prof. avv. Paola ROSSI

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1 IL POTENZIAMENTO DEGLI ACCERTAMENTI PARZIALI 14/01/ :30 13:30 prof. avv. Paola ROSSI Rovigo Cen.ser Spa

2 UNICITÀ E GLOBALITÀ ATTO DI ACCERTAMENTO UNA TRADIZIONE INTERPRETATIVA RISALENTE ALLA PRIMA METÀ DEL SECOLO SCORSO, POI TRADOTTA IN NORMA POSITIVA, MA ANCHE ESIGENZE DI CERTEZZA, ECONOMICITÀ E TUTELA DEL CONTRIBUENTE HANNO RICHIESTO CHE IN VIA DI PRINCIPIO L ATTO DI ACCERTAMENTO DOVESSE ESSERE: UNICO: OSSIA NE POTESSE ESSERE EMESSO NEI TERMINI DI DECADENZA UNO PER OGNI PERIODO D IMPOSTA; GLOBALE: CHE IN ESSO L UFFICIO FACESSE CONFLUIRE TUTTI I RISULTATI PROBATORI E TUTTI GLI ELEMENTI RITENUTI RILEVANTI AI FINI DELL ACCERTAMENTO DIVERSA REGOLA VALE PER GLI ATTI DELLA RISCOSSIONE CHE POSSONO LIBERAMENTE ESSERE REITERATI DALL UFFICIO

3 DEROGA UNICITÀ ATTO DI ACCERTAMENTO AFFERMATOSI IN SEGUITO ALLA RIFORMA IL CARATTERE EVENTUALE DELL ACCERTAMENTO, ED INSIEME L INCREMENTO DELLE FONTI INFORMATIVE UTILIZZABILI, HANNO PORTATO IL LEGISLATORE A CONSENTIRE L EMISSIONE DI ATTI DI ACCERTAMENTO ANTICIPATI E SENZA PREGIUDIZIO PER L ULTERIORE AZIONE ACCERTATRICE, QUALORA DALLE SEGNALAZIONI PROVENIENTI DAL CENTRO INFORMATIVO II.DD. (DPR n. 309/82) DALLA G.diF., DA PUBBLICHE AMMINISTRAZIONI ED ENTI PUBBLICI, OVVERO O DA DATI IN POSSESSO DELL A.T. (L. n. 413/91) RISULTASSERO ELEMENTI IDONEI A STABILIRE L ESISTENZA DI REDDITI IN TUTTO O RISULTASSERO ELEMENTI IDONEI A STABILIRE L ESISTENZA DI REDDITI IN TUTTO O IN PARTE NON DICHIARATI, O DI DEDUZIONI, ESENZIONI, AGEVOLAZIONI IN TUTTO O IN PARTE NON SPETTANTI

4 CARATTERI ACCERTAMENTO PARZIALE CARATTERI ESSENZIALI DELL ACCERTAMENTO PARZIALE NELL AMBITO DELLA FUNZIONE DI CONTROLLO LIMITATO CONTENUTO DELL ATTO ATTO, POTENDO RIGUARDARE SOLO SINGOLI ELEMENTI REDDITUALI E NON LA POSIZIONE COMPLESSIVA DEL CONTRIBUENTE; DEVE FONDARSI SOLO SU ELEMENTI E DATI DELIMITATI SIA CON RIGUARDO ALLA LORO PROVENIENZA, SIA CON RIGUARDO AL LORO VALORE PROBATORIO, RITENENDOSI CHE PER FONDARE UN ACCERTAMENTO PARZIALE SIA NECESSARIO POTER CONFIGURARE GLI ELEMENTI POSTI A SUO FONDAMENTO QUALI PROVE DIRETTE; MANCANZA DI QUALSIASI PRECLUSIONE AD OPERARE RETTIFICHE PARZIALI O CORRISPONDENTI AD ATTIVITÀ DI LIQUIDAZIONE ANCHE MEDIANTE ACCERTAMENTI GENERALI (NON TIPIZZAZIONE DEGLI ATTI DI ACCERTAMENTO)

5 L ACCERTAMENTO DA STUDI COME PARZIALE CONFERMA DI QUANTO SOSTENUTO VIENE DAL co. 181, DELL art. 3 L. n. 549/95 E DALL art. 70 L. n. 342/00, NORME CHE PER L INQUADRAMENTO SIA DELL ACCERTAMENTO BASATO SUI PARAMETRI,CHE DI QUELLO EMESSO SULLA BASE DEGLI STUDI DI SETTORE TRA I PARZIALI HANNO RICHIESTO L INTERVENTO DI UNA NORMA CON TALE CONTENUTO, IN QUANTO DEROGA ALLA REGOLA GENERALE CON L ART. 70 (ante mod. L. n. 311/04), L ACCERTAMENTO DA STUDI SI COLLOCAVA IN POSIZIONE INTERMEDIA RISPETTO SIA AL PARZIALE CHE ALL ACCERTAMENTO GENERALE

