PARTE VII > COMUNICAZIONI, ACCERTAMENTI ESECUTIVI, SANZIONI E CARTELLE

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1 PARTE VII > COMUNICAZIONI, ACCERTAMENTI ESECUTIVI, SANZIONI E CARTELLE 1. LE COMUNICAZIONI DELL AGENZIA E GLI ACCERTAMENTI ESECUTIVI Il controllo delle dichiarazioni Le comunicazioni derivanti dai controlli Rateizzazione delle somme indicate nelle comunicazioni Gli avvisi di accertamento esecutivi 2. LE SANZIONI Le sanzioni tributarie La sanzione accessoria per i professionisti Le sanzioni penali 3. CARTELLE DI PAGAMENTO E MEZZI DI RISCOSSIONE COATTIVA La riscossione mediante cartella Il pagamento a rate delle cartelle Annullamento, ricorso e sospensione di una cartella La riscossione coattiva dei tributi 1

2 1. LE COMUNICAZIONI DELL AGENZIA E GLI ACCERTAMENTI ESECUTIVI 1. LE COMUNICAZIONI DELL AGENZIA E GLI ACCERTAMENTI ESECUTIVI >> IL CONTROLLO DELLE DICHIARAZIONI L attività di controllo sulle dichiarazioni dei redditi dei contribuenti è effettuata dagli uffici dell Agenzia delle Entrate ed è finalizzata a verificare la correttezza dei dati in esse riportati. Il controllo sulle dichiarazioni è di due tipi: automatico e formale. TIPOLOGIE DI ATTIVITÀ DI CONTROLLO DELLE DICHIARAZIONI Tipo di controllo A quali dichiarazioni si applica In cosa consiste 2> ANNUARIO DEL CONTRIBUENTE Controllo automatico Controllo formale a tutte le dichiarazioni presentate alle dichiarazioni selezionate a livello centrale in base a criteri fondati sull analisi del rischio Un analoga attività di controllo viene eseguita sui versamenti delle imposte che il contribuente effettua direttamente, senza cioè la necessità di compilare una dichiarazione (come accade, per esempio, per l imposta di registro, l imposta di bollo, le tasse automobilistiche). Prima dell iscrizione a ruolo dei tributi derivanti dalla liquidazione delle imposte risultanti dalle dichiarazioni dai controlli sui versamenti dai controlli formali, procedura automatizzata di liquidazione di imposte, contributi, premi e rimborsi, sulla base dei dati e degli elementi direttamente desumibili dalle dichiarazioni e di quelli risultanti nell Anagrafe tributaria riscontro dei dati indicati nella dichiarazione con i documenti ATTENZIONE Prima della presentazione della dichiarazione annuale (sia quella dei sostituti d imposta sia le dichiarazioni dei redditi e Iva), se vi è pericolo per la riscossione, l ufficio può controllare la tempestiva effettuazione dei pagamenti dei tributi dovuti a saldo e in acconto, e iscrivere a ruolo a titolo definitivo le imposte non versate con le relative sanzioni e gli interessi. il contribuente deve essere informato e invitato eventualmente a fornire chiarimenti o a produrre documenti. In pratica, prima di far recapitare al contribuente la cartella di pagamento, quando dall attività di controllo emerge una maggiore imposta rispetto a quella indicata nella dichiarazione, il contribuente riceve una comunicazione nella quale sono riportate le maggiori somme dovute con le relative sanzioni e gli interessi.

3 1. LE COMUNICAZIONI DELL AGENZIA E GLI ACCERTAMENTI ESECUTIVI Al contribuente è data l opportunità di versare una sanzione ridotta, se regolarizza la propria posizione entro 30 giorni dal ricevimento della comunicazione. Può anche essere inviata una comunicazione senza richiesta di pagamento, come ad esempio in caso di riconoscimento di riporto di perdite diverso da quello indicato dal contribuente. Oltre a quelli automatico e formale, l Amministrazione finanziaria effettua anche il controllo di merito, un ulteriore attività finalizzata a contrastare l evasione totale o parziale di base imponibile. A tal fine, l Agenzia delle Entrate pianifica annualmente i controlli sostanziali sulle imposte sul reddito, sull Iva, sull Irap, sulle altre imposte indirette. In via generale, i controlli sostanziali sono realizzati mediante accessi, ispezioni o verifiche presso i contribuenti, mediante questionari, o con la convocazione del contribuente presso l ufficio, per acquisire ulteriori elementi istruttori o per instaurare il contraddittorio in caso di accertamento con adesione. Sulla base degli elementi istruttori acquisiti, la pretesa erariale (maggiore base imponibile e maggiore imposta) è portata formalmente a conoscenza del contribuente con l avviso di accertamento. >> LE COMUNICAZIONI DERIVANTI DAI CONTROLLI Le comunicazioni sono emesse a seguito di: controllo automatico controllo formale liquidazione delle imposte sui redditi assoggettati a tassazione separata (Tfr, arretrati, eccetera). 1) Il controllo automatico è effettuato sulla base di quanto previsto dagli articoli 36-bis del Dpr 600/1973 e 54-bis del Dpr 633/1972. Le comunicazioni emesse a seguito di questo controllo evidenziano o la correttezza della dichiarazione (comunicazione o avviso di regolarità) o l eventuale presenza di errori (richiesta di chiarimenti). In quest ultimo caso, la richiesta dà al contribuente la possibilità di pagare le somme indicate (con una riduzione delle sanzioni) oppure di indicare all Agenzia le ragioni per cui ritiene infondati gli addebiti. La comunicazione di regolarità è inviata: direttamente al domicilio fiscale del contribuente che ha trasmesso la dichiarazione agli intermediari, attraverso il canale Entratel, per le dichiarazioni da loro trasmesse. Le comunicazioni di irregolarità sono inviate: con raccomandata, al domicilio fiscale del contribuente che ha trasmesso direttamente la dichiarazione attraverso il canale Entratel, all intermediario che ha inviato in via telematica la dichiarazione. L invito a fornire chiarimenti è rivolto all intermediario solo quando nel frontespizio del modello di dichiarazione sono state barrate le caselle invio avviso telematico all intermediario e ricezione avviso telematico. In assenza dell opzione, gli esiti di irregolarità sono inviati al contribuente con le modalità ordinarie. 2) Il controllo formale delle dichiarazioni è quello effettuato in base a quanto prevede l articolo 36-ter del Dpr 600/1973. Questo controllo consiste nel verificare la conformità dei dati esposti in dichiarazione alla documentazione conservata dal contribuente e ai dati rilevabili nelle dichiarazioni presentate da altri soggetti o a quelli forniti da enti previdenziali e assistenziali, banche e imprese assicuratrici. PARTE VII > COMUNICAZIONI, ACCERTAMENTI ESECUTIVI, SANZIONI E CARTELLE 3

