RATEI PASSIVI. I ratei passivi. Rappresentazione contabile e disciplina fiscale. di Luciano Olivieri SOMMARIO

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1 n. 12/97 Pag I ratei passivi Rappresentazione contabile e disciplina fiscale di Luciano Olivieri SOMMARIO 1. Premessa I ratei passivi Definizione Rilevazione e rappresentazione Valutazione dei ratei passivi Valutazione dei ratei passivi. Normativa fiscale e normativa civilistica 1429 Pag. 1. Premessa In un mio precedente articolo mi sono occupato dei ratei attivi. Per concludere l argomento ratei, devono esaminarsi, ovviamente, i ratei passivi. L articolo 2424 del c.c. prevede, espressamente, che nel passivo dello stato patrimoniale, nella voce E), devono essere indicati i ratei passivi. Anche l articolo 2424-bis c.c. si occupa espressamente dei ratei passivi. Il quinto comma di tale articolo così recita: Nella voce ratei e risconti attivi devono essere iscritti i proventi di competenza dell esercizio esigibili in esercizi successivi, e i costi sostenuti entro la chiusura dell esercizio ma di competenza di esercizi successivi. Nella voce ratei e risconti passivi devono essere iscritti i costi di competenza dell esercizio esigibili in esercizi successivi e i proventi percepiti entro la chiusura dell esercizio ma di competenza di esercizi successivi. Possono essere iscritte in tali voci soltanto quote di costi e proventi, comuni a due o più esercizi, l entità dei quali varia in ragione del tempo. Il principio contabile n. 18 dei Dottori commercialisti e dei Ragionieri, definisce i ratei e i risconti e i relativi principi di rilevazione, rappresentazione e valutazione nel bilancio d esercizio. 2. I ratei passivi 2.1. Definizione I ratei passivi rappresentano debiti in moneta, che misurano quote di costi comuni a due o più esercizi che trovano la loro manifestazione numeraria in uno o più esercizi successivi a quello di competenza economica. Si ipotizzi, ad esempio, un contratto di mutuo che prevede la corresponsione posticipata, a decorrere dal 1 gennaio, degli interessi passivi annuali, che maturano dal 15 dicembre di ciascun anno, al 15 dicembre dell anno successivo. Il capitale nominale sul quale vengono conteggiati gli interessi ammonta a lire Il tasso contrattualmente previsto, è pari al 12,50 per cen-

2 Pag n. 12/97 22/03/1997 to annuo. Al termine dell esercizio N, coincidente con la fine dell anno solare, è necessario rilevare, quindi, la quota dei costi, per interessi passivi, che risulta essere comune ai due esercizi, nonché la correlativa iscrizione del rateo passivo. Per la determinazione del rateo passivo si tenga presente il seguente prospetto di determinazione degli interessi annuali maturati. Interessi dal 15/12 dell anno solare (N) al 15/12 dell anno solare successivo (N+1) = Lire ( x 12,5 x 1) / 100 = Lire Interessi computati su base giornaliera = Lire : 365 gg. (anno non bisestile) = Lire ,287 Interessi di competenza di ciascun anno solare: 16 gg. dal 15/12 al 31/12 = Lire ,287 x 16 gg. = Lire gg. dal 1/1 al 15/12 = Lire ,287 x 349 gg. = Lire TOTALE INTERESSI PASSIVI ANNUALI = Lire Tabella 1 - Prospetto di dimostrazione della competenza economica temporale degli interessi passivi sul contratto di mutuo ipotizzato interessi maturati dal interessi maturati dal interessi maturati dal 15/12 15/12 al 31/12 anno N 1/1 (compreso) al 15/12 anno N (compreso) al 31/12 anno N Tabella 2 - Rappresentazione grafica della competenza economica temporale degli interessi passivi relativi al contratto di mutuo ipotizzato anno N anno N+1 anno N+1 Interessi maturati dal 15/12 al 31/12 Interessi dal 1 /1 al 15/12 interessi 15/12-31/ Quota costo/rateo passivo Quota costo esercizio N+1 Quota costo dell esercizio anno N+1

3 n. 12/97 Pag Rilevazione e rappresentazione La rilevazione dei ratei passivi, secondo quanto previsto dal principio contabile n. 18 dei Dottori commercialisti e dei Ragionieri, deve avvenire al termine dell esercizio e, sistematicamente, si colloca tra le scritture di assestamento, mediante integrazione. L articolo 2424 c.c. colloca, come detto in premessa, i ratei passivi nella voce E) del passivo dello stato patrimoniale. L articolo 2427 c.c., nel disciplinare il contenuto della nota integrativa, nel primo comma al n. 7), statuisce che è necessaria l indicazione della composizione delle voci relative ai ratei e ai risconti passivi, quando il loro ammontare è significativo (1). Nella nota integrativa è necessario indicare, anche in relazione ai risconti passivi, tutte le altre informazioni richieste dall articolo 2427 c.c., in particolare: i criteri applicati nella valutazione delle voci del bilancio, nelle rettifiche di valore e nella conversione dei valori non espressi all origine in moneta avente corso legale nello Stato; distintamente per ciascuna voce, l ammontare dei crediti e dei debiti di durata residua superiore a cinque anni; ogni altra informazione pertinente riguardanti i debiti, nonché ogni altro fatto di rilievo che deve essere indicato per rendere l interpretazione del bilancio corretta e completa. (2) Schema di funzionamento del conto. Interessi passivi Ratei passivi quota costi di competenza esercizio debiti in moneta rappresentati da una quota di costi di competenza dell esercizio Nota (1) Il primo comma, numero 7), dell articolo 2427 c.c. così recita: «7) la composizione delle voci ratei e risconti attivi e ratei e risconti passivi e della voce altri fondi dello stato patrimoniale, quando il loro ammontare sia apprezzabile, nonchè la composizione della voce altre riserve ;...omissis...» Nota (2) Il principio contabile n. 18 dei Dottori commercialisti e dei Ragionieri testualmente recita: e) le altre informazioni, se pertinenti, richieste dai documenti sui crediti e sui debiti; f) ogni altro fatto di rilievo la cui conoscenza sia necessaria per la corretta e completa interpretazione del valore in bilancio dei ratei e risconti.

