IVA NELLE OPERAZIONI CON L ESTERO

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1 IVA NELLE OPERAZIONI CON L ESTERO

2 VIES

3 PAG.02 Sospensione soggettività Iva intracomunitaria operatori nazionali non iscritti nel VIES Relazione D.L. 78/2010 la norma in commento ha l obiettivo di regolare in sede di registrazione (identificazione) ai fini IVA, in linea con le sollecitazioni espresse dalla Commissione europea in materia di contrasto alle frodi, la facoltà di effettuare operazioni intracomunitarie attraverso un regime di autorizzazione a cura degli Uffici dell Agenzia delle entrate La soggettività attiva e passiva delle operazioni intracomunitarie sarà sospesa sino al 30 giorno successivo alla data di attribuzione all interessato del numero di partita IVA, ferma restando l operatività per le operazioni interne (in tal senso anche C.M. n. 4/E del 15/02/2011).

4 PAG.02 ACQUISTO INTRACOMUNITARIO DI BENI IN MANCANZA DI INSERIMENTO NEL VIES R.M. 42/E DEL 27/4/2012 L azienda istante acquista dei pannelli fotovoltaici presso un azienda tedesca che nei mesi di aprile e maggio 2011 consegna i beni ed emette fatture senza addebito dell Iva tedesca (non accorgendosi della mancanza del requisito Vies del cessionario italiano). Al ricevimento dei beni l azienda istante ha chiesto l inserimento nel Vies della propria posizione (inserimento che è avvenuto al 31 giorno). L istante chiede quale sia il regime Iva applicabile all acquisto in questione, proponendo l applicazione del reverse charge, anche in considerazione del fatto che l ordine era stato effettuato nel 2010 (prima, cioè, del depennamento operato a febbraio 2011 dalla procedura di rivisitazione della banca dati Vies). L Agenzia non ritiene corretta l interpretazione dell istante in quanto l acquisto intracomunitario è da intendersi effettuato all atto della consegna dei beni o, se antecedente, di fatturazione o di pagamento (art.39 del D.L. n.331/93) a nulla rilevando il momento di conclusione del contratto. Poiché in tale momento il cessionario non risulta iscritto nel Vies, l Agenzia conclude che, dal punto di vista procedurale, l acquirente in questione non deve procedere alla doppia registrazione vendite/acquisti della fattura ricevuta ritenendo altresì che l applicazione del meccanismo dell inversione contabile determina (in tal caso) una illegittima detrazione dell Iva con applicazione della sanzione di cui all art.6, co.6, del D.Lgs. n.471/97, vale a dire del 100% l imposta.

5 PAG.03 Indagini sullo status e qualità del committente Art Regolamento UE n.282/2011 Regole per committente comunitario Regole per committente extra UE Si incentrano sulla spendita del codice identificativo intracomunitario (cioè riscontrabile dal VIES) La prova alternativa non sembra negata ma è evidente che si tratta di un onere a pieno carico del contribuente Si basano sul rilascio di un certificato che attesti il diritto al rimborso Iva UE (situazione praticabile in pochi casi) E ammessa la prova libera corroborate da verifiche di ampiezza ragionevole Nella C.M. 37/E del 29/7/2011 non viene affrontato questo tema

6 Cliente extra UE Lo status di soggetto passivo (operatore economico) PAG.03 Lo status di operatore economico non è, invece, rilevante per la non imponibilità delle ESPORTAZIONI (provata dalla bolletta) Art. 146 Direttiva 2006/112/CE Art. 8, c.1, DPR 633/72 SERVIZI Per l individuazione della territorialità nel Paese del destinatario nel caso dei c.d. servizi generali Se il committente soggetto passivo agisce in quanto tale Art. 44 Direttiva 2006/112/CE Art. 7-ter c.1 lett. a) DPR 633/72 Novità dal 1/7/2011 indagini che il prestatore deve operare circa lo STATUS e la QUALITA del destinatario Art art.19 Reg. UE 282/2011

7 PAG.04 Art art.19 Reg. UE 282/2011 Cliente extra UE Indagini del prestatore sullo status e qualità del committente (1/1) Situazione Verifiche del prestatore sui dati forniti dal committente Qualità del committente ESITO Committente extra UE che fornisce certificato rilasciato dall autorità estera competente attestante svolgimento di attività economica con i requisiti per ottenere il rimborso Iva secondo la procedura degli extra UE / Acquisto totalmente inerente Acquisto promiscuo (privato e professionale) Acquisto per uso esclusivamente privato (o dei propri dipendenti) Il prestatore considera il committente un soggetto passivo Come sopra (salvo ipotesi di abuso del diritto) Il prestatore considera il committente un non soggetto passivo [1] Committente extra UE che non possiede il certificato di cui sopra ma dispone di un numero Iva o analogo rilasciato dal proprio Paese di stabilimento o qualsiasi altra prova attestante l esercizio di un attività economica Va acquisita qualsiasi altra prova che si tratta di un soggetto passivo, effettuando verifiche di ampiezza ragionevole sulla correttezza dei dati forniti applicando le normali procedure di sicurezza commerciale Acquisto totalmente inerente Acquisto promiscuo (privato e professionale) Acquisto per uso esclusivamente privato (o dei propri dipendenti) Il prestatore considera il committente un soggetto passivo. Come sopra (salvo ipotesi di abuso del diritto) Il prestatore considera il committente un non soggetto passivo [1] Nei casi in cui il servizio risulti compatibile sia con la sfera privata sia con la veste di soggetto passivo, il prestatore potrà richiedere al committente elementi a supporto della non riconducibilità alla sfera privata (C.M.37/E/ ) [1] Dovrebbe fare eccezione il caso del soggetto stabilito extra UE che è titolare di un numero identificativo Iva comunitario e fatto salvo (come per il committente UE) il caso in cui il prestatore disponga di informazioni contrarie, ad esempio sulla natura dei servizi forniti.

