- avverso AVVISO DI ACCERTAMENTO n. (omissis) IRES - ALIQUOTE 2008

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1 IN NOME DEL POPOLO ITALIANO LA COMMISSIONE TRIBUTARIA PROVINCIALE DI CREMONA SEZIONE 3 riunita con l'intervento dei Signori: VACCHIANO MASSIMO Presidente BOTTONI FRANCESCO Relatore GALLI EZIO DONATO Giudice ha emesso la seguente SENTENZA - sul ricorso n. 356/13 depositato il 18/07/ avverso AVVISO DI ACCERTAMENTO n. IRES - ALIQUOTE 2008 contro: AG. ENTRATE DIREZIONE PROVINCIALE DI CREMONA proposto dai ricorrenti:

2 In seguito alle risultanze del p.v.c., redatto il dai funzionari dell'agenzia delle Entrate Direzione Provinciale di Cremona, relativo alla verifica fiscale effettuata a carico della società S.p.A., con sede in Via per i periodi d'imposta 2008 e 2009, la predetta Agenzia delle Entrate notificava in data alla suddetta società e alla società s.r.l., entrambe con sede in, Via l'avviso di accertamento n. /2013." Con tale atto impositivo, l'ufficio finanziario determinava ai sensi dell'art. 39, comma 1 del D.P.R n. 600/1973, ai fini Ires un maggior reddito imponibile di ,15; accertava una maggiore imposta Ires di ,00; ed irrogava la sanzione amministrativa pecuniaria unica di ,00. L'avviso di accertamento - che recepiva integralmente quanto scritto dai verificatori nel p.v.c. - era stato emesso e notificato alle due società (unite in litisconsorzio necessario in quanto in regime di consolidato nazionale, la S.p.A. in qualità di consolidata, la S.r.l. in qualità di consolidante), per il periodo d'imposta 2008, per la violazione dell'art. 109, commi 1 e 5 del D.P.R. n. 917/ e più precisamente per violazione: - del comma 5 (rilievo n. 1/2008), per indebita deduzione di costi non inerenti, costituiti da spese di rappresentanza di ,46, non suscettibili di generare ricavi; tra l'altro la descrizione riportata nella fattura era assolutamente generica; - del comma 1 (rilievo n. 2/2008), per indebita deduzione di un costo non di competenza di ,69, rappresentato da una perdita su crediti di $ La perdita su crediti - convertita in euro - era stata dedotta per la metà, cioè per l'importo di ,69, nell'anno d'imposta 2008, pur non essendo certa l'esistenza e determinabile in modo obiettivo l'ammontare, in violazione dell'art. 101, comma 5 del D.P.R. n. 917/1986. L'altra metà era stata dedotta nell'anno 2009.

3 In data precisava l'ufficio - la S.p.A. comunicava osservazioni e richieste in relazione al p.v.c., limitandosi a contestare il rilievo n. 2/2008, inerente all'assenza dei requisiti previsti dall'art. 101, comma 5 del Tuir per la deducibilità della perdita su crediti. Avverso tale avviso di accertamento, le due società presentavano tempestivo ed unico ricorso in data , con le seguenti motivazioni. Anzitutto, la ricorrente ricostruiva la vicenda dei complessi rapporti commerciali intrattenuti con la società di Giacarta che aveva dato origine al p.v.c. e al successivo accertamento, suddivisa in tre fasi qui riassunte. Prima fase In data , avveniva la sottoscrizione di un contratto tra la S.p.A. e la di Giacarta per la fornitura di crude palm oil (CPO), da ottobre 2007 a settembre 2008, di tonn. a $ 470/tonn. per il quarto trimestre 2007, prezzo poi da rivedere. Da settembre 2007 a gennaio 2008, la versava degli anticipi per complessivi $ ricevendo in cambio, in data , un'unica spedizione di merci del valore di $ Poi più nulla. Quindi, la restava creditrice della differenza di $ Il mancato rispetto del contratto da parte della comportava per la un costo di $ , conseguente all'accordo transattivo del con un cliente (omissis ltd) per la mancata consegna della merce. Seconda fase La adiva le vie legali (studi legali, e di Milano, e indonesiani ) per trattare una soluzione con la. In data , le parti sottoscrivevano un accordo (Statement of meeting), secondo il quale: 1) la riconosceva il proprio debito di $ verso la, che si impegnava a rimborsare con gli utili ricavabili dalla ripresa delle forniture (pagate anticipatamente dalla ); 2) in caso di inadempimento dell'accordo, il debito della era immediatamente scaduto; 3) la riconosceva alla il diritto di nominare un consulente finanziario contabile (la società ) per il controllo dei flussi finanziari ecc. Dall'accordo emergeva, quindi, che la non disponeva dei mezzi per rimborsare il debito o per procurarsi il CPO. In data , la negava al consulente l'autorizzazione ad accedere al conto presso la banca per la verifica dei movimenti. Questo faceva venir meno una delle clausole principali dell'accordo, rendendolo inattuabile. Venendosi a creare una situazione di stallo, i legali della, non potendo adire le vie giudiziarie in presenza della clausola compromissoria del contratto di fornitura, tentavano di ottenere, senza esito, un riconoscimento di debito da parte della.

