Caratteristiche civilistiche e fiscali della vendita con riserva di proprietà

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1 Caratteristiche civilistiche e fiscali della vendita con riserva di proprietà di Luca Caramaschi dottore commercialista e pubblicista L attuale periodo di congiuntura economica negativa, unitamente alle difficoltà di erogazione del credito da parte del sistema bancario sia nei confronti dei privati che delle imprese, sta determinando una forte contrazione delle transazioni commerciali. Proprio in ragione di tali difficoltà molti soggetti, sostituendosi di fatto al carente sistema bancario, stanno valutando il ricorso a forme di garanzia alternative in presenza di pagamenti rateali concessi ai propri clienti. Uno di questi strumenti è certamente il contratto di vendita con riserva di proprietà o con patto di riservato dominio, fattispecie che rientra tra i cosiddetti contratti tipici, in quanto fa riferimento a uno schema contrattuale previsto espressamente dal codice civile. La caratteristica fondamentale di tale contratto consiste nel fatto che, con il patto di riservato dominio, il cessionario/acquirente assume, all atto della consegna dei beni compravenduti, tutti i rischi di deterioramento o perdita dei medesimi, divenendone proprietario però solo al pagamento dell ultima rata di prezzo. Nel prosieguo verranno analizzati i principali aspetti civilistici e fiscali della richiamata forma contrattuale, evidenziando le diverse caratteristiche presenti sia quando l oggetto è un bene mobile (macchinario, impianto, ecc.) che un bene immobile (in quest ultima fattispecie si evidenziano le peculiarità legate all imposta di registro in quanto proprie dei trasferimenti immobiliari). In chiusura verranno anche brevemente richiamate le nuove forme contrattuali che in aggiunta a quelle tradizionali stanno emergendo nel panorama giuridico, in particolar modo nei trasferimenti immobiliari, per sopperire alle richiamate difficoltà di ricorso al credito bancario da parte dei potenziali acquirenti. Caratteristiche generali della vendita con riserva di proprietà Il problema della qualificazione del contratto di vendita con riserva di proprietà è particolarmente delicato sotto il profilo civilistico. A conferma di ciò sono numerose e differenti le interpretazioni offerte dalla dottrina. Tra queste vi è chi porta a qualificare il contratto di vendita con riserva di proprietà: un negozio sottoposto a condizione sospensiva 1 ; una vendita sottoposta a condizione risolutiva 2 ; una vendita con effetto traslativo immediato con riserva in capo al venditore di un diritto reale di garanzia o di un diritto reale atipico 3 ; una vendita obbligatoria sui generis, non spiegabile con meccanismi di tipo condizionale 4. 1 In tal senso si veda Messineo, Manuale di diritto civile e commerciale, IV, Milano, 1954, e Rescigno, Condizione (dir. vig.), in Enc. dir., VIII, Milano, Vedi Pelosi, La proprietà risolubile nella teoria del negozio condizionato, Milano, Vedi Bianca, La vendita e la permuta, Torino, 1972; Gatti, Le situazioni soggettive attive del compratore nella vendita con riserva di proprietà, in Riv. dir. comm., 1965, e Bocchini, La vendita di cose mobili, in Il codice civile, Commentario, Milano, Vedi Catteneo, Riserva della proprietà e aspettativa reale, in Riv. trim. dir. e proc. civ., 1965; Gatti, op. cit, Greco-Cottino, Della vendita, in Commentario del codice civile, Bologna-Roma, Al contrario, dal punto di vista fiscale (sia con riferimento alle imposte dirette che a quelle indirette), il Legislatore ha, come vedremo, operato delle scelte ben precise. Gli effetti che si manifestano tramite la vendita con riserva di proprietà sono i seguenti: per il cedente, a fronte di una cessione con incasso del prezzo dilazionato, il pagamento risulta garantito dal mantenimento della proprietà del bene fino all incasso dell ultima rata di prezzo; per il cessionario, la possibilità di utilizzare il bene fin da subito beneficiando di un pagamento dilazionato (verosimilmente senza gli oneri imposti da un finanziamento bancario) ai fini dell acquisto. Nel caso di risoluzione del contratto per inadempimento del cessionario (il caso più tipico è certamente rappresentato dalla mancata corresponsione delle rate), il proprietario del bene ha diritto alla restituzione del bene e a un equo compenso per l utilizzo della cosa, oltre al risarcimento del danno, il tutto previa restituzione delle rate eventualmente incassate.