8 OPERAZIONI COMUNITARIE

9 REQUISITI PAG.05 Circolare n. 13 del 23 febbraio 1994 I requisiti soggettivi e oggettivi sono i seguenti: 1. onerosità dell operazione relativa a beni mobili materiali; 2. trasferimento del diritto di proprietà (o di altro diritto reale) sui beni; 3. effettiva movimentazione dei beni da uno Stato membro all altro; 4. status di operatore economico, identificato ai fini IVA, di entrambe le parti (venditore ed acquirente). A tali requisiti, si deve aggiungere un pre-requisito: la natura comunitaria dei beni oggetto delle transazioni. (risoluzione n. 127/E del 7 settembre 1998.)

10 Spostamento fisico dei beni (il regime delle prove) Effettivo trasferimento dei beni Un ulteriore requisito per poter applicare il regime di non imponibilità previsto per le cessioni intracomunitarie, è costituito dall EFFETTIVO TRASFERIMENTO DEI BENI, i quali devono essere trasportati o spediti NEL TERRITORIO DI UN ALTRO STATO MEMBRO, diverso da quello di partenza. Attenzione!!! La verifica di tale requisito impone la soluzione della problematica rappresentata dalle prove da fornire all Amministrazione finanziaria in sede di controllo delle operazioni. PAG.05 In assenza di disposizioni normative interne e comunitarie, il principale contributo interpretativo è offerto dalle sentenze della Corte di Giustizia U.E. e dai primi interventi dell Agenzia delle Entrate.

11 Spostamento fisico dei beni (il regime delle prove) Effettivo trasferimento dei beni Un ulteriore requisito per poter applicare il regime di non imponibilità previsto per le cessioni intracomunitarie, è costituito dall EFFETTIVO TRASFERIMENTO DEI BENI, i quali devono essere trasportati o spediti NEL TERRITORIO DI UN ALTRO STATO MEMBRO, diverso da quello di partenza. Attenzione!!! La verifica di tale requisito impone la soluzione della problematica rappresentata dalle prove da fornire all Amministrazione finanziaria in sede di controllo delle operazioni. PAG.06 In assenza di disposizioni normative interne e comunitarie, il principale contributo interpretativo è offerto dalle sentenze della Corte di Giustizia U.E. e dai primi interventi dell Agenzia delle Entrate.

12 Spostamento fisico dei beni (il regime delle prove) I principi della sentenza sul caso Teleos (causa C 409/04) Spetta ai cedenti l onere della prova dell avvenuto trasferimento dei beni. PAG.06 Le condizioni per l applicazione della non imponibilità IVA devono rispettare i principi di certezza del diritto e di proporzionalità. Gli Stati, per assicurare la riscossione dell imposta, non possono adottare provvedimenti che ledono il principio di neutralità dell IVA.

13 Spostamento fisico dei beni (il regime delle prove) L effettuazione della cessione può essere comprovata da: 1.fattura di vendita Risoluzione n. 345/E del 28 novembre elenco Intrastat delle cessioni 3.documentazione bancaria 4.lettera di vettura CMR firmata dal destinatario PAG.07 Le prove dell avvenuta cessione Un ulteriore (ma, si ritiene) non decisivo contributo interpretativo è contenuto nella Risoluzione n. 477/E del 15 dicembre 2008 e, da ultimo, nella Risoluzione n. 19/E del 25 marzo 2013.

14 Il requisito temporale Le cessioni e gli acquisti intracomunitari di beni PAG.07 Il criterio unico Il momento d effettuazione dell operazione viene individuato nella partenza dei beni dallo Stato membro ove si trovano al momento della cessione, con rilevanza sia per il cedente che per il cessionario COMPLICAZIONI OPERATIVE PER IL CESSIONARIO Il cessionario è costretto a monitorare la data di partenza dei beni al fine di adempiere correttamente agli obblighi di fatturazione dell acquisto intracomunitario Si tratta di verificare se il cedente comunitario emette regolarmente la fattura di vendita, poi da integrare e registrare ex artt. 46 e 47 del D.L. n. 331/1993 Se i termini di fatturazione non vengono rispettati dal fornitore comunitario, il cessionario residente deve ricorrere all autofattura ex art. 46, comma 5, del D.L. n. 331/1993, conoscendo la data di partenza dei beni ai fini del rispetto dei termini ivi previsti