4 Quest'ultima avrebbe rilasciato il documento solo di fronte alla certezza che la avesse continuato ad acquistare il CPO, pagando in anticipo le forniture. Con ulteriore lettera del , il presidente della rifiutava formalmente ogni controllo, in violazione dell'affidamento e della buona fede. Terza fase Lo studio legale indonesiano, vista la lettera di diniego della, consigliava la procedura penale perché la soluzione della vertenza tramite l'arbitrato avrebbe implicato un tempo molto lungo e non sarebbe stato efficace per recuperare la perdita sofferta dalla. Per cui, scartato l'arbitrato, attraverso lo studio legale indonesiano, la presentava, in data , alla Polizia di Giacarta la denuncia penale contro il presidente della per appropriazione indebita e frode. In data , la Polizia indonesiana sentiva il presidente della, redigendo il verbale di deposizione. In precedenza i legali indonesiani avevano informato i corrispondenti italiani che nella vicenda erano coinvolte persone che asserivano di avere legami di parentela col Presidente indonesiano. Successivamente, la ricorrente società elencava gli elementi di fatto della effettività della perdita qui di seguito riportati. 1. Il comportamento fraudolento come premessa di fatto della certezza della perdita (per: violazione dell'affidamento contrattuale da parte della società ; pretesa di ripagare il debito con utili provenienti dalla ripresa delle forniture previamente finanziate dalla ; rifiuto a consentire il controllo dei conti bancari nonostante gli accordi in precedenza sottoscritti). 2. L'inefficacia del ricorso all'arbitrato della Camera di Commercio Internazionale di Parigi (il lodo arbitrale era stato giudicato inefficace dal legali indonesiani, che avevano spiegato le motivazioni, tra le quali la necessaria delibazione del Tribunale di Giacarta, considerate le entrature politiche dei presidente della ). 3. La inutilità del ricorso a procedure giudiziali di tipo civilistico e l'oggettività della perdita su crediti (le cifre dell'attivo e del patrimonio netto della erano limitate, cosicché la società non era in grado di rimborsare il debito né di attingere al credito presso banche o altre investitori, nemmeno per un rimborso parziale; la situazione patrimoniale del 2007 e 2008 della rendeva oggettivamente irrecuperabile il credito della, come emergeva dalle risultanze dei bilanci, confermate dal consulente incaricato, il quale aveva evidenziato l'esistenza di Fondi residuali inferiori all'importo dei crediti dubbi e delle minusvalenze di magazzino, per cui il risultato netto assumeva un valore negativo; inoltre, la rimaneva in totale silenzio anche a distanza di tempo, senza affrontare il pagamento del proprio debito e ciò confermava la correttezza fiscale della.

