio del costo ammortizzato La norma non distingue tra crediti e debiti «di funzionamento» e crediti e debiti «di finanziamento» Tenere conto del fattore temporale significa, nei fatti, che: - i crediti e debiti di qualunque natura, se si prevede il calcolo di un interesse esplicito, si rilevano al loro valore nominale (il tasso di interesse esplicito è la remunerazione per il «tempo che passa» - I crediti e debiti di qualunque natura, se non vi è calcolo di interesse esplicito, si devono attualizzare - I crediti e debiti di qualunque natura, se non vi è calcolo di interesse esplicito e se la loro scadenza è a breve termine, non si attualizzano (semplificazione)

11 IL VALORE DI PRESUMIBILE REALIZZO I crediti e i debiti sono rilevati in bilancio secondo il criterio del costo ammortizzato, tenendo conto del fattore temporale e, per quanto riguarda i crediti, del valore di presumibile realizzo. - La valutazione dei crediti deve tenere conto del valore di presumibile realizzo, in ogni caso - Il valore attualizzato, se è necessario calcolarlo, sarà pertanto da correggere tramite il consueto fondo svalutazione crediti, in base al presumibile realizzo del credito (o della categoria di crediti) oggetto di valutazione - Le nuove norme civilistiche non si esprimono sulle modalità di calcolo del valore di presumibile realizzo, lasciate alle norme tecniche dei principi OIC - Il principio OIC 15 è dedicato alla valutazione dei crediti

12 PRINCIPIO OIC 15 ATTUALMENTE IN VIGORE - OIC 15 non richiede l attualizzazione dei crediti (perché le vecchie norme del Codice civile non la prevedevano) - OIC 15 richiede invece che il ricavo che origina i crediti sia rilevato tenendo conto della componente relativa agli interessi attivi impliciti nella dilazione di pagamento concessa al cliente senza che sia richiesto a questo il pagamento di interessi espliciti - La componente interessi deve essere contabilizzata secondo corretta competenza economica (legata al passare del tempo) N.B. OIC 15 dovrà essere modificato per considerare le nuove norme civilistiche

13 Il metodo del costo ammortizzato

14 DEFINIZIONE DI COSTO AMMORTIZZATO Il costo ammortizzato di un attività o passività finanziaria è il valore di iscrizione iniziale, al netto dei rimborsi di capitale già effettuati, aumentato o ridotto dell ammortamento complessivo eseguito tramite il «metodo dell interesse effettivo» di qualsiasi importo che crei una differenza tra il valore iniziale e quello a scadenza.

15 QUANDO SI ATTUALIZZA E necessario «attualizzare» i crediti e i debiti il cui incasso/pagamento è previsto oltre il normale ciclo operativo (oltre i dodici mesi, in genere). Sarebbe necessario attualizzare anche i crediti e i debiti a breve in un contesto economico di elevata inflazione Le norme civilistiche nulla dicono in modo specifico con riguardo a tale questione

16 IMPORTI CHE CREANO DIFFERENZE Gli «importi che creano differenze» tra il valore iniziale di un credito o di un debito e il valore a scadenza possono avere molteplici origini Per i prestiti obbligazionari emessi (debiti) e acquisiti (p.e. obbligazioni detenute in portafoglio = crediti) le differenze sono costituite tipicamente da disaggi e aggi di emissione e da commissioni di negoziazione/di collocamento Per altri debiti, p.e. per finanziamenti bancari, rientrano nel calcolo dell interesse effettivo le commissioni e gli altri oneri accessori per l ottenimento del finanziamento Le norme civilistiche nulla dicono in modo specifico con riguardo a tale questione

17 CREDITI: NORME TECNICHE OIC 15 (1) N.B. - Si riferiscono allo scorporo degli interessi dal ricavo di vendita di beni e servizi e non all attualizzazione del valore del credito L ammontare degli interessi attivi impliciti è calcolato come la differenza tra prezzo a pronti del bene/servizio e prezzo effettivamente praticato con dilazione Non si scorporano interessi in relazione ad acconti e anticipi pagati a fornitori, a depositi cauzionali, a crediti con tasso di interesse contrattuale basso per effetto di specifiche norme di legge Le norme civilistiche nulla dicono in modo specifico con riguardo a tale questione

18 CREDITI: NORME TECNICHE OIC 15 (2) N.B. - Si riferiscono allo scorporo degli interessi dal ricavo di vendita di beni e servizi e non all attualizzazione del valore del credito La componente interessi che si scorpora dal ricavo di vendita si può calcolare come attualizzazione del credito se non è determinabile un prezzo a pronti del bene/servizio venduto con dilazione, utilizzando un opportuno tasso Il tasso di interesse è quello alla data di iniziale rilevazione del credito e non viene più modificato Le norme civilistiche nulla dicono in modo specifico con riguardo a tale questione

19 CREDITI: NORME TECNICHE OIC 15 (3) Per i crediti di natura finanziaria a medio-lungo termine che non fruttano interessi espliciti o con tasso di interesse irragionevolmente basso non si procede ad alcuna attualizzazione Se la componente finanziaria implicita è rilevante, si deve indicare nella nota integrativa Le norme civilistiche nulla dicono in modo specifico con riguardo a tale questione

20 CREDITI: NORME TECNICHE OIC 15 (4) Le norme tecniche OIC 15 dovranno essere modificate per tenere conto delle novità introdotte nel Codice civile dal recepimento della Direttiva 34/2013/UE Sono speculari le norme stabilite da OIC 19 per i debiti e anche queste dovranno essere modificate