15 Il requisito temporale PAG.08 Le cessioni e gli acquisti intracomunitari di beni L anticipazione del momento di effettuazione dell operazione Ai sensi del testo riformulato dell art. 39, comma 2, del D.L. n. 331/1993, «se anteriormente al verificarsi dell evento indicato nel comma 1 è stata emessa la fattura relativa ad un operazione intracomunitaria la medesima si considera effettuata, limitatamente all importo fatturato, alla data della fattura». La «prefatturazione» è rilevante ai fini dell anticipazione del momento impositivo (data della fattura), sia per le cessioni che per gli acquisti intracomunitari I pagamenti anticipati, dal 1 gennaio 2013, sono irrilevanti ai fini della effettuazione di cessioni ed acquisti intracomunitari

16 Il requisito temporale Le cessioni e gli acquisti intracomunitari di beni PAG.08 Le cessioni continuative Un altra novità è prevista nel terzo comma aggiunto nell art. 39 del D.L. n. 331/1993, ai sensi del quale: «le cessioni ed i trasferimenti di beni, di cui all articolo 41, comma 1, lettera a), e comma 2, lettere b) e c), e gli acquisti intracomunitari di cui all articolo 38, commi 2 e 3, se effettuati in modo continuativo nell arco di un periodo superiore ad un mese solare, si considerano effettuati al termine di ciascun mese». La disposizione relativa alle forniture di beni di carattere continuativo (es. contratti di somministrazione), non si applica a tutte le cessioni ed acquisti intracomunitari, rimanendo escluse le cd. «vendite a distanza» (art. 41, comma 1, lett. b) e le cessioni con installazione dei beni in altro Stato membro da parte del fornitore o per suo conto (art. 41, comma 1, lett. c) N.B.

17 Il requisito temporale PAG.09 Le cessioni e gli acquisti intracomunitari di beni Le cessioni continuative Quanto ai contratti di somministrazione di beni si crea una differenziazione, in relazione all individuazione del momento d effettuazione dell operazione, con le regole vigenti per le operazioni interne di cui all art. 6, comma 2, lett. a), del D.P.R. n. 633/1972, secondo cui, in deroga al primo comma dello stresso art. 6 (consegna o spedizione), «per le cessioni periodiche o continuative di beni in esecuzione di contratti di somministrazione», l operazione si considera effettuata «all atto del pagamento del corrispettivo» La somministrazione è «il contratto con il quale una parte si obbliga, verso corrispettivo di un prezzo, a eseguire, a favore dell altra, prestazioni periodiche o continuative di cose» (art c.c.) Definizione

18 La fatturazione delle operazioni intracomunitarie I termini di emissione delle fatture ed autofatture Novità per le cessioni intracomunitarie di beni PAG.09 La legge di stabilità 2013 interviene anche sui termini di fatturazione delle cessioni intracomunitarie di beni riscrivendo il secondo comma, primo periodo, dell art. 46 del D.L. n. 331/1993, e prevedendone la posticipazione in coerenza con la norma comunitaria di cui all art. 222, par. 1, della direttiva n. 2006/112/CE come sostituito per effetto della direttiva n. 2010/45/UE. Dal 1 gennaio 2013, quindi, per le cessioni intracomunitarie di beni di cui all art. 41 del D.L. n. 331/1993, può essere emessa fattura a norma dell art. 21 del D.P.R. n. 633/1972 (e non art. 21-bis), «entro il giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione dell operazione, con l indicazione, in luogo dell ammontare dell imposta, che si tratta di operazione non imponibile e con l eventuale specificazione della relativa norma comunitaria o nazionale»

19 La fatturazione delle operazioni intracomunitarie Gli acquisti di beni e servizi da fornitori UE: integrazione delle fatture comunitarie PAG.10 Le cessioni di beni considerate effettuate nel territorio dello Stato da parte di soggetti non residenti, comunitari od extracomunitari, nei confronti di soggetti passivi residenti, fino al determinavano l obbligo di emissione dell autofattura da parte del cessionario italiano, in virtù del meccanismo del «reverse charge» obbligatorio, recepito nella legislazione interna in modo ampio, per le cessioni di beni e per tutte le prestazioni di servizi (generiche e specifiche) Dal 1 gennaio 2013, se la cessione di beni è effettuata da un soggetto passivo comunitario, il cessionario residente deve integrare la fattura estera con le modalità di cui all art. 46, comma 1, del D.L. n. 331/1993, non essendo più possibile emettere l autofattura in unico esemplare ex art. 17, comma 2, primo periodo, e 21, comma 5, del D.P.R. n. 633/1972 Autofattura obbligatoria solo per cessioni di beni (e prestazioni di servizi) effettuate da soggetti passivi extracomunitari Novità!