2 E fin qui nulla da eccepire in quanto è lo stesso codice civile a disporre in tal senso 5. Tuttavia, se andiamo ad analizzare la questione dal punto di vista del cedente è evidente che l effettiva utilità del patto di riservato dominio dipende soprattutto dalla opponibilità a terzi del patto stesso. Infatti, potrebbe accadere che il cessionario abbia proceduto alla vendita del bene contravvenendo al patto di riservato dominio, o che eventuali creditori del cessionario stesso abbiano proceduto ad aggredire il suo patrimonio, tra cui il bene gravato dalla riserva, senza essere a conoscenza di quest ultima. A tal proposito l art.1524 c.c. stabilisce che la riserva di proprietà è opponibile nei confronti: dei creditori del cessionario, solo se risulta da atto scritto avente data certa anteriore al pignoramento 6 ; del successivo acquirente del bene qualora questo abbia agito in male fede, avendo consapevolezza che il bene stesso era di proprietà altrui 7 ; del successivo acquirente, se la vendita ha per oggetto macchine e il prezzo è superiore ad 15,49, purché il patto di riservato dominio sia trascritto in apposito registro tenuto nella cancelleria del tribunale nella giurisdizione del quale è collocata la macchina, e questa, quando è acquistata dal terzo, si trovi ancora nel luogo dove la trascrizione è stata eseguita. Ulteriori forme di opponibilità sono, infine, previste: nel caso di macchine utensili 8 o di produzione, nuove, di prezzo unitario non inferiore a 258,23, con applicato un contrassegno recante l indicazione del nome del venditore o locatore, del tipo di macchina, del numero di matricola della stessa, dell anno di fabbricazione e del Tribunale nella cui circoscrizione viene stipulato il contratto, il tutto in una parte essenziale e ben visibile della macchina; nei soli confronti dei creditori del compratore se la riserva è confermata nelle singole fatture delle 5 Il riferimento è all art.1526 c.c.; per completezza si segnala anche che l art.1525 c.c. stabilisce che nonostante patto contrario, il mancato pagamento di una sola rata, che non superi l ottava parte del prezzo, non dà luogo alla risoluzione del contratto, e il compratore conserva il beneficio del termine relativamente alle rate successive. 6 La data certa si può ottenere mediante certificazione di un notaio o di un Pubblico Ufficiale, ma si ritiene anche con semplice apposizione di un timbro datario presso un qualsiasi ufficio postale. 7 In verità tale previsione deriva dal combinato disposto degli artt.1153 e 1147 c.c.. 8 Il riferimento è all art.1 della L. n.1329/ successive forniture aventi data certa anteriore al pignoramento e regolarmente registrate nelle scritture contabili 9. I riflessi contabili e fiscali della vendita con riserva di proprietà Partendo dalle caratteristiche del contratto di vendita con riserva di proprietà 10 e dalla definizione contenuta nell art.1523 c.c. secondo la quale la vendita con riserva di proprietà è quel contratto nel quale il compratore acquista la proprietà della cosa col pagamento dell ultima rata di prezzo, ma assume i rischi dal momento della consegna, occorre comprendere quando nelle vendite in oggetto: si manifesta il ricavo secondo i corretti principi contabili; si manifesta il momento di effettuazione dell operazione ai fini Iva; si manifesta il concorso del componente positivo alla formazione del reddito imponibile ai fini delle imposte dirette. La vendita con riserva di proprietà nei principi contabili Nel rispetto del principio di competenza contemplato dall art.2423-bis c.c., i ricavi derivanti dalla vendita con riserva di proprietà debbono essere imputati nel momento in cui si manifesta la vendita, e pertanto nel momento in cui i beni vengono consegnati/ spediti (se si tratta di beni mobili) o all atto della stipulazione del rogito notarile di compravendita (se si tratta di beni immobili). A tale conclusione si