Anche quest anno entro il 27 dicembre i contribuenti

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1 DICHIARAZIONI Il versamento dell acconto IVA di Roberta Aiolfi e Raffaele Artina (*) Anche quest anno entro il 27 dicembre i contribuenti devono procedere al calcolo ed al versamento dell acconto IVA per il periodo d imposta 2007, un adempimento che riguarda larga parte dei contribuenti sottoposti agli obblighi di liquidazione e di versamento previsti dalla disciplina IVA, compresi quindi i soggetti residenti all estero, ed identificati ai fini dell imposta sul valore aggiunto nel territorio dello Stato ai sensi dell art. 35-ter del D.P.R. n. 633/1972, e gli eredi che continuano l esercizio dell attività del contribuente deceduto. La novità riguardante l acconto per il periodo d imposta 2007, della quale si dirà più avanti, è che dal 1 gennaio 2007 tutti i titolari di partita IVA sono tenuti all utilizzo della modalità di pagamento in via telematica, direttamente o tramite gli intermediari (D.P.C.M. 4 ottobre 2006). Soggetti esonerati L acconto non è in ogni caso dovuto qualora risulti inferiore a Euro 103,29 e sono esonerati in linea generale dal versamento in questione i soggetti indicati nella Tavola n. 1. Tavola n. 1 - Soggetti esonerati dal versamento acconto IVA 2008 I soggetti che hanno iniziato l attività nel corso del 2007 I soggetti che risultavano a credito nella liquidazione dell ultimo periodo (mese o trimestre) dell anno precedente (2006) I contribuenti che hanno effettuato nel corso dell anno esclusivamente operazioni esenti o non imponibili. Tale esonero non si applica nei casi di registrazione di operazioni intracomunitarie, per alcune prestazioni di servizi rese nel settore edile o per l acquisto di oro e argento, avvenuti con il metodo del reverse charge (Ris. 28 novembre 2002, n. 375/E) I contribuenti che hanno cessato l attività prima del 30 novembre (mensili) o del 30 settembre (trimestrali). Tali scadenze sono valide anche nel caso particolare in cui l imprenditore abbia dato in affitto l unica azienda e non eserciti altre attività rilevanti ai fini dell imposta (C.M. 30 maggio 1995, n. 154/E e Ris. 28 novembre 2002 n. 374/E) I soggetti che applicando il metodo analitico dalla liquidazione dell imposta al 20 dicembre risultavano con una eccedenza a credito I soggetti che presumono di chiudere l anno in corso a credito, ovvero con un debito non superiore a 116,72 Euro I contribuenti che applicano i regimi di cui agli artt. 13 e 14 della Legge 23 dicembre 2000, n. 388, ossia il regime fiscale agevolato per le nuove iniziative imprenditoriali e di lavoro autonomo e la disciplina fiscale delle attività marginali I contribuenti minimi in franchigia ex art. 32-bis del D.P.R. n. 633/1972 in quanto esonerati dagli adempimenti ai fini IVA I soggetti produttori agricoli esonerati dagli obblighi delle scritture contabili, ossia con un volume d affari non superiore ad Euro 2.582,28 o Euro 7.746,85, nonché i produttori agricoli che operano in base al regime speciale, a norma dell art. 34, primo comma, del D.P.R. n. 633/1972 con la forfetizzazione dell IVA dovuta I contribuenti esercenti attività di spettacolo, gioco ed intrattenimento di cui all art. 74, comma 5, del D.P.R. n. 633/1972 con la forfetizzazione dell IVA dovuta I soggetti colpiti da calamità naturali per i quali sussista un apposito provvedimento di sospensione dei versamenti Per la determinazione dell acconto, come di consueto, esistono alternativamente, tre metodi: storico, analitico, o previsionale ai sensi dell art. 6 della Legge n. 405/1990. I contribuenti hanno la facoltà di scegliere la procedura di calcolo più conveniente. Esiste poi un quarto metodo, di recente introduzione (art. 1, Legge 30 dicembre 2004, n. 311) riservato a società operanti in settori precisi. Metodo storico Con questo criterio, l acconto è pari all 88% dell I- VA dovuta relativamente: al mese di dicembre dell anno precedente per i contribuenti mensili; al quarto trimestre dell anno precedente (ottobre-novembre-dicembre 2006), per i contribuenti trimestrali e trimestrali speciali (autotrasportatori, distributori di carburante, odontotecnici). Come precisato dall Amministrazione finanziaria nella Circolare 10 dicembre 1992, n. 73/441605, la base di riferimento è data dalla somma tra l acconto relativo al periodo d imposta 2006 (versato entro il (*) Dottori commercialisti in Bergamo PRATICA FISCALE e Professionale 34 n. 44 del 19 NOVEMBRE 2007

2 27 dicembre 2006) ed il saldo IVA relativo al periodo d imposta 2006 (versato entro il 17 gennaio 2007 dai contribuenti mensili, entro il 16 febbraio dai contribuenti trimestrali speciali ed entro il 16 marzo, salvo eventuali rateizzazioni e/o differimenti con UNICO 2007, per i contribuenti trimestrali) (cfr. Tavola n. 2). Un esempio di calcolo dell acconto IVA, relativo al periodo d imposta 2007 e riferito ad un contribuente trimestrale, può essere utile per comprendere il meccanismo testè evidenziato (cfr. Tavola n. 3). L acconto IVA sarà rilevato anche nella dichiarazione annuale. Nell attuale modello IVA, salvo quindi variazioni previste per il prossimo, l acconto IVA sarà da riportare nel Quadro VH del Modello IVA 2007 al rigo VH13 ed nel Quadro VL al rigo VL28, anche se non effettivamente versato. Variazione di regime Se, a seguito della variazione del volume d affari, la cadenza dei versamenti IVA è modificata, passando, rispetto all anno precedente, da mensile a trimestrale o viceversa, nel calcolo dell acconto con il metodo storico occorre considerare quanto segue: contribuente mensile che è passato trimestrale: l acconto dell 88% è pari alla somma dell IVA versata (a saldo e in acconto) per gli ultimi tre mesi del precedente anno, eventualmente al netto dell eccedenza detraibile risultante dalla liquidazione relativa all ultimo mese di dicembre; contribuente trimestrale che è passato mensile: l acconto dell 88% è pari ad un terzo dell IVA versata (a saldo e in acconto) per il quarto trimestre dell anno precedente. Si sottolinea la precisazione ministeriale (Circolare 11 dicembre 1993 n. 40), secondo la quale, ai fini della determinazione dell acconto, i contribuenti trimestrali non devono includere nell ammontare di riferimento l importo della maggiorazione a titolo di interesse, prevista nella misura dell 1% (art. 7, comma 3, del D.P.R. 14 ottobre 1999, n. 542, e sue modificazioni) e dovuta a titolo di interesse. Metodo analitico Con questo criterio, l acconto risulta pari al 100% dell IVA risultante da una liquidazione straordinaria, effettuata, in prossimità della scadenza, considerando: le operazioni attive effettuate fino al 20 dicembre, anche se non sono ancora state emesse e registrate le relative fatture di vendita, e le operazioni passive registrate fino alla medesima data del 20 dicembre. Tale metodo può essere conveniente per i soggetti a cui risulta un debito IVA inferiore rispetto al medesimo periodo dell anno precedente. Sebbene oneroso sotto il profilo operativo, tale metodo non espone il contribuente al rischio di vedersi applicare sanzioni nel caso di versamento insufficiente, una volta liquidata definitivamente l imposta (cfr. Tavola n. 4). Tavola n. 2 - Schema di calcolo acconto IVA 2007 con metodo storico 17 gennaio 2007 Acconto IVA Acconto IVA Saldo 16 febbraio = 88% di: relativo al periodo + versato entro il: 16 marzo 2007 salvo rateizzazioni d imposta 2006 e/o differimenti Tavola n. 3 - Esempio di calcolo acconto IVA 2007 Acconto IVA relativo all anno 2006 (versato il 27 dicembre 2006) Saldo IVA relativo al periodo d imposta = Base per determinare l acconto IVA Determinazione dell acconto IVA 2007 Base per determinare l acconto IVA x Aliquota per il calcolo dell acconto 88% = Acconto dovuto Tavola n. 4 - Schema di calcolo acconto IVA 2007 con metodo analitico Acconto IVA = IVA a debito determinata sulle operazioni registrate dal 1 al 20 dicembre ovvero dal 1 ottobre al 20 dicembre e sulle operazioni già effettuate ma non ancora annotate - IVA a credito determinata sulle operazioni di acquisto e sulle importazioni annotate nel registro di cui all art. 25 del D.P.R. n. 633/1972 tra il 1 ed il 20 dicembre ovvero tra il 1 ottobre ed il 20 dicembre PRATICA FISCALE e Professionale 35 n. 44 del 19 NOVEMBRE 2007

3 Metodo previsionale Con questo criterio, l acconto da versare si determina nella misura pari all 88% dell IVA che si prevede di dover versare per il mese di dicembre dell anno in corso per i contribuenti mensili o per l ultimo trimestre dell anno in corso per i contribuenti trimestrali, al netto dell eventuale eccedenza detraibile riportata dal mese o trimestre precedente. Anche tale metodo risulta conveniente per il contribuente nelle ipotesi in cui il versamento dovuto risulti inferiore a quello derivante dall applicazione del metodo storico; con questo metodo, a differenza degli altri due, vi è il rischio di vedersi applicare sanzioni nel caso in cui il versamento risultante, una volta liquidata definitivamente l IVA, sia inferiore al dovuto. Si veda un esempio di calcolo riportato nella Tavola n. 5. Casi particolari Come avuto modo di rilevare precedentemente, esiste una quarta metodologia di calcolo dell acconto IVA introdotta dal comma 471, art. 1, Legge n. 331/2004, modificato dall art. 4, comma 1, lett. c- quinquies, D.L. 14 marzo 2005, n. 35, che ha introdotto un nuovo criterio di calcolo dell acconto IVA solo per determinati contribuenti e solo qualora abbiano versato l IVA nell anno solare precedente per un ammontare superiore a due milioni di euro; tali contribuenti sono: i soggetti che gestiscono il servizio dei rifiuti solidi urbani ed assimilati ed il servizio di fognatura e depurazione; soggetti che effettuano somministrazione di acqua, gas, energia elettrica, vapore e teleriscaldamento urbano e soggetti che gestiscono il servizio di lampade votive nei cimiteri (regolamento di cui al decreto del Ministro delle finanze 24 ottobre 2000, n. 370); i soggetti operanti nel settore delle telecomunicazioni (regolamento di cui al decreto del Ministro delle finanze 24 ottobre 2000, n. 366). L unica alternativa, a questo metodo di calcolo dell acconto, ammissibile in questi casi è il metodo effettivo. In tal senso si è espressa l Amministrazione finanziaria nella circolare 23 dicembre 2005, n. 54/E nella quale si legge il nuovo metodo di calcolo dell acconto IVA esclude sia il metodo storico sia quello previsionale, i quali pertanto non potranno essere utilizzati. È facoltà dei contribuenti interessati, invece, utilizzare il metodo di calcolo effettivo posto che la disposizione introdotta non apporta alcuna deroga al comma 3-bis dell art. 6 della Legge n. 405/1990. Il metodo di calcolo in parola prevede la determinazione dell acconto annuale applicando l aliquota del 97% all importo corrispondente alla media dei versamenti trimestrali eseguiti o che sarebbe stato necessario eseguire con riferimento alle liquidazioni operate nei primi tre trimestri dell anno in corso. Per il calcolo dell acconto IVA 2007 occorre, quindi, considerare i versamenti effettuati nei seguenti trimestri: gennaio - marzo 2007; aprile - giugno 2007; luglio - settembre Precisiamo che nell ipotesi in cui il contribuente sia tenuto al versamento dell IVA mensilmente, l IVA relativa al trimestre è ottenuta sommando l imposta liquidata nei mesi che costituiscono il trimestre. Un esempio può essere utile a chiarire la modalità di calcolo dell acconto (cfr. Tavola n. 6, pag. 37). Come precisato dall Agenzia delle Entrate nella circolare n. 54/E del 2005, qualora nella liquidazione di uno dei tre trimestri emerga un eccedenza a credito, l acconto si ottiene applicando il 97% alla media calcolata sull ammontare complessivo dei versamenti relativi agli altri due trimestri. Esistono, inoltre, casi in cui il versamento dell acconto potrebbe presentare alcune difficoltà, con riferimento alla puntuale determinazione della base di calcolo. Per esempio: nel caso di contabilità separate: in questo caso il versamento dell acconto avviene sulla base di tutte le attività gestite con contabilità separata, Tavola n. 5 - Esempio di calcolo acconto IVA 2007 con il metodo previsionale IVA presunta per il mese di dicembre 2007 IVA operazioni attive IVA operazioni passive 500 = Versamento presunto da effettuare entro il 16 gennaio Determinazione dell acconto IVA per il 2007 Versamento presunto x Aliquota per il calcolo dell acconto 88% = Acconto dovuto 880 PRATICA FISCALE e Professionale 36 n. 44 del 19 NOVEMBRE 2007

4 quindi a fronte di distinte liquidazioni dell imposta si avrà la possibilità di compensare gli importi a debito con quelli a credito, con un unico versamento complessivo; nel caso di liquidazione di IVA di gruppo (società controllanti e controllate): si deve tenere in considerazione che in assenza di modificazioni nella struttura del gruppo, l acconto deve essere versato dalla controllante cumulativamente, con riferimento al dato del gruppo, mentre nel caso di variazioni della composizione, le controllate che sono uscite dal gruppo nel corso del periodo d imposta dovranno determinare l acconto secondo i parametri e le disposizioni singolarmente applicabili, mentre la controllante, nel determinare la base di calcolo, non terrà conto dei dati riconducibili a dette società (Ris. 6 febbraio 2001 n. 16/E; Ris. 9 novembre 2000, n. 167/E). Al riguardo si evidenzia che ai fini della determinazione dell acconto l onere di trasmettere, con la massima precisione e completezza, i propri dati ricade sotto la responsabilità di ogni società controllata (Ris. 6 febbraio 2001, n. 16/E); nel caso di operazioni di fusione, propria o per incorporazione: la società risultante dalla fusione o l incorporante assume, alla data dalla quale ha effetto la fusione, i diritti e gli obblighi esistenti in capo alle società fuse o incorporate, che risultano estinte per effetto della fusione stessa. Pertanto: nel caso di fusione propria nessun acconto sarà dovuto se la fusione è avvenuta prima del 30 novembre, nel caso di liquidazione mensile, o del 30 settembre, per le liquidazioni trimestrali; nel caso di fusione per incorporazione le incorporate non saranno tenute a nessuna liquidazione e le incorporanti avranno l obbligo della liquidazione e del versamento sulla base solo delle proprie risultanze contabili, con riferimento al metodo storico, o sulla base dei dati a livello aggregato, con riferimento agli altri metodi; per le fusioni aventi effetto tra le date indicate al punto precedente e la data di scadenza del 27 dicembre in entrambi i casi di fusione, propria o per incorporazione, la società risultante sarà tenuta alla liquidazione ed al calcolo in base ai dati aggregati delle società fuse o incorporate; nulla rileva successivamente alla scadenza del 27 dicembre e dunque ovviamente tutte le società partecipanti all operazione straordinaria provvederanno autonomamente al calcolo e versamento dell acconto; soggetti con contabilità presso terzi: i contribuenti possono determinare l ammontare dell acconto nella misura di due terzi dell imposta dovuta in base alla liquidazione del mese di novembre. Termini e modalità di versamento Il versamento dell acconto IVA deve essere effettuato entro il 27 dicembre; successivamente l acconto è da scomputare da quanto dovuto al momento del versamento dell IVA relativa al mese di dicembre (al 16 