20 La regolarizzazione delle operazioni intracomunitarie Le nuove regole di emissione dell autofattura PAG.10 Nell ambito delle operazioni internazionali sono stati ritoccati, allungandoli, i termini per la regolarizzazione degli acquisti intracomunitari di beni di cui all art. 46, comma 5, del D.L. n. 331/1993 (comma 326 della legge n. 228/2012) Il cessionario residente che non ha ricevuto la fattura dal fornitore comunitario entro il secondo mese successivo a quello di effettuazione dell operazione, deve emettere entro il giorno 15 del terzo mese successivo a quello di effettuazione dell operazione stessa la fattura (autofattura) in unico esemplare Se il cessionario ha ricevuto una fattura indicante un corrispettivo inferiore a quello reale, deve emettere una fattura integrativa entro il giorno 15 del mese successivo alla registrazione della fattura originaria

21 La regolarizzazione delle operazioni intracomunitarie La registrazione dell autofattura PAG.11 Novità! A decorrere dal 1 gennaio 2013 cambiano anche le modalità di registrazione delle fatture (autofatture) di cui all art. 46, comma 5, del D.L. n. 331/1993, in virtù del testo riformulato dell art. 47, comma 1, dello stesso decreto (comma 326 della legge n. 228/2012) Regola previgente Disciplina in vigore dal 1 gennaio 2013 Le fatture (autofatture) dovevano essere annotate entro il mese di emissione Le fatture (autofatture) devono essere annotate entro il termine di emissione e con riferimento al mese precedente

22 I termini di registrazione delle operazioni intracomunitarie Operazioni intracomunitarie PAG.11 Modifiche all art. 47 del D.L. n. 331/1993 Comma 1 Normativa previgente Le fatture relative agli acquisti intracomunitari dovevano essere annotate, entro il mese di ricevimento ovvero anche successivamente ma comunque entro 15 giorni dal ricevimento, e con riferimento al relativo mese (di ricevimento), DISTINTAMENTE nel registro ex art. 23 del D.P.R. n. 633/1972 ed anche, nel rispetto degli stessi termini, nel registro ex art. 25 dello stesso decreto, con riferimento al mese di ricevimento Stessi termini di registrazione nei registri IVA delle vendite e degli acquisti

23 I termini di registrazione delle operazioni intracomunitarie Operazioni intracomunitarie Modifiche all art. 47 del D.L. n. 331/1993 Comma 1 Regole in vigore dal 1 gennaio 2013 PAG.12 Le fatture relative agli acquisti intracomunitari devono essere annotate DISTINTAMENTE, entro il giorno 15 del mese successivo a quello di ricezione della fattura e con riferimento al mese precedente nel registro ex art. 23 del D.P.R. n. 633/1972. Ai fini della detrazione dell imposta, le fatture sono annotate DISTINTAMENTE anche nel registro di cui all art. 25 dello stesso decreto I termini di registrazione sul registro IVA degli acquisti non sono più necessariamente allineati a quelli di registrazione sul registro IVA delle vendite, potendo usufruire dei termini ordinari (anteriormente alla liquidazione periodica od alla dichiarazione annuale in cui è esercitata la detrazione)

24 I termini di registrazione delle operazioni intracomunitarie Operazioni intracomunitarie Modifiche all art. 47 del D.L. n. 331/1993 Comma 4 PAG.12 Normativa previgente Dal 1 gennaio 2013 Le fatture relative alle cessioni intracomunitarie di cui all art. 46, comma 2, del D.L. n. 331/1993, dovevano essere annotate DISTINTAMENTE nel registro ex art. 23 del D.P.R. n. 633/1972 con riferimento alla data di emissione Il riferimento era al termine ordinario di 15 giorni previsto per le fatture emesse nell art. 23 del D.P.R. n. 633/1972 Le fatture relative alle cessioni intracomunitarie di cui all art. 46, comma 2, devono essere annotate DISTINTAMENTE nel registro ex art. 23 del D.P.R. n. 633/1972 entro il termine di emissione (entro il giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione dell operazione), con riferimento al mese di effettuazione dell operazione

25 Trasferimento di beni nel contratto di consignment stock Tale fattispecie implica che: PAG.13 la consegna dei beni mobili dal fornitore al cliente-depositario NON determina il trasferimento della PROPRIETÀ DEI BENI a quest ultimo, il quale acquisisce soltanto la facoltà di disporne; il cliente-depositario SI OBBLIGA A PAGARE il prezzo di acquisto dei beni consegnatigli A MENO CHE NON LI RESTITUISCA nel termine previsto contrattualmente. Con la risoluzione n. 235/E del 18 ottobre 1996, l Amministrazione finanziaria ha chiarito che deve ritenersi applicabile al caso di specie la disposizione di cui all art. 6, del D.P.R. n. 633/1972. Con tale interpretazione, pertanto, viene esclusa l applicabilità dell art. 41, comma 2, lett. c), del D.L. n. 331/1993.

26 Trasferimento di beni nel contratto di consignment stock Gli adempimenti per l impresa residente, sono i seguenti: Adempimenti dell imprese residente PAG.13 all atto dell invio dei beni presso il deposito del cliente-depositario comunitario, sarà necessario annotare il registro di cui all art. 50, comma 5, del D.L. n. 331/1993, relativo ai movimenti di beni avvenuti a titolo non traslativo della proprietà; Tale adempimento continua ad essere richiesto dal testo dell art. 39 del D.L. n. 331/1993, in vigore dal 1 gennaio 2013 all atto del prelievo dei beni dal deposito da parte del cliente-depositario estero, per la successiva rivendita o per il consumo, l impresa italiana fornitrice dovrà emettere fattura non imponibile IVA; essa dovrà, quindi, provvedere alla registrazione della fattura ed alla compilazione del modello INTRASTAT delle cessioni (INTRA 1). Qualora, DECORSO UN ANNO DALLA CONSEGNA, i beni non siano restituiti all operatore residente, a norma dell art. 6, comma 1, del D.P.R. n. 633/1972, essi SI CONSIDERANO IN OGNI CASO CEDUTI AI FINI IVA.