perviene sulla base di quanto affermato nel Principio contabile Oic 16, il quale stabilisce che se il titolo di proprietà è trattenuto dal venditore per ragioni di garanzia [ ] il debito è iscritto in bilancio in quanto di solito in tali casi rischi, oneri e benefici significativi connessi alla proprietà sono stati trasferiti. Pertanto il cessionario, a fronte dell iscrizione del debito, imputerà a Conto economico il costo ricomprendendolo nel valore delle rimanenze qualora trattasi di bene-merce ovvero, nel caso di beni strumentali, rileverà il bene tra gli immobilizzi procedendo ad ammortizzarlo in caso di entrata in funzione. 9 Si veda il co.3 dell art.11 D.Lgs. n.231/02, provvedimento emanato in attuazione della direttiva 2000/35/Ce relativa alla lotta contro i ritardi di pagamento nelle transazioni commerciali. 10 Per le differenti interpretazioni offerte in dottrina circa la natura di tale contratto si vedano le precedenti note 1,2. 3 e 4.

3 Specularmente il cedente imputerà nel medesimo esercizio il ricavo oppure la plusvalenza o la minusvalenza se il bene alienato era un bene strumentale. Secondo il Principio contabile Oic 13, se tra le rimanenze di magazzino del cessionario vi rientrano beni sottoposti a riservato dominio, tale gravame dovrà essere rendicontato in Nota integrativa. Il trattamento ai fini dell Iva Dal punto di vista dell imposta sul valore aggiunto si deve innanzitutto rilevare che il DPR n.633/72 stabilisce: all art.2, co.2, punto 1) che costituiscono cessioni di beni le vendite con riserva di proprietà; all art.6, co.1, che le cessioni di beni mobili si considerano effettuate nel momento della consegna o spedizione, escludendo dalle cessioni i cui effetti traslativi o costitutivi si producono posteriormente proprio le vendite in oggetto (nello specifico la norma esclude la rilevanza dei successivi momenti traslativi sia per le vendite con riserva di proprietà che per le locazioni con clausola di trasferimento della proprietà vincolante per ambedue le parti). Ciò significa che, in caso di vendita con riserva di proprietà, il momento di effettuazione dell operazione coincide con quelle delle normali vendite e cioè: data di consegna o spedizione per i beni mobili; stipulazione del rogito notarile per i beni immobili e pertanto entro tale data, di regola, deve essere emessa la relativa fattura 11. Tale principio è stato ribadito dalla stessa Amministrazione finanziaria con riferimento al caso dell assegnazione di alloggi nella risoluzione n.144/e/01, documento nel quale viene ribadito il concetto per cui l operazione sarà da considerarsi effettuata con effetto ex tunc all atto di assegnazione provvisoria. In tale momento il cedente dovrà procedere con l emissione di regolare fattura, sia che si tratti di operazione imponibile che esente. Resta ovviamente fatto salvo quanto disposto in materia di corresponsione di acconti o di fatturazione anticipata, e cioè che tale evento realizza sempre e comunque il verificarsi del momento impositivo ai fini Iva. I riflessi sull imposta di registro nelle transazioni immobiliari Anche ai fini dell imposta di registro, in linea con quanto stabilito in tema di Iva, il Legislatore ha stabilito che gli effetti traslativi si producono già alla stipula dell atto di assegnazione provvisoria, con conseguente applicazione immediata dell imposta. La norma di riferimento è l art.27 DPR n.131/86 (Testo unico dell imposta di registro) che stabilisce, al co.1, che gli atti sottoposti a condizione sospensiva sono registrati con il pagamento dell imposta in misura fissa. Tuttavia, al successivo co.3, è espressamente previsto che non sono considerate sottoposte a condizione sospensiva le vendite con riserva di proprietà. Pertanto, la compravendita di un immobile con riserva di proprietà produce, anche ai fini dell applicazione dell imposta di registro, l immediato trasferimento del diritto immobiliare