4 1. LE COMUNICAZIONI DELL AGENZIA E GLI ACCERTAMENTI ESECUTIVI Il contribuente può essere invitato dall ufficio a esibire o trasmettere la documentazione attestante la correttezza dei dati dichiarati e a fornire chiarimenti, qualora emergano difformità tra i dati in possesso dell Agenzia delle Entrate e quanto esposto in dichiarazione. Se la documentazione prodotta non risulta idonea a comprovare la correttezza dei dati dichiarati, o nelle ipotesi di mancata risposta al predetto invito, il contribuente riceve una comunicazione degli esiti del controllo formale contenente la richiesta delle somme dovute. Il controllo formale consente di: escludere in tutto o in parte lo scomputo delle ritenute d acconto escludere in tutto o in parte le detrazioni d imposta e le deduzioni dal reddito non spettanti in base ai documenti richiesti ai contribuenti o ai dati in possesso dell Agenzia delle Entrate determinare i crediti d imposta spettanti in base ai dati risultanti dalle dichiarazioni e ai documenti richiesti ai contribuenti liquidare la maggiore imposta e i maggiori contributi dovuti sull ammontare complessivo dei redditi risultanti da più dichiarazioni o certificazioni relative allo stesso anno e allo stesso contribuente correggere gli errori materiali e di calcolo commessi nelle dichiarazioni dei sostituti d imposta. 4> ANNUARIO DEL CONTRIBUENTE 3) La liquidazione delle imposte sui redditi soggetti a tassazione separata è l operazione con la quale l Agenzia determina l imposta dovuta su determinati redditi assoggettati a un regime di favore e per i quali sono state già versate delle somme a titolo d acconto (per esempio, il trattamento di fine rapporto e le indennità equipollenti, gli arretrati di lavoro dipendente o di pensione, eccetera). Sulla base dei redditi dichiarati dal contribuente nel quadro RM del modello Unico o nel quadro D del modello 730, o di quelli riportati dal sostituto d imposta nel modello 770, viene calcolata definitivamente la somma dovuta o il rimborso spettante. Se emergono somme da versare, è inviata direttamente al contribuente, mediante raccomandata con ricevuta di ritorno, una comunicazione contenente la richiesta di pagamento (senza sanzioni e interessi). Queste comunicazioni si distinguono da quelle relative al controllo delle dichiarazioni, alle quali possono eventualmente aggiungersi. Può accadere, pertanto, che il contribuente abbia prima ricevuto la comunicazione di regolarità (o di irregolarità) relativa alla dichiarazione, e che, successivamente, ne riceva un altra relativa a somme ancora dovute su redditi soggetti a tassazione separata. DICHIARAZIONI PRESENTATE TRAMITE GLI INTERMEDIARI Per le dichiarazioni presentate in via telematica da intermediari abilitati (compreso il modello 730), il contribuente può scegliere se ricevere la comunicazione degli esiti di liquidazione della dichiarazione: direttamente al suo domicilio fiscale, con raccomandata tramite l intermediario che ha effettuato l invio della dichiarazione, se questo è previsto nell incarico di trasmissione. In quest ultimo caso, è necessario che l intermediario dichiari espressamente di voler ricevere l avviso telematico, dandone evidenza nell incarico di trasmissione. Gli intermediari hanno l obbligo di informare tempestivamente i propri clienti del ricevimento della comunicazione. Il contribuente che sceglie la trasmissione dell avviso telematico all intermediario, per evitare l iscrizione a ruolo e beneficiare della sanzione in misura ridotta (10%), ha a disposizione un lasso di tempo più ampio: i 30 giorni decorrono dal sessantesimo giorno successivo a quello di trasmissione telematica dell invito. Se il contribuente non effettua la scelta per l avviso telematico all intermediario, l esito della liquidazione è inviato, mediante raccomandata, al suo domicilio fiscale.

5 1. LE COMUNICAZIONI DELL AGENZIA E GLI ACCERTAMENTI ESECUTIVI ATTENZIONE Le comunicazioni, sia degli esiti del controllo automatico sia del controllo formale, non sono veri e propri atti impositivi, anzi, la loro funzione è rendere noti i risultati dei controlli e consentire al contribuente di regolarizzare la propria posizione, usufruendo della riduzione delle sanzioni ed evitando l iscrizione a ruolo e l emissione della cartella. Pertanto, non sono impugnabili autonomamente dinanzi alle Commissioni tributarie. SE IL CONTRIBUENTE RICONOSCE LA VALIDITÀ DELLA COMUNICAZIONE Il contribuente che riconosce la validità della contestazione può regolarizzare la propria posizione pagando, entro un certo termine, una sanzione ridotta, oltre all imposta oggetto della rettifica e i relativi interessi. 1) La regolarizzazione delle comunicazioni relative ai controlli automatici deve avvenire entro 30 giorni dal ricevimento della prima comunicazione, o di quella definitiva con la rideterminazione delle somme a debito. Si effettua pagando l imposta dovuta, gli interessi e la sanzione ridotta a 1/3 di quella ordinariamente prevista nella misura del 30%. In caso di avviso telematico all intermediario che ha trasmesso la dichiarazione, il termine di 30 giorni per effettuare il pagamento e fruire della sanzione ridotta inizia a decorrere dal sessantesimo giorno successivo alla trasmissione dell avviso. 2) La regolarizzazione delle comunicazioni relative ai controlli formali deve essere effettuata entro 30 giorni dal ricevimento della prima comunicazione, con il pagamento dell imposta dovuta, dei relativi interessi e della sanzione ridotta a 2/3 di quella ordinaria del 30%. Il contribuente può usufruire della medesima riduzione anche a seguito della rideterminazione da parte dell ufficio della pretesa comunicata, qualora segnali tempestivamente, e comunque non oltre 30 giorni dal ricevimento della prima comunicazione degli esiti del controllo, la presenza di eventuali dati ed elementi non considerati o valutati erroneamente. In tal caso, per usufruire della riduzione della sanzione, deve versare le somme residue comunque entro 30 giorni dal ricevimento della prima comunicazione. 3) Per le somme dovute sui redditi soggetti a tassazione separata non sono dovuti né interessi né sanzioni, se il pagamento avviene entro 30 giorni dal ricevimento della comunicazione o dalla data di rettifica della stessa, se corretta dall ufficio. In caso di tardivo o mancato pagamento, sono dovute le sanzioni (del 30%) e gli interessi. COME REGOLARIZZARE LE COMUNICAZIONI I pagamenti a seguito di comunicazioni possono essere eseguiti telematicamente o presso banche, uffici postali e agenti della riscossione con il modello F24 precompilato allegato alla comunicazione (l importo indicato tiene conto della sanzione ridotta). Se il contribuente (che non sia titolare di partita Iva) vuole avvalersi della facoltà di compensare con eventuali crediti le somme da pagare, deve presentare alla banca, alla posta o agli agenti della riscossione un modello F24 in cui, nella sezione erario, devono essere indicati i seguenti codici tributo: 9001 (per le somme da versare in base alle comunicazioni da liquidazione automatica) 9006 (per le somme da versare in base alle comunicazioni da controllo formale) 9526 (per le somme da versare in base alle comunicazioni riguardanti le indennità di fine rapporto e le prestazioni pensionistiche in forma di capitale) 9527 (per le somme da versare in base alle comunicazioni riguardanti gli altri redditi soggetti a tassazione separata). PARTE VII > COMUNICAZIONI, ACCERTAMENTI ESECUTIVI, SANZIONI E CARTELLE 5

6 1. LE COMUNICAZIONI DELL AGENZIA E GLI ACCERTAMENTI ESECUTIVI Nel modello va inoltre riportato il numero di codice dell atto, l importo a debito e l anno di riferimento (i dati sono indicati nel modello di pagamento precompilato allegato alla comunicazione). Per i titolari di partita Iva che vogliono avvalersi della facoltà di compensare con eventuali crediti le somme da pagare, è invece obbligatorio effettuare il versamento in via telematica. SE IL CONTRIBUENTE NON È D ACCORDO CON LA COMUNICAZIONE Il contribuente che non ritiene valida la pretesa tributaria contenuta nella comunicazione può intraprendere le seguenti azioni. 6> ANNUARIO DEL CONTRIBUENTE 1) Se la comunicazione è emessa a seguito di controlli automatici, può rivolgersi: a un qualsiasi ufficio dell Agenzia delle Entrate, fornendo gli elementi comprovanti la correttezza dei dati dichiarati. Se l ufficio provvede alla rettifica parziale della comunicazione, il termine per usufruire della riduzione della sanzione decorre dalla data di comunicazione della correzione da parte dell ufficio. In questo caso, al contribuente viene consegnato un nuovo modello di pagamento con l indicazione dell importo rettificato. Trascorso il termine per usufruire della riduzione della sanzione (30 giorni) e in assenza del versamento richiesto, l ufficio intraprende il procedimento ordinario di riscossione per il recupero dell imposta, dei relativi interessi e della sanzione nella misura piena al Centro di assistenza multicanale (telefonando al numero ); la documentazione necessaria per le correzioni può essere trasmessa anche tramite fax. Inoltre, può utilizzare direttamente il servizio Civis, se abilitato a Fisconline (vedi Parte I - Servizi telematici). 2) Se la comunicazione deriva dal controllo formale, il contribuente può segnalare all ufficio di competenza, cioè quello che ha trasmesso la comunicazione, eventuali dati o elementi non considerati o valutati erroneamente dall ufficio stesso. Se l ufficio provvede alla rettifica parziale della comunicazione, il contribuente riceverà un nuovo modello di pagamento con l indicazione delle somme da versare rideterminate e potrà usufruire della riduzione della sanzione effettuando il versamento entro 30 giorni dal ricevimento della prima comunicazione. Trascorso questo termine, l ufficio intraprenderà il procedimento ordinario di riscossione per il recupero dell imposta, dei relativi interessi e della sanzione in misura piena. Pertanto, il contribuente ha interesse ad anticipare quanto più possibile la segnalazione all ufficio dei dati non considerati. Se il destinatario della comunicazione intende comunque versare (prima di rivolgersi all ufficio territoriale) una parte dell importo richiesto, non deve utilizzare il modello F24 precompilato ma predisporne un altro, indicando i codici tributo relativi alle somme da versare e il codice atto, entrambi riportati nella comunicazione. Naturalmente, anche in questo caso è possibile compensare gli importi da versare con eventuali crediti vantati. Nella seguente tabella sono riepilogati i termini, le sanzioni e le modalità per regolarizzare le comunicazioni ricevute.