27 Le cessioni a destino PAG.14 Sono espressamente escluse dall ambito d applicazione delle vendite a distanza, le operazioni relative all introduzione in Italia di beni da montare, installare od assiemare da parte del fornitore comunitario o per suo conto. Tali operazioni, inoltre, non configurano neppure acquisti intracomunitari (art. 38, comma 5, lett. b, del D.L. n. 331/1993). Esse si considerano, invece, acquisti interni al territorio dello Stato (art. 7-bis, comma 1, del D.P.R. n. 633/1972), conformemente a quanto previsto dalle norme comunitarie (art. 36 della direttiva n. 2006/112/CE).

28 PAG.14 Le cessioni a destino Acquisti intracomunitari di beni da installare Se l installazione, montaggio o assiemaggio avvengono in Italia a cura del fornitore comunitario o per suo conto Non è un acquisto intracomunitario L operazione si considera effettuata in Italia come acquisto interno Se chi acquista è un soggetto passivo IVA Se chi acquista non è un soggetto passivo IVA Il cessionario emetteva autofattura art. 17 D.P.R. n. 633/1972, fino al Dal 2013, ai sensi dell art. 17, comma 2, 2 periodo, è prevista l applicazione degli artt. 46 e 47, D.L. n. 331/1993 Il fornitore comunitario deve nominare un rappresentante fiscale in Italia o identificarsi direttamente

29 Le cessioni a destino Cessioni intracomunitarie di beni da installare (art. 41, comma 1, lett. c, del D.L. n. 331/1993) PAG.15 Se l installazione, montaggio o assiemaggio avvengono in altro Stato membro a cura del fornitore nazionale o per suo conto E una cessione intracomunitaria Se chi acquista è un soggetto passivo IVA Il cedente emette fattura non imponibile Se chi acquista non è un soggetto passivo IVA Il cedente nazionale deve nominare un proprio rappresentante fiscale o identificarsi direttamente ai fini IVA nello Stato membro dell acquirente. Tali soggetti emetteranno poi una fattura con applicazione dell imposta di detto Stato

30 PAG.15 Triangolare nazionale verso Comunità C.M. 13/E/94 B.16.1; C.M. 43/E/2010 p.5 A (Italiano) IT1 Fattura (n.i. art. 58) B (Italiano) IT2 Consegna (su incarico di IT2) C (Spagnolo) IT1 effettua una operazione interna e non compila alcun Intrastat IT2 (promotore della triangolazione), compila l elenco delle cessioni Intra 1- bis indicando la partita Iva del cliente spagnolo (C) e nel paese di destinazione il codice ISO ES.

31 PAG.16 Triangolazione comunitaria (IT primo cedente) C.M. 13/E/94, caso PROMOTORE DE A (Italiano) Fattura (n.i. art. 41) B (Tedesco) consegna C (Spagnolo) IT (soggetto A) compila l elenco delle cessioni Intra 1-bis indicando: - la partita Iva del tedesco (B) - come Paese di destinazione (se obbligato alla parte statistica) indica il codice ISO ES del destinatario spagnolo (C)

32 PAG.16 Triangolazione comunitaria (IT destinatario) C.M. 13/E/94, 16.2 PROMOTORE DE A (Spagnolo) fattura B (Tedesco) consegna Fattura senza Iva con designazione debitore IT C (Italiano) IT (soggetto C) applica il reverse charge e compila l elenco degli acquisti Intra 2-bis indicando: - la partita Iva del fornitore tedesco (B) - come Paese di provenienza (se obbligato alla parte statistica) indica il codice ISO ES

33 PAG.17 Triangolazione comunitaria (Italiano promotore) C.M. 13/E/94, caso PROMOTORE IT fattura B (Italiano) A (Tedesco) Integrazione n.i. art. 40. co.2 consegna Fattura (n.i. art. 41) C (Spagnolo) IT compila l elenco degli acquisti Intra 2-bis indicando la partita Iva del fornitore tedesco (A) e nella natura della transazione indica la lettera A (acquisto). N.B. La compilazione si ferma a colonna 6 IT compila l elenco delle cessioni Intra 1-bis indicando la partita Iva del cliente spagnolo (C) e nella natura della transazione la lettera A (vendita). N.B. La compilazione si ferma a colonna 5.