all acquirente 12. Viene dunque confermata, anche in questo caso, la scelta operata dal Legislatore fiscale, in evidente contrasto con quella operata da quello civilistico e condensata nel dato letterale dell art.1523 c.c., secondo il quale il trasferimento della proprietà opera ex nunc al pagamento dell ultima rata e non retroagisce al momento dell assegnazione provvisoria. A tal proposito, la già citata risoluzione n.144/e/01 così commenta: la scelta del Legislatore tributario trova giustificazione nella considerazione che, nel contratto di assegnazione provvisoria, l effetto traslativo della proprietà dipende dalla mera volontà dell acquirente, diretta ad effettuare l integrale pagamento del prezzo e non già dal verificarsi di un evento estraneo alla volontà delle parti contrattuali. Nella sostanza, ai fini dell imposizione indiretta, la vendita con riserva di proprietà viene accomunata agli atti sottoposti a condizioni che ne fanno dipendere gli effetti dalla mera volontà dell acquirente o del creditore. Detto ciò, vediamo ora cosa accade, sempre ai fini dell imposta di registro, nel momento in cui il contratto viene meno per inadempienza dell acquirente a seguito del mancato pagamento delle rate. 11 Si vedano in tal senso la risoluzione n.338/e/08, la risoluzione n /73 e la risoluzione n / Si osserva che le medesime regole erano applicabili con riferimento alla soppressa Invim.

4 Data la qualificazione del contratto in specie effettuata da parte del Legislatore fiscale, la risoluzione per inadempienza non rappresenterà un negozio ricognitivo di un effetto già verificatosi in dipendenza dell inadempimento, bensì l effetto è quello della risoluzione del precedente contratto, con conseguente annullamento degli effetti (oltre, ovviamente, alla retrocessione del bene). Pertanto, ai fini fiscali, si verificano due operazioni distinte: 1. alla stipula il bene si considera trasferito; 2. con l inadempimento dell acquirente il bene ritorna al venditore. Dal momento che la risoluzione non dipende da una clausola risolutiva espressa, non sarà applicabile, con riferimento al ritorno del bene al proprietario in seguito all inadempimento dell acquirente, il co.1 dell art.28 (imposta fissa). Non essendo applicabile tale disposizione si applicherà, quindi, quanto contenuto nel successivo co.2 del richiamato articolo, il che vale a dire che il contratto con il quale viene convenuta la risoluzione deve essere assoggettato all imposta proporzionale di registro da applicarsi con l aliquota prevista per i trasferimenti immobiliari. Sono evidenti, in tale situazione, i rischi di duplicazione dell imposta. Il trattamento ai fini delle imposte dirette Nel reddito di impresa i ricavi derivanti da vendite con riserva di proprietà rilevano, secondo quanto disposto dall art.109 Tuir, alla data della consegna o spedizione del bene senza tener conto della riserva stessa. Art.109, co.2, lett. a) Tuir I corrispettivi delle cessioni si considerano conseguiti, e le spese di acquisizione dei beni si considerano sostenute, alla data della consegna o spedizione per i beni mobili e della stipulazione dell atto per gli immobili e per le aziende, ovvero, se diversa e successiva, alla data in cui si verifica l effetto traslativo o costitutivo della proprietà o di altro diritto reale. Non si tiene conto delle clausole di riserva della proprietà. La locazione con clausola di trasferimento della proprietà vincolante per ambedue le parti è assimilata alla vendita con riserva di proprietà; Per il cessionario, quindi, il costo sarà deducibile nel medesimo momento (se il bene acquistato è un immobilizzazione materiale allora si procederà con la consueta procedura di ammortamento a partire dall esercizio di entrata in funzione del bene). Nel caso in cui oggetto di cessione fosse un bene iscritto tra le immobilizzazioni del cedente, l eventuale plusvalenza o minusvalenza sarà imponibile o deducibile nell esercizio in cui il bene è stato consegnato/spedito, ovvero in cui è stato stipulato l atto (e quindi nel medesimo esercizio in cui viene imputato il ricavo) 13. Riassumendo, la vendita con riserva di proprietà rileva, a seconda della disciplina di riferimento, in differenti momenti: ai fini civilistici: nel successivo momento del trasferimento della proprietà; ai fini della rappresentazione in bilancio, ai fini Iva e imposte dirette: nel momento della consegna o spedizione se trattasi di bene mobile o nel momento della stipulazione dell atto se trattasi di bene immobile. La vendita con riserva di proprietà è un contratto che può, ovviamente, essere utilizzato sia da soggetti che operano in regime di impresa sia da parte di soggetti privati (ciò accade, in particolar modo, nei trasferimenti aventi ad oggetto beni immobili). Tale distinzione risulta quanto mai opportuna, date le differenti conseguenze che si esplicano. a) la vendita con riserva di proprietà nel reddito di impresa Secondo quanto disposto in materia contabile (va richiamato il principio di competenza di cui all art.2423-bis c.c. nonché il documento interpretativo n.1 del Principio contabile 12 Classificazione nel Conto economico dei costi e ricavi ) il ricavo ovvero la plus/minusvalenza derivanti dalla vendita con riserva di proprietà devono essere imputati nel momento in cui si manifesta la vendita, e pertanto alla stipula dell atto. L acquirente, dunque, a fronte dell iscrizione del debito, imputa a Conto economico il costo (ovvero rileva il bene tra gli immobilizzi procedendo ad ammortizzarlo in caso di entrata in funzione) e a ricomprenderlo eventualmente nel valore delle rimanenze. Per contro, il cedente imputa il ricavo nel medesimo esercizio (ovvero rileva una plus/minu- 13 In tal senso anche la risoluzione n.338/e/08 nella quale si precisa che: si deve ritenere che in presenza di un contratto di vendita con riserva della proprietà o di un contratto di locazione con clausola di trasferimento della proprietà vincolante per ambedue le parti, il verificarsi dell effetto traslativo, differito a mero scopo di garanzia, è voluto da entrambi i contraenti già al momento della conclusione del negozio: è a tale ultima data, quindi, che occorre fare riferimento per individuare il momento in cui ai fini della redazione del bilancio e ai fini fiscali rileva il trasferimento del bene. 13

5 svalenza se il bene alienato era un immobilizzo). A questo punto andiamo a verificare se, nel caso dei trasferimenti aventi a oggetto beni immobili, le scelte operate a livello contabile siano applicabili anche ai fini delle imposte dirette. Richiamando quanto già affermato dall art.109 Tuir, che afferma l irrilevanza della clausola di riserva della proprietà, si determina un mancato disallineamenti ai fini civilistico-fiscali, situazione che non determina la necessità di operare variazioni in dichiarazione dei redditi 14. Nel caso in cui l immobile rappresenti un bene strumentale per l impresa, e che quest ultima, dopo averlo riscattato intenda venderlo, conseguirà una plusvalenza, ovvero una minusvalenza. Nel caso in cui realizzi una minusvalenza questa sarà rilevante nell esercizio in cui è conseguita; nel caso si realizzi una plusvalenza questa sarà rilevante nell esercizio di realizzo, ovvero, se il bene è stato posseduto per un periodo non inferiore a tre anni, in quote costanti nell esercizio stesso e nei successivi, ma non oltre il quarto. Nell ipotesi in cui il contribuente intenda optare per la rateazione della plusvalenza occorre chiedersi se il conteggio dei tre anni di possesso decorra dalla data di assegnazione provvisoria, piuttosto che da quella in cui è diventato proprietario del bene. A tal proposito, si ritiene che la data da cui decorre il conteggio del periodo di possesso al fine di poter fruire della tassazione frazionata sia quella di assegnazione provvisoria del bene in quanto è da tale data che il bene precedentemente acquistato ha assunto rilevanza fiscale. b) La vendita con riserva di proprietà al di fuori del reddito d impresa Le conseguenze derivanti dall effettuazione di vendite con riserva di proprietà con riferimento al reddito di impresa (rilevanza fiscale del negozio all atto di assegnazione provvisoria) non paiono essere in linea con quelle riferibili ai soggetti privati. Infatti, nell ipotesi in cui un privato acquisti un immobile con riserva di proprietà e, successivamente proceda con la sua vendita entro il quinquennio, si genererà in capo a questi un reddito diverso, corrispondente alla differenza tra prezzo di vendita e prezzo di acquisto. La asimmetria che si viene a generare con quanto previsto per il reddito d impresa è di particolare 14 In tal senso anche la risoluzione n.338/e/08 e la risoluzione n.11/e/ evidenza se si analizza quanto sostenuto da parte dell Amministrazione finanziaria con la risoluzione n.28/e/09. Caso Un privato acquista un terreno agricolo con patto di riservato dominio a favore del cedente. In seguito al pagamento dell ultima rata del prezzo d acquisto il cedente ha coerentemente rilasciato il consenso alla cancellazione del riservato dominio gravante sul fondo. Successivamente nasce l opportunità, per l acquirente, di cedere a sua volta il fondo precedentemente acquistato. A questo punto il potenziale cedente chiede se, in caso di cessione del predetto terreno, il calcolo dei cinque anni dalla data di acquisto, ai fini della rilevanza o meno della plusvalenza come reddito diverso, possa farsi decorrere dall anno della stipula dell atto di compravendita con patto di riservato dominio ovvero dal momento del riscatto. Secondo l Agenzia delle Entrate il dies a quo, ai fini della decorrenza del quinquennio di cui all art.67 Tuir, deve essere individuato nel momento del pagamento dell ultima rata, non avendo rilevanza alcuna, a tal fine, il momento di stipula dell atto di compravendita, e questo in considerazione del fatto che è solo in quel momento che il compratore acquista la proprietà della cosa. La risoluzione del contratto di vendita con riserva di proprietà Come tutti i contratti, anche la vendita con riserva di gradimento può essere oggetto di risoluzione. La causa più ricorrente di risoluzione è senz altro quella dell inadempimento del cessionario per mancato pagamento delle rate, le cui conseguenze, secondo i principi stabiliti dall art.1526 c.c., sono così riassumibili: restituzione del bene al cedente; restituzione delle rate riscosse al cessionario; determinazione del compenso per l uso della cosa e del risarcimento del danno da corrispondere al cedente. Al momento della restituzione del bene il cedente dovrà emettere nota di credito, con recupero dell Iva, per il valore che il bene ha in quel momento, e non per l intero importo della vendita a suo tempo effettuata. Quanto alla possibilità di emettere nota di credito con recupero dell Iva, anche oltre l anno, va rilevato che l art.26 DPR n.633/72 stabilisce: al comma 2, che se una operazione per la quale sia stata precedentemente emessa fattura vie-

6 ne meno, anche in caso di risoluzione, il cedente può emettere nota di credito con recupero dell Iva; al comma 3, che non si applica quanto anzidetto in caso di variazione per sopravvenuto accordo tra le parti avvenuto oltre un anno dall effettuazione dell operazione; tuttavia, è evidente che la risoluzione della vendita per inadempimento del cessionario non rientra nel caso della risoluzione consensuale e quindi non opera la limitazione temporale in oggetto. Il cedente dovrà quindi procedere a registrare la nota di credito emessa azionando un conto di resi su vendite. Il cessionario dovrà invece stornare il relativo costo, ovvero il cespite (rilevando anche l eventuale plus/minusvalenza). A fronte della restituzione del bene il cedente