LA CEDOLARE SECCA: soggetti interessati, ambito oggettivo e base imponibile

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1 : soggetti interessati, ambito oggettivo e base imponibile Art. 3 DLGS , n. 23 Provvedimento direttoriale 7 aprile 2011 C.M , N. 26/E Dott. Stefano Spina

2 ASPETTI GENERALI Obiettivo Emersione delle locazioni non dichiarate Strumenti Tassazione agevolata Inasprimento delle sanzioni 2

3 QUADRO NORMATIVO E PRASSI Norma Art. 3 del DLgs , n. 23 Attuazione Provvedimento Agenzia delle Entrate del , n Entrata in vigore 7 aprile 2011 Prassi Ris n.59 codici tributi C.M , n. 26/E primi commenti Mod. 730/ UNICO

4 ASPETTI GENERALI Art. 3, co. 2, D.Lgs. 23/2011: La cedolare secca costituisce un regime fiscale alternativo rispetto a quello ordinario, utilizzabile mediante opzione (modello SIRIA oppure modello 69). Facoltà esercitabile da ciascun comproprietario o titolare di diritto reale. Facoltà esercitabile in relazione a ciascun immobile posseduto, anche se il contratto è unico per più immobili. Facoltà che non fa venir meno l obbligo di registrazione del contratto (o comunicazione della proroga o della risoluzione). Stante l autonomia di ogni singola opzione riferita al singolo comproprietario, la medesima abitazione, nel corso di uno stesso periodo di imposta, può generare sia redditi fondiari assoggettati ad IRPEF che redditi assoggettati alla cedolare secca. 4

5 CARATTERISTICHE DEL TRIBUTO La cedolare secca sostituisce: l IRPEF e le relative addizionali dovute sul reddito fondiario, l imposta di registro dovuta, anche in caso di registrazione tardiva, su: - registrazione iniziale, - annualità successive, - proroga e risoluzione del contratto. l imposta di bollo. Non risultano dovuti i tributi speciali per il rilascio degli originari con la ricevuta di registrazione. Circ n.26 ( 4.2) e Ris n.24. Rimane dubbio il pagamento dell imposta in caso di cessione del contratto. Si ritiene che si debba far riferimento all esercizio dell opzione nei confronti del subentrante. 5

6 REQUISITO OGGETTIVO È applicabile solo alle locazioni di immobili abitativi, e loro pertinenze, locati ad uso abitativo. È applicabile alle seguenti tipologie di contratti: contratti canale libero (4+4), di cui all art. 2, co. 1, della Legge 431/98; contratti concordati (3+2) di cui all art. 2, co. 3 della Legge 431/98, aventi ad oggetto abitazioni site nei Comuni indicati nell art. 1, co. 1, lett. a) e b), del DL 551/88, e nei Comuni ad alta tensione abitativa individuati dal CIPE; contratti transitori e verso studenti universitari di cui all art.5 L.431/98 contratti disciplinati dagli artt ss. del C.C. quali: o locazioni di immobili censiti nelle categorie catastali A/1, A/8 o A/9; o locazioni turistiche, anche se di durata inferiore a 30 giorni, e quindi non soggette ad obbligo di registrazione. 6

7 REQUISITO OGGETTIVO C.M. N. 26/E Sono considerati ad uso abitativo gli immobili: censiti nel catasto dei fabbricati nella categoria catastale A (con esclusione dell A/10); quelli per i quali è stata presentata la domanda di accatastamento in tale categoria. Sono esclusi i contratti di locazione di immobili ad uso abitativo: utilizzati, di fatto, come ufficio o con usi diversi da quello di abitazione, o ad uso promiscuo. 7

8 PERTINENZE C.M. N. 26/E Il DLgs 23/2011 estende il regime agevolato anche alle pertinenze: purché locate congiuntamente all abitazione, senza limiti numerici o di tipologia. La Circ. 26/2011 estende l agevolazione alle pertinenze locate con atto separato purché: il contratto di locazione della pertinenza sia successivo a quello dell abitazione; entrambi i contratti siano stipulati tra gli stessi soggetti; nel contratto di locazione della pertinenza si faccia riferimento al contratto di locazione dell abitazione e si evidenzi l esistenza del vincolo di pertinenzialità nei confronti dell abitazione. 8