34 PAG.17 Fornitura UE tramite rappresentante fiscale IT C.M. 36/E/ n. 31 A (fornitore tedesco) fattura B (Rappresentante fiscale di A) consegna C (cliente operatore IT) B (rappresentante fiscale) realizza un operazione assimilata ad un acquisto intracomunitario (art. 38, co.3, lett. b) del D.L. 331/93) e compila l intra 2-bis C Non effettua un acquisto intracomunitario ma un acquisto interno e quindi non compila nessun intrastat (CM. 36/E/2010) N.B. B non può addebitare l Iva italiana a C (C.M. 14/E/2010; R.M.89/E/2010) C autofattura l operazione ai sensi dell art. 17. co.2 (C.M. 36/E/2010)

35 PAG.18 Operazioni quadrangolari in ambito comunitario ITA1 Primo cessionario/ secondo cedente italiano ITA2 Secondo cessionario/ terzo cedente italiano FRA fornitore comunitario SPA destinatario finale Fornitore Primo cessionario Secondo cessionario Acquirente finale Destinazione Francese Italiano Italiano Spagnolo Spagna

36 TERRITORIALITÀ

37 PAG.19 A partire dal 2010, la regola generale in materia è stata sdoppiata. Prestazioni Business to Business (B2B) Prestazioni Business to Consumer (B2C) I servizi sono territorialmente rilevanti nel Paese dove è stabilito il committente. Quando il committente è un soggetto passivo stabilito in uno Stato della Comunità europea, le prestazioni sono assoggettate a tassazione secondo le regole dell inversione contabile (reverse charge). I servizi rilevano nel Paese ove è stabilito il fornitore della prestazione. Ai fini della territorialità di tali tipologie di prestazioni, non rileva il domicilio del committente.

38 PAG.19 Nuovo art. 7-ter, comma 1, D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 Dal punto di vista dell ordinamento interno, le nuove regole generali di territorialità comportano che, ai sensi dell art. 7-ter, comma 1, del D.P.R. n. 633/1972, le prestazioni di servizi si considerano effettuate nel territorio dello Stato: a) quando sono rese a soggetti passivi stabiliti nel territorio dello Stato; b) quando sono rese a committenti non soggetti passivi da soggetti passivi stabiliti nel territorio dello Stato.

39 PAG.20 Criteri derogatori Anche nel sistema in vigore dal 2010 sono previste alcune disposizioni speciali che stabiliscono criteri di rilevanza territoriale derogatori rispetto alle nuove regole generali. Deroghe assolute Art. 7-quater Servizi immobiliari Trasporto passeggeri Ristorazione e catering Locazione mezzi di trasporto a breve termine Art. 7-quinquies Attività culturali, artistiche, sportive, ecc., comprese fiere ed esposizioni (norma modificata con effetto dal 1 gennaio 2011) Le deroghe assolute operano sia nei rapporti B2B sia nei rapporti B2C. Per effetto delle modifiche con efficacia dal 1 gennaio 2011, la deroga dell art. 7-quinquies è assoluta limitatamente alle prestazioni di servizi per l accesso alle manifestazioni ivi elencate.

40 PAG.20 Criteri derogatori Deroghe relative Art. 7-sexies Intermediazioni Trasporti intracomunitari e non di beni Lavorazioni e servizi accessori ai trasporti Locazione mezzi di trasporto a lungo termine Prestazioni rese tramite mezzi elettronici Prestazioni di telecomunicazione e di teleradiodiffusione Si tratta di prestazioni di servizi rese a committenti non soggetti passivi (ovunque residenti).

41 PAG.21 Criteri derogatori Deroghe relative Art. 7-septies Cessioni, concessioni, licenze di diritti d autore, ecc. Pubblicità Consulenza, assistenza tecnica o legale, elaborazione dati Operazioni bancarie, finanziarie, assicurative Messa a disposizione di personale Locazioni di beni diversi dai mezzi di trasporto Accesso a sistemi di gas naturale o energia elettrica Telecomunicazione e teleradiodiffusione Servizi prestati per via elettronica Obbligazioni di non fare Si tratta di prestazioni di servizi rese a committenti non soggetti passivi stabiliti fuori della Comunità europea.

42 PAG.21 La nuova disposizione non riguarda tutte le prestazioni di servizi ma solo quelle «generiche», i cui criteri di territorialità sono disciplinati dall art. 7-ter, del D.P.R. n. 633/1972 Momento di effettuazione Il momento d effettuazione delle prestazioni «specifiche», la cui territorialità è regolata dagli artt. 7-quater, 7-quinquies, 7-sexies e 7-septies, continua ad essere disciplinato dall art. 6, commi 3 e 4 Si viene a creare una discrasia nell individuazione del momento d effettuazione delle prestazioni di servizi rese o ricevute nei rapporti con soggetti non residenti, a seconda della loro tipologia

43 PAG.22 Le disposizioni in tema di momento d effettuazione delle prestazioni di servizi «generici», derogatorie del terzo e quarto comma dell art. 6 del D.P.R. n. 633/1972, si applicano esclusivamente alle prestazioni di servizi rese e ricevute da soggetti passivi stabiliti nel territorio dello Stato nei rapporti con altri soggetti passivi stabiliti in altri Stati, all interno od all esterno del territorio dell Unione europea, nell ambito di rapporti B2B, assoggettate alla regola generale di territorialità di cui all art. 7-ter, del D.P.R. n. 633/1972. Momento di effettuazione

44 PAG.22 Il sesto comma dell art. 6 stabilisce che le prestazioni di servizi «generiche» si considerano effettuate nel momento in cui sono ultimate, prevedendo poi una disposizione specifica per quelle a carattere periodico o continuativo infrannuali (e ultrannuali). Momento di effettuazione La formulazione utilizzata dal legislatore nazionale risponde solo in parte agli interrogativi posti dal tenore letterale della norma comunitaria di cui all art. 63 della direttiva n. 2006/112/CE, ai sensi del quale il fatto generatore dell imposta si verifica e l imposta diventa esigibile nel momento in cui è effettuata la cessione di beni o la prestazione di servizi. Il concetto di effettuazione della prestazione di servizi è stato recepito come ultimazione della stessa, risolvendo i primi dubbi sollevati al riguardo in attesa delle nuove disposizioni. Rimane però da verificare cosa si debba intendere esattamente per ultimazione della prestazione e quali siano i documenti idonei a provarla.