6 MODIFICHE APPORTATE DALLA L. n. 311/04 A SEGUITO DELLE MODIFICHE APPORTATE ALLART. ALL ART. 41 BIS DPR n. 600/73 DAL co. 405, lett. a) dell art. 1 L. n. 311/04 LA RETTIFICA PARZIALE PUÒ PRENDERE AVVIO ANCHE DA SEGNALAZIONI DERIVANTI DALL ESECUZIONE DI ACCESSI, ISPEZIONI E VERIFICHE; DALLA DIREZIONE CENTRALE ACCERTAMENTO O DA DRE; DA UN UFFICIO DELLA STESSA O DI ALTRE AGENZIE FISCALI DALLE SEGNALAZIONI DEVONO EMERGERE ELEMENTI CHE CONSENTONO DI STABILIRE L ESISTENZA DI REDDITI NON DICHIARATI; REDDITI DICHIARATI IN MODO PARZIALE; DEDUZIONI, DETRAZIONI, AGEVOLAZIONI E ESENZIONI IN TUTTO O IN PARTE NON SPETTANTI; IMPOSTE O MAGGIORI IMPOSTE NON VERSATE

7 MODIFICHE APPORTATE DALLA LEGGE DI STABILITÀ CON L ART. 1, co. 17 DELLA LEGGE DI STABILITÀ 2011 L AMBITO APPLICATIVO DELL ACCERTAMENTO PARZALE È STATO ESTESO AD ULTERIORI IPOTESI DI ATTIVITÀ ISTRUTTORIE DA CUI LO STESSO PUÒ ORIGINARSI LE SEGNALAZIONI POSSONO DERIVARE OLTRE CHE DALL ESECUZIONE DI ACCESSI, ISPEZIONI E VERIFICHE; DALLA FORMULAZIONE DI INVITI A COMPARIRE AI CONTRIBUENTI PER FORNIRE DATI E NOTIZIE ANCHE INERENTI AI RAPPORTI DI NATURA FINANZIARIA; DALLA FORMULAZIONE DI INVITI AI CONTRIBUENTI PER ESIBIRE E TRASMETTERE ATTI E DOCUMENTI RILEVANTI AI FINI DELL ACCERTAMENTO NEI LORO CONFRONTI; DALL INVIO DI QUESTIONARI RELATIVI A DATI E NOTIZIE DI CARATTERE SPECIFICO RILEVANTI AI FINI DELL ACCERTAMENTO DELLACCERTAMENTO NEI LORO CONFRONTI NONCHÉ NEI CONFRONTI DI ALTRI CONTRIBUENTI CON I QUALI ABBIANO INTRATTENUTO RAPPORTI

8 CONSEGUENZE SISTEMATICHE DELLE MODIFICHE LA CONSTATAZIONE CHE L ACCERTAMENTO PARZIALE PUÒ PRENDERE AVVIO DA OGNI TIPOLOGIA DI ATTIVITÀ ISTRUTTORIA E DI SEGNALAZIONE HA PORTATO ALCUNI AD AFFERMARE CHE IL QUADRO NORMATIVO O ATTUALE ABBIA LEGITTIMATO LA FRAMMENTAZIONE DELL ACCERTAMENTO, E CIÒ PUÒ DEDURSI: DALL AUMENTO DELLE IPOTESI IN CUI È POSSIBILE FAR RICORSO AL PARZIALE CHE PORTANO A RITENERLO PREVALENTE RISPETTO ALL ORDINARIO; DALLA MODIFICA DELLA DISCIPLINA DELL ACCERTAMENTO DA STUDI DI SETTORE (post mod. L. n. 311/04) EQUIPARATA INTEGRALMENTE A QUELLA DEL PARZIALE, ANCHE NEL CASO DI INTERVENUTA DEFINIZIONE DELLO STESSO TRAMITE ADESIONE. STUDI CHE PRIMA A LIVELLO DI ELABORAZIONE, E POI DI APPLICAZIONE, RICHIEDONO UN ATTIVITÀ ISTRUTTORIA DA PARTE DEGLI UFFICI