7 1. LE COMUNICAZIONI DELL AGENZIA E GLI ACCERTAMENTI ESECUTIVI TIPO DI COMUNICAZIONE Invito per errori formali (non incidenti sul pagamento del tributo) Comunicazione relativa agli esiti del controllo automatico Comunicazione dell imposta dovuta sui redditi soggetti a tassazione separata Comunicazione relativa agli esiti del controllo formale entro 30 giorni dal ricevimento dell invito TERMINE SANZIONE PAGAMENTO entro 30 giorni dal ricevimento dell unica o ultima comunicazione entro 30 giorni dal ricevimento della prima comunicazione Nessuna 10% dell imposta (sanzione ordinaria del 30% ridotta a 1/3) Nessuna 20% dell imposta (sanzione ordinaria del 30% ridotta a 2/3) >>RATEIZZAZIONE DELLE SOMME INDICATE NELLE COMUNICAZIONI È possibile rateizzare le somme richieste mediante le comunicazioni di irregolarità. Nessuno Se si utilizza il modello F24 precompilato allegato alla comunicazione, tutti i contribuenti possono effettuare il versamento presso banca, posta o agente della riscossione. Se non si utilizza il mod. F24 precompilato : i titolari di partita Iva devono effettuare il versamento solo in via telematica i non titolari di partita Iva possono utilizzare anche il modello F24 cartaceo presso banca, posta o agente della riscossione. La rateizzazione può avvenire con le seguenti modalità: fino a euro, le somme possono essere rateizzate in un numero massimo di 6 rate trimestrali oltre euro, le somme possono essere rateizzate in un numero massimo di 20 rate trimestrali. Le rate possono essere anche di importo decrescente, fermo restando il numero massimo previsto. La prima rata va versata entro 30 giorni dal ricevimento della comunicazione. Sull importo delle rate successive sono dovuti gli interessi al tasso del 3,5% annuo, calcolati dal primo giorno del secondo mese successivo a quello di elaborazione della comunicazione (la data di elaborazione è riportata sulla comunicazione stessa). Le rate successive scadono l ultimo giorno di ciascun trimestre. Con la legge n. 214/2011 sono state introdotte nuove disposizioni in materia di rateazione delle comunicazioni di irregolarità. In particolare: è stato eliminato l obbligo di prestare garanzia nei casi in cui l importo complessivo delle rate successive alla prima è superiore a euro è stata introdotta la possibilità di ricorrere all istituto del ravvedimento operoso per il ritardato pagamento delle rate successive alla prima. Le nuove disposizioni si applicano anche alle rateazioni in corso al 28 dicembre 2011 (data di entrata in vigore della legge n. 214/2011). PARTE VII > COMUNICAZIONI, ACCERTAMENTI ESECUTIVI, SANZIONI E CARTELLE Il mancato pagamento della prima rata entro 30 giorni dal ricevimento della comunicazione, o anche di una sola delle rate diverse dalla prima entro il termine di pagamento della rata successiva, fa perdere 7

8 1. LE COMUNICAZIONI DELL AGENZIA E GLI ACCERTAMENTI ESECUTIVI il beneficio della rateazione e l importo dovuto (per imposte, interessi e sanzioni in misura piena), meno quanto già versato, è iscritto a ruolo. Il pagamento tardivo di una rata diversa dalla prima entro il termine di pagamento della rata successiva comporta l iscrizione a ruolo a titolo definitivo della sanzione (pari al 30% dell importo della rata versata in ritardo) e degli interessi legali (dal 1 gennaio 2012 pari al 2,5% annuo). Tuttavia, se il contribuente si avvale del ravvedimento operoso entro il termine di pagamento della rata successiva, l iscrizione a ruolo non viene eseguita. Con la risoluzione n. 132/E del 29 dicembre 2011, l Agenzia delle Entrate ha istituito i codici tributo da utilizzare per il versamento delle sanzioni e degli interessi dovuti per il ravvedimento. Le presenti disposizioni si applicano anche alle somme da versare a seguito del ricevimento di una comunicazione riguardante l esito dell attività di liquidazione effettuata sui redditi soggetti a tassazione separata, ai sensi dell articolo 36-bis del Dpr 600/73. 8> ANNUARIO DEL CONTRIBUENTE ATTENZIONE Il decreto legge n. 16 del 2 marzo 2012 ha cancellato la disposizione che prevedeva l impossibilità di poter usufruire della dilazione del pagamento delle somme iscritte a ruolo, e notificate con la cartella, nel caso in cui il contribuente era in precedenza decaduto dal beneficio della rateizzazione delle somme richieste con un avviso di irregolarità. Pertanto, quando si riceve una cartella di pagamento, è sempre possibile chiedere all Agente della riscossione, per momentanea difficoltà economica, la rateazione (anche a rata crescente) del debito. Somme dovute RATEIZZAZIONE COMUNICAZIONI DI IRREGOLARITÀ Numero massimo di rate trimestrali fino a euro 6 oltre euro 20 >> GLI AVVISI DI ACCERTAMENTO ESECUTIVI È necessario prestare garanzia? Per potenziare le attività di riscossione, l art. 29 del decreto legge n. 78/2010 ha introdotto nuove regole per l incasso delle somme contenute negli avvisi di accertamento emessi dal 1 ottobre Gli avvisi di accertamento interessati sono quelli emessi dall Agenzia delle Entrate, ai fini delle imposte sui redditi e delle relative addizionali, dell Irap, dell Iva, delle ritenute e delle imposte sostitutive, relativamente ai periodi d imposta in corso alla data del 31 dicembre 2007 e successivi. NO NO per le rateazioni in corso al 28 dicembre 2011 e successive (in precedenza era richiesta se l importo delle rate successive alla prima era superiore a euro)