45 PAG.23 Un ulteriore aspetto significativo della disposizione è che la stessa, in tema di momento di effettuazione delle prestazioni di servizi, si pone quale deroga sia al criterio generale del pagamento del corrispettivo di cui al terzo comma dell art. 6, sia ai criteri alternativi anticipatori di cui al quarto comma del medesimo art. 6. La deroga al quarto comma dell art. 6, del D.P.R. n. 633/1972 non è però assoluta, in quanto viene mantenuta l anticipazione del momento di effettuazione della prestazione al pagamento di acconti parziali o integrali, stabilendosi che se anteriormente al verificarsi degli eventi indicati nel primo periodo è pagato in tutto o in parte il corrispettivo, la prestazione di servizi si intende effettuata, limitatamente all importo pagato, alla data del pagamento. Diversamente da quanto stabilito dal quarto comma dell art. 6 del D.P.R. n. 633/1972, invece, non viene attribuita rilevanza, ai fini dell anticipazione del momento di effettuazione della prestazione di servizi, all emissione della fattura (cd. prefatturazione ) a cui, quindi, non può essere fatto ricorso per determinare l effettuazione del servizio. Non rileva ai fini IVA; il servizio non è effettuato Attenzione! (di fatto è come se fosse una pro-forma per chiedere il pagamento)

46 PAG.23 Le prestazioni di servizi di carattere periodico o continuativo si considerano effettuate alla data di maturazione dei corrispettivi rilevando, anche per esse, il pagamento anticipato, in tutto o in parte, del corrispettivo, analogamente alle altre prestazioni di servizi. Anche per esse non rileva l emissione anticipata della fattura (cd. prefatturazione ). Prestazioni di servizi a carattere periodico o continuativo Una disciplina specifica è prevista per le prestazioni effettuate in modo continuativo nell arco di un periodo superiore ad un anno che, se non comportano pagamenti anche parziali nel medesimo periodo annuale, si considerano effettuate al termine di ciascun anno solare fino all ultimazione delle prestazioni medesime Attenzione! Si tratta di una particolare tipologia di prestazioni a carattere continuativo che, a causa della loro durata ultrannuale, vengono necessariamente monitorate ai fini IVA ad una data determinata (31 dicembre) se, nel frattempo, non intervengono pagamenti che anticipano il momento di effettuazione dell operazione (vedi C.M. N. 37/E del , par. 4.4).

47 PAG.24 Il necessario riferimento puntuale al momento di ultimazione della prestazione od alla data di maturazione del corrispettivo (servizi a carattere periodico o continuativo), per l emissione della fattura immediata ex art. 21, comma 4, primo periodo, del D.P.R. n. 633/1972, e le inevitabili difficoltà operative che esso comporta, hanno indotto il legislatore a prevedere un termine posticipato per le prestazioni di servizi «generiche» Anche in conformità a quanto stabilito dall art. 222, par. 1, della direttiva n. 2006/112/CE, come sostituito per effetto della direttiva n. 2010/45/UE, dal 1 gennaio 2013 è stata prevista la possibilità di emettere la fattura entro il giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione dell operazione, ai sensi dell art. 21, comma 4, lett. c) e d), del D.P.R. n. 633/1972, per: le prestazioni di servizi rese a soggetti passivi stabiliti in altri Stati membri UE non soggette ad IVA ex art. 7-ter (lett. c) le prestazioni di servizi «generiche» ex art. 7-ter rese o ricevute da soggetti passivi stabiliti fuori della UE (lett. d).

48 PAG.24 Il momento d effettuazione dei servizi diversi da quelli «generici» ex art. 7-ter, del D.P.R. n. 633/1972, la cui territorialità è disciplinata dai criteri «specifici» indicati negli articoli dal 7-quater al 7-septies, segue le regole ordinarie dell art. 6, commi 3 e 4, del decreto IVA Le prestazioni di servizi (ad es. quelle immobiliari ex art. 7-quater) si considerano effettuate al momento del pagamento del corrispettivo (criterio base del terzo comma) Se anteriormente al verificarsi dell evento indicato nel terzo comma o indipendentemente da esso, è emessa fattura («prefatturazione») o è pagato in tutto o in parte il corrispettivo (pagamenti «anticipati»), il servizio si considera effettuato, limitatamente all importo fatturato o pagato alla data della fattura alla data del pagamento