9 CONSEGUENZE SISTEMATICHE DELLE MODIFICHE ASSOLUTA INCOERENZA DEL SISTEMA VIGENTE: IN QUANTO CONTINUA A PERMANERE LA DISTINZIONE TRA ACCERTAMENTO PARZIALE, ORDINARIO E INTEGRATIVO QUANDO ORAMAI È POSSIBILE REITERARE L ACCERTAMENTO PER UNO STESSO PERIODO DI IMPOSTA CON L UNICO LIMITE DEL RISPETTO DEI TERMINIDIDECADENZA; DIVENTA RILEVANTE IL PROBLEMA DEI RAPPORTI TRA I VARI ATTI DI ACCERTAMENTO IN SEDE PROCESSUALE, IN QUANTO IL PRINCIPIO DELL AUTONOMIA PROCESSUALE DEGLI ATTI, E LA LORO IMPUGNABILITÀ SOLO PER VIZI PROPRI, ERA ADATTA AD UN CONTESTO NORMATIVO CARATTERIZZATO DALL UNICITÀ DEGLI ATTI DELL ACCERTAMENTO, MA NON AD UNO CHE NE PREVEDE UNA PLURALITÀ

10 PERMANENZA PRINCIPIO UNICITÀ ATTO DI ACCERTAMENTO PER GIUNGERE AD UNA CONCLUSIONE COERENTE CON LA LEGISLAZIONE VIGENTE, SI DEVE CONTINUARE A SOSTENERE CHE ESISTONO ANCORA DEI CONFINI TRA LE DIVERSE TIPOLOGIE DI ATTI DI ACCERTAMENTO. QUESTO CONFINE È RAPPRESENTATO: NON DALLE FONTI INFORMATIVE IN BASE ALLE QUALI I TIPI DI ACCERTAMENTO POSSONO ESSERE EMESSI, NÉ DA CIÒ CHE PUÒ FORMARE OGGETTO DELLA RETTIFICA; MA DALLA TIPICITÀ E DAL CARATTERE PIÙ O MENO LIMITATO DELL ISTRUTTORIA, SECONDO PARAMETRI NORMATIVAMENTE PREDETERMINATI; CON LA CONSEGUENZA CHE L ATTIVITÀ DI ACCERTAMENTO È OGGI ARTICOLATA IN UNA SERIE DI REGIMI TIPIZZATI, OSSIA DIVERSIFICATI PER QUANTO ATTIENE AI MODULI PROCEDURALI, ALLA MISURA DELLE SANZIONI, AL GRADO DI DEFINITIVITÀ DELL ATTO, ALLE POSSIBILITÀ DI DEFINIZIONE MEDIANTE ADESIONE

11 PERMANENZA PRINCIPIO UNICITÀ ATTO DI ACCERTAMENTO AL DECRESCERE DEL CARATTERE LIMITATO DELL ISTRUTTORIA ISTRUTTORIA, OSSIA MANO A MANO CHE SI PASSA DA: UNA RETTIFICA FONDATA SULLA CORREZIONE INFRATESUALE DELLA DICHIARAZIONE; A QUELLA FONDATA SU ELEMENTI DI PARTICOLARE EVIDENZA PROBATORIA E/O SU PROVE DIRETTE; FINO A QUELLA ESITO DI ELABORAZIONI PIÙ COMPLESSE, IN CUI PUÒ ESSERE CONTESTATO QUALSIASI TIPO DI ADDEBITO E FONDARLO SU PROVE INDIRETTE, ANCHE A CONTENUTO PRESUNTIVO AUMENTA LA TENDENZIALE STABILITÀ DELL ACCERTAMENTO E LA SUA SPECIFICITÀ, SI ALLUNGANO I TERMINI PER L ACCERTAMENTO, SI AMPLIANO LE POSSIBILITÀ DI DEFINIZIONE CONCORDATA, SI RAFFORZANO LE GARANZIE PROCEDURALI ANCHE IN SEDE DI IRROGAZIONE DELLE SANZIONI