restituirà le rate riscosse. Tale operazione non rileva ai fini Iva per mancanza del presupposto oggettivo (in quanto non rientra né tra le cessioni di beni né tra le prestazioni di servizi di cui rispettivamente agli artt.2 e 3 DPR n.633/72). Se la restituzione delle rate riscosse avviene nell esercizio in cui si era verificata la vendita allora verrà registrata come rettifica di ricavi; diversamente, qualora la restituzione avvenga in un esercizio successivo, sarà da considerare una sopravvenienza passiva. Deve essere tuttavia rilevato che, nella prassi comune, le rate già riscosse vengono trattenute dal cedente a titolo di indennità per il mancato buon fine della vendita, e con ciò chiudendosi la vicenda. Nel caso in cui il cedente abbia restituito effettivamente le rate riscosse, allora di certo chiederà sia un corrispettivo per l utilizzo del bene da parte del cessionario, sia un indennizzo. Una volta determinata la misura del corrispettivo per l utilizzo del bene (tra le parti o da parte del giudice), questo dovrà essere regolarmente fatturato in quanto rientrante tra le prestazione di servizi di cui all art.3 DPR n.633/72, determinando un ricavo d esercizio per il cedente, e un costo di esercizio per il cessionario inadempiente. Se oltre a un corrispettivo per l utilizzo del bene viene riconosciuto un indennizzo per il risarcimento del danno dovuto alla mancata vendita, questo rappresenterà per il cedente una sopravvenienza attiva (e per il cessionario inadempiente una sopravvenienza passiva). Tale operazione è da intendersi esclusa dalla base imponibile Iva ai sensi dell art.15 DPR n.633/72. Evoluzioni contrattuali: dal Buy to Rent al Rent to Buy Nel settore dei trasferimenti immobiliari, accanto alla tradizionale forma della vendita con riserva di proprietà, stanno emergendo strumenti contrattuali che consentono all acquirente di pagare il prezzo in forma rateale, sopperendo in tal modo alle attuali difficoltà di ricorrere al finanziamento bancario. Vediamo alcuni esempi. Con il termine Buy to Rent vengono comunemente identificate due tipologie contrattuali contemplate dal nostro ordinamento giuridico e tra loro concettualmente vicine: la vendita con riserva di proprietà, detta anche vendita con patto di riservato dominio (oggetto di trattazione nel presente contributo); la vendita con condizione risolutiva, unilaterale nell interesse del venditore, di inadempimento dell obbligazione di pagamento del prezzo. Si tratta, nella sostanza, di due contratti di vendita con pagamento rateizzato la cui differenziazione consiste nel fatto che: nella vendita con riserva di proprietà o con patto di riservato dominio l effetto traslativo (ovvero il trasferimento della proprietà) si produce solo con il pagamento dell ultima rata; nella vendita con condizione risolutiva l effetto traslativo si produce già alla stipula, fermo però restando che in caso di inadempimento nel pagamento del prezzo la proprietà ritornerà nuovamente al venditore. È bene precisare che il cosiddetto Buy to Rent non va assolutamente confuso con il Rent to Buy, contratto atipico (in quanto non espressamente disciplinato all interno del codice civile), che presenta tratti caratteristici propri: della locazione combinata con un contratto di opzione per l acquisto della proprietà, in cui il prezzo è in tutto o in parte rappresentato dai canoni versati; della locazione combinata con un contratto preliminare, il cui prezzo è in tutto o in parte rappresentato dai canoni versati. Recentemente, con riferimento al Rent to Buy è stato pubblicato un contributo del Consiglio Nazionale del Notariato (lo studio n /t approvato in data luglio 2013) che ha fornito alcuni interessanti spunti di riflessione in merito alla corretta qualificazione fiscale (sia ai fini delle imposte dirette che indirette) del predetto istituto contrattuale. 15

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