9 1. LE COMUNICAZIONI DELL AGENZIA E GLI ACCERTAMENTI ESECUTIVI LE CARATTERISTICHE DEGLI AVVISI DI ACCERTAMENTO CON EFFICACIA ESECUTIVA Gli avvisi di accertamento (cosiddetti esecutivi ) emessi dal 1 ottobre 2011 hanno le seguenti caratteristiche: contengono l intimazione ad adempiere, entro il termine di presentazione del ricorso davanti alla Commissione tributaria (ordinariamente 60 giorni dalla notifica), all obbligo di pagare gli importi in essi indicati o, in caso di proposizione del ricorso, gli importi dovuti a titolo provvisorio (un terzo degli ammontari corrispondenti agli imponibili o ai maggiori imponibili accertati). L intimazione ad adempiere al pagamento dovrà essere contenuta anche nei provvedimenti di irrogazione delle sanzioni connessi agli avvisi di accertamento medesimi e negli atti emessi successivamente, in tutti i casi in cui siano rideterminati gli importi diventano esecutivi dopo 60 giorni dalla notifica e devono espressamente riportare l avvertimento che, trascorsi 30 giorni dal termine ultimo per il pagamento, la riscossione delle somme richieste sarà affidata agli agenti della riscossione. In pratica, si concentra nell avviso di accertamento la qualità di titolo esecutivo, con il passaggio dalla riscossione con emissione del ruolo e della cartella di pagamento a una procedura che non prevede più la notifica della cartella. Se il contribuente non versa spontaneamente tutte le somme dovute, una volta decorsi trenta giorni dal termine ultimo per il pagamento, l ufficio accertatore affida all Agente della riscossione l esazione coattiva delle somme pretese. ATTENZIONE Dalla data di affidamento in carico agli agenti della riscossione degli avvisi di accertamento, l esecuzione forzata è, comunque, sospesa per legge per un periodo di 180 giorni, senza che sia richiesto al contribuente di attivarsi a tal fine o di porre in essere alcun adempimento (per esempio, presentazione di istanza di adesione o di ricorso). In tale periodo, l Agente della riscossione può esperire esclusivamente le azioni cautelari e conservative e le altre azioni previste dalle norme ordinarie a tutela del creditore. L Agente della riscossione informa il debitore di aver preso in carico le somme per la riscossione con raccomandata semplice spedita allo stesso indirizzo presso il quale è stato notificato l avviso di accertamento. Se esiste un fondato pericolo per il positivo esito della riscossione, trascorsi 60 giorni dalla notifica dell avviso di accertamento e del connesso provvedimento di irrogazione delle sanzioni, la riscossione delle somme in essi indicate può essere affidata in carico agli Agenti della riscossione anche prima del decorso dei termini previsti, nel loro ammontare integrale comprensivo di interessi e sanzioni. In tale situazione non opera la sospensione di 180 giorni. Gli agenti della riscossione dovranno, in ogni caso, avviare l espropriazione forzata a pena di decadenza entro il 31 dicembre del terzo anno successivo a quello in cui l accertamento è divenuto definitivo. Affidamento in carico agli agenti della riscossione delle somme Ordinariamente, avviene dopo 30 giorni dalla scadenza del termine di versamento (che coincide con quello di presentazione del ricorso) delle somme indicate nell atto Decorsi 60 giorni dalla notifica dell atto, e solo se esiste un fondato pericolo per la riscossione, l affidamento può avvenire anche prima del termine sopra indicato PARTE VII > COMUNICAZIONI, ACCERTAMENTI ESECUTIVI, SANZIONI E CARTELLE 9

10 2. LE SANZIONI 2. LE SANZIONI >> LE SANZIONI TRIBUTARIE PRINCIPI E REGOLE DI APPLICAZIONE Per la violazione di un adempimento fiscale è prevista l applicazione di una sanzione tributaria consistente, generalmente, nel pagamento di una somma di denaro (c.d. sanzione pecuniaria ). A questa possono aggiungersi, in determinati casi, sanzioni accessorie come, per esempio: > ANNUARIO DEL CONTRIBUENTE la sospensione della licenza o dell autorizzazione all esercizio dell attività commerciale, per un periodo da tre giorni a un mese (o da un mese a sei mesi, quando i corrispettivi oggetto della contestazione eccedono euro), nel caso in cui siano state contestate, anche unitariamente, nel corso di un quinquennio, quattro distinte violazioni dell obbligo di emettere la ricevuta fiscale o lo scontrino fiscale, compiute in giorni diversi la sospensione dell iscrizione all albo o all ordine dei professionisti che violano l obbligo di emissione del documento che certifica i compensi riscossi (introdotta dal recente decreto legge n. 138/2011 e di cui si dirà più avanti). Le regole in base alle quali si applicano le sanzioni possono essere riassunte nei seguenti punti: 1) le sanzioni hanno carattere personale e riguardano solo chi ha commesso l infrazione (principio di personalità); le sanzioni, quindi, non si trasmettono agli eredi 2) la somma irrogata a titolo di sanzione non produce in nessun caso interessi 3) nessuno può essere assoggettato a sanzioni se non in forza di una legge entrata in vigore prima della commissione della violazione (principio di irretroattività) 4) le leggi intervenute dopo il fatto si applicano se più favorevoli al contribuente (principio del favor rei), a condizione che il provvedimento di irrogazione non sia divenuto definitivo. Perciò, se il fatto commesso non è più qualificato come illecito da una norma successiva, le sanzioni non saranno più applicabili, a meno che non siano già divenute definitive. In questo caso, se rimane un debito residuo (cioè, la sanzione è già stata pagata in parte), questo si estingue, ma quanto versato non sarà restituito. Se la nuova norma punisce il fatto con una sanzione più mite, si applica quest ultima, sempre che il provvedimento di irrogazione non sia divenuto definitivo 5) non può essere assoggettato a sanzione chi, al momento in cui ha commesso il fatto, non aveva la capacità di intendere e di volere in base ai criteri indicati nel codice penale (principio di imputabilità) né coscienza e volontà della propria condotta (dolo o colpa) 6) se l autore della violazione ha agito nell interesse di una società o ente con personalità giuridica, quest ultimo soggetto è responsabile del pagamento della sanzione. Ad esempio, in caso di violazione commessa dall amministratore, in base al principio della riferibilità esclusiva alla persona giuridica è responsabile la società, nei cui confronti verrà emessa la sanzione 7) le sanzioni non si applicano nei casi di obiettiva incertezza sulla portata delle disposizioni quando la violazione deriva da equivocità dei modelli o delle richieste di informazioni dell Amministrazione finanziaria quando le violazioni derivano da ignoranza della legge tributaria non evitabile 8) non sono punibili le violazioni che non arrecano pregiudizio all esercizio delle azioni di controllo e non incidono sulla determinazione della base imponibile, dell imposta e sul versamento dei tributi 9) non è punibile il fatto commesso per causa di forza maggiore 10) in caso di concorso di più violazioni o di violazioni continuate, anche in tempi diversi, si applica un unica sanzione. In particolare, se le violazioni riguardano un solo periodo d imposta, la sanzione è determinata applicando quella prevista per la violazione più grave, aumentata da un quarto 10

11 2. LE SANZIONI al doppio. Se la violazione rileva rispetto a più tributi, la sanzione base viene preventivamente aumentata di un quinto. Se, invece, violazioni della stessa natura vengono commesse in più periodi d imposta, si applica la sanzione prevista per la violazione più grave aumentata dalla metà al triplo. In ogni caso, la sanzione concretamente irrogata non può essere superiore a quella risultante dal cumulo delle sanzioni previste per le singole violazioni commesse 11) le sanzioni sono ridotte anche in caso di ravvedimento spontaneo (c.d. ravvedimento operoso ), di accettazione della sanzione o di rinuncia a impugnazioni e ricorsi (in acquiescenza, accertamento con adesione e conciliazione), secondo le specifiche normative 12) le sanzioni devono essere sempre adeguate all effettivo danno subito dall erario e all entità soggettiva e oggettiva delle violazioni, in modo da assicurare uniformità di disciplina per violazioni analoghe. Se circostanze eccezionali rendono manifesta la sproporzione tra l entità del tributo cui la violazione si riferisce e la sanzione, questa può essere ridotta fino alla metà del minimo. COME SONO IRROGATE LE SANZIONI La sanzione amministrativa e le sanzioni accessorie sono irrogate dall ufficio o dall ente competente all accertamento dei tributi cui le violazioni si riferiscono. L atto di contestazione deve indicare, a pena di nullità: i fatti attribuiti al trasgressore gli elementi probatori le norme applicate i criteri per la determinazione delle sanzioni e della loro entità l indicazione dei minimi edittali previsti dalla legge per le singole violazioni. Se nella motivazione dell atto di contestazione si fa riferimento a un altro documento non conosciuto o ricevuto dal trasgressore, questo deve essere allegato all atto che lo richiama, salvo che quest'ultimo non ne riproduca il contenuto essenziale. Entro il termine previsto per proporre ricorso, il contribuente (o gli obbligati in solido) può definire la controversia con il pagamento di un terzo della sanzione indicata nell atto. In questo caso, non possono essere irrogate eventuali sanzioni accessorie. In alternativa, entro lo stesso termine, il contribuente può presentare deduzioni difensive. In mancanza, l atto di contestazione si considera provvedimento di irrogazione, impugnabile in Commissione tributaria. L impugnazione immediata non è ammessa e, se proposta, diviene improcedibile, quando si presentano deduzioni difensive. In pratica, l atto di contestazione cambia natura in seguito al comportamento del contribuente e, dal momento in cui questi presenta le sue deduzioni, non è più in nessun senso atto di irrogazione sanzioni. L atto di contestazione deve inoltre contenere: l invito al pagamento delle somme dovute nel termine di sessanta giorni dalla sua notificazione l invito a produrre nello stesso termine, se non si intende ricorrere alla definizione agevolata, le deduzioni difensive l indicazione dell organo al quale proporre impugnazione. Quando sono state proposte deduzioni difensive, l ufficio ha da quel momento un anno di tempo per irrogare le sanzioni con atto motivato, anche in relazione alle deduzioni stesse. Tuttavia, per evitare che le misure cautelari adottate perdano efficacia, il provvedimento di irrogazione deve essere notificato entro 120 giorni dalla data di presentazione delle deduzioni difensive. PARTE VII > COMUNICAZIONI, ACCERTAMENTI ESECUTIVI, SANZIONI E CARTELLE 11