12 PERMANENZA PRINCIPIO UNICITÀ ATTO DI ACCERTAMENTO INIZIANDO DAGLI ARTT. 36 BIS E TER DPR n. 600/73, QUINDI DA UN ISTRUTTORIA LIMITATA AL SOLO CONFRONTO INFRATESTUALE SENZA ALCUNA INDAGINE IN ORDINE ALL ESATTEZZA DEI DATI RISULTANTI DALLA DICHIARAZIONE E DA ALTRI DOCUMENTI RICHIESTI AL CONTRIBUENTE, TALI ATTIVITÀ DI CONTROLLO SONO SVOLTE: SENZAPREGIUDIZIO PER L ULTERIORE LULTERIOREAZIONE ACCERTATRICE; CON LA PREVISIONE DI UN CONTRADDITTORIO PREVENTIVO CORRELATO ALLA FORMAZIONE DI ATTI INTERMEDI PRODROMICI ALLA CONCLUSIONE DELL ATTIVITÀ DI CONTROLLO; I TERMINI PER L ACCERTAMENTO SONO QUELLI DELL ART. 25 DPR n. 602/73 PIÙ BREVE DI QUELLO DI CUI ALL ART. 43 DPR n. 600/73; LE SANZIONI SONO COMMINATE NELLA MISURA RIDOTTA DI CUI ALL ART ART. 13 D.LGS. n. 471/97 E NE È PREVISTA LA DEFINZIONE AGEVOLATA NELLA FORMA TIPICA PREVISTA DAL D.LGS. n. 462/97; NON SI APPLICANO GLI ISTITUTI DELL ACCERTAMENTO CON ADESIONE, DELL ACQUIESCIENZA E DELLA CONCILIAZIONE GIUDIZIALE

13 PERMANENZA PRINCIPIO UNICITÀ ATTO DI ACCERTAMENTO PROSEGUENDO CON L ART. LART. 41 BIS DPR n. 600/73, ANCHE SE LA RETTIFICA PUÒ PRENDEREAVVIODAOGNITIPODISEGNALAZIONE E DI ATTIVITÀ ISTRUTTORIA, GLI ADDEBITI RISCONTRABILI MEDIANTE PARZIALE SONO SOLO QUELLI CUI SI ACCOMPAGNA L IMMEDIATA EVIDENZA DELLA VIOLAZIONE E LA FORTE ATTENDIBILITÀ DELL ELEMENTO PROBATORIO A LORO SOSTEGNO, CHE NON RICHIEDE ALCUNA VALUTAZIONE LOGICO GIURIDICA DA PARTE DELL UFFICIO. QUANTO ALLE CARATTERISTICHE DELL ATTO, QUEST ULTIMO È POSTO IN ESSERE: SENZA PREGIUDIZIO PER L ULTERIORE AZIONE ACCERTATRICE; SENZA CONTRADDITTORIO, MA DEVE ESSERE ANNULLATO SE DALLA DOCUMENTAZIONE O PRODOTTA O RISULTA INFONDATO O IN TUTTO O IN PARTE (art. 54, ult. co. DPR n. 633/72; art. 6, co. 6 L. n. 331/90); I TERMINI PER L ACCERTAMENTO (art. 43) E LE SANZIONI SONO COMMINATE IN MISURA ORDINARIA (art. 1) CON LA POSSIBILITÀ DI ACCEDERE ALLA DEFINZIONE AGEVOLATA DI CUI ALL art. 16, co. 3; SI APPLICA L ISTITUTO DELL ADESIONE CHE PERÒ NON ESCLUDE L ESERCIZIO DELL ULTERIORE AZIONE ACCERTATRICE; NON È APPLICABILE L ISTITUTO DEL CONDONO (Cass., SS.UU., n. 1064/07)

14 PERMANENZA PRINCIPIO UNICITÀ ATTO DI ACCERTAMENTO CONCLUDENDO CON GLI ARTT. 38 E 39 DPR n. 600/73, LA RETTIFICA IN QUESTO CASO PUÒ PRENDERE AVVIO DA OGNI TIPO DI SEGNALAZIONE E DI ATTIVITÀ ISTRUTTORIA, COSÌ COME GLI ADDEBITI POSSONO TROVARE FONDAMENTO ANCHE SU ELEMENTI PROBATORI INDIRETTI. QUANTO ALLE CARATTERISTICHE DELL ATTO, QUEST ULTIMO PUÒ ESSERE REITERATO: SOLO NEL CASO DI SOPRAVVENUTA CONOSCENZA DI NUOVI ELEMENTI (art. 43, co. 3); CON CONTRADDITTORIO OBBLIGATORIO NEI CASI PREVISTI DALLA LEGGE (Cass., n /2010); I TERMINI PER L ACCERTAMENTO (art. 43) E LE SANZIONI SONO COMMINATE IN MISURA ORDINARIA (art. 1) CON LA POSSIBILITÀ DI ACCEDERE ALLA DEFINZIONE AGEVOLATA DI CUI ALL art. 16, co. 3; SI APPLICA L ISTITUTO DELL ADESIONE CHE NON ESCLUDE L ESERCIZIO DELL ULTERIORE AZIONE ACCERTATRICE CON LO SCUDO DI CUI ALL art. 2, co. 4, lett. a) D.Lgs. n. 218/97