Circ. 57/E ( ) Ris. 136 ( ) Ris. 184 ( ) Circ. 50/E ( ) Circ. 121/E ( )

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1 capitolo DECIMO DETRAZIONE IRPEF PER INTERVENTI DI RECUPERO DEL PATRIMONIO EDILIZIO In questo capitolo si esaminano e si approfondiscono le diverse fattispecie di interventi di recupero del patrimonio edilizio che consentono di godere di una detrazione d imposta nella misura del 36 per cento e/o del 41 per cento sulle spese sostenute per: la ristrutturazione di immobili; l acquisto o l assegnazione di immobili facenti parte di edifici ristrutturati; le spese sostenute negli anni precedenti al 2007 relative agli interventi di manutenzione o salvaguardia dei boschi. 1. RISTRUTTURAZIONE DI IMMOBILI 1.1 NORMATIVA DI RIFERIMENTO L agevolazione in commento è stata introdotta dall art. 1 della Legge 27 dicembre 1997, n. 449 (Legge Finanziaria 1998) che ha previsto, ai fini dell IRPEF, una detrazione dall imposta lorda e fino alla concorrenza del suo ammontare, di una quota delle spese sostenute ed effettivamente rimaste a carico per alcuni interventi di recupero del patrimonio edilizio. Tale detrazione è disciplinata, oltre che dal citato art. 1 della Legge n. 449/97, peraltro successivamente modificato, anche da altre disposizioni che lo richiamano espressamente, tra le quali si ricorda l art. 9, comma 1, della L. n. 448/01 e l art. 2, comma 5, della L. n. 289/02. la Legge Finanziaria 2010 (L. n. 191/09) ha prorogato il beneficio per le spese sostenute entro il 31 dicembre 2012.! Attenzione. Pare opportuno segnalare fin da ora che Il Decreto Legge n. 201 del 6 dicembre 2011, art. 4, c. 1, lett. c), convertito con modifiche dalla Legge n. 214 del 22 dicembre 2011, ha introdotto, a partire dal 1 gennaio 2012, il nuovo art. 16-bis del TUIR Detrazione delle spese per interventi di recupero del patrimonio edilizio e di riqualificazione energetica degli edifici, eliminando il carattere temporale dell agevolazione. 1.2 DEFINIZIONE DELLE SPESE new Nella formulazione originaria la disposizione in esame prevedeva una detrazione dall imposta lorda, e sino a concorrenza della stessa, a fronte di spese sostenute per la realizzazione di interventi di recupero del patrimonio edilizio sulle parti comuni di edifici residenziali e sulle singole unità immobiliari residenziali di qualsiasi categoria catastale, comprese quelle rurali. Il beneficio fiscale previsto per le spese elencate nell art. 1 della L. n. 449/97 è stato, per effetto di modifiche normative, successivamente esteso ad altre tipologie di interventi.

2 PARTE ii - APPROFONDIMENTI Guida pratica alla compilazione del Modello Soggetti interessati Sono ammessi a fruire della detrazione tutti coloro che sono assoggettati all imposta sul reddito delle persone fisiche, residenti o meno nel territorio dello Stato che possiedono o detengono, sulla base di un titolo idoneo, l immobile sul quale sono stati effettuati gli interventi previsti dalle disposizioni in argomento e che hanno sostenuto le spese, purché le stesse siano rimaste a loro carico. Hanno, quindi, diritto alla detrazione: il proprietario o il nudo proprietario, il titolare di un diritto reale di godimento (usufrutto, uso, abitazione), chi occupa l immobile a titolo di locazione o comodato (inquilino, comodatario), i soci di cooperative non a proprietà indivisa, assegnatari di alloggi ancorché non titolari di mutuo individuale, i soci di cooperative a proprietà indivisa assegnatari di alloggi (in qualità di detentori), i soci delle società semplici di cui all art. 5 del TUIR, gli imprenditori individuali (anche agricoli), limitatamente agli immobili che non rientrano fra quelli strumentali, né costituiscono merce alla cui produzione o al cui scambio è diretta l attività dell impresa medesima. Hanno diritto alla detrazione anche i familiari conviventi (il coniuge, i parenti entro il terzo grado, gli affini entro il secondo grado) del possessore o detentore dell immobile oggetto dell intervento, purché: sostengano le spese, le fatture e i bonifici siano a loro intestati, la condizione di convivente o comodatario sussista al momento dell invio della comunicazione di inizio lavori. Ciò che rileva è che il familiare sia convivente con il possessore intestatario dell immobile e che in tale immobile si esplichi la convivenza. Non è necessario, invece, che l abitazione nella quale convivono il familiare e l intestatario dell immobile costituisca per entrambi l abitazione principale. Ferme restando le altre condizioni, la detrazione spetta al convivente anche se le abilitazioni comunali sono intestate al proprietario dell immobile e non al familiare che usufruisce della detrazione. Ris. 136 ( ) Ris. 184 ( ) Circ. 50/E ( ) Nel caso di promissario acquirente dell immobile immesso nel possesso, nel rispetto di tutte le altre condizioni previste per avere diritto alla detrazione è necessario effettuare un compromesso di vendita dell unità immobiliare e la relativa registrazione presso l Ufficio dell Agenzia delle Entrate competente. Gli estremi di registrazione dovranno essere indicati nell apposito spazio del modulo di comunicazione dell inizio dei lavori. Non è richiesta l autorizzazione ad eseguire i lavori da parte del promettente venditore perché l autorizzazione stessa può ritenersi implicitamente accordata in conseguenza dell anticipata immissione nel possesso del futuro acquirente. La detrazione compete soltanto per le spese relative agli interventi di recupero e di ristrutturazione effettuati sull unità immobiliare e, pertanto, tali spese devono essere contabilizzate distintamente da quelle relative all acquisto dell unità immobiliare. Circ. 121/E ( ) Hanno diritto alla detrazione anche i condomini per gli interventi sulle parti comuni condominiali. Laddove un intero edificio sia posseduto da un unico soggetto e in tale edificio siano rinvenibili parti comuni a due o più unità immobiliari distintamente accatastate, il proprietario ha diritto alla detrazione per le spese sostenute per interventi sulle parti comuni. Infatti, per espressa previsione normativa, la detrazione compete sia al possessore sia al detentore dell immobile, quindi, la 647

3 Cap. 10 DETRAZIONE IRPEF PER INTERVENTI DI RECUPERO DEL PATRIMONIO EDILIZIO locuzione utilizzata dal legislatore parti comuni di edificio residenziale di cui all art del c.c. deve essere intesa in senso oggettivo e non soggettivo e deve essere riferita alle parti comuni a più unità immobiliari e non alle parti comuni a più possessori Immobili oggetto di intervento La possibilità di calcolare la detrazione relativamente alle spese sostenute per gli interventi è limitata agli edifici: situati nel territorio dello Stato, giacché il legislatore riferendosi espressamente agli interventi di cui all art. 31 della L. n. 457/78 ha inteso prevedere l agevolazione solo per detti immobili, a destinazione residenziale o pertinenziale. Gli interventi devono, quindi, riguardare edifici destinati alla residenza o singole unità immobiliari residenziali situati nel territorio nazionale e, per espressa previsione normativa, è necessario che: - tali edifici siano censiti dall ufficio del catasto, oppure sia stato chiesto l accatastamento, - per gli stessi sia stata pagata l ICI dal 1997, qualora dovuta. Quindi, sono comprese sia le singole unità immobiliari residenziali di qualsiasi categoria catastale, anche rurali che le parti comuni di edificio residenziale come definite dall art del c.c.. Poiché la formulazione della norma in commento comprende nell ambito agevolativo gli interventi su unità immobiliari di qualsiasi categoria catastale, purché destinate ad abitazione, è opportuno segnalare che deve essere utilizzato un criterio d uso dell unità immobiliare di fatto. A titolo esemplificativo è ammesso al beneficio il costo sostenuto per rendere abitabile un sottotetto esistente, purché ciò avvenga senza aumento della volumetria originaria. La detrazione può essere fruita anche relativamente alle spese sostenute per interventi effettuati sulle pertinenze delle unità immobiliari residenziali possedute o detenute. La nozione di pertinenza deve essere intesa nel senso più ampio purché sussistano le condizioni oggettive e soggettive previste dall art. 817 del c. c.. L elemento oggettivo è costituito dalla destinazione durevole e funzionale di servizio od ornamento tra l elemento di pertinenza e l oggetto principale. L elemento soggettivo è dato dalla volontà del possessore dell oggetto principale di porre la pertinenza in rapporto di complementarietà o strumentalità funzionale dell elemento principale. Ne consegue, quindi, che l agevolazione compete anche se gli interventi sono realizzati soltanto sulle pertinenze in questione o su aree pertinenziali se già dotate del vincolo di pertinenzialità con l unità immobiliare principale. In caso di interventi realizzati su parti comuni di un edificio, le relative spese possono essere considerate ai fini del calcolo della detrazione soltanto se riguardano un edificio residenziale considerato nella sua interezza. Per quanto riguarda l individuazione delle parti comuni degli edifici residenziali, la L. n. 449/97 richiama l art n. 1 del c.c., secondo il quale sono parti comuni il suolo su cui sorge l edificio, le fondazioni, i muri maestri, i tetti e i lastrici solari, le scale, i portoni d ingresso, i vestiboli, gli anditi, i portici, i cortili e in genere tutte le parti dell edificio necessarie all uso comune. Ris. 7 ( ) Si evidenzia però che, recentemente, l Agenzia delle Entrate ha chiarito che la detrazione deve intendersi riconosciuta per gli interventi edilizi di cui alle lettere a), b), c) e d) realizzati dal condominio su tutte le parti comuni dell edificio residenziale, come definite dall art. 1117, nn. 1, 2 e 3 del codice civile. Pare opportuno ricordare che la richiamata norma civilistica indica quali parti condominiali: 1 il suolo su cui sorge l edificio, le fondazioni, i muri maestri, i tetti e i lastrici solari, le scale, i portoni d ingresso, i vestiboli, gli anditi, i portici, i cortili e in genere tutte le parti dell edificio necessarie all uso comune, 648