5 4. Insussistenza della colpevolezza e obiettiva incertezza della norma tributaria (l'oggettiva irrecuperabilità del credito, attestata dai dati di bilancio e dalla ammissione di incapacità di rimborsare fatta dalla stessa e confermata dai pareri negli interventi dei professionisti delle ricorrenti, comprovavano la sussistenza degli elementi di certezza e precisione della perdita su crediti). 5. Sostanziali errori di rappresentazione e valutazione da parte dei verificatori la aveva stipulato un acquisto di prodotto finito con pagamento anticipato delle singole spedizioni, non aveva deciso di finanziare le varie fasi di produzione e logistica della ; l'ipotesi di joint venture era contemplata solo nel successivo accordo del , che non aveva mai avuto seguito; il contratto originario, a causa dell'inadempimento, non era più in vigore, essendo stato sostituito dal cd. Statement of meeting del ; il consulente aveva comunicato la truffa operata dalla, e la non aveva quantificato la perdita secondo gli orientamenti del consulente: la quantificazione della perdita era stata opera dei legali indonesiani della - la denuncia penale era stata formalizzata il e non il , data in cui era stato sentito come teste, il signor, in qualità di legale rappresentante della, per cui la perdita era di competenza del 2008; sulla possibilità di recupero del credito, oltre a quanto esposto al paragrafo 3, venivano richiamate le lettere del e del dei legali indonesiani, e del dei legali italiani. In punto di diritto, le ricorrenti società facevano osservare, in primo luogo, che la (Istituto per i servizi assicurativi del commercio estero) assicurava i rischi di perdita sulle operazioni di esportazione e non su quelle di importazione come per il caso specifico; in secondo luogo che l avviso di accertamento era motivato sulla base di criteri restrittivi, contenuti nella circolare n. 39/E del 2002 dell'agenzia delle Entrate, senza tener conto delle circostanze di fatto della perdita rappresentate dalla documentazione prodotta e dalle notizie fornite durante la verifica. Le ricorrenti precisavano poi che, per la giurisprudenza di legittimità, la norma voluta dal legislatore riguardava solo l'oggettività della perdita, non ponendo limitazione alcuna o differenzazione a seconda della causa di produzione della stessa; e che tale orientamento giurisprudenziale si era ormai consolidato in diverse sentenze della Cassazione. Infine, le ricorrenti chiedevano l'esclusione della responsabilità amministrativa, stante l'incertezza sulla portata e sull'ambito di applicazione della norma, in assenza di dolo colpa grave o vantaggio diretto dell'autore della violazione. Ciò posto, le ricorrenti società chiedevano alla Commissione tributaria di: a) annullare l'atto di accertamento per la parte riguardante il recupero a tassazione della perdita su crediti e dichiarare non dovute le maggiori imposte e le sanzioni comminate; b) condannare l'agenzia delle Entrate alla restituzione delle somme risultanti indebitamente corrisposte in corso di causa, compresi gli interessi; c) dichiarare non applicabili o applicabili in misura ridotta le sanzioni ex art. 7 D.Lgs. n.

6 472/1997. Con vittoria di diritti, spese ed onorari del presente giudizio. Inoltre la società ricorrenti chiedevano la sospensione della esecutività dell'impugnato avviso di accertamento. All'udienza del , la Commissione accoglieva la domanda incidentale di sospensione dell esecutività dell'atto impugnato. L Agenzia delle entrate di Cremona, a sua volta di costituiva in giudizio per le controdeduzioni presentate n data , ribadendo che la documentazione prodotta dalle ricorrenti non dimostrava la certezza e la definitività della perdita del credito ricorrenti non dimostrava la certezza e la definitività della perdita del credito. Riteneva poi, che alla fine del periodo d imposta 2008, le ricorrenti non potevano avere la certezza che il credito fosse già definitivamente perso né quantificare la misura della perdita subita. Inoltre, le ricorrenti non avevano intrapreso alcuna procedura giudiziaria forzata nei confronti della, per cui la perdita era priva dei requisiti di certezza e precisione. Relativamente alla antieconomicità della procedura giudiziaria, l'ufficio osservava che le ricorrenti non avevano prodotto alcun preventivo per verificarne la convenienza o meno a sostenere le spese per il recupero del credito, consistendo la documentazione presentata in pareri di studi legali e di società di consulenza, cioè di elementi documentali di natura valutativa e presuntiva. Inoltre, faceva notare che la società, risultando ancora in attività, potrebbe spontaneamente pagare tutto o parzialmente il debito. Infine, l'ufficio precisava che la denuncia penale era stata presentata in data , per cui al la perdita non era ancora considerata certa e definitiva. Ciò stante, l'ufficio finanziario chiedeva alla Commissione tributaria il rigetto del ricorso e la condanna delle ricorrenti alle spese di giudizio. In data , le ricorrenti società depositavano documenti (traduzioni giurate dei bilanci della del triennio , lettere del consulente a, lettera della a, corrispondenza con PWC di Giacarta, circolare n. 26/E del della Agenzia delle Entrate e dettaglio di spese legali, professionali e viaggi) e memoria illustrativa. Le ricorrenti società richiamavano, sia quanto esposto nel ricorso introduttivo, sia quanto affermato dalla Agenzia delle Entrate con la succitata circolare in merito alla deducibilità delle perdite su crediti. Con riguardo ai costi legali, professionali e per viaggi e trasferte e per il danno liquidato al cliente ltd, le società ricorrenti quantificavano in l'onere complessivo. E ciò, unitamente alla situazione patrimoniale e finanziaria della,