gennaio 2008), o al quarto trimestre 2007 (al 16 marzo o al 16 febbraio nel caso di contribuenti trimestrali speciali ). Tutti i soggetti titolari di partita IVA sono obbligati ad effettuare il versamento unitario delle imposte e dei contributi per via telematica e possono farlo: a) direttamente: 1. mediante lo stesso servizio (Entratel o Fisconline) e seguendo gli stessi criteri e modalità utilizzati per la presentazione telematica delle dichiarazioni; 2. ricorrendo ai servizi di remote/home banking (CBI) offerti dagli istituti di credito, qualora non intendessero avvalersi dei servizi telematici dell Agenzia; Tavola n. 6 - Schema di calcolo acconto IVA 2007 con metodo analitico Base di calcolo dell acconto Versamento trimestre gennaio - marzo Versamento trimestre aprile - giugno Versamento trimestre luglio - settembre = Totale Calcolo della media Media aritmetica (Totale : 3) Determinazione dell acconto IVA 2007 Base di calcolo dell acconto x Aliquota per il calcolo dell acconto 97% = Acconto dovuto PRATICA FISCALE e Professionale 37 n. 44 del 19 NOVEMBRE 2007

5 b) tramite gli intermediari abilitati a Entratel: 1. che aderiscono alla specifica convenzione con l Agenzia delle Entrate - rivolta agli intermediari definiti dal D.P.R. n. 322/1998, art. 3, comma 3 - e che utilizzano il software F24 cumulativo disponibile nella sezione Servizi del sito Web di Entratel; 2. che si avvalgono dei servizi di remote/home banking. Gli intermediari abilitati al servizio Entratel possono inoltre trasmettere i modelli F24, per conto dei contribuenti che ne fanno richiesta, mediante un addebito unico sul proprio conto corrente delle somme complessivamente dovute, senza la necessità di rendere noti agli intermediari stessi gli estremi dei conti correnti bancari o postali dei clienti. Nel Mod. F24, i codici tributo da utilizzare, senza applicare alcuna maggiorazione a titolo di interessi, sono alternativamente: 6013, per i contribuenti che effettuano la liquidazione dell IVA mensilmente; 6035, per i contribuenti che effettuano la liquidazione dell IVA trimestralmente. L acconto IVA può essere oggetto di compensazione orizzontale, ossia il contribuente può avvalersi dell istituto della compensazione di cui all art. 17 del D.Lgs. 9 luglio 1997, n. 241, con altre imposte. all imposta ma dovrà essere indicato separatamente. Tale codice è da indicare nella sezione erario, esclusivamente in corrispondenza delle somme indicate nella colonna importi a debito versati. Ravvedimento In caso di mancato versamento delle somme dovute è applicabile la sanzione del 30% (art. 13, comma 1 D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471), sanabile attraverso l istituto del ravvedimento operoso, che permette di applicare sanzioni ridotte, da versare contestualmente al pagamento dell imposta e oltre agli interessi di mora calcolati al tasso legale sul numero di giorni cui il ritardo si riferisce. La sanzione sarà quindi pari al 3,75% (ovvero un ottavo di 30%) se il pagamento è effettuato entro 30 giorni dalla scadenza (ravvedimento «breve», entro il 26 gennaio 2008); sarà pari al 6% (ovvero un quinto del 30%) se il pagamento è effettuato oltre i 30 giorni dalla scadenza, ma comunque entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione annuale IVA 2008 ovvero del Modello UNICO 2008 (31 luglio 2008). Nel Mod. F24, il codice tributo da utilizzare relativamente al ravvedimento dell omesso o tardivo versamento è Da quest anno, a seguito della Ris. 22 maggio 2007, n. 109, è variata l indicazione nel modello F24 del pagamento degli interessi contestualmente dovuti; per il versamento è stato infatti istituito un nuovo codice tributo ( 1991 ) per gli interessi da ravvedimento in materia di IVA, motivo per il quale tale ammontare non andrà più sommato PRATICA FISCALE e Professionale 38 n. 44 del 19 NOVEMBRE 2007