4 PARTE ii - APPROFONDIMENTI Guida pratica alla compilazione del Modello i locali per la portineria e per l alloggio del portiere, per la lavanderia, per il riscaldamento centrale, per gli stenditoi o per altri simili servizi in comune, 3 le opere, le installazioni, i manufatti di qualunque genere che servono all uso e al godimento comune, come gli ascensori, i pozzi, le cisterne, gli acquedotti e, inoltre, le fognature e i canali di scarico, gli impianti per l acqua, per il gas, per l energia elettrica, per il riscaldamento e simili fino al punto di diramazione degli impianti ai locali di proprietà esclusiva dei singoli condomini. Sulla base di tale interpretazione è superato l orientamento precedentemente espresso sul punto in questione. Ris. 84 ( ) Interventi agevolabili Gli interventi per i quali spettano le agevolazioni fiscali sono, in primo luogo, quelli elencati nell art. 31, lettere a), b), c), e d), della L. n. 457 del 5 agosto 1978, espressamente richiamato dal citato art. 1 della L. n. 449/97. È utile segnalare che il predetto art. 31 della L. n. 457/78 è stato implicitamente abrogato dall art. 3 del Testo Unico delle disposizioni legislative e regolamentari in materia di edilizia, approvato con D.P.R. 6 giugno 2001, n. 380, che ha, comunque, riproposto senza alcuna innovazione, la definizione delle categorie di interventi edilizi. In particolare, danno diritto alla detrazione le spese sostenute per: interventi di manutenzione ordinaria - lettera a), di manutenzione straordinaria - lettera b), di restauro e risanamento conservativo - lettera c), di ristrutturazione edilizia - lettera d) realizzati sulle parti comuni di edifici residenziali, così come definite dall art del c.c., interventi di manutenzione straordinaria - lettera b), di restauro e risanamento conservativo - lettera c), di ristrutturazione edilizia - lettera d) realizzati sulle singole unità immobiliari residenziali. Di seguito si riportano gli interventi elencati nell art. 31 della L. n. 457/78. Manutenzione ordinaria Consiste nelle opere di riparazione, rinnovamento e sostituzione delle finiture degli edifici e quelle necessarie ad integrare o mantenere in efficienza gli impianti tecnologici esistenti. Caratteristica della manutenzione ordinaria è il mantenimento degli elementi di finitura e degli impianti tecnologici, attraverso opere sostanzialmente di riparazione dell esistente. Nella tabella che segue si elencano, a titolo esemplificativo alcuni degli interventi in argomento: INTERVENTI DI MANUTENZIONE ORDINARIA Sostituzione integrale o parziale di pavimenti e le relative opere di finitura e conservazione Riparazione di impianti per i servizi accessori (impianto idraulico, impianto per lo smaltimento delle acque bianche e nere) Rivestimenti e tinteggiature di prospetti esterni senza modifiche dei preesistenti oggetti, ornamenti, materiali e colori Rifacimento intonaci interni e tinteggiatura Rifacimento pavimentazioni esterne e manti di copertura senza modifiche ai materiali Sostituzione di tegole e altre parti accessorie deteriorate per smaltimento delle acque, rinnovo delle impermeabilizzazioni Riparazione di balconi e terrazze e relative pavimentazioni 649

5 materiali e colori Cap. 10 Rifacimento intonaci interni e tinteggiatura DETRAZIONE IRPEF PER INTERVENTI DI RECUPERO DEL PATRIMONIO EDILIZIO Rifacimento pavimentazioni esterne e manti di copertura senza modifiche ai materiali Sostituzione di tegole e altre parti accessorie deteriorate per smaltimento delle acque, rinnovo delle impermeabilizzazioni Riparazione di balconi e terrazze e relative pavimentazioni Riparazione di recinzioni Sostituzione di elementi e di impianti tecnologici Sostituzione di infissi esterni e serramenti o persiane con serrande, senza modifica della tipologia di infisso Manutenzione straordinaria Gli interventi di manutenzione straordinaria riguardano le opere e le modifiche necessarie per rinnovare e sostituire parti anche strutturali degli edifici, nonché per realizzare ed integrare i servizi igienico-sanitari e tecnologici, sempre che non alterino i volumi e le superfici delle singole unità immobiliari e non comportino modifiche delle destinazioni d uso. Nella tabella che segue si elencano, a titolo esemplificativo alcuni degli interventi in argomento: INTERVENTI DI MANUTENZIONE STRAORDINARIA Sostituzione di infissi esterni e serramenti o persiane con serrande, con modifica di materiale o tipologia di infisso Realizzazione ed adeguamento di opere accessorie e pertinenziali che non comportino aumento di volumi o di superfici utili, realizzazione di volumi tecnici, quali centrali termiche, impianti di ascensori, scale di sicurezza, canne fumarie Realizzazione ed integrazione di servizi igienico-sanitari senza alterazione dei volumi esistenti e delle superfici Realizzazione di chiusure o aperture interne che non modifichino lo schema distributivo delle unità immobiliari e dell edificio Consolidamento delle strutture di fondazione e in elevazione Rifacimento di vespai e scannafossi Sostituzione di solai interpiano senza modifica delle quote d imposta Rifacimento di scale e rampe Realizzazione di recinzioni, muri di cinta e cancellate Sostituzione di solai di copertura con materiali diversi dai preesistenti Sostituzione di tramezzi interni, senza alterazione della tipologia dell unità immobiliare Realizzazione di elementi di sostegno di singole parti strutturali 650

6 PARTE ii - APPROFONDIMENTI Guida pratica alla compilazione del Modello 2012 Restauro e risanamento conservativo Si tratta di interventi edilizi rivolti a conservare l immobile e ad assicurare la funzionalità mediante un insieme sistematico di opere che nel rispetto degli elementi tipologici, formali e strutturali dell immobile stesso, ne consentano destinazioni d uso con essi compatibili. Tali interventi comprendono il consolidamento, il ripristino e il rinnovo degli elementi costitutivi dell edificio, l inserimento degli elementi accessori e degli impianti richiesti dalle esigenze dell uso, l eliminazione degli elementi estranei all organismo edilizio. La norma descrive due gruppi di interventi, analoghi nei contenuti, ma differenti per quanto attiene la finalità e soprattutto riguardo alle caratteristiche degli edifici su cui sono stati eseguiti. Gli interventi di restauro consistono nella restituzione di un immobile di particolare valore architettonico, storico-artistico, ad una configurazione conforme ai valori che si intendono tutelare. Il risanamento conservativo si riferisce, invece, al complesso degli interventi finalizzati ad adeguare ad una migliore esigenza d uso attuale, sotto gli aspetti tipologici, formali, strutturali e funzionali, un edificio esistente. Nella tabella che segue si elencano, a titolo esemplificativo alcuni degli interventi in argomento: INTERVENTI DI RESTAURO E RISANAMENTO CONSERVATIVO Modifiche tipologiche delle singole unità immobiliari per una più funzionale distribuzione Innovazione delle strutture verticali e orizzontali Ripristino dell aspetto storico-architettonico di un edificio, anche tramite demolizione delle superfetazioni Adeguamento delle altezze dei solai, con rispetto delle volumetrie esistenti Apertura di finestre per esigenze di aerazione dei locali Ristrutturazione edilizia Gli interventi di ristrutturazione edilizia sono rivolti a trasformare gli immobili mediante un insieme sistematico di opere che possono portare ad un organismo edilizio in tutto o in parte diverso dal precedente. Tali interventi comprendono il ripristino o la sostituzione di alcuni elementi costitutivi dell edificio, l eliminazione, la modifica e l inserimento di nuovi elementi ed impianti. Nell ambito degli interventi di ristrutturazione edilizia sono ricompresi anche quelli consistenti nella demolizione e ricostruzione con la stessa volumetria e sagoma di quello preesistente, fatte salve le sole innovazioni necessarie per l adeguamento alla normativa antisismica. Anche per questa tipologia di interventi l Agenzia delle Entrate ha specificato che gli interventi di ristrutturazione edilizia sono caratterizzati da due elementi fondamentali: il primo determinato dalla sistematicità delle opere edilizie, il secondo, più rilevante, riguarda la finalità della trasformazione dell organismo edilizio che può portare ad una edificio parzialmente o completamente diverso dal preesistente. È opportuno segnalare che attraverso interventi di ristrutturazione edilizia è possibile aumentare la superficie utile, ma non il volume preesistente. 651