9 REQUISITO SOGGETTIVO Esclusi Ires (anche enti non commerciali) La cedolare è applicabile: soggetti passivi Irpef - persone fisiche locazioni al di fuori dell esercizio di imprese, o arti e professioni conseguimento di reddito fondiario No società semplici No redditi diversi: sub-locazione immobili all estero comodato (?) promissario acquirente (?) 9

10 REQUISITO SOGGETTIVO C.M. N. 26/E Immobili posseduti pro-quota (comunione o contitolarità): l opzione può essere esercitata disgiuntamente da ciascun titolare del diritto di proprietà o di altro diritto reale. Immobili ad uso abitativo di proprietà condominiale: non è possibile esercitare l opzione, vista la peculiarità delle regole che sovrintendono nell ambito dei condomini (infatti il contratto è sottoscritto e registrato dall amministratore per conto del condominio). Il conduttore non deve agire nell esercizio di imprese, arti o professioni: sono escluse le locazioni foresteria, sono agevolate le locazioni in cui il conduttore è un ente pubblico o privato non commerciale se la destinazione degli immobili è quella abitativa in conformità alle proprie finalità. 10

11 VERSAMENTI La cedolare secca è versata entro il termine stabilito per il versamento dell'imposta sul reddito delle persone fisiche. È soggetta al meccanismo acconto/saldo: acconto per l anno 2011 nella misura dell'85%; acconto a partire dall anno 2012 nella misura del 95%; acconto non dovuto se inferiore a euro 51,65; acconto da versare in due rate (40% prima rata e 60% seconda rata) con le stesse scadenze e modalità previste ai fini dell Irpef. 11

12 VERSAMENTI E ALIQUOTE C.M. N. 26/E Primo anno di applicazione della cedolare coincidente con primo anno di possesso dell immobile: acconto non dovuto. Tuttavia, per il 2011, l acconto è dovuto anche se è il primo anno di possesso dell immobile. Per l anno 2011 l acconto è sempre dovuto con riferimento agli immobili posseduti nell anno precedente. Possibilità di applicazione del metodo previsionale. Codici tributo: 1840 prima rata acconto (rateizzabile e compensabile); 1841 seconda o unica rata di acconto (compensabile); 1842 saldo (rateizzabile e compensabile). ALIQUOTE: 21% per contratti canale libero e contratti soggetti alla disciplina del codice civile (ad esempio, locazioni turistiche); 19% per i contratti concordati anche a scopo universitario. 12

13 VALUTAZIONI CONVENIENZA 21% / 19% IRPEF Elementi da valutare: aliquota marginale del contribuente (e addizionali); abbattimento forfettario del canone (soprattutto concordato); mancato aggiornamento canone ISTAT in caso di opzione cedolare; la cedolare sostituisce le addizionali IRPEF; la cedolare sostituisce imposta di bollo; la cedolare sostituisce imposta di registro e relativi adempimenti; nessuna agevolazione per gli immobili vincolati ex DLgs 42/

14 BASE IMPONIBILE 100% del canone pattuito senza alcun abbattimento quale: o 15% / 25% - a titolo di deduzione forfettaria, o 30% in caso di contratti concordati o agevolazioni per gli immobili vincolati ex DLgs 42/2004. Rileva il canone pattuito e maturato, a prescindere dalla sua effettiva percezione. In caso di comproprietà, il canone è imputato a ciascun locatore in funzione della quota di possesso. In caso di morosità del conduttore, si applicano le medesime disposizioni previste dall art. 26 del TUIR e quindi: o non vanno dichiarati i canoni successivi alla conclusione del procedimento di convalida di sfratto per morosità, o sui canoni antecedenti, non percepiti, spetta un credito di imposta pari all importo della cedolare secca versata. In ogni caso il canone assoggettato a cedolare secca non può essere inferiore alla rendita catastale rivalutata del 5% (e maggiorata di 1/3 in caso di unità a disposizione. 14

