RISCONTI PASSIVI. I risconti passivi. Rappresentazione contabile e disciplina fiscale. di Luciano Olivieri SOMMARIO

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1 n. 13/97 Pag I risconti passivi Rappresentazione contabile e disciplina fiscale di Luciano Olivieri SOMMARIO Pag. 1. Premessa I risconti passivi Definizione Rilevazione e rappresentazione Valutazione dei risconti passivi Valutazione dei risconti passivi. Normativa fiscale e normativa civilistica Premessa In un mio precedente articolo mi sono occupato dei risconti attivi. Per concludere l argomento risconti, devono esaminarsi, ovviamente, i risconti passivi. L articolo 2424 del c.c. prevede, espressamente, che nel passivo dello stato patrimoniale, nella voce E), devono essere indicati i risconti passivi, con separata indicazione dell aggio su prestiti. Anche l articolo 2424-bis c.c. si occupa espressamente dei risconti. Il quinto comma di tale articolo così recita: «Nella voce ratei e risconti attivi devono essere iscritti i proventi di competenza dell'esercizio esigibili in esercizi successivi, e i costi sostenuti entro la chiusura dell'esecizio ma di competenza di esercizi successivi. Nella voce ratei e risconti passivi devono essere iscritti i costi di competenza dell'esercizio esigibili in esercizi successivi e i proventi percepiti entro la chiusura dell'esercizio ma di competenza di esercizi successivi. Possono essere iscritte in tali voci soltanto quote di costi e proventi, comuni a due o più esercizi, l'entità dei quali varia in ragione del tempo.» Il principio contabile n. 18 dei Dottori commercialisti e dei Ragionieri, definisce i ratei e i risconti e i relativi principi di rilevazione, rappresentazione e valutazione nel bilancio d esercizio. 2. I risconti passivi 2.1 Definizione I risconti passivi rappresentano quote di proventi liquidati e rilevati contabilmente in un esercizio, che devono essere rinviati, nel rispetto del più generale principio di competenza economico-temporale, all esercizio successivo ovvero ad uno o più esercizi successivi. (1) Si ipotizzi, ad esempio, che una società di gestione immobiliare, locataria di un immobile, abbia stipu- Nota (1) Essi costituiscono per l azienda dei debiti non già in moneta, ma in servizi, di talchè assumono la natura di rimanenze passive immateriali, A. Zappulla, Un amico in azienda, RIREA, novembre 1995, pag. R-0-4

2 Pag n. 13/97 29/03/1997 lato un contratto di locazione che prevede l anticipata corresponsione, da parte del locatore, del canone di locazione trimestrale. Il di ciascun deve essere, dunque, corrisposto entro la fine del mese solare antecedente a quello del primo mese del di riferimento. Nella fattispecie ipotizzata, quindi, il locazione del primo diell anno solare, ammonta a lire e deve essere corrisposto dal locatore, per previsione esplicita contrattuale, come detto in precedenza, entro il mese di dicembre dell anno solare precedente (N). Al termine dell esercizio N, coincidente con la fine dell anno solare, è necessario, dunque, rettificare, direttamente, il componente positivo di reddito di talché, nel conto economico, lo stesso componente rimane circoscritto a quanto effettivamente di competenza dell esercizio. Tabella 1 - Prospetto di dimostrazione della competenza economica temporale dei canoni di locazione relativo al 1 dell anno solare successivo, corrisposto al locatore entro il dell anno solare precedente relativo al 2 corrisposto entro la fine del 1 locazione relativo al 3 corrisposto entro la fine del 2 relativo al 4 corrisposto entro la fine del 3 locazione relativo al 1 dell anno solare successivo, corrisposto al locatore entro il dell anno solare precedente Tabella 2 - Rappresentazione grafica della competenza economica temporale dei canoni relativi al contratto di locazione ipotizzato anno N. Incasso del 1 anno 31.3 anno. Incasso del 2 anno 30.6 anno. Incasso locazione del 3 anno 30.9 anno. Incasso del 4 anno Fitti attivi/risconti passivi Canone locazione Canone locazione Canone locazione Canone locazione

3 n. 13/97 Pag Rilevazione e rappresentazione La rilevazione dei risconti passivi è collocata, sistematicamente, tra le scritture di rettifica che devono essere redatte alla fine dell esercizio. L articolo 2424 c.c. colloca i risconti passivi nella voce E) del passivo dello stato patrimoniale. L articolo 2427 c.c., nel disciplinare il contenuto della nota integrativa, nel primo comma al n. 7), statuisce che è necessaria l indicazione della composizione delle voci relative ai risconti passivi, quando il loro ammontare è significativo. Naturalmente, nella nota integrativa è necessario indicare, anche in relazione ai risconti passivi, tutte le altre informazioni richieste dall articolo 2427 c.c. in particolare: i criteri applicati nella valutazione delle voci del bilancio, nelle rettifiche di valore e nella conversione dei valori non espressi all origine in moneta avente corso legale nello Stato; distintamente per ciascuna voce, l ammontare dei crediti e dei debiti di durata residua superiore a cinque anni; ogni altra informazione pertinente riguardanti i debiti, nonché ogni altro fatto di rilievo che deve essere indicato per rendere l interpretazione del bilancio corretta e completa. (2) Schema di funzionamento dei Fitti attivi Risconti passivi ricavi di competenza Quota di ricavi di competenza dell esercizio successivo ricavi anticipati rettifica ricavi anticipati quota di competenza esercizio successivo La rettifica in diretta riduzione del provento è ritenuta, dal più volte menzionato Principio contabile n. 18 dei Dottori commercialisti e dei Ragionieri, la forma corretta di contabilizzazione sul piano metodologico purché ricorrano le condizioni del citato ultimo periodo dell articolo 2424-bis c.c. (3) (4) Nota (2) Il principio contabile n. 18 dei Dottori commercialisti e dei Ragionieri testualmente recita: e) le altre informazioni, se pertinenti, richieste dai documenti sui crediti e sui debiti; f) ogni altro fatto di rilievo la cui conoscenza sia necessaria per la corretta e completa interpretazione del valore in bilancio dei ratei e risconti. Nota (3) Principio contabile n. 18 dei Dottori commercialisti e dei Ragionieri Nota (4) L ultimo periodo dell articolo 2424-bis c.c. testualmente recita: «Possono essere iscritte in tali voci soltanto quote di costi e proventi, comuni a due o più esercizi, l'entità dei quali varia in ragione del tempo.»