7 Cap. 10 DETRAZIONE IRPEF PER INTERVENTI DI RECUPERO DEL PATRIMONIO EDILIZIO Nella tabella che segue si elencano, a titolo esemplificativo alcuni degli interventi in argomento: INTERVENTI DI RISTRUTTURAZIONE EDILIZIA Riorganizzazione distributiva degli edifici e delle unità immobiliari, del loro numero e delle loro dimensioni Costruzione di servizi igienici in ampliamento delle superfici e dei volumi esistenti Mutamento della destinazione d uso di edifici, secondo quanto disciplinato dalle leggi regionali e dalla normativa locale Trasformazione dei locali accessori in locali residenziali Modifiche di elementi strutturali, con variazione delle quote d imposta dei solai Interventi di ampliamento delle superfici Poiché gli interventi previsti in ciascuna delle categorie sopra descritte sono normalmente integrati e correlati ad interventi di categorie diverse, occorre tener conto del carattere assorbente della categoria superiore rispetto a quella inferiore, al fine dell esatta individuazione degli interventi da realizzare e della puntuale applicazione delle disposizioni in argomento. Altre categorie di interventi ammessi alla detrazione Sono compresi tra gli interventi agevolabili anche altri interventi indicati nell art. 1 della L. n. 449/97 quali: L eliminazione delle barriere architettoniche, sia sulle parti comuni degli immobili che nei singoli appartamenti. Possono riferirsi a diverse categorie di lavori, quali la sostituzione di finiture, il rifacimento o adeguamento di impianti tecnologici, o ad interventi di natura edilizia più rilevante, come il rifacimento di scale e ascensori, l inserimento di rampe interne o esterne agli edifici e di servoscala o piattaforme elevatrici. Circ. 7/E ( ) Circ. 13/E ( ) Generalmente, le opere finalizzate all eliminazione delle barriere architettoniche sono ascrivibili agli interventi di manutenzione straordinaria; alla luce di ciò, qualora gli interventi non presentino le caratteristiche tecniche previste dalla legge di settore, e pertanto, non possano essere qualificati come tali, il diritto alla detrazione permane qualora si possano configurare quali interventi di manutenzione ordinaria o straordinaria. Le opere finalizzate alla cablatura degli edifici, previste dalla L. n. 249/97. Si tratta di interventi effettuati su edifici già esistenti che interconnettono tutte le unità immobiliari residenziali. Inoltre, possono dare diritto alla detrazione in esame gli interventi di cablatura per l accesso a servizi telematici e di trasmissione di dati, informativi e di assistenza, quali, per esempio la contabilizzazione dell energia da centrali di teleriscaldamento o di co-generazione, la teleassistenza sanitaria e di emergenza. Le opere finalizzate al contenimento dell inquinamento acustico, disciplinato dalla L. n. 447/95 e dal D.P.C.M. 14 novembre Tali interventi possono essere realizzati in assenza di opere edilizie propriamente dette. In questi casi è, però, necessario acquisire idonea documentazione che attesti l abbattimento delle fonti sonore interne o esterne all abitazione, nei limiti fissati dalla relativa normativa. Le opere finalizzate al risparmio energetico, disciplinato dalla L. n. 10/91 e dal D.P.R. n. 412/

8 PARTE ii - APPROFONDIMENTI Guida pratica alla compilazione del Modello 2012 Anche queste opere possono essere realizzate in assenza di opere edilizie propriamente dette ed è quindi necessario acquisire idonea documentazione. Le opere finalizzate alla sicurezza statica e antisismica degli edifici (L. n. 64/74). Si tratta di interventi di consolidamento statico riconducibili alla manutenzione straordinaria o alla ristrutturazione edilizia, ma possono interessare anche le strutture di fondazione, nonché la rete dei servizi e in particolare acquedotti, fognature, elettricità. Si ricorda che, qualora tali opere siano effettuate su edifici situati nei centri storici, la norma prevede la predisposizione di progetti unitari. Le opere finalizzate alla prevenzione di atti illeciti da parte di terzi. Con il termine atti illeciti il legislatore ha inteso far riferimento agli atti penalmente illeciti, quali il furto, l aggressione, il sequestro di persona. Circ. 13/E ( ) A titolo esemplificativo si elencano alcune delle misure finalizzate a prevenire il rischio del compimento di tali atti: rafforzamento, sostituzione o installazione di cancellate o recinzioni murarie degli edifici, apposizione di grate sulle finestre o loro sostituzione, porte blindate o rinforzate, apposizione o sostituzione di serrature, lucchetti, catenacci, spioncini, apposizione di saracinesche, tapparelle metalliche con bloccaggi, vetri antisfondamento, casseforti a muro, fotocamere o cineprese collegate a centri di vigilanza privati, apparecchi rilevatori di prevenzione antifurto e relative centraline. Le opere finalizzate alla prevenzione degli infortuni domestici. Tra le opere in oggetto il legislatore ha inteso ricomprendere tutti quegli interventi effettuati negli immobili ad uso abitativo e nelle parti comuni degli edifici volti a prevenire gli infortuni domestici, qualora non rientranti tra gli interventi già agevolabili, ad esempio: installazione di apparecchi per la rilevazione di presenza di gas inerti, montaggio di vetri antinfortunistica, installazione di corrimano lungo le scale. Secondo il parere dell Agenzia delle Entrate, rientra tra le fattispecie agevolabili anche la semplice riparazione di impianti insicuri realizzati su immobili poiché si tratta di interventi su impianti preesistenti e finalizzati ad evitare gli infortuni domestici. Circ. 7/E ( ) Circ. 13/E ( ) Le opere finalizzate agli interventi di messa a norma degli edifici sia per impianti elettrici sia per quelli a metano. Si tratta di interventi che riguardano una pluralità di impianti tecnologici, effettuati e debitamente dotati di certificato di conformità, rilasciato dai soggetti abilitati, anche se di minima entità, indipendentemente dalla categoria edilizia di intervento. Le opere interne. In questa categoria di intervento sono ricomprese la maggior parte delle opere eseguibili all interno di una singola unità immobiliare. Tali opere devono essere considerate nell insieme della categoria di intervento edilizio di maggior rilievo e sono caratterizzate dall assenza di trasformazione dell aspetto esterno dell edificio e non comportano trasformazioni urbanistiche oggetto di concessione edilizia. Le opere finalizzate alla realizzazione di strumenti tecnologicamente avanzati atti a favorire la mobilità dei portatori di handicap grave. Tali interventi riguardano la realizzazione di ogni strumento che, attraverso la comunicazione, la robotica e ogni altro mezzo di tecnologia più avanzata, sia adatto a favorire la mobilità interna ed esterna all abitazione per le persone portatrici di handicap in situazione di gravità, ai sensi dell art. 3, comma 3, L. n. 104/92. Circ. 13/E ( ) Le opere finalizzate alla realizzazione di parcheggi pertinenziali. La L. n. 122/89 consente a privati proprietari di immobili la realizzazione di parcheggi nel sottosuolo di aree private esterne agli edifici, anche in deroga agli strumenti urbanistici ed ai regolamenti edilizi in vigore e a particolari condizioni. La realizzazione dei predetti parcheggi è consentita, anche, su 653