12 2. LE SANZIONI L irrogazione immediata In deroga al procedimento sopra descritto, le sanzioni collegate al tributo cui si riferiscono sono irrogate, senza contestazione preventiva, con atto contestuale all avviso di accertamento o di rettifica, motivato a pena di nullità. Anche in questo caso, il contribuente (o l obbligato in solido) può definire il provvedimento, entro il termine previsto per la proposizione del ricorso, pagando un terzo della sanzione irrogata. La definizione può riferirsi esclusivamente alle sanzioni senza acquiescenza rispetto al tributo (che, invece, comporta, oltre alla riduzione delle sanzioni, la rinuncia all impugnazione e la definitività del provvedimento di accertamento). Possono essere irrogate mediante iscrizione a ruolo, senza previa contestazione, le sanzioni per omesso o ritardato pagamento dei tributi, anche se risultanti da controlli automatizzati o formali delle dichiarazioni presentate dai contribuenti. Per queste sanzioni, non è ammessa la definizione agevolata. > ANNUARIO DEL CONTRIBUENTE IL QUADRO DELLE PRINCIPALI SANZIONI AMMINISTRATIVE MATERIA VIOLAZIONE SANZIONE Versamenti diretti Dichiarazione imposte dirette Omessi o ritardati versamenti diretti (saldo, acconto, periodici) Omessa dichiarazione Dichiarazione infedele 30% dell imposta dovuta la sanzione è ridotta a 1/15 per ciascun giorno di ritardo, se il versamento è effettuato entro 15 giorni dal 120% al 240% delle imposte dovute con un minimo di 258 euro da 258 euro a euro, se non sono dovute imposte la sanzione è raddoppiabile per i soggetti obbligati alla tenuta delle scritture contabili in presenza di redditi prodotti all estero, le relative sanzioni sono aumentate di un terzo dal 100% al 200% della maggiore imposta o della differenza di credito (la sanzione si applica anche se nella dichiarazione sono esposte indebite detrazioni o deduzioni) in presenza di redditi prodotti all estero, le relative sanzioni sono aumentate di un terzo la sanzione è elevata del 10% in caso di omessa o infedele indicazione dei dati rilevanti ai fini dell applicazione degli studi di settore e per l indicazione di cause di esclusione o di inapplicabilità degli studi di settore non sussistenti, a condizione che il maggior reddito accertato - a seguito della corretta applicazione degli studi di settore - superi il 10% del reddito dichiarato la sanzione è elevata del 50% quando non viene presentato il modello dei dati rilevanti ai fini dell applicazione degli studi di settore (anche a seguito di specifico invito da parte dell Agenzia delle Entrate), sempre che il maggior reddito accertato a seguito della corretta applicazione degli studi di settore superi il 10% di quello dichiarato IVA Mancata ottemperanza a richieste di uffici finanziari o Guardia di finanza Omessa presentazione dichiarazione annuale da 258 euro a euro dal 120% al 240% del tributo dovuto per il periodo d imposta o per le operazioni che dovevano essere indicate in dichiarazione, con un minimo di 258 euro da 258 euro a euro, se il soggetto effettua solo operazioni per le quali non è dovuta imposta 12

13 2. LE SANZIONI MATERIA VIOLAZIONE SANZIONE IVA Infedele dichiarazione dal 100% al 200% della differenza quando nella dichiarazione presentata risulta un imposta inferiore a quella dovuta o un eccedenza detraibile o rimborsabile superiore a quella spettante la sanzione è elevata del 10% in caso di omessa o infedele indicazione dei dati rilevanti ai fini dell applicazione degli studi di settore e per l indicazione di cause di esclusione o di inapplicabilità degli studi di settore non sussistenti, a condizione che la maggiore imposta accertata o la minore imposta detraibile o rimborsabile - a seguito della corretta applicazione degli studi di settore - superi il 10% di quella dichiarata la sanzione è elevata del 50% quando non viene presentato il modello dei dati rilevanti ai fini dell applicazione degli studi di settore (anche a seguito di specifico invito da parte dell Agenzia delle Entrate), sempre che la maggiore imposta accertata o la minore imposta detraibile o rimborsabile - a seguito della corretta applicazione degli studi di settore superi il 10% di quella dichiarata Imposte sui redditi e Iva Imposta di registro Imposte ipotecarie e catastali Imposta di bollo Omessa fatturazione e registrazione operazioni imponibili Omessa fatturazione e registrazione operazioni non imponibili o esenti Omessa o infedele Comunicazione annuale dati Iva Mancata emissione (o emissione per importi inferiori) di ricevute fiscali, scontrini fiscali o documenti di trasporto Omessa o infedele dichiarazione d intento Omessa o incompleta dichiarazione di inizio, variazione o cessazione di attività Rimborsi non spettanti Omessa tenuta o conservazione della contabilità Omessa richiesta di registrazione Insufficiente dichiarazione di valore Occultazione di corrispettivo Omessa richiesta di trascrizione o di annotazioni obbligatorie Omesso o insufficiente pagamento dal 100% al 200% dell imposta relativa al corrispettivo non fatturato o all imponibile non registrato (con un minimo di 516 euro) dal 5% al 10% del corrispettivo non fatturato o non registrato (con un minimo di 516 euro) da 258 euro a euro 100% dell imposta corrispondente all importo non documentato e, comunque, non inferiore a 516 euro dal 100% al 200% dell imposta è prevista la responsabilità solidale tra cedente e cessionario per l imposta evasa da 516 euro a euro, in caso di omessa presentazione delle dichiarazioni o di presentazione delle stesse con dati incompleti o inesatti che non consentono di individuare il contribuente o il luogo di esercizio dell attività o di conservazione di libri, scritture e documenti la sanzione è ridotta a 1/5 del minimo se si regolarizza la dichiarazione presentata entro 30 giorni dall invito dell ufficio dal 100% al 200% della somma non spettante, quando, in difformità della dichiarazione, si chiede un rimborso non dovuto o in misura eccedente il dovuto da euro a euro Le sanzioni sono raddoppiate se dalle irregolarità emergono evasioni dei tributi diretti e dell Iva complessivamente superiori, nell esercizio, a ,69 euro dal 120% al 240% dell imposta dovuta dal 100% al 200% della maggiore imposta dal 200% al 400% della differenza d imposta (detratta l eventuale sanzione per insufficiente dichiarazione di valore) dal 100% al 200% dell imposta ovvero, se soggetta a imposta fissa, da 103 a euro dal 100% al 500% dell imposta o della maggiore imposta PARTE VII > COMUNICAZIONI, ACCERTAMENTI ESECUTIVI, SANZIONI E CARTELLE 13

14 2. LE SANZIONI MATERIA VIOLAZIONE SANZIONE > ANNUARIO DEL CONTRIBUENTE Obblighi sostituti d imposta Compensazioni nel modello F24 di crediti inesistenti Monitoraggio fiscale Omessa presentazione della dichiarazione Dichiarazione infedele Indebito utilizzo in compensazione Omessa compilazione sezione I - Modulo RW Omessa compilazione sezione II - Modulo RW Omessa compilazione sezione III - Modulo RW dal 120% al 240% delle ritenute non versate con un minimo di 258 euro, oltre a 51 euro per ogni percipiente non indicato (se le somme dovute e non dichiarate sono state integralmente versate, la sanzione è da 258 a euro, oltre 51 euro per ogni percipiente non indicato) dal 100% al 200% dell importo delle ritenute non versate riferibili alla differenza, con un minimo di 258 euro, se compensi, interessi e altre somme dichiarate sono inferiori a quelle accertate, oltre a 51 euro per ogni percipiente non indicato dal 100% al 200% del credito inesistente il 200% del credito inesistente se gli importi compensati superano euro per anno solare La sanzione si applica a tutti i crediti per imposte e contributi che possono essere utilizzati in compensazione per eseguire i versamenti. Il termine di scadenza per l accertamento della violazione è fissato al 31 dicembre dell ottavo anno successivo a quello di utilizzo del credito. Per i crediti spettanti ma utilizzati oltre l importo massimo previsto ( ,90 euro), si applica la sanzione relativa all omesso versamento (30%). La stessa misura ordinaria è prevista anche per le indebite compensazioni riscontrate in sede di controllo automatizzato delle dichiarazioni. dal 5% al 25% degli importi non dichiarati, quando l ammontare complessivo è superiore, nel periodo d imposta, a euro, con confisca di beni di corrispondente valore dal 10% al 50% degli importi non dichiarati, con confisca di beni di corrispondente valore dal 10% al 50% degli importi non dichiarati >> LA SANZIONE ACCESSORIA PER I PROFESSIONISTI Si applica una sanzione accessoria nei confronti dei professionisti, iscritti in albi o a ordini professionali, che violano l obbligo di emissione del documento che certifica i corrispettivi (articolo 2 del decreto legge n. 138/2011). In particolare, è prevista la sospensione dell iscrizione all albo o all ordine, per un periodo da tre giorni a un mese, quando sono state contestate, nel corso di cinque anni, quattro distinte violazioni dell obbligo di emettere il documento certificativo dei corrispettivi compiute in giorni diversi. In caso di recidiva, la sospensione è disposta per un periodo da quindici giorni a sei mesi. Il provvedimento di sospensione è immediatamente esecutivo e il relativo atto è comunicato all ordine professionale o al soggetto competente alla tenuta dell albo, affinché ne dia pubblicazione sul relativo sito internet. Se le violazioni sono commesse nell esercizio in forma associata di attività professionale, la sanzione deve essere disposta nei confronti di tutti gli associati. 14

15 2. LE SANZIONI >> LE SANZIONI PENALI I principali reati tributari sono connessi alle dichiarazioni fiscali e agli inadempimenti contabili e documentali, e sono disciplinati dal decreto legislativo n. 74 del I reati più caratteristici sono: la dichiarazione fraudolenta, che si configura con l utilizzo di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti, o avvalendosi di altri artifici. La dichiarazione fraudolenta si distingue per l elemento della frode, consistente in comportamenti ulteriori, rispetto alla mera presentazione di una dichiarazione non veritiera (documentazione falsa o contraffatta, mezzi fraudolenti di qualsiasi natura) la dichiarazione infedele, che coincide con il mancato riporto di elementi attivi (o l indicazione di elementi passivi fittizi) di ammontare particolarmente rilevante la dichiarazione omessa, che si configura solo se si supera la soglia di punibilità l emissione di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti l occultamento o distruzione di documenti contabili l omesso versamento di ritenute certificate o dell Iva dovuta, in base alle risultanze della dichiarazione annuale, per un ammontare superiore a euro la sottrazione fraudolenta al pagamento di imposte, che si configura con il compimento di atti idonei a rendere inefficace la procedura di riscossione coattiva, quali una vendita simulata a soggetto terzo l utilizzazione in compensazione di crediti non spettanti o inesistenti, quando l ammontare eccede euro per ciascun periodo d imposta. Sulla materia è intervenuto il decreto legge n. 138/2011, che ha apportato numerose modifiche. In particolare, le novità riguardano: l abbassamento delle soglie di punibilità l aumento di un terzo dei termini di prescrizione ordinaria (per i delitti previsti dagli articoli da 2 a 10 del decreto 74/2000) la limitazione all accesso a istituti premiali (patteggiamento) o a circostanze attenuanti. Inoltre, è stata sancita la non applicazione dell istituto della sospensione condizionale della pena (art. 163 del codice penale) quando l ammontare dell imposta evasa è superiore, contemporaneamente: al 30% del volume d affari a 3 milioni di euro. I delitti interessati sono quelli previsti dagli articoli da 2 a 10 del decreto n.74/2000 (dichiarazione fraudolenta, omessa o infedele emissione di documenti per operazioni inesistenti occultamento o distruzione di documenti contabili). Infine, riguardo alla circostanza attenuante indicata dall art. 13 del decreto n. 74/2000, è ora prevista la diminuzione delle pene fino a un terzo (in precedenza era la metà) quando, prima della dichiarazione di apertura del dibattimento di primo grado, si effettua il pagamento dei debiti tributari. Le nuove norme si applicano con riferimento ai fatti successivi al 17 settembre (data di entrata in vigore della legge di conversione del decreto n. 138/2011). Di seguito, i principali reati fiscali e le relative sanzioni, disciplinati dal decreto legislativo n. 74/2000 (normativa in vigore dal 17 settembre 2011). PARTE VII > COMUNICAZIONI, ACCERTAMENTI ESECUTIVI, SANZIONI E CARTELLE 15

16 2. LE SANZIONI IPOTESI E NORMA SANZIONE E AUTORE DEL REATO NOTE > ANNUARIO DEL CONTRIBUENTE Dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti art. 2, commi 1 e 2 Dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici art. 3 Reclusione da 1 anno e 6 mesi a 6 anni Chiunque indica in una delle dichiarazioni annuali (dei redditi o dell Iva), elementi passivi fittizi, avvalendosi di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti. Non importa che egli sia o meno il soggetto passivo d imposta o il titolare dei redditi o l intestatario dei beni. L utilizzo dei predetti documenti rileva a prescindere dal loro inserimento in contabilità. Quindi, vale anche per i soggetti non obbligati a tenere le scritture contabili. Ciò che rileva è che il soggetto deve sia registrare (o detenere) detti documenti sia presentare la dichiarazione annuale (esclusa quella Irap), utilizzandoli con lo scopo di evadere le imposte. Reclusione da 1 anno e 6 mesi a 6 anni A differenza dell art. 2, può commettere questo reato solo chi è tenuto alle scritture contabili. Il reato è a formazione progressiva: prima occorre violare gli obblighi contabili (e come nell art. 2, la condotta per configurare la fraudolenza della dichiarazione deve essere insidiosa, nel senso di costituire reale impedimento all accertamento della realtà contabile), poi presentare la dichiarazione annuale sulla base della contabilità artefatta. Accertata l insidiosità, gli artifici puniti sono tutti quelli non previsti dall art. 2. Ma qui sono previste due soglie di punibilità. Si commette reato quando, con mezzi fraudolenti, e al fine di evadere le imposte sui redditi o l Iva, si indicano in una delle dichiarazioni annuali relative a dette imposte, elementi attivi per un ammontare inferiore a quello effettivo o elementi passivi fittizi e nello stesso tempo: l imposta evasa è superiore a euro (con riferimento a ciascuna delle singole imposte) l ammontare complessivo degli elementi attivi sottratti all imposizione, anche mediante l indicazione di elementi passivi fittizi, è superiore al 5% dell ammontare complessivo degli elementi attivi indicati in dichiarazione, o comunque è superiore a un milione di euro. Al di sotto della soglia di punibilità, la fattispecie costituisce illecito amministrativo, punibile con la sanzione prevista dal D.Lgs. 471/1997 per le dichiarazioni infedeli. La dichiarazione fraudolenta si distingue da quella infedele per la sua insidiosità, così definita per la sussistenza dell artefazione di un impianto documentale. A seconda, poi, del tipo di artificio si distinguono le ipotesi di cui all art. 2 da quelle di cui all art. 3. Per l art. 2, la frode si considera commessa con la presentazione della dichiarazione annuale, avvalendosi di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti, quando tali fatture o documenti sono registrati nelle scritture contabili obbligatorie o sono detenuti a fine di prova nei confronti dell Amministrazione finanziaria. Gli atti suddetti non sono comunque punibili a titolo di tentativo (art. 6). In deroga all art. 110 Codice penale, non è punibile a titolo di concorso nel reato di emissione di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti (art. 8) chi se ne avvale e chi concorre con chi se ne avvale (art. 9, comma 1, lett. b). Né è punibile a titolo di concorso nel reato di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti (art. 2) chi li emette e chi concorre con chi li emette (art. 9, comma 1, lett. a). II fatto si considera commesso con mezzi fraudolenti quando l indicazione non veritiera si fonda su una falsa rappresentazione nelle scritture contabili obbligatorie e avvalendosi di mezzi fraudolenti idonei a ostacolarne l accertamento (comma 1). Gli atti suddetti non sono comunque punibili a titolo di tentativo (art. 6). Non danno luogo a fatti punibili: le rilevazioni nelle scritture contabili e nel bilancio eseguite in violazione dei criteri di determinazione dell esercizio di competenza, ma sulla base di metodi costanti di impostazione contabile (art. 7, comma 1) le rilevazioni e le valutazioni estimative rispetto alle quali i criteri concretamente applicati sono stati comunque indicati in bilancio (art. 7, comma 1) in ogni caso, le valutazioni estimative che, singolarmente considerate, differiscono in misura inferiore al 10% da quelle ritenute corrette. Degli importi compresi in tale percentuale non si tiene conto nella verifica del superamento delle soglie di punibilità (art. 7, comma 2). 16

17 2. LE SANZIONI IPOTESI E NORMA Dichiarazione infedele art. 4 Dichiarazione omessa art. 5 Emissione di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti art. 8 Occultamento o distruzione di documenti contabili art. 10 Omesso versamento di ritenute certificate art. 10-bis SANZIONE E AUTORE DEL REATO Reclusione da 1 a 3 anni Ad esclusione dei casi previsti dagli articoli 2 e 3 (per le dichiarazioni fraudolente), chiunque al fine di evadere le imposte dirette o l Iva (senza un impianto fraudolento, ma comunque consapevolmente e volontariamente) indica in una delle dichiarazioni annuali relative a dette imposte elementi attivi per un ammontare inferiore a quello effettivo o elementi passivi fittizi e nello stesso tempo: a) l imposta evasa è superiore a euro con riferimento a ciascuna delle singole imposte b) l ammontare complessivo degli elementi attivi sottratti all imposizione anche mediante indicazione di elementi passivi fittizi è superiore al 10% dell ammontare complessivo degli elementi attivi indicati in dichiarazione o, comunque, è superiore a 2 milioni di euro. Al di sotto della soglia di punibilità per la configurazione del delitto tributario, la medesima fattispecie costituisce illecito amministrativo punibile con la sanzione amministrativa prevista per la dichiarazione infedele dal D.Lgs. 471/1997 Reclusione da 1 a 3 anni Chi, al fine di evadere le imposte sui redditi o l Iva (dolo specifico), non presenta, essendovi obbligato, una delle dichiarazioni annuali relative a dette imposte, e l imposta evasa è superiore a euro, con riferimento a ciascuna delle singole imposte. Al di sotto dei euro, vi è comunque illecito amministrativo punibile ai sensi del D.Lgs. 471/97 per dichiarazione omessa. Reclusione da 1 anno e 6 mesi a 6 anni Chiunque, al fine di consentire a terzi (dolo specifico) l evasione dell imposta sui redditi o dell Iva, emette o rilascia fatture o altri documenti per operazioni inesistenti. La condotta dolosa è immediatamente reato, a prescindere dall utilizzazione o meno da parte del soggetto ricevente dei documenti falsi. Infatti, il reato si consuma all atto dell emissione o del rilascio del primo documento falso. La prescrizione del reato decorre a partire dall emissione o dal rilascio dell ultimo documento falso. Reclusione da 6 mesi a 5 anni Salvo che il fatto non costituisca più grave reato, chiunque, al fine di evadere le imposte sui redditi o l Iva, o di consentire l evasione a terzi, occulta o distrugge in tutto o in parte le scritture contabili o i documenti di cui è obbligatoria la conservazione, in modo da non consentire la ricostruzione dei redditi o del volume d affari. Reclusione da 6 mesi a 2 anni Chiunque non versa ritenute risultanti dalla certificazione rilasciata ai sostituiti entro il termine previsto per la dichiarazione annuale dei sostituti di imposta. NOTE Il delitto non è punibile a titolo di tentativo (art. 6). Non rilevano penalmente: le rilevazioni nelle scritture contabili e in bilancio eseguite in violazione dei criteri di determinazione dell esercizio di competenza, ma sulla base di metodi costanti di impostazione contabile, nonché le rilevazioni e le valutazioni estimative i cui criteri concretamente applicati sono comunque indicati in bilancio (art. 7, comma 1) le valutazioni estimative che, singolarmente considerate, differiscono meno del 10% da quelle corrette (art. 7, comma 2). Degli importi compresi in tale percentuale non si tiene conto nella verifica del superamento delle soglie di punibilità. Non si considera omessa, ai fini della configurazione del delitto, la dichiarazione presentata entro 90 giorni dalla scadenza e quella non sottoscritta o redatta su uno stampato non conforme al modello prescritto. L emissione o il rilascio di più fatture o documenti per operazioni inesistenti nel corso del medesimo periodo d imposta si considera come un solo reato (comma 2). In deroga all art. 110 del Codice penale, non è punibile a titolo di concorso nel reato di emissione di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti (art. 8) chi se ne avvale e chi concorre con chi se ne avvale (art. 9, comma 1, lett. b). Né è punibile a titolo di concorso nel reato di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti (art. 2) chi li emette e chi concorre con chi li emette (art. 9, comma 1, lett. a). È un reato di evento: è punibile a titolo di delitto tentato nel caso in cui, nonostante l occultamento o la distruzione, l ufficio riesca ugualmente a ricostruire analiticamente il reddito o il volume d affari sulla base di altri elementi. Trattandosi di un reato particolarmente insidioso (nel senso sopra definito), non è prevista alcuna soglia di punibilità. Il reato si configura se il totale relativo alle ritenute certificate e non versate supera i euro per periodo d imposta. PARTE VII > COMUNICAZIONI, ACCERTAMENTI ESECUTIVI, SANZIONI E CARTELLE 17