4 Pag n. 13/97 29/03/1997 Al momento dell incasso anticipato del del primo dell anno la scrittura contabile da redigersi è la seguente (5). Disponibilità liquide Patrimoniale / C IV Fitti attivi Economico /A1 Rilevazione contabile, nell ambito delle scritture di rettifica redatta alla fine dell anno solare N, riguardante la contabilizzazione del risconto passivo relativo ai canoni di locazione, incassati anticipatamente e di competenza dell esercizio successivo,, secondo lo schema ipotizzato al precedente paragrafo. Fitti attivi Economico /A1 Risconti passivi Patrimoniale/Passivo/E I risconti passivi, dopo la riapertura dei conti, devono essere girocontati a conto economico, in quanto rilevano, come detto in precedenza, rimanenze passive immateriali (6). L ammontare del risconto confluirà, quindi, tra i ricavi dell esercizio, redigendo la seguente scrittura: Risconti passivi Patrimoniale/Passivo/E Fitti attivi Economico/ A1 Nota (5) Si è ipotizzato che i canoni di locazione sono esenti da Iva, ex articolo 10 DPR 633/72. Nota (6) A. Zappulla, Un amico in azienda, RIREA, novembre 1995, pag. R-0-4

5 n. 13/97 Pag Valutazione dei risconti passivi L esatta valutazione economica, dei fatti gestionali, risulta essenziale per la quantificazione dei risconti passivi. Il criterio per la determinazione dei risconti si basa, essenzialmente, sulla componente di natura fisico-temporale (c.d. criterio del tempo fisico ) (7). La valutazione, deve però tenere conto anche del concetto di tempo economico (8). Il tempo fisico, infatti, può non rappresentare correttamente il tempo economico dei componenti positivi di reddito e, quindi, in tal caso, potrebbe violarsi il principio di redazione del bilancio di esercizio: verità e correttezza, sancito dall articolo 2423 c.c. (9) così come il principio previsto dal primo comma, n. 3), dell articolo bis c.c. (10) 4. Valutazione dei risconti passivi. Normativa fiscale e normativa civilistica Nella norma tributaria non vi sono disposizioni che disciplinano i risconti passivi. Nel principio generale della competenza economico-temporale dei componenti positivi di reddito, stabilito dall articolo 75 del Testo Unico delle Imposte sui Redditi, approvato con DPR 22 dicembre 1986, n. 917 (11), trovano, dunque, la collocazione sistematica i risconti passivi. La norma fiscale non appare divergente da quella civilistica e, almeno in questo caso, nessuna particolare problematica deve essere risolta, per l allineamento sostanziale del bilancio d esercizio e delle disposizioni per la determinazione del reddito d impresa e del conseguente reddito imponibile. (12) Nota (7) Principio contabile n. 18 dei Dottori commercialisti e dei Ragionieri. Nota (8) Principio contabile n. 18 dei Dottori commercialisti e dei Ragionieri Nota (9) art Redazione del bilancio «Gli amministratori devono redigere il bilancio di esercizio, costituito dallo stato patrimoniale, dal conto economico e dalla nota integrativa. Il bilancio deve essere redatto con chiarezza e deve rappresentare in modo veritiero e corretto la situazione patrimoniale e finanziaria della società e il risultato economico dell esercizio.... omissis...» Nota (10) art bis. Principio di redazione del bilancio «Nella redazione del bilancio devono essere osservati i seguenti principi: 1)... omissis... 2)... omissis... 3) si deve tener conto dei proventi e degli oneri di competenza dell esercizio indipendentemente dalla data dell incasso o del pagamento;» Nota (11) Il primo comma dell articolo 75 del DPR 22/12/ 1986, n. 917 così recita: «1. I ricavi, le spese e gli altri componenti positivi e negativi, per i quali le precedenti norme del presente capo non dispongono diversamente, concorrono a formare il reddito nell'esercizio di competenza; tuttavia i ricavi, le spese e gli altri componenti di cui nell'esercizio di competenza non sia ancora certa l'esistenza o determinabile in modo obiettivo l'ammontare concorrono a formarlo nell'esercizio in cui si verificano tali condizioni....omissis...» Nota (12) in tal senso il Principio contabile n. 18 dei Dottori commericlaisti e dei Ragionieri.

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