9 Cap. 10 DETRAZIONE IRPEF PER INTERVENTI DI RECUPERO DEL PATRIMONIO EDILIZIO aree pubbliche, per le quali le amministrazioni comunali individuano privati o società cooperative concessionari del diritto di superficie, i quali in conformità al piano urbano dei parcheggi, realizzano parcheggi in superficie o interrati da destinare a pertinenza di immobili privati. La norma citata, in entrambi i casi, prevede il vincolo di pertinenzialità ad una unità immobiliare e l inalienabilità della pertinenza dal bene principale, poiché il parcheggio è considerato spazio asservito, indispensabile all uso dell unità immobiliare. In tal senso, l Agenzia delle Entrate ha chiarito che i benefici fiscali spettano, nel caso di realizzazione di parcheggi da parte dei privati proprietari, sia per gli interventi di costruzione che per le opere di recupero degli stessi, purché esista o sia creato un vincolo di pertinenzialità con l unità immobiliare abitativa. Qualora la realizzazione dei parcheggi sia affidata a dei concessionari del diritto di superficie, la detrazione può essere concessa solo se si sia instaurato un rapporto di proprietà o di patto di vendita di cosa futura del parcheggio realizzato o in corso di realizzazione da parte di un contribuente soggetto all IRPEF e, contemporaneamente, vi sia un vincolo di pertinenzialità con una unità immobiliare di proprietà del contribuente stesso, oppure, se il parcheggio è in corso di costruzione, vi sia un obbligazione per la creazione del predetto vincolo di pertinenzialità. Inoltre, è necessario che i costi imputabili alla realizzazione dei parcheggi siano contabilizzati distintamente da quelli non ammissibili al beneficio fiscale. Ris. 166 ( ) Circ. 95/E ( ) Ris. 38 ( ) A tal proposito, è opportuno precisare che il concessionario del diritto di superficie sull area pubblica, realizzatore di parcheggi, ha l obbligo di fornire al contribuente la documentazione per la richiesta della detrazione. Tale documentazione ricomprende anche l attestazione riguardante le spese sostenute per la sola realizzazione del parcheggio, come risultanti dalla distinta contabilizzazione dei costi da parte del costruttore, nonché quelle accessorie alla realizzazione dello stesso. È utile segnalare che la detrazione compete, limitatamente alle sole spese di realizzazione del box pertinenziale, qualora si acquisti contemporaneamente l immobile e il box da cooperativa o da una società immobiliare, con unico atto notarile indicante il vincolo di pertinenzialità. In caso di acquisto del box, il vincolo di pertinenzialità deve essere formalizzato mediante l atto di acquisto o il preliminare di vendita regolarmente registrato, prima dell effettuazione dei pagamenti. Nell ipotesi, invece, di pagamenti effettuati con bonifico prima dell atto notarile, ma in assenza di un preliminare d acquisto registrato, i contribuenti non risultano proprietari o promissari acquirenti del box e pertanto non è applicabile l agevolazione non essendo riscontrabile l effettiva sussistenza, al momento del pagamento, del vincolo pertinenziale richiesto dalla norma. In proposito, rispondendo ad un recente interpello posto da un contribuente, l Agenzia delle Entrate ha precisato che nel caso in cui il pagamento avvenga con bonifico bancario o postale disposto lo stesso giorno della stipula dell atto di acquisto, ma in un orario antecedente alla stipula stessa, è possibile fruire della detrazione. Ris. 7 ( ) Circ. 55/E ( ) L Agenzia precisa, infatti, che in relazione alla peculiare ipotesi in cui il bonifico venga effettuato in data coincidente con quella della stipula dell atto, ma in un orario antecedente a quello della stipula stessa, si deve ritenere applicabile la detrazione del 36 per cento, in presenza, naturalmente, di tutti gli altri requisiti prescritti dalla normativa di riferimento. Anche se al momento del pagamento, infatti, il box per il quale si intende fruire della detrazione non è stato ancora destinato al servizio dell abitazione, qualora tale destinazione pertinenziale sia attribuita nell arco della medesima giornata, mediante la stipula del rogito, la condizione prevista dalla legge ai fini della fruizione del beneficio può considerarsi comunque realizzata. Inoltre, è stato ulteriormente precisato che nel caso si sia stipulato con una cooperativa edificatrice un contratto preliminare per l acquisto o l assegnazione dell abitazione e del box pertinenziale in corso di costruzione, non rileva la circostanza che gli immobili non siano ancora stati realizzati, in quanto la destinazione funzionale del box al servizio dell abitazione risulta da contratto preliminare di assegnazione registrato. Relativamente all assegnazione di box pertinenziali da parte di cooperative edilizie, è opportuno ricordare che l Agenzia delle Entrate, riconoscendo il particolare procedimento che porta 654

10 PARTE ii - APPROFONDIMENTI Guida pratica alla compilazione del Modello 2012 all assegnazione degli immobili ai soci, ha precisato che il beneficio fiscale può essere fruito sui versamenti effettuati dal momento di accettazione della domanda di assegnazione da parte del Consiglio di amministrazione. Il verbale di accettazione, infatti, viene trascritto nel libro verbali del Consiglio di amministrazione che rientra tra i libri sociali obbligatori delle cooperative e che deve essere sottoposto a vidimazione. In questo modo, il vincolo di pertinenzialità tra l alloggio abitativo e il box risulta formalizzato già prima dell assegnazione. Ciò permette, dunque, la fruizione della detrazione d imposta per gli acconti pagati con bonifico, in relazione al costo di costruzione, anche nel caso in cui il rogito avvenga in un periodo d imposta successivo. Ris. 282 ( ) Da ultimo si ricorda che la detrazione in esame spetta anche per gli interventi relativi alla realizzazione di autorimesse e posti auto pertinenziali costruiti in proprio (lavori in economia) ancorché l immobile abitativo e il box pertinenziale non siano stati ultimati. Si ritiene, in tale occasione, che l esistenza del vincolo di pertinenzialità debba risultare dalla concessione edilizia. Naturalmente la detrazione compete limitatamente alle spese di realizzazione del box pertinenziale documentate da pagamento avvenuto con bonifico, fermo restando l obbligo di effettuare la comunicazione al Centro Operativo di Pescara prima di usufruire della detrazione. Gli interventi di bonifica dall amianto limitatamente alle unità immobiliari residenziali. Altre spese Tra le spese che danno diritto alla detrazione, oltre a quelle relative agli interventi citati in precedenza, rientrano anche quelle sostenute per: la progettazione dei lavori, l acquisto dei materiali, l esecuzione dei lavori, le altre prestazioni professionali richieste dal tipo d intervento, la relazione di conformità degli stessi alle leggi vigenti, le perizie e sopralluoghi, l imposta sul valore aggiunto, imposta di bollo e diritti pagati per le concessioni, le autorizzazioni, le denunce di inizio lavori, gli oneri di urbanizzazione, altri eventuali costi strettamente inerenti la realizzazione degli interventi e gli adempimenti posti dal regolamento n. 41 del 18 febbraio Pare opportuno segnalare che l elencazione non ha valore tassativo, come si evince dall ultimo punto dell elenco. Ad esempio, la tassa per l occupazione del suolo pubblico (TOSAP) versata per poter disporre dello spazio necessario per l esecuzione dei lavori, è da considerarsi come onere strettamente connesso alla realizzazione dell intervento. Ris. 229 ( ) Ha diritto alla detrazione anche chi esegue in proprio i lavori sull immobile, per le sole spese di acquisto dei materiali utilizzati, mentre non può essere attribuito alcun valore all attività prestata in proprio per l esecuzione di lavori Adempimenti necessari E CAUSE DI DECADENZA Con il Decreto 18 febbraio 1998, n. 41 sono state stabilite le modalità di attuazione delle disposizioni in commento e le procedure di controllo. Queste, in particolare, sono finalizzate al contenimento dell evasione fiscale e contributiva, mediante l intervento delle banche o della società Poste italiane S.p.A., nonché all osservanza delle norme in materia di tutela della salute e della sicurezza sul luogo di lavoro in collaborazione con le aziende sanitarie locali. 655

11 Cap. 10 DETRAZIONE IRPEF PER INTERVENTI DI RECUPERO DEL PATRIMONIO EDILIZIO new Comunicazione di inizio lavori Il D.L. n. 70/2011 (cd. decreto Sviluppo) all art. 7, comma 2, lettera q) ha introdotto alcune sostanziali novità rispetto agli adempimenti previsti al fine di ottenere il riconoscimento dell agevolazione fiscale. In particolare, per i lavori iniziati a partire dal 14 maggio 2011: non è più necessario inviare la comunicazione di inizio lavori al Centro operativo dell Agenzia delle Entrate di Pescara. Si ricorda che tale adempimento rappresentava e rappresenta per i lavori iniziati entro il 13 maggio 2011 elemento indispensabile per il riconoscimento dell agevolazione in commento. In tale circostanza, i contribuenti che intendono usufruire della detrazione del 36%, non devono più inviare al Centro operativo di Pescara dell Agenzia delle Entrate la comunicazione preventiva di inizio lavori. Lo stesso decreto ha disposto che: vengano indicati nella dichiarazione dei redditi i dati catastali identificativi dell immobile e, se i lavori sono effettuati dal detentore, gli estremi di registrazione dell atto che ne costituisce titolo nonché gli altri dati richiesti ai fini del controllo della detrazione. Inoltre, ha stabilito che debbano essere conservati ed esibiti a richiesta degli uffici i documenti indicati in apposito Provvedimento del Direttore dell Agenzia delle Entrate. Tale Provvedimento, emanato in data 2 novembre 2011, ha recepito quanto disposto dal citato Decreto Legge prendendo atto della soppressione dell obbligo di invio della comunicazione preventiva di inizio lavori e confermando l obbligo di conservare a cura del contribuente e esibire in caso di controllo la seguente documentazione: 1 le abilitazioni amministrative richieste dalla vigente legislazione edilizia in relazione alla tipologia di lavori da realizzare (concessione, autorizzazione o comunicazione di inizio lavori). Nel caso in cui la normativa non preveda alcun titolo abilitativo per la realizzazione di determinati interventi di ristrutturazione edilizia comunque agevolati dalla normativa fiscale: dichiarazione sostitutiva dell atto di notorietà, in cui sia indicata: - la data di inizio dei lavori; - la circostanza che gli interventi posti in essere rientrano tra quelli agevolabili; 2 per gli immobili non ancora censiti, domanda di accatastamento; 3 ricevute di pagamento dell ICI, se dovuta; 4 delibera assembleare di approvazione dell esecuzione dei lavori, per gli interventi su parti comuni di edifici residenziali, e tabella millesimale di ripartizione delle spese;. 5 in caso di lavori effettuati dal detentore dell immobile, se diverso dai familiari conviventi, dichiarazione di consenso del possessore all esecuzione dei lavori; 6 comunicazione preventiva indicante la data di inizio dei lavori all Azienda sanitaria locale, se obbligatoria secondo le vigenti disposizioni in materia di sicurezza dei cantieri; 7 fatture e ricevute fiscali comprovanti le spese effettivamente sostenute; 8 ricevute dei bonifici di pagamento. 656

12 PARTE ii - APPROFONDIMENTI Guida pratica alla compilazione del Modello 2012 Relativamente all anno d imposta 2011 si dovrà, quindi, porre particolare attenzione alla data in cui sono iniziati i lavori, considerato che l obbligo di inviare la comunicazione redatta su apposito modello ministeriale, sussiste per tutti quelli iniziati prima del 14 maggio. Si rammenta che la comunicazione doveva essere spedita, con raccomandata, (per tutte le regioni italiane e le province autonome) all Agenzia delle Entrate Centro Operativo di Pescara. Qualora la comunicazione di inizio lavori fosse stata erroneamente trasmessa al Centro di Servizio delle imposte Dirette e Indirette anziché al Centro Operativo di Pescara, l Agenzia delle Entrate ha ritenuto possibile, comunque, la fruizione della detrazione per le spese sostenute, attesa la buona fede del contribuente. La trasmissione del modulo di comunicazione al Centro Operativo di Pescara doveva essere effettuata prima di iniziare i lavori, ma non necessariamente prima di iniziare i pagamenti delle spese relative alla ristrutturazione. Infatti, alcuni pagamenti potevano essere precedenti all invio del modulo come ad esempio quelli relativi alle pratiche di abilitazione amministrativa all esecuzione dei lavori. Si precisa che la comunicazione al Centro Operativo di Pescara inviata il giorno stesso dell inizio dei lavori deve ritenersi valida ai fini della detrazione. Ris. 118 ( ) Circ. 122/E ( ) Circ. 95/E ( ) Circ. 15/E ( ) La comunicazione di inizio lavori doveva essere compilata e trasmessa dai possessori o detentori, sulla base di un titolo idoneo, dell immobile oggetto degli interventi e che avrebbero sostenuto le relative spese. In caso di comproprietà, contitolarità di diritti reali o di coesistenza di più diritti reali su uno stesso immobile, qualora più contribuenti intendessero fruire della detrazione, la comunicazione poteva essere trasmessa soltanto da uno di essi. Dovevano essere trasmesse tante comunicazioni quante erano le unità immobiliari sulle quali si sarebbero eseguiti i lavori e per ogni abilitazione amministrativa. Nel caso di variazione della ditta che esegue i lavori dopo l invio della comunicazione, ovvero nell ipotesi di continuazione di lavori iniziati in anni precedenti e per i quali sono già stati effettuati gli adempimenti previsti, non era necessario inviare alcuna ulteriore comunicazione. Nel caso di acquisto di box o posti auto pertinenziali, la comunicazione poteva essere inviata in un periodo successivo a quello di inizio lavori, ma entro i termini di presentazione della dichiarazione dei redditi nella quale il contribuente intendeva beneficiare della detrazione. Per gli interventi sulle parti comuni degli edifici residenziali e per quelli realizzati dai soggetti individuati nell art. 5 del TUIR, la comunicazione, su unico modello, doveva essere effettuata dall amministratore del condominio o da uno qualsiasi dei condomini, ovvero da uno dei soggetti di cui all art. 5 del TUIR. È stato precisato che, per gli interventi sulle parti comuni, la comunicazione poteva essere presentata anche dall amministratore giudiziale. Circ. 122/E ( ) Circ. 98/E ( ) Circ. 24/E ( ) Ris. 314 ( ) Comunicazione all Azienda Sanitaria Locale Contestualmente alla comunicazione al Centro Operativo di Pescara, doveva essere inviata, con raccomandata A.R., una comunicazione all Azienda Sanitaria Locale competente per territorio. Tale obbligo permane in tutti i casi in cui i decreti legislativi relativi alle condizioni di sicurezza nei cantieri di lavoro prevedono l obbligo della notifica preliminare all ASL. Modalità di pagamento È necessario che le spese per le quali si intende fruire della detrazione siano pagate tramite bonifico da cui risulti: il codice fiscale dei soggetti beneficiari della detrazione, 657

13 Cap. 10 DETRAZIONE IRPEF PER INTERVENTI DI RECUPERO DEL PATRIMONIO EDILIZIO il codice fiscale o numero di partita IVA del beneficiario del pagamento, la causale del versamento, ossia il riferimento normativo alla L. n. 449/97. Si precisa che l esattezza e la completezza dei dati richiesti per la compilazione del bonifico, oltre ad essere espressamente sancite dal regolamento di attuazione, trovano la propria ratio nel potere di controllo dell Amministrazione finanziaria che deve essere posta nelle condizioni di verificare il sostenimento delle spese per cui si chiede di ottenere la detrazione. Per espressa previsione normativa, gli istituti presso i quali vengono eseguiti i bonifici sono tenuti a comunicare all Agenzia delle Entrate, entro il 31 luglio dell anno successivo, gli elenchi di coloro che hanno eseguito i bonifici e dei relativi destinatari. Ris. 300 ( ) Circ. 95/E ( ) Circ. 24/E ( ) Ris. 353 ( ) Circ. 122/E ( ) Circ. 122/E ( ) Qualora i dati esposti nel bonifico non siano completi, ma sia possibile rilevare la coincidenza tra il soggetto ordinante il bonifico bancario ed il soggetto destinatario della fattura, nonché tra la ditta a favore della quale è stato emesso il bonifico bancario e quella che ha emesso la fattura, l Agenzia delle Entrate ritiene che l attività di controllo della stessa non ne sia pregiudicata. Altresì è ammesso al beneficio fiscale il contribuente che ha omesso di indicare nel bonifico la causale, sempre che sia in grado di dimostrare che le spese siano sostenute nel rispetto delle condizioni e nei limiti ivi previsti. Relativamente alle modalità di pagamento delle spese oggetto di agevolazione, la previsione regolamentare che prevedeva l utilizzo esclusivo del bonifico bancario è stata modificata permettendo anche l utilizzo del bonifico postale. L Amministrazione finanziaria ha, inoltre, chiarito che il bonifico on-line può essere assimilato al bonifico tradizionale. In tal caso, qualora il bonifico on-line riporti, a causa del ridotto spazio riservato alla causale, solo la denominazione del soggetto a favore del quale è stato emesso il bonifico (soggetto che coincide con l intestatario della fattura), il numero, la data e l importo della fattura, ma non riporti né la partita IVA del soggetto a favore del quale il bonifico è stato effettuato, né il codice fiscale del beneficiario della detrazione, l Amministrazione finanziaria ha precisato che tale irregolarità può essere sanata fornendo alla banca i dati omessi. Sulla base di tali informazioni la banca potrà, infatti, adempiere all obbligo di trasmettere all Agenzia delle Entrate, in via telematica, i dati identificativi del mittente, dei beneficiari della detrazione e dei destinatari dei pagamenti, secondo quanto previsto dal Decreto n. 41/98. In caso di comproprietà, contitolarità del diritto reale o di coesistenza di più diritti reali, in presenza di più soggetti che sostengono la spesa e intendono fruire della detrazione, il bonifico deve riportare il codice fiscale di tutti coloro che sono interessati al beneficio fiscale. Qualora nel bonifico non siano riportati tutti i codici fiscali dei soggetti che intendono usufruire dell agevolazione, ma solo quello del contribuente che ha inviato la comunicazione di inizio lavori, il diritto alla detrazione spetta, comunque, agli altri soggetti qualora venga esposto, nella dichiarazione dei redditi, nello spazio predisposto nella sezione relativa agli oneri per i quali compete la detrazione in oggetto, il codice fiscale già riportato nel bonifico. La detrazione è consentita, quindi, nell ipotesi di non coincidenza tra intestazione della fattura e ordinante del bonifico se lo stesso è il soggetto che ha inviato la comunicazione anche per conto del contribuente a cui è intestata la fattura. Per gli interventi realizzati sulle parti comuni condominiali, oltre al codice fiscale del condominio è necessario indicare quello dell amministratore o del condomino che ha provveduto al pagamento.! Attenzione. Si ricorda che non è necessario attestare mediante bonifico le spese relative agli oneri di urbanizzazione, le ritenute d acconto operate sui compensi corrisposti ai professionisti, l imposta di bollo e i diritti pagati per le concessioni, le autorizzazioni e le denunce di inizio lavori. 658