15 ADEMPIMENTI 1. COMUNICAZIONE AL CONDUTTORE DELLA VOLONTÁ DI OPTATE 2. ESERCIZIO DELL OPZIONE PRESSO L AGENZIA DELLE ENTRATE 3. PAGAMENTO DEGLI ACCONTI / SALDO 4. INDICAZIONI NELLA DICHIARAZIONE DEI REDDITI 15

16 Affinché l opzione sia valida è necessario che l opzione venga comunicata preventivamente con raccomandata anche all inquilino. Modalità: COMUNICAZIONI AL CONDUTTORE la comunicazione deve avvenire con lettera raccomandata, è esclusa la validità della raccomandata a mano, anche con ricevuta sottoscritta dal conduttore, in presenza di più conduttori, l opzione va comunicata a ciascuno di essi mentre, in caso di più locatori, si ritiene valida la comunicazione fatta da uno solo di essi. La comunicazione deve essere preventiva e quindi deve essere inviata: in caso di registrazione iniziale, prima di procedere alla medesima; in caso di annualità successive alla prima, anteriormente al termine di versamento dell imposta di registro per l annualità successiva. Per i contratti in cui è espressamente disposta la rinuncia agli aggiornamenti, non è necessario inviare la comunicazione al conduttore. Non è stato chiarito l obbligo di invio della raccomandata in caso di esercizio dell opzione nello stesso contratto di locazione. 16

17 RINUNCIA ALL AGGIORNAMENTO DEL CANONE L opzione per la cedolare secca preclude l aggiornamento a nessun titolo del canone di locazione, neanche su base ISTAT. Rimane dubbia la validità dei canoni scalari. Al riguardo le parti non possono prevedere deroghe contrattuali: né alla sospensione della facoltà di richiedere gli aggiornamenti del canone, né all obbligo del locatore, di inviare al conduttore la relativa comunicazione. PARTICOLARITA : In caso di opzione in sede di prima registrazione, e revoca della stessa al termine della prima annualità, rimane preclusa la possibilità di richiedere gli aggiornamenti relativi alla seconda annualità. In caso di comproprietà l opzione esercitata da un comproprietario comporta la rinuncia agli aggiornamenti del canone anche da parte degli altri comproprietari. 17

18 COMUNICAZIONE PER L ANNO 2011 La comunicazione deve essere fatta anche per i contratti in vigore alla data del La Circ. 26/2011 ha ritenuto valida la raccomandata inviata al conduttore entro il termine del primo atto (versamento dell acconto o presentazione della dichiarazione dei redditi) idoneo ad esteriorizzare l opzione per la cedolare secca e quindi: il (oppure ??) se l acconto della cedolare secca per il 2011 deve essere versato in due rate; il se l acconto della cedolare secca deve essere versato in unica rata; il termine per la presentazione della dichiarazione dei redditi relativa al 2011, se non è dovuto acconto per la cedolare secca relativa al Per il periodo contrattuale di validità dell opzione il locatore non può percepire gli aggiornamenti del canone e, se percepiti, devono essere restituiti al conduttore. 18

19 ESERCIZIO DELL OPZIONE L opzione si manifesta: in sede di registrazione del contratto mediante il modello SIRIA; oppure mediante il nuovo modello 69. In caso di proroga, anche tacita, del contratto è esercitata: nel termine per il versamento dell imposta di registro; mediante il nuovo modello

20 ESERCIZIO DELL OPZIONE Opzione nel caso di contratti per i quali non sussiste l obbligo di registrazione (es. durata inferiore a 30 gg) Il locatore può applicare la cedolare secca: in sede di dichiarazione dei redditi relativa al periodo d imposta nel quale è prodotto il reddito oppure esercitando l opzione in sede di registrazione in caso d uso o di registrazione volontaria del contratto. 20

21 OPZIONE PER I CONTRATTI IN ESSERE AL 7 APRILE 2011 Per i contratti che alla data del risultassero: già registrati, già scaduti (tra l e il ), già risolti anticipatamente (tra l e il ), prorogati rispetto ai quali, alla data del fosse già eseguito il pagamento dell imposta di registro relativa alla proroga, l opzione viene esercitata nella dichiarazione dei redditi relativa al L opzione può riguardare, a scelta del contribuente: l annualità contrattuale scaduta nel 2011, l annualità contrattuale iniziata nel 2011 ed in scadenza nel 2012, entrambe le annualità. 21

22 OPZIONE PER I CONTRATTI IN ESSERE AL 7 APRILE 2011 (segue) In tal caso, per poter usufruire nuovamente della cedolare secca per le annualità che decorrono dal 2012 il locatore, pur avendo espresso l opzione per le annualità precedenti, deve esercitare nuovamente l opzione entro il termine stabilito per il versamento dell imposta di registro annuale mediante il modello

23 ESERCIZIO DELL OPZIONE Il mancato esercizio dell opzione nella prima annualità di durata del contratto: NON preclude la possibilità di opzione per le annualità successive entro il termine per il versamento dell imposta di registro annuale mediante il nuovo modello 69 Peraltro, stante la possibilità di optare e/o revocare l opzione per ogni singola annualità, è possibile che, per lo stesso contratto: si opti, a partire dal primo anno, per il regime della cedolare secca, si revochi l opzione a partire dal secondo anno, si opti nuovamente, a partire dal terzo anno, per il regime della cedolare secca. 23

24 L esercizio dell opzione è personale ESERCIZIO DELL OPZIONE Qualora vi siano due o più locatori titolari del diritto di diritto reale di godimento sull immobile: l opzione deve essere esercitata distintamente da ciascun locatore, compilando il modello SIRIA o il mod. 69; l opzione esplica effetti solo in capo ai locatori che l hanno esercitata. I locatori che NON esercitano l opzione per l applicazione del regime della cedolare secca sono tenuti al versamento dell imposta di registro (annualmente o, cumulativamente, per tutta la durata del contratto) e rimangono solidalmente obbligati con il conduttore; l imposta è calcolata sulla parte del canone di locazione loro imputabile in base alle quote di possesso, con l importo minimo di 67,00; l imposta di bollo sul contratto di locazione deve essere assolta integralmente. 24

25 CONTRATTO DI LOCAZIONE RELATIVO A PIÙ IMMOBILI Qualora il contratto di locazione si riferisca a: una o più abitazioni per le quali si opta per la cedolare secca; e altri immobili, abitativi o meno, per i quali non si opta per la cedolare secca, ed indichi un canone di locazione unitario, il canone di locazione sul quale applicare la cedolare secca è dato dalla seguente formula: Canone contrattuale x somma rendite catastali immobili con opzione somma rendite catastali immobili in contratto 25

26 DURATA DELL OPZIONE L opzione vincola il locatore all applicazione del regime della cedolare secca: per l intero periodo di durata del contratto, o della proroga, ovvero per il residuo periodo di durata del contratto nel caso di opzione esercitata nelle annualità successive alla prima. Gli effetti dell opzione esplicano efficacia esclusivamente per la durata residua del contratto senza estendersi ad eventuali periodi di proroga per i quali occorre una autonoma opzione. 26

27 REVOCA DELL OPZIONE Il locatore ha la facoltà di revocare l opzione: in ciascuna annualità contrattuale, successiva a quella in cui questa è stata esercitata, con le modalità stabilite con provvedimento del Direttore dell Agenzia delle entrate (da emanare) in attesa del provvedimento si ritiene si possa usare il modello 68. La revoca è effettuata: entro il termine previsto per il pagamento dell imposta di registro relativa all annualità di riferimento, e comporta il versamento dell imposta di registro dovuta per l annualità di riferimento. Resta salva la facoltà di esercitare l opzione nelle annualità successive. C.M. 26/E: è cura del locatore informare il conduttore dell avvenuta revoca dell opzione al fine di procedere solidalmente al pagamento dell imposta di registro dovuta. 27

28 EFFETTI DELL OPZIONE Tassazione dei canoni con il regime dell imposta sostitutiva, con conseguente esclusione da IRPEF. Il reddito fondiario soggetto a cedolare secca (100% del canone) deve essere computato nel reddito complessivo del locatore ai fini della verifica della spettanza di detrazioni, deduzioni, o altri benefici collegati alla misura del reddito (anche per l I.S.E.E.). L applicazione della cedolare non influenza l applicazione della detrazione 36%, né quella del 55%, fermo restando che le citate detrazioni possono essere fatte valere esclusivamente ai fini Irpef e non anche sulla cedolare. 28

29 EFFETTI DELL OPZIONE L opzione per la cedolare secca comporta l applicazione dell imposta sostitutiva su tutti i canoni relativi all annualità contrattuale. Per i contratti con annualità contrattuale diversa dall anno solare possono coesistere, nell ambito dello stesso periodo d imposta, canoni soggetti a tassazione ordinaria, e canoni soggetti a cedolare secca. Nello stesso periodo d imposta possono coesistere annualità contrattuali per le quali è stata esercitata l opzione e periodi in cui l immobile è stato utilizzato direttamente dal contribuente. 29

30 EFFETTI DELL OPZIONE Esempio Contratto con decorrenza durata 4 anni. Possibili scenari: Tassazione ordinaria IRPEF dei canoni relativi alle mensilità gennaio e febbraio 2011, e applicazione cedolare da marzo a dicembre 2011, nel qual caso devono essere inclusi nella tassazione sostitutiva anche i canoni di gennaio e febbraio Tassazione con cedolare secca per tutti i canoni del 2011, anche quelli riferiti a gennaio e febbraio

31 APPLICAZIONE CEDOLARE ANNO 2011 CONTRATTI REGISTRATI PRIMA DEL 7 APRILE 2011 L opzione si esercita direttamente in sede di presentazione del modello Unico 2012, redditi 2011, fermo restando l obbligo di versamento dell acconto per l anno 2011, se dovuto. Per l annualità decorrente dal 2012 e per le successive, l opzione deve essere esercitata nei modi ordinari (entro il termine per il versamento dell imposta di registro relativa all annualità, con il modello 69). CONTRATTI REGISTRATI A PARTIRE DAL 7 APRILE 2011 L opzione per la cedolare secca è esercitata nei modi ordinari, ossia in sede di registrazione del contratto, con modello Siria o con modello 69. Per i contratti con termine di registrazione tra il 7 aprile e il 6 giugno 2011, la registrazione (e l eventuale opzione per la cedolare) è fissato entro il 6 giugno. In ogni caso non si procede al rimborso delle imposte di registro e di bollo già versate. 31

32 ACCONTO ANNO 2011 L acconto è dovuto, in misura cumulativa, per tutti i contratti per i quali si è optato per il regime della cedolare secca. È previsto nella misura dell 85% (68% a seguito del differimento del versamento di novembre 2011) dell importo della cedolare secca che risulta dovuta per il 2011 (metodo previsionale). Risulta dovuto in due rate se di importo superiore a euro 257,52, ovvero in unica rata a novembre se inferiore a euro 257,52. La prima rata è pari al 40%, entro il 6 luglio 2011 (o 5 agosto con maggiorazione dello 0,4%), e la seconda rata è pari al 60%, entro il 30 novembre L acconto per il 2011 non è dovuto se l importo risultante non supera euro 51,65. Soggetti con assistenza fiscale (730). Gli acconti sono comunque dovuti utilizzando, per il versamento, il mod. F24, previa indicazione nel modello 730 dei minori importi, a titolo di acconto, che si intendono versare. 32

33 ACCONTO ANNO 2011 Occorre dividere i contratti per classi con riferimento alla decorrenza iniziale, ma, ai fini del calcolo dell importo da versare, occorre fare riferimento alla decorrenza del concreto esercizio dell opzione. Es.: contratto con opzione cedolare secca dal Acconto dovuto in due rate (contratto in corso al ) Importo dell acconto da calcolare con riferimento al periodo Classi di contratti: Contratti in corso al 31 maggio 2011 oppure scaduti o risolti a tale data: l acconto è dovuto in due rate (se superiore ad 257,52). Contratti con decorrenza tra l 1 giugno ed il 31 ottobre 2011: acconto in unica soluzione entro il 30 novembre 2011 (se superiore ad 51,65). Contratti con decorrenza dal 1º novembre 2011: non è dovuto acconto e la cedolare sarà versata per intero in sede di saldo. In caso di risoluzione anticipata del contratto, prima del versamento della seconda rata, quest ultima può essere ricalcolata. 33