18 2. LE SANZIONI IPOTESI E NORMA SANZIONE E AUTORE DEL REATO NOTE Omesso versamento di Iva art. 10-ter Reclusione da 6 mesi a 2 anni Chiunque non versa l imposta sul valore aggiunto, dovuta sulla base della dichiarazione annuale, entro il termine per il versamento dell acconto relativo al periodo d imposta successivo. Il reato si configura se il totale relativo all Iva dovuta e non versata supera i euro per periodo d imposta. Indebita compensazione art. 10-quater Reclusione da 6 mesi a 2 anni Chiunque non versa le somme dovute utilizzando in compensazione crediti non spettanti o inesistenti. Il reato si configura se il totale relativo ai crediti indebitamente compensati supera i euro per periodo d imposta. Se nel corso di uno stesso periodo d imposta sono state effettuate compensazioni con crediti non spettanti o inesistenti per importi inferiori alla soglia, il delitto si perfeziona alla data in cui si procede, nel medesimo periodo d imposta, alla compensazione di un ulteriore importo di crediti non spettanti o inesistenti che, sommato agli importi già utilizzati in compensazione, è superiore a euro. > ANNUARIO DEL CONTRIBUENTE Sottrazione fraudolenta al pagamento di imposte art. 11, comma 1 Sottrazione fraudolenta al pagamento di imposte art. 11, comma 2 Reclusione da 6 mesi a 4 anni Chiunque, al fine di sottrarsi al pagamento di imposte sui redditi, Iva o di interessi e sanzioni relativi a dette imposte - di ammontare complessivo superiore a euro - aliena simulatamente o compie altri atti fraudolenti sui propri o su altrui beni idonei a rendere in tutto o in parte inefficace la procedura di riscossione coattiva. Reclusione da 1 anno a 6 anni Se imposte, sanzioni e interessi sono superiori a euro. Reclusione da 6 mesi a 4 anni Chiunque, al fine di ottenere per sé o per altri un pagamento parziale dei tributi e relativi accessori, indica nella documentazione presentata ai fini della procedura di transazione fiscale elementi attivi per un ammontare inferiore a quello effettivo o elementi passivi fittizi per un ammontare complessivo superiore a euro. Reclusione da 1 anno a 6 anni Se l ammontare complessivo degli elementi passivi fittizi è superiore a euro. È un reato di pericolo: è sufficiente la semplice idoneità della condotta simulata o fraudolenta a rendere inefficace la procedura di riscossione coattiva. È un reato di pericolo: è sufficiente la semplice idoneità della condotta simulata o fraudolenta a rendere inefficace la procedura di riscossione coattiva. 18

19 3. CARTELLE DI PAGAMENTO E MEZZI DI RISCOSSIONE COATTIVA 3. CARTELLE DI PAGAMENTO E MEZZI DI RISCOSSIONE COATTIVA >> LA RISCOSSIONE MEDIANTE CARTELLA L Agenzia delle Entrate svolge l attività di riscossione nazionale dei tributi tramite la società per azioni Equitalia, presente su tutto il territorio nazionale (tranne in Sicilia) con tre Agenti della riscossione (Equitalia Nord, Equitalia Centro, Equitalia Sud). IL RUOLO Le somme che risultano dovute a seguito dei controlli, di qualsiasi tipo, e degli accertamenti effettuati dall Amministrazione finanziaria vengono iscritte a ruolo. Il ruolo non è altro che un elenco, formato dall ente impositore, contenente i debitori e le somme da essi dovute. Il decreto legge n. 16/2012 ha aumentato l importo minimo previsto dal Dpr 129/1999 (16,53 euro) per procedere all iscrizione a ruolo. Dal 1 luglio 2012 non si procede più all accertamento, all iscrizione a ruolo e alla riscossione dei crediti relativi ai tributi erariali, regionali e locali, quando la somma dovuta, comprensiva di sanzioni e interessi, non è superiore, per ciascun credito e con riferimento a un singolo periodo d imposta, a 30 euro. Questa disposizione non si applica se il credito deriva da ripetuta violazione degli obblighi di versamento relativi a un medesimo tributo. Il ruolo viene trasmesso agli Agenti della riscossione che provvedono alle seguenti operazioni: predisposizione e notifica delle cartelle riscossione delle somme e riversamento nelle casse dello Stato e degli altri enti impositori avvio dell esecuzione forzata, in caso di mancato pagamento. ATTENZIONE Non è più prevista iscrizione a ruolo ed emissione della cartella di pagamento per le somme contenute negli avvisi di accertamento emessi - ai fini delle imposte sui redditi e delle relative addizionali, dell Irap, dell Iva, delle ritenute e delle imposte sostitutive - dall Agenzia delle Entrate a partire dal 1 ottobre 2011, relativamente ai periodi d imposta in corso alla data del 31 dicembre 2007 e successivi (i cosiddetti accertamenti esecutivi, di cui si è detto nel primo capitolo). LA CARTELLA Gli Agenti della riscossione attivano le procedure per il recupero del credito inviando ai contribuenti, come primo atto, la cartella di pagamento. La notifica delle cartelle è effettuata dal personale dell Agente della riscossione o da altri soggetti abilitati dallo stesso Agente. Può essere eseguita anche per raccomandata con avviso di ricevimento. PARTE VII > COMUNICAZIONI, ACCERTAMENTI ESECUTIVI, SANZIONI E CARTELLE Le cartelle di pagamento contengono: la descrizione degli addebiti 19

20 3. CARTELLE DI PAGAMENTO E MEZZI DI RISCOSSIONE COATTIVA le istruzioni sulle modalità di pagamento l invito a pagare entro 60 giorni le somme descritte le indicazioni per l eventuale proposizione del ricorso il nome del responsabile del procedimento di iscrizione a ruolo e di quello di emissione e di notificazione della cartella. In caso di mancato pagamento delle cartelle entro 60 giorni dalla data di notifica, sulle somme iscritte a ruolo sono dovuti gli interessi di mora per ogni giorno di ritardo, nonché l intero compenso dovuto all Agente della riscossione (calcolato sul capitale e sugli interessi di mora) e tutte le eventuali ulteriori spese derivanti dal mancato (o intempestivo) pagamento della cartella. Trascorso questo termine, l Agente della riscossione può avviare azioni cautelari e conservative e le procedure per la riscossione coattiva su tutti i beni del creditore e dei suoi coobbligati (come, per esempio, il fermo amministrativo di beni mobili registrati e il pignoramento dei beni). > ANNUARIO DEL CONTRIBUENTE ATTENZIONE Il debitore risponde dell adempimento delle sue obbligazioni con tutti i suoi beni presenti e futuri (art del codice civile). COME CHIEDERE INFORMAZIONI Per avere informazioni sugli addebiti riportati in una cartella di pagamento occorre rivolgersi all ente che ha emesso il ruolo. ATTENZIONE ALL ENTE IMPOSITORE Non tutte le cartelle di pagamento riguardano tributi erariali di competenza dell Agenzia delle Entrate. Anzi, molte contengono inviti a pagare somme risultanti da contravvenzioni stradali, sanzioni amministrative di vario tipo, tasse comunali, contributi per iscrizione ad albi, eccetera. Il contribuente deve quindi fare attenzione a rivolgersi, per ottenere informazioni e avanzare eventuali contestazioni, all ente effettivamente responsabile dell addebito indicato nella cartella. Gli Agenti della riscossione non forniscono informazioni nel merito della cartella, in quanto non conoscono i motivi per cui è stata addebitata la somma richiesta. Se il tributo dovuto è dell Agenzia delle Entrate, ci si può rivolgere a qualsiasi ufficio dell Agenzia e al Centro di assistenza multicanale (telefonando al n ). All Agente della riscossione il contribuente si può rivolgere per avere informazioni riguardanti la situazione dei pagamenti e la notifica delle cartelle. Estratto Conto Equitalia fornisce ai cittadini il servizio on line Estratto conto, grazie al quale si può conoscere la propria situazione debitoria senza dover andare allo sportello dell Agente della riscossione. Per l accesso al servizio, è necessario disporre delle credenziali fornite dall Agenzia delle Entrate per utilizzare il Cassetto fiscale (www.agenziaentrate.gov.it) o delle credenziali rilasciate dall Inps per utilizzare i servizi sul sito Effettuato l accesso all estratto conto, è possibile prendere visione della propria posizione debitoria dal 2000 a oggi. Per informazioni relative a documenti anteriori all anno 2000 e per ogni ulteriore informazione è necessario rivolgersi direttamente all Agente della riscossione di competenza. 20

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