14 PARTE ii - APPROFONDIMENTI Guida pratica alla compilazione del Modello 2012 Fatture e documenti di spesa I documenti giustificativi delle spese devono essere intestati al soggetto o ai soggetti che intendono fruire della detrazione. Nel caso di spese sostenute da uno dei soggetti di cui all art. 5 del TUIR o da un condominio, le fatture o le ricevute devono essere a questi intestate. Per gli interventi realizzati sulle parti comuni la detrazione è ammessa anche nelle ipotesi in cui si utilizzi una certificazione dell amministratore del condominio che attesti di aver adempiuto a tutti gli obblighi previsti e la somma di cui il soggetto che fruisce dell agevolazione fiscale può tener conto ai fini della detrazione. A tal proposito l Amministrazione finanziaria ha chiarito che, al fine di attestare il pagamento delle spese sostenute da ciascun condomino, la quietanza deve indicare specificatamente la quota di spesa relativa alle parti comuni imputabile a ciascuna delle singole unità immobiliari (eventualmente) possedute dal condomino. Per effetto dell art. 35, comma 19, del D.L. n. 223/06, la detrazione per le spese in oggetto spetta a condizione che il costo della relativa manodopera sia evidenziato in fattura. Con l entrata in vigore di tale norma, ai casi di diniego dell agevolazione elencati tassativamente nel Decreto n. 41 del 18 febbraio 1998, ne viene aggiunto un altro consistente nell inosservanza dell obbligo, a carico dell impresa che esegue i lavori, di evidenziare in fattura, in maniera distinta, il costo della manodopera utilizzata. Circ. 122/E ( ) Ris. 124 ( ) Circ. 28/E ( ) Tale adempimento è stato confermato a regime dall art. 1, comma 388 della L. n. 296/06 (Legge Finanziaria 2007) e dall art. 1, comma 19 della L. n. 244/07 (Legge Finanziaria 2008). In merito, è il caso di evidenziare che il D.L. n. 70/2011 ha eliminato, a partire dal 14 maggio 2011, anche tale obbligo. Di conseguenza, relativamente all anno d imposta 2011, si dovrà porre particolare attenzione alla data in cui è stata emessa la fattura, considerato che l obbligo di indicare separatamente il costo della manodopera sussiste per tutti i documenti emessi prima del 14 maggio. Si ricordano, di seguito, i chiarimenti intervenuti nel tempo relativamente a tale adempimento: qualora nelle fatture d acconto non sia stato indicato il costo di manodopera, la detrazione è ammessa purché nelle fatture emesse a titolo di saldo si faccia riferimento al costo della manodopera impiegata per l intera esecuzione dei lavori. circa le modalità con cui deve essere rispettato l obbligo in discussione si fa presente, in primo luogo, che il costo della manodopera può essere indicato quale dato complessivo, senza che sia necessaria una evidenziazione puntuale in ordine ai singoli dipendenti impiegati. Inoltre, si precisa che nel caso di una ditta individuale, che renda la prestazione di servizio attraverso l attività del solo titolare, non andrà indicato alcun costo per la manodopera da questo prestata. Peraltro dovrà essere fatta menzione di tale circostanza nella fattura emessa. Nel caso di un impresa con dipendenti, in cui anche il datore di lavoro partecipa alle fasi di lavoro, l imprenditore avrà l obbligo di specificare il costo della manodopera impiegata, al netto del costo riferibile al proprio apporto di lavoro. new Ris. 167 ( ) Circ. 11/E ( ) Altri adempimenti L Agenzia delle Entrate ha chiarito che, a partire dal 2003, non è più necessario trasmettere al Centro Operativo di Pescara, entro il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi relativa all anno d imposta in cui sono eseguiti i lavori, la dichiarazione di esecuzione dei lavori sottoscritta da un professionista iscritto negli albi degli ingegneri, architetti e geometri oppure da altro tecnico abilitato all esecuzione dei lavori, qualora l importo degli stessi superi complessivamente la somma di ,68 euro. Circ. 21/E ( ) 659

15 Cap. 10 DETRAZIONE IRPEF PER INTERVENTI DI RECUPERO DEL PATRIMONIO EDILIZIO Considerato, infatti, che a partire dall anno d imposta 2003 il limite di spesa detraibile è pari a euro, tale adempimento, previsto dall art. 1, comma 1, lettera d), del regolamento sembrava del tutto ridondante. Il regolamento prevede, oltre agli adempimenti già illustrati, che la documentazione attestante il diritto alla detrazione fiscale (fatture, bonifici, ricevute relative alle spese per la realizzazione dei lavori di ristrutturazione e ricevute attestanti l invio delle comunicazioni) debba essere conservata ed esibita agli uffici finanziari in sede di eventuale richiesta. Cause di decadenza Come previsto dal regolamento di attuazione la detrazione non viene riconosciuta e l importo, eventualmente fruito, è recuperato nelle ipotesi riportate nella tabella che segue: ADEMPIMENTO IRREGOLARITA COMUNICAZIONE INIZIO LAVORI Adempimento eliminato dal D.L. n. 70/2011 a partire dal 14 maggio 2011 non è trasmessa prima dell inizio dei lavori è priva dei dati catastali dell immobile sul quale sono eseguiti i lavori o degli estremi della domanda di accatastamento in assenza dei dati catastali non viene allegata la copia della domanda di accatastamento non sono allegate le abilitazioni amministrative richieste dalla norma a seconda della tipologia di intervento non sono allegate le copie delle ricevute di pagamento dell ICI, se dovuta, a decorrere dal 1997 non è allegata copia della delibera assembleare e della tabella millesimale relativa alla ripartizione delle spese in caso di interventi di recupero effettuati su parti comuni non è allegata la dichiarazione del possessore di consenso all esecuzione dei lavori, quando richiesta COMUNICAZIONE ASL non è effettuata la comunicazione preventiva all ASL, quando obbligatoria PAGAMENTI il pagamento non è effettuato secondo le modalità previste FATTURA Adempimento eliminato dal D.L. n. 70/2011 a partire dal 14 maggio 2011 NORME DI SICUREZZA OPERE DIFFORMI CONSERVAZIONE DOCUMENTAZIONE COMUNICAZIONE LAVORI DI IMPORTO SUPERIORE A ,68 per le spese sostenute dal 4 luglio 2006 le fatture dell impresa che esegue i lavori non evidenziano, in maniera distinta, il costo della manodopera sono state violate le norme in materia di tutela della salute e della sicurezza sul luogo di lavoro e nei cantieri, nonché le obbligazioni contributive le opere edilizie eseguite sono difformi da quelle comunicate al centro Operativo di Pescara e non rispettano le norme urbanistiche ed edilizie non sono conservati, trasmessi o esibiti i documenti comprovanti il sostenimento delle spese a richiesta degli uffici finanziari fino all anno 2002, non è trasmessa la dichiarazione di esecuzione dei lavori sottoscritta da un soggetto iscritto all albo relativa ai lavori il cui importo superi la somma di ,68 660

16 PARTE ii - APPROFONDIMENTI Guida pratica alla compilazione del Modello 2012 Attenzione. È il caso di ricordare che la mancata allegazione dei documenti o l inesatta compilazione del modello di comunicazione comporta la decadenza dal diritto alla detrazione soltanto qualora il contribuente, invitato a regolarizzare la comunicazione, non ottemperi alla richiesta entro il termine indicato dall ufficio.! Trasferimento del bene In base al comma 7, dell art. 1 della L. 449/97, in caso di vendita dell unità immobiliare sulla quale sono stati realizzati gli interventi di recupero, le detrazioni non utilizzate in tutto o in parte dal venditore spettano, per i rimanenti periodi di imposta, all acquirente persona fisica dell unità immobiliare. Con tale previsione il legislatore ha inteso tener conto della circostanza che la realizzazione degli interventi, aumentando il valore dell immobile, ne ha influenzato il prezzo di acquisto e che, pertanto, è opportuna una traslazione dell onere economico sostenuto per la realizzazione degli interventi stessi. Inoltre, tenuto conto della finalità perseguita e al fine di evitare discriminazioni, benché il legislatore abbia utilizzato il termine vendita, si deve ritenere che la disposizione in argomento trovi applicazione in tutte le ipotesi di passaggio di proprietà e, quindi, anche nelle cessioni a titolo gratuito. Per determinare concretamente a quale contribuente spetti la fruizione delle quote di detrazione non utilizzate è necessario individuare il soggetto che possedeva l immobile alla fine del periodo d imposta nel quale è avvenuta la cessione. In merito, è il caso di evidenziare che il D.L. n. 138/2011 come modificato dalla L. n. 148/2011, a decorrere dal 17 settembre 2011, ha previsto che, in caso di vendita dell unità immobiliare oggetto dell intervento prima che sia trascorso il periodo di godimento della detrazione, le quote di detrazione possano essere utilizzate dal venditore oppure essere trasferite all acquirente persona fisica. Il più volte citato D.L. n. 201/2011 ha introdotto nel nuovo art 16-bis del TUIR la previsione che: 1 in caso di vendita dell unità immobiliare sulla quale sono stati realizzati gli interventi di ristrutturazione e recupero del patrimonio edilizio, la detrazione non utilizzata in tutto o in parte è trasferita per i rimanenti periodi di imposta all acquirente persona fisica dell unità immobiliare, salvo diverso accordo delle parti il cui contenuto si ritiene debba essere specificato nell atto di compravendita; Si ritiene che, anche in caso di donazione, il diritto a godere della detrazione per le quote residue spetti al donatario, salvo diversa pattuizione fra le parti il cui contenuto deve essere specificato nell atto. 2 in caso di morte dell avente diritto la detrazione compete all erede soltanto se conserva la detenzione materiale e diretta dell immobile. Circ. 95/E ( ) new Ricordando, di seguito, i chiarimenti intervenuti nel tempo relativamente alla cessione dell unità immobiliare in presenza di detrazioni non utilizzate in tutto o in parte dal venditore, si evidenzia che si deve tener conto delle novità introdotte dai Decreti appena citati. L Amministrazione finanziaria ha precisato che qualora venga trasferita una quota di proprietà che determina il consolidamento dell intera proprietà dell immobile in capo all acquirente, la residua detrazione si trasmette al soggetto che ha acquisito la proprietà esclusiva. Va ricordato che, in precedenza, l Amministrazione finanziaria aveva avuto occasione di precisare che il trasferimento di una quota dell immobile, sul quale erano stati effettuati interventi di recupero edilizio, non fosse idoneo a determinare un analogo trasferimento del diritto alla detrazione, poiché tale passaggio può verificarsi soltanto nell ipotesi di cessione dell intero immobile. Ris. 77 ( ) Circ. 24/E ( ) Infatti, nel caso di cessione di una quota da parte del proprietario esclusivo, ovvero di cessione di una quota ad un soggetto diverso dai comproprietari, si realizza un frazionamento del diritto di proprietà. 661