34 ACCONTO 2011 CLAUSOLA DI SALVAGUARDIA L acconto della cedolare secca deve essere almeno pari all 85% di quanto dovuto effettivamente a saldo per il L acconto dell IRPEF 2011 si ritiene correttamente determinato se: pari al 99% dell IRPEF dovuta sulla dichiarazione dell anno precedente, calcolata escludendo il reddito fondiario prodotto nel 2010 dagli immobili abitativi per i quali, nel 2011, il contribuente si avvale del regime della cedolare secca per l intero periodo di imposta; se, nel 2011, il contribuente si avvale del regime della cedolare secca solo per una parte del periodo di imposta, non si deve considerare il reddito fondiario limitatamente a tale periodo dell anno Esempio Situazione 2010: UID fino al e affittato dal Situazione 2011: affittato tutto l anno ma opzione cedolare dal Acconto 2011: occorre escludere dalla base imponibile il reddito di locazione per il periodo

35 ACCONTO 2012 e anni successivi L acconto della cedolare secca è pari al 95% dell imposta dovuta per l anno precedente. Viene consentito il metodo previsionale per cui l acconto non risulta carente se almeno pari al 95% dell importo calcolato per l anno di riferimento. Tale metodo risulta conveniente in caso di: revoca, nel corso dell anno, dell opzione per la cedolare secca, risoluzione anticipata del contratto. 35

36 INDICAZIONI NELLA DICHIARAZIONE DEI REDDITI MODELLO 730/2012 QUADRO B REDDITI DEI FABBRICATI QUADRO F ACCONTI - RITENUTE MODELLO UNICO 2012 QUADRO B REDDITI DEI FABBRICATI 36

37 MODELLO 730/2012 Adempimenti da porre in essere sia per le opzioni in sede di registrazione che per le opzioni in dichiarazione X Occorre crociare la casella 11 Si compila solo per la tassazione ordinaria ridotta del 30% Occorre indicare gli estremi di registrazione o crociare la casella 7 per i contratti di durata inferiore a 30 gg. 37

38 MODELLO 730/2012 Occorre indicare gli importi degli acconti versati e l eventuale eccedenza di cedolare utilizzata in F24 (D.P.C.M ) 38

39 MODELLO UNICO PF/2012 X Devono essere compilati entrambi i prospetti Non si compila il rigo 11 Si compilano in alternativa i righi 13 o 14 Si compila solo per la tassazione ordinaria ridotta del 30% 39

40 MODELLO UNICO PF/2012 ULTERIORI INDICAZIONI NEL QUADRO B In caso di passaggio da 740 a 730 l eventuale eccedenza di cedolare utilizzata in F24 (D.P.C.M ) 40

41 SANZIONI Inasprimento sanzioni fiscali (solo per contratti abitativi) VIOLAZIONE IN DICHIARAZIONE DEI REDDITI RELATIVA AL CANONE DI LOCAZIONE MISURA DELLA SANZIONE Omessa indicazione dal 240% al 480% Indicazione in misura inferiore a quella dal 200% al 400% effettiva Acquiescenza all accertamento e accertamento con adesione senza riduzioni Le nuove sanzioni si applicano già da UNICO 2011? 41

42 SANZIONI Sanzioni indirette MANCATA REGISTRAZIONE DEL CONTRATTO Dalla data di registrazione volontaria o d ufficio: la durata della locazione è stabilita in anni 4 + 4; il canone annuo viene definito in misura pari al triplo della rendita catastale, adeguato dal secondo anno con l aggiornamento ISTAT; se il contratto prevede un canone inferiore si applica comunque il canone stabilito dalle parti. 42