7 risultante dal bilanci , giustificava l'interruzione dell'azione legale per il recupero del credito. Le ricorrenti precisavano, infine, che non si trattava di pareri dei legali, bensì di prove fornite direttamente dalla debitrice allo studio legale indonesiano, per cui insistevano per l'accoglimento del ricorso. All'udienza odierna, la Commissione reputa che la domanda delle ricorrenti società meriti di essere accolta. Prima di tutto, per la sussistenza di elementi certi e precisi richiesti dalla normativa fiscale in materia di deducibilità delle perdite su crediti. In secondo luogo, perché la componente negativa di reddito in questione si è manifestata nell esercizio di competenza 2008, corrispondente all'omonimo periodo di imposta. La cronistoria dei fatti relativi all'operazione di importazione e la documentazione a supporto prodotta dalle ricorrenti costituiscono elementi idonei a dimostrare la definitività della perdita su crediti, ed a riconoscere alla il diritto di dedurre tale costo dal reddito d'impresa dell'anno d imposta in discussione, nella misura utilizzata. Orbene, nel caso in esame, la Commissione ritiene che le ricorrenti hanno provato: - che la consistenza del credito vantato nei confronti della debitrice traeva origine dall inadempimento contrattuale di quest'ultima e dalla stessa riconosciuto; - l'inutilità di ricorrere al lodo arbitrale della Camera di Commercio internazionale di Parigi per i tempi molto più lunghi, per la necessaria delibazione dell'autorità giudiziaria indonesiana, con tutti i rischi connessi ed opportunamente segnalati dai legali indonesiani, profondi conoscitori del funzionamento della macchina della giustizia del loro paese, ed anche dai giornali internazionali; - di aver tentato di recuperare il credito attraverso un accordo con la, accordo mai attuato perché la debitrice si era poi opposta al rispetto di una clausola fondamentale qual era il controllo delle movimentazioni finanziarie sui suoi conti correnti, da effettuare per il tramite di un consulente nominato dalla ; - la perdita su crediti non è stata determinata sulla scorta di meri pareri di legali o di consulenti legali. Anzitutto dall analisi dell'accordo del emerge con chiarezza che la non era in grado né di rimborsare il debito con mezzi propri - per farlo doveva utilizzare gli utili eventualmente rivenienti dalle vendite di CPO alla - né di acquistare le merci in quanto era previsto, ancora una volta, il ricorso all'anticipo delle forniture da parte della. Questo dimostra lo scarso merito creditizio goduto dalla presso gli enti finanziatori locali e la altrettanta scarsa capacità di credito presso i produttori locali di olio crudo di palma.

8 Secondariamente, anche dalla corrispondenza dei legali indonesiani, nonché dall'analisi dei bilanci del triennio 2005/2007, si evince che la non era in grado di pagare il debito. Di conseguenza, il credito della era divenuto oggettivamente irrecuperabile per cui andava imputato all'esercizio in cui si era manifestata la definitiva irrecuperabilità, cioè il In relazione all'esercizio di competenza, la Commissione rileva che l'azione giudiziaria era stata iniziata con la denuncia penale del e non in data come sostiene l'ufficio accertatore. Al riguardo, basta esaminare la denuncia penale presentata contro il presidente della alla Polizia di Giacarta in data per appurare che la competenza è quella dell'anno Inoltre dal verbale di deposizione del Presidente della alla Polizia di Giacarta, datato , si constata che viene richiamato un altro rapporto di polizia, datato come allegato 2; e che le domande poste dalla Polizia al rappresentante legale della presuppongono una approfondita conoscenza della vertenza, che non può che derivare dalla denuncia penale presentata il dai legali della. Da ultimo, al fine di fornire la prova della deducibilità delle perdite su crediti dal reddito imponibile d impresa, la Commissione ritiene opportuno citare le seguenti sentenze della Sezione tributaria della Corte di Cassazione: n del , n del e n del e richiamare quanto scritto nella circolare n. 26/E del dell'agenzia delle Entrate a commento delle modifiche apportate al comma 5 dell'art. 101 del D.P.R. n. 917/1986 dall'art. 33 comma 5 del D.L , n. 873, convertito, con modificazioni, dalla L n. 134 in tema di perdite su crediti che risultano da elementi certi e precisi. Nella suddetta circolare si ammette, come utile elemento di prova dell'impossibilità di adempiere del debitore, una oggettiva situazione di illiquidità finanziaria ed incapienza patrimoniale, che sconsiglia di intraprendere una procedura esecutiva; oppure le lettere dei legali incaricati della riscossione del credito o le relazioni negative di agenzie di recupero crediti. Per quanto attiene alle spese di giudizio, considerata la complessità della questione trattata la Commissione ritiene che sussistano giusti motivi per la loro compensazione tra le parti P.Q.M. La Commissione, in accoglimento della domanda delle ricorrenti, annulla l'impugnato atto. Dichiara interamente compensate tra le parti le spese del giudizio.

9 Cremona, 16 dicembre 2013

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