17 Cap. 10 DETRAZIONE IRPEF PER INTERVENTI DI RECUPERO DEL PATRIMONIO EDILIZIO Circ. 95/E ( ) In altra occasione, aveva chiarito che qualora il trasferimento riguardi una parte dell immobile autonomamente accatastata, l acquirente subentra al cedente in ordine al diritto alla detrazione in proporzione all unita immobiliare ceduta. Per espressa previsione normativa, a partire dal 2002, se l immobile è trasferito per causa di morte, il beneficio si trasmette, per intero, esclusivamente all erede che conserva la detenzione materiale e diretta del bene, fermo restando che, qualora la detenzione dell immobile venga esercitata congiuntamente da più eredi, la detrazione potrà essere ripartita tra gli stessi in parti uguali. Circ. 24/E ( ) In merito alla nuova disposizione è stato specificato che la detenzione materiale e diretta del bene, cui fa riferimento l art. 2, comma 5, della L. n. 289/02, sussiste qualora l erede assegnatario abbia la immediata disponibilità del bene, potendone disporre liberamente, a proprio piacimento quando lo desideri, a prescindere che l immobile sia adibito a propria abitazione principale. Relativamente al coniuge che ha rinunciato all eredità, pur mantenendo il solo diritto di abitazione, è stato precisato che la rinuncia all eredità ha fatto, in sostanza, venir meno la condizione di erede e che, quindi, egli non possa fruire delle quote residue di detrazione. A conferma di quanto già chiarito in merito al significato da attribuire alla detenzione materiale e diretta del bene, l Agenzia delle Entrate, esaminando il caso di un immobile ristrutturato dal de cuius e concesso dall erede a terzi in comodato gratuito, ha affermato che: con il contratto di comodato di un bene mobile o immobile, ai sensi dell articolo 1803 e ss. del codice civile, la disponibilità del bene è attribuita al comodatario che lo detiene affinché se ne serva per un tempo e un uso determinato con l obbligo di restituirlo, Circ. 20/E ( ) l erede, concedendo in comodato l immobile, non può più disporne in modo diretto e immediato e, pertanto, non potrà continuare a beneficiare della detrazione per le spese di ristrutturazione sostenute dal de cuius. In conclusione, vale la pena sottolineare che quanto fin qui commentato è contenuto e confermato nel comma 8 del nuovo articolo 16-bis del TUIR, in vigore dal 1 gennaio Infine, si sottolinea che, qualora la detrazione per le spese di recupero del patrimonio edilizio spetti al detentore dell immobile, per esempio, l inquilino o il comodatario, anche se la detenzione del bene cessa, il diritto al beneficio fiscale permane in capo al detentore; in caso di decesso la detrazione non si trasmette agli eredi. 1.3 LIMITI DI SPESA Il limite di spesa su cui calcolare la detrazione era, originariamente, riferito alla singola persona fisica e alla singola unità immobiliare e competeva per ciascun anno d imposta. Ciascun contribuente ha diritto a portare in detrazione annualmente la quota spettante nei limiti dell imposta lorda dovuta per ciascun anno di riferimento, non essendo possibile richiedere a rimborso l importo non capiente ovvero portarlo in diminuzione dall imposta dovuta per l anno successivo. Ris. 152 ( ) Le spese ammesse in detrazione sono esclusivamente quelle effettivamente rimaste a carico del contribuente. In caso di erogazione di contributi, sovvenzioni, ecc., per l esecuzione degli interventi, tali contributi devono essere sottratti interamente dalle spese sostenute. Laddove i contributi in oggetto siano erogati in un periodo d imposta successivo a quello in cui il contribuente fruisce della detrazione, l importo per il quale si è beneficiato della detrazione deve essere assoggettato a tassazione separata ai sensi della lettera n-bis) dell art. 17 del TUIR. Si ricorda che la detrazione in commento, spettante per le spese finalizzate al risparmio energetico, non è cumulabile con altre agevolazioni fiscali previste per i medesimi interventi da altre disposizioni nazionali, ad esempio, la detrazione del 55 per cento introdotta dalla L. n. 296/06 (Legge Finanziaria 2007). 662

18 PARTE ii - APPROFONDIMENTI Guida pratica alla compilazione del Modello 2012 Periodo d imposta Ai fini della detrazione rileva il momento in cui la spesa è stata sostenuta e, pertanto, il momento del pagamento può cadere in un periodo d imposta diverso da quello in cui sono stati eseguiti i lavori o è stata emessa la fattura delle spese. Nel caso di interventi eseguiti su parti comuni di edifici residenziali ai fini dell individuazione del periodo d imposta nel quale fruire della detrazione, rileva il momento in cui l amministratore del condominio provvede al pagamento delle spese. Il pagamento da parte del condomino può avvenire sia anticipatamente che in data successiva a quella del bonifico eseguito dall amministratore, purché entro la data di presentazione della dichiarazione dei redditi relativa all anno in cui è stato effettuato il bonifico da parte dell amministratore. Ogni condomino potrà calcolare la detrazione su una quota delle spese totali determinata in funzione della ripartizione millesimale, come evidenziata dalla delibera assembleare. Circ. 188/E ( ) Circ. 95/E ( ) Unità immobiliari Per individuare correttamente il limite di spesa su cui calcolare la detrazione è necessario tener conto del numero iniziale di unità immobiliari sulle quali si eseguono i lavori. Pertanto, se l intervento riguarda una sola unità immobiliare, il limite resta fermo all importo massimo per una singola unità anche se, al termine dei lavori, sono state realizzate due o più unità immobiliari autonome. Per i lavori eseguiti sull abitazione e sulla pertinenza, la detrazione compete nel limite massimo per ciascuna delle unità immobiliari se separatamente accatastate. La detrazione compete anche qualora i lavori siano stati eseguiti soltanto su una pertinenza di una abitazione, autonomamente accatastata, senza che sull abitazione venga eseguita alcuna opera. Pare opportuno segnalare che, dalla formulazione adottata dal comma 35-quater dell art. 35 del D.L. n. 233/06 riferita esclusivamente alle abitazioni, il legislatore abbia voluto collegare il limite massimo di spesa all abitazione, escludendo che per le pertinenze si possa computare un ulteriore autonomo limite di spesa. Quindi, per i lavori eseguiti e pagati fino al 30 settembre 2006 sull abitazione e sulla pertinenza, la detrazione compete nel limite massimo per ciascuna delle unità immobiliari mentre, dal 1 ottobre 2006, il limite di ,00 euro deve essere riferito all unità abitativa e alle sue pertinenze unitariamente considerate. Ris. 124 ( ) Pare opportuno sottolineare, però, che nel prorogare l agevolazione in commento, sia la Legge Finanziaria 2007 (art. 1, comma 386, L. n. 296/06) sia la Legge Finanziaria 2008 (art. 1, comma 17, L. n. 244/07), fanno riferimento ad un limite di spesa fissato per unità immobiliare e non per unità abitativa e alle sue pertinenze unitariamente considerate. Al riguardo, l Agenzia delle Entrate, nel corso del 2008 ha precisato che, anche se le norme sopra citate definiscono il limite massimo di spesa riconosciuto facendo riferimento genericamente all unità immobiliare e non all unità abitativa, eventuali lavori di ristrutturazione concernenti un unità abitativa e le relative pertinenze sarebbero ammessi a fruire di una detrazione d imposta calcolata su un limite di spesa riferito comunque alla sola abitazione, senza poter computare un ulteriore autonomo limite per le pertinenze. Ris. 181 ( ) Nell occasione, l Agenzia ha sottolineato, inoltre, che il riferimento normativo all unità immobiliare, non sia indicativo di una mutata volontà del legislatore, atteso che anche per i periodi d imposta successivi al 2006 è stato confermato il nuovo principio, per cui il limite massimo di spesa deve essere considerato in maniera più rigorosa, tenendo conto solo del numero delle unità immobiliari, e non più del numero dei comproprietari di ogni immobile. Quindi, secondo l Agenzia è coerente con la nuova disciplina computare un solo limite di ,00 euro nell ipotesi in cui i lavori riguardino sia l abitazione che la relativa pertinenza, poiché, in sostanza, con l introduzione della modifica normativa in discorso, il legislatore ha inteso riferire il limite di euro all unità abitativa e alle sue pertinenze unitariamente considerate. 663