49 PAG.25 L obbligo di emettere la fattura (o l autofattura) per i servizi specifici resi a soggetti comunitari od extracomunitari (o da questi ricevuti), NON FRUISCE del differimento al giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione dell operazione, dovendosi fare puntuale riferimento al momento in cui la stessa è effettuata. Attenzione! Tuttavia, quando il prestatore è comunitario, dal 1 gennaio 2013 non deve più essere emessa l autofattura ma è obbligatorio integrare la fattura estera ex art. 46, comma 1, del D.L. n. 331/1993, usufruendo comunque di un termine non legato al riferimento temporale puntuale Per un servizio relativo ad un immobile situato in Italia reso da un prestatore comunitario, deve essere integrata la fattura ricevuta in ogni caso, anche se il servizio non è ultimato, in quanto, ai fini dell effettuazione dell operazione (in assenza di pagamento), è rilevante la prefatturazione, diversamente da quanto avviene per i servizi generici

50 PAG.25 Dal 17 marzo 2012, per effetto della legge comunitaria 2010, cambiano le regole di fatturazione dei servizi intracomunitari ricevuti da soggetti passivi stabiliti in Italia. Da tale data, l art. 17, comma 2, infatti, stabilisce che nel caso di prestazioni di servizi di cui all art. 7-ter rese da un soggetto passivo stabilito in un altro Stato membro dell Unione, il committente adempie gli obblighi di fatturazione e di registrazione secondo le disposizioni degli articoli 46 e 47 del decreto legge 30 agosto 1993, n. 331, convertito con modificazioni, dalla legge 29 ottobre 1993, n. 427, e successive modificazioni. Per tali servizi intracomunitari, soggetti a reverse charge obbligatorio in Italia da parte del committente residente, quest ultimo poteva, fino al 16 marzo 2012, facoltativamente integrare con IVA il documento del prestatore comunitario, fermo restando l obbligo di rispettare le regole generali sul momento di effettuazione dell operazione. La procedura alternativa all emissione dell autofattura in unico esemplare rappresentava, quindi, una modalità ibrida che conservava, di fatto, la disciplina dell autofattura ex art. 17, comma 2 e 21, comma 5, del decreto IVA quanto all esigibilità dell imposta ed al momento di effettuazione dell operazione. Tale procedura, attuabile fino al 16 marzo 2012, dal 17 marzo successivo, è stata sostituita dalla nuova previsione normativa con cui si torna alle regole in vigore prima della riforma del 2010 per le specifiche prestazioni di servizi intracomunitarie

51 PAG.26 Le nuove regole, infatti, sono quelle dettate in materia di fatturazione e registrazione degli acquisti intracomunitari di beni di cui agli articoli 46 (fatturazione) e 47 (registrazione) del richiamato D.L. n. 331/1993, rendendosi così applicabile l intera procedura ivi contenuta (salvo diversa interpretazione di fonte ufficiale), comprese le disposizioni di cui al quinto comma dell art. 46 relative agli adempimenti obbligatori per il committente di servizi che non ha ricevuto la fattura del prestatore comunitario, oppure ha ricevuto una fattura indicante un corrispettivo inferiore a quello reale. La nuova regola è applicabile, come sopra anticipato, esclusivamente alle prestazioni di servizi generiche, soggette al criterio generale di territorialità basato sul luogo di stabilimento del committente (art. 7-ter del D.P.R. n. 633/1972), rese nei confronti di soggetti passivi nell ambito di rapporti B2B. In conseguenza di tale nuova disciplina, gli operatori economici residenti si troveranno nella situazione di dover monitorare attentamente le prestazioni di servizi ricevute, dovendo attuare procedure contabili ed amministrative diverse a seconda della loro tipologia.

52 PAG.26 La procedura di integrazione (e registrazione) delle fatture per i servizi intracomunitari ricevuti, consente al committente soggetto passivo residente, in linea generale, un maggior termine per attribuire rilevanza IVA all operazione rispetto alla procedura dell autofattura, vincolata in modo puntuale al momento di effettuazione della prestazione di servizi individuato ai sensi della nuova disciplina dell art. 6, del D.P.R. n. 633/1972, nel testo riformulato a decorrere dal 17 marzo Il monitoraggio sul momento di effettuazione dell operazione deve però essere attuato in quanto, ai sensi dell art. 46, comma 5, del D.L. n. 331/1993, se il committente residente non ha ricevuto la fattura entro il mese successivo a tale momento (di effettuazione del servizio), deve emettere entro il mese seguente in unico esemplare la fattura con l indicazione anche del numero di identificazione ai fini IVA del soggetto estero prestatore del servizio. Tale obbligo è confermato dall Agenzia delle entrate nella circolare n. 35/E del 20 settembre 2012 che, nel par. 3.3, specifica come l autofattura debba essere emessa quando il committente ha conoscenza dell effettuazione della prestazione o quando ha eseguito il pagamento».

53 PAG.27 Rimane fermo l obbligo di emissione dell autofattura in unico esemplare, ai sensi del combinato disposto degli artt. 17, comma 2 e 21, comma 5, del D.P.R. n. 633/1972, per i servizi rilevanti nel territorio dello Stato non assoggettati alla nuova procedura introdotta con la legge comunitaria Servizi ricevuti da prestatori stabiliti in Paesi terzi esterni all Unione europea Servizi ricevuti da prestatori stabiliti in Stati membri della Unione europea diversi da quelli generici disciplinati dall art. 7-ter (ad es. servizi immobiliari rilevanti in Italia resi nei rapporti B2B ad un committente residente)

54 FATTISPECIE SPECIFICHE

55 PAG.28 Prestazioