Il comma 2 dell art. 109 del Tuir precisa che, "ai fini della determinazione dell'esercizio di competenza:
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- Benvenuto Rosso
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1 Il D.L. n. 70/2011 del 13 maggio 2011 (c.tto Decreto Sviluppo) ha introdotto un innovazione contabile che merita profonde riflessioni per il suo impatto nell attività professionale quotidiana di tutti gli operatori tributari. Si deroga, infatti, al consolidato principio di competenza per i soggetti semplificati in specifici casi. Spesso, alla data di chiusura dell esercizio risultano effettuate operazioni per le quali non necessariamente è stato ricevuto o emesso il relativo documento giustificativo (fattura, parcella, nota o altro). Tali operazioni, ai fini fiscali, sono di competenza dell esercizio che si chiude e necessitano di opportune rilevazioni contabili. L'art bis c.c. al fine di individuare il momento di competenza delle singole operazioni e della conseguente imputazione contabile, si limita ad asserire che i costi e i ricavi devono essere imputati all esercizio in cui giungono a maturazione a prescindere dalla loro manifestazione finanziaria. Il comma 2 dell art. 109 del Tuir precisa che, "ai fini della determinazione dell'esercizio di competenza: - i corrispettivi delle cessioni si considerano conseguiti, e le spese di acquisizione dei beni si considerano sostenute, alla data della consegna o spedizione per i beni mobili e della stipulazione dell'atto per gli immobili e per le aziende, ovvero, se diversa e successiva, alla data in cui si verifica l'effetto traslativo o costitutivo della proprieta' o di altro diritto reale [...]; - i corrispettivi delle prestazioni di servizi si considerano conseguiti, e le spese di acquisizione dei servizi si considerano sostenute, alla data in cui le prestazioni sono ultimate, ovvero, per quelle dipendenti da contratti di locazione, mutuo, assicurazione e altri contratti da cui derivano corrispettivi periodici, alla data di maturazione dei corrispettivi; - per le società e gli enti che hanno emesso obbligazioni o titoli similari la differenza tra le somme dovute alla scadenza e quelle ricevute in dipendenza dell'emissione è deducibile in ciascun periodo di imposta per una quota determinata in conformità al piano di ammortamento del prestito." 1 / 5
2 Vale, dunque, il seguente principio generale: "i corrispettivi delle prestazioni di servizi si considerano conseguiti, e le spese di acquisizione dei servizi si considerano sostenute, alla data in cui le prestazioni sono ultimate, ovvero, per quelle dipendenti da contratti di locazione, mutuo, assicurazione e altri contratti da cui derivano corrispettivi periodici, alla data di maturazione dei corrispettivi". Il decreto Sviluppo è intervenuto introducendo una deroga a tale principio generale per determinati soggetti, per specifici servizi e con limiti di valore precisi per le operazioni interessate. Con l art. 7, c. 2, lett. s) del Decreto Sviluppo, il legislatore ha, infatti, introdotto una nuova disposizione all interno del c. 3 dell art. 66 del TUIR, la norma che disciplina la determinazione del reddito delle imprese in regime di contabilità semplificata. Pertanto, secondo il nuovo dettato normativo i costi, concernenti contratti a corrispettivi periodici, relativi a spese di competenza di due periodi d imposta, in deroga all articolo 109, comma 2, lettera b), sono deducibili nell esercizio nel quale è stato ricevuto il documento probatorio. Tale disposizione si applica solo nel caso in cui l importo del costo indicato dal documento di spesa non sia superiore a euro Questa innovazione normativa è riservata esclusivamente ai soggetti che determinano il reddito in regime di contabilità semplificata. L'articolo 18 del D.P.R. n. 600/1973 prevede che possano essere ammessi a tale regime: - le imprese individuali (compresa l impresa familiare); - le società in nome collettivo, le società in accomandita semplice, taluni soggetti equiparati ai sensi dell art. 5 del Tuir (tra i quali le società semplici e le società di armamento); - gli enti non commerciali (residenti e non) che esercitano un attività commerciale in via non esclusiva o prevalente; a patto che producano ricavi non superiori: 2 / 5
3 - a euro nel caso l'attività svolta riguardi la prestazione di servizi; - a euro nell'ipotesi in cui svolgano altre attività. L art. 7 c. 2 lett. s) del Decreto prevede la possibilità di dedurre integralmente i costi sostenuti dalle imprese minori relativi a spese a cavallo di 2 esercizi, nel periodo d imposta in cui le stesse ricevono la fattura o altro documento di spesa in questi casi: - contratti con corrispettivi periodici ; - singole spese; - di importo non superiore a 1.000,00 (imponibile). In particolare, si deve trattare di costi connessi a corrispettivi periodici, quali ad esempio: - le utenze (energia elettrica, gas, acqua, ecc.); - le assicurazioni; - la tenuta della contabilità o di mandati professionali analoghi; - i contratti di assistenza e manutenzione periodica. Non rientrano nella previsione tutte le cessioni di beni o le prestazioni di servizi di natura istantanea come ad esempio le consulenze spot. La deduzione scatta nel periodo d'imposta in cui il documento è ricevuto dal contribuente e non nel periodo in cui lo stesso viene registrato contabilmente. In pratica, la nuova disposizione permette ai contribuenti minori di evitare la contabilizzazione di ratei e i risconti. E importante innanzitutto sottolineare al fine di non incorrere in errore che la deroga al principio di competenza non è da considerarsi una facoltà, ma un obbligo!!! 3 / 5
4 Infatti, la norma si esprime con il seguente modo verbale sono e non possono, pertanto nei limiti dell importo dei euro e per le tipologie di prestazioni in esso contemplate, ossia le prestazioni a corrispettivi periodici, la sua applicazione è obbligatoria. Sotto questo profilo bisogna considerare anche le conseguenze cui sarebbe esposto il contribuente qualora adottasse un comportamento con conforme alla norma. Più in particolare, verrebbe meno la deducibilità del componente di reddito per mancanza del requisito della competenza economica. Nella sostanza, la disposizione consente alle imprese minori di non conteggiare i ratei e risconti, sia pure soltanto con riferimento alle specifiche ipotesi delineate dalla norma. Nella pratica, possono prospettarsi due fattispecie: 1. servizi resi, ad esempio, nel periodo dicembre gennaio 2012, con ricevimento del documento giustificativo nell anno 2012; 2. servizi resi nel periodo dicembre 2011-gennaio 2012, con ricevimento del documento giustificativo nell anno Nel primo caso, l applicazione della regola generale di cui all art. 109 comma 2 lett. b) del TUIR determinerebbe (attraverso la rilevazione di un rateo passivo) la deduzione del costo, in parte nel periodo d imposta 2011 (per la quota di competenza del mese di dicembre) e in parte nel periodo d imposta 2012 (per la quota di competenza del mese di gennaio). Con l applicazione della deroga introdotta dal Decreto Sviluppo, invece, il costo viene interamente dedotto nel periodo d imposta 2012, senza rilevazione di scritture di assestamento. Nel secondo caso, l applicazione della regola generale della competenza determinerebbe (attraverso la rilevazione di un risconto attivo) la deduzione del costo, in parte nel periodo d imposta 2011 (per la quota di competenza del mese di dicembre) e in parte nel periodo d imposta 2012 (per la quota di competenza del mese di gennaio); mentre, con l applicazione della deroga introdotta dal Decreto Sviluppo, il costo viene interamente dedotto nel periodo d imposta 2011, anche qui senza rilevazione di scritture di assestamento. 4 / 5
5 È bene precisare che rimangono esclusi dalla disposizione in commento i costi per le prestazioni di servizi di competenza di un unico periodo d imposta (ad esempio 2011), quand anche il documento probatorio sia ricevuto in un periodo d imposta differente rispetto a quello di maturazione dei corrispettivi (ad esempio 2012); tale fattispecie determina, infatti, la rilevazione contabile di fatture da ricevere e non di ratei e risconti. La norma in commento è applicabile dal periodo d'imposta 2012 in quanto lo Statuto del contribuente impone di differire le novità tributarie di natura sostanziale al periodo successivo, anche se il decreto non è intervenuto specificamente in merito. 5 / 5
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