4 Pag n. 12/97 22/03/1997 Rilevazione contabile del rateo passivo, nell anno solare N, relativo agli interessi passivi maturati dal 16.12, compreso, al 31.12, compreso, secondo lo schema ipotizzato al precedente paragrafo. Interessi passivi di finanziamento Economico/C 17 Rilevazione contabile al momento del pagamento degli interessi passivi complessivi nell anno successivo, N+1, a quello nel quale è stato rilevato il rateo passivo. Interessi passivi Economico/C 17 Disponibilità liquide Attivo/C IV Rilevazione contabile del rateo passivo, nell anno solare (N+1), relativo agli interessi passivi maturati dal 16.12, compreso, al 31.12, compreso, secondo lo schema ipotizzato al precedente paragrafo. Interessi passivi di finanziamento Economico/C 17

5 n. 12/97 Pag Valutazione dei ratei passivi L esatta valutazione economica, dei fatti gestionali, risulta essenziale per la quantificazione dei ratei passivi. Il criterio per la determinazione dei ratei passivi si basa essenzialmente sulla componente di natura fisico-temporale (c.d. criterio del tempo fisico ) (3). La valutazione, deve però tenere conto anche del concetto di tempo economico (4). Il tempo fisico, infatti, può non rappresentare correttamente il tempo economico dei componenti negativi di reddito e, quindi, in tal caso, potrebbe violarsi il principio di redazione del bilancio di esercizio: verità e correttezza, sancito dall articolo 2423 c.c.. (5) così come il principio previsto dal primo comma, n. 3), dell articolo 2423-bis c.c. (6) Ulteriore problema valutativo dei ratei passivi, è costituito dal fatto che questi sono rappresentati, come detto in precedenza, da debiti in moneta e, pertanto, per la loro valutazione, il principio contabile n. 18 dei Dottori commercialisti e Ragionieri, fa rinvio al principio contabile n. 7 (debiti ed altre passività). 4. Valutazione dei ratei passivi. Normativa fiscale e normativa civilistica. Nella norma tributaria non vi sono disposizioni che disciplinano i ratei passivi. Nel principio generale della competenza economico-temporale dei componenti positivi e negativi di reddito, stabilito dall articolo 75 del Testo Unico delle Imposte sui Redditi, approvato con DPR 22 dicembre 1986, n. 917 (7), trovano, dunque, la collocazione sistematica i ratei passivi. La norma fiscale non appare divergente da quella civilistica e, almeno in questo caso, nessuna particolare problematica deve essere risolta, per l allineamento sostanziale del bilancio d esercizio e delle disposizioni per la determinazione del reddito d impresa e del conseguente reddito imponibile. (8) Nota (3) Principio contabile n. 18 dei Dottori commercialisti e dei Ragionieri. Nota (4) Principio contabile n. 18 dei Dottori commercialisti e dei Ragionieri Nota (5) Art Redazione del bilancio «Gli amministratori devono redigere il bilancio di esercizio, costituito dallo stato patrimoniale, dal conto economico e dalla nota integrativa. Il bilancio deve essere redatto con chiarezza e deve rappresentare in modo veritiero e corretto la situazione patrimoniale e finanziaria della società e il risultato economico dell esercizio.... omissis...» Nota (6) Art bis. Principio di redazione del bilancio «Nella redazione del bilancio devono essere osservati i seguenti principi: 1)... omissis... 2)... omissis... 3) si deve tener conto dei proventi e degli oneri di competenza dell esercizio indipendentemente dalla data dell incasso o del pagamento;» Nota (7) Il primo comma dell articolo 75 del DPR 22/12/ 1986, n. 917 così recita: «I ricavi, le spese e gli altri componenti positivi e negativi, per i quali le precedenti norme del presente capo non dispongono diversamente, concorrono a formare il reddito nell esercizio di competenza; tuttavia i ricavi, le spese e gli altri componenti di cui nell esercizio di competenza non sia ancora certa l esistenza o determinabile in modo obiettivo l ammontare concorrono a formarlo nell esercizio in cui si verificano tali condizioni....omissis...» Nota (8) In tal senso il Principio contabile n. 18 dei Dottori commercialisti e dei Ragionieri.

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