19 Cap. 10 DETRAZIONE IRPEF PER INTERVENTI DI RECUPERO DEL PATRIMONIO EDILIZIO Ris. 206 ( ) Ris. 19 ( ) Ris. 124 ( ) Ris ) Ris. 336 ( ) Ris. 18 ( ) Nel caso di spese sostenute oltre che sull unità abitativa anche su parti comuni, queste ultime assumono, essendo oggetto di un diversa previsione agevolativa, autonoma rilevanza al fine del limite massimo di spesa ammesso rispetto agli interventi sulla singola unità immobiliare. Pertanto, in relazione ai lavori sulle parti comuni dell edificio, è possibile fruire di un tetto massimo di spesa di ,00 euro, su cui calcolare la detrazione riferito ad ogni singola abitazione. Naturalmente, fermo restando detto limite massimo per ogni appartamento, il beneficio dovrà essere suddiviso con gli altri soggetti eventualmente contitolari di ogni unità immobiliare. Inoltre, qualora un condomino abbia la titolarità di più appartamenti, il limite massimo di spesa relativo ai lavori sulle parti comuni deve essere considerato per ciascuna abitazione. L Agenzia delle Entrate, inoltre, è intervenuta fornendo ulteriori chiarimenti in merito alle modalità di determinazione della quota di spesa detraibile relativa a interventi su parti condominali finanziati, però, interamente da un unico condomino. Nel caso di interventi, finanziati da un unico soggetto, che realizzano oggetti di proprietà comune e che quindi sono utilizzabili da tutti i condomini, il beneficio fiscale spetta per un tetto massimo di spesa di ,00 euro da ripartire secondo la tabella millesimale del condominio. Qualora, invece, la spesa sostenuta dal singolo condomino sia finalizzata alla realizzazione di opere necessarie al solo finanziatore e gli altri condomini non abbiano né la necessità né l interesse ad utilizzarle, il limite di spesa su cui calcolare la detrazione è pari a ,00 euro e non deve essere ripartito in base alla tabella millesimale condominiale. Infine, in presenza di interventi realizzati su unità immobiliari adibite promiscuamente all esercizio dell arte o della professione, ovvero all esercizio dell attività commerciale, la detrazione spettante deve essere ridotta nella misura del 50 per cento. In analogia, la medesima riduzione percentuale deve essere operata nel caso di interventi effettuati su unità immobiliari utilizzate per l attività di Bed & Breakfast, ovvero abitazioni adibite anche ad attività commerciale occasionale. Importi massimi Come precedentemente ricordato, per ciascun intervento, il limite sul quale calcolare la detrazione è variato nel corso del tempo e spetta per un importo massimo di: ,53 euro per le spese sostenute nell anno 2002; ,00 euro per le spese sostenute dal Per le spese sostenute dal 1 gennaio 2002 il limite su cui applicare la percentuale è riferito: alla persona fisica; alla singola unità immobiliare sulla quale sono stati effettuati gli interventi di recupero. Infatti, nel caso di interventi sulla singola unità immobiliare che consistono nella prosecuzione di lavori iniziati in anni precedenti, occorre tenere conto delle spese sostenute negli anni pregressi per determinare il limite personale massimo delle spese detraibili. Circ. 15/E ( ) Quindi, le spese sostenute a partire dall anno 2002, nell ipotesi di continuazione della stessa tipologia di lavori, danno diritto alla detrazione solo se l ammontare delle spese per le quali si è fruito della detrazione in anni precedenti, complessivamente considerato, non abbia superato il limite di ,53 e, comunque, fino a concorrenza del predetto limite riferito a ciascun immobile. Analogamente a quanto appena esposto, ai fini della determinazione dell importo massimo delle spese ammesse a fruire della detrazione e nel rispetto del nuovo limite di ,00 euro, le spese sostenute nel corso del 2003 dovute alla prosecuzione di interventi iniziati in data anteriore al 1 gennaio 2003 vanno sommate a quelle sostenute negli anni pregressi. Si ricorda, inoltre, che, qualora per la stessa unità immobiliare siano proseguiti interventi iniziati in 664

20 PARTE ii - APPROFONDIMENTI Guida pratica alla compilazione del Modello 2012 anni precedenti e contemporaneamente siano state sostenute spese per un nuovo intervento, il limite massimo non può comunque superare la misura complessiva di ,00 euro. Per le spese sostenute dal 1 ottobre 2006 il limite su cui applicare la percentuale è riferito: alla singola unità immobiliare sulla quale sono stati effettuati gli interventi di recupero. La ratio della norma è diretta a restringere il campo di applicazione del beneficio. Infatti, il limite personale si riduce qualora più soggetti abbiano sostenuto, a partire dal 1 ottobre 2006, spese sulla medesima unità immobiliare, in quanto il limite di spesa di ,00 euro deve essere suddiviso fra tutti i soggetti aventi diritto alla detrazione, configurandosi come limite di spesa per immobile. È opportuno segnalare che il nuovo limite massimo di spesa per immobile è riferito esclusivamente alla somma delle spese sostenute a partire dal 1 ottobre 2006 da tutti gli aventi diritto (contitolari). In merito all interpretazione della norma si evidenzia che alcuni commentatori e, purtroppo, alcuni Uffici locali dell Agenzia delle Entrate ritengono che tale disposizione, introdotta dal comma 35- quater del D.L. n. 223/06, non permetta di usufruire della detrazione per nuovi e autonomi interventi qualora, sullo stesso immobile, siano state sostenute, in anni precedenti e per interventi diversi, spese per un ammontare complessivo pari a ,00 euro. è nostra opinione, invece, che il nuovo limite introdotto trovi applicazione per ciascun intervento effettuato sulla medesima unità immobiliare. Circ. 15/E ( ) Circ. 28/E ( ) Attenzione. In proposito, pare opportuno evidenziare che l Agenzia delle Entrate, Direzione Regionale Veneto, a seguito di interpello ha, nel corso dell anno 2008, affermato che si configura un autonomo limite di spesa pari a ,00 euro, ogni qualvolta l intervento sia realizzato in base a una nuova concessione edilizia, che non costituisca un completamento di lavori iniziati in precedenza, e sia oggetto di un nuova comunicazione al Centro Operativo di Pescara.! Soggetti contitolari In caso di comproprietà, contitolarità del diritto reale o di coesistenza di più diritti reali, ciascun comproprietario o contitolare, indipendentemente dalla percentuale di possesso, ha diritto a calcolare la detrazione, sempre nel rispetto dei limiti previsti, in relazione alle spese sostenute ed effettivamente rimaste a carico. Se la partecipazione alle spese fra più soggetti non coincide con le relative quote di possesso è necessario che venga annotato sul documento comprovante la spesa sostenuta (fattura) la percentuale di ripartizione. Circ. 55/E ( ) Analogamente, in presenza di un proprietario e di un inquilino o di un comodante e un comodatario, come in presenza di un nudo proprietario e di un usufruttuario, la detrazione potrà essere calcolata in funzione delle spese sostenute da ciascuno ed effettivamente rimaste a carico, fermo il limite previsto. In sostanza, il beneficio compete al soggetto che ha effettivamente sostenuto l onere come ha confermato l Agenzia delle Entrate in un recente documento di prassi: Circ. 20/E ( ) nel caso in cui la fattura e il bonifico siano intestati ad un solo comproprietario mentre la spesa di ristrutturazione è sostenuta da entrambi, la detrazione spetta anche al soggetto che non risulti indicato nei predetti documenti, a condizione che nella fattura venga annotata la percentuale di spesa da quest ultimo sostenuta. Il soggetto che non ha inviato la comunicazione di inizio lavori al Centro Operativo di Pescara, per beneficiare della detrazione, deve indicare nella propria dichiarazione dei redditi, nell apposito campo, il codice fiscale del soggetto che ha effettuato l invio; in caso di acquisto da parte di due coniugi di un box pertinenziale il beneficio è attribuito in base all onere effettivamente sostenuto e, pertanto, il coniuge comproprietario che abbia 665