21 Valutazione al costo ammortizzato di titoli immobilizzati: esempio

22 ESEMPIO In data 1 gennaio 20X2, un impresa acquista un titolo obbligazionario al prezzo di euro 90, sostenendo costi di negoziazione pari a euro 5. L obbligazione dà diritto a ricevere interessi attivi pari a euro 4/anno per i successivi cinque anni (31 dicembre 20X2 31 dicembre 20X6). L obbligazione deve essere rimborsata a euro 110, in data 31 dicembre 20X6. Anno Valore contabile iniziale Interessi attivi al 6,96% Interessi attivi nominali Valore contabile finale 20X2 95 6,61 (4) 97,61 20X3 97,61 6,79 (4) 100,40 20X4 100,40 6,99 (4) 103,39 20X5 103,39 7,19 (4) 106,58 20X6 106,58 7,42 (114) 0 Il tasso di interesse effettivo è pari a 6,96%, vale a dire al tasso che attualizza i cash flow attesi dal titolo obbligazionario per eguagliarli al valore iniziale di questo. 4/1, /(1, ) + 4/(1, ) + 4/(1, ) + 114/(1, ) = 95

23 Scritture contabili e rappresentazione in bilancio: esempio

24 DA TENERE A MENTE: ART. 2426, C.C. 1. Nelle valutazioni devono essere osservati i seguenti criteri: 1) le immobilizzazioni sono iscritte al costo di acquisto o di produzione. Nel costo di acquisto si computano anche i costi accessori. Il costo di produzione comprende tutti i costi direttamente imputabili al prodotto. Può comprendere anche altri costi, per la quota ragionevolmente imputabile al prodotto, relativi al periodo di fabbricazione e fino al momento dal quale il bene può essere utilizzato; con gli stessi criteri possono essere aggiunti gli oneri relativi al finanziamento della fabbricazione, interna o presso terzi; le immobilizzazioni rappresentate da titoli sono rilevate in bilancio con il criterio del costo ammortizzato, ove applicabile; [ ] 7) il disaggio e l aggio su prestiti sono rilevati secondo il criterio stabilito dal numero 8); 8) i crediti e i debiti sono rilevati in bilancio secondo il criterio del costo ammortizzato, tenendo conto del fattore temporale e, per quanto riguarda i crediti, del valore di presumibile realizzo;

25 DA TENERE A MENTE PER I RATEI ATTIVI: ART. 2424, C.C. (1) D) Ratei e risconti. con separata indicazione del disaggio su prestiti N.B.: Questa modifica allo schema obbligatorio di stato patrimoniale è legata all obbligo di adottare un nuovo metodo di valutazione di taluni strumenti finanziari, vale a dire il metodo del «costo ammortizzato»

26 DA TENERE A MENTE PER I RATEI PASSIVI: ART. 2424, C.C. (1) E) Ratei e risconti. con separata indicazione dell aggio su prestiti N.B.: Questa modifica allo schema obbligatorio di stato patrimoniale è speculare a quella già vista per l attivo ed è parimenti legata all obbligo di adottare un nuovo metodo di valutazione di taluni strumenti finanziari, vale a dire il metodo del «costo ammortizzato»

27 EMISSIONE DI PRESTITO OBBLIGAZIONARIO CON DISAGGIO DI EMISSIONE I dati del problema: si ipotizza che il 1 gennaio 2014 la società Candlestick emette un prestito obbligazionario di valore nominale pari a euro , durata pari a cinque anni, tasso nominale 10%, a un prezzo pari a 98 (98% del valore nominale) cedola al 1 gennaio di ogni anno. La scrittura contabile è la seguente: 01/01/14 Banca c/c Disaggio di emissione Prestito obbligazionario

28 RAPPRESENTAZIONE IN BILANCIO EX ART. 2424, C.C. D) DEBITI Prestiti obbligazionari Disaggio di emissione (2.000) Totale prestiti obbligazionari L onerosità del prestito obbligazionario, nel suo complesso, è superiore al 10% annuo, perché il denaro ricevuto è pari a euro e a scadenza dovrà essere restituito un capitale pari a euro Il tasso di interesse nominale è calcolato sul valore nominale del prestito L onerosità complessiva è data dal totale degli interessi nominali più il disaggio di emissione e si sviluppa su cinque anni

29 IL CALCOLO DEL TASSO DI INTERESSE EFFETTIVO E DELL AMMORTAMENTO In base al metodo del tasso di interesse effettivo, l ammortamento del disaggio (o dell aggio) genera un costo per interessi passivi pari a un tasso fisso applicabile al valore netto contabile del prestito obbligazionario all inizio di ogni esercizio. Come si fa? 1. Calcolo del costo effettivo per interessi 2. Calcolo degli interessi di competenza 3. Calcolo della quota di ammortamento del disaggio

30 LA QUOTA DI AMMORTAMENTO DEL DISAGGIO N.B. il tasso di interesse effettivo annuo in questo esempio è pari a 10,53%

31 SCRITTURA CONTABILE PER AMMORTAMENTO DISAGGIO Candlestick registra gli interessi passive di competenza dell esercizio 2014 alla data del 31 dicembre 2014 (la cedola si pagherà il 1 gennaio 2015): 31/12/14 Interessi passivi Disaggio di emissione Debito per interessi su obbligaz. 319

32 QUESTIONS AND ANSWERS?.

33 THANK YOU FOR YOUR TIME AND ATTENTION

34 Collaboration. Understanding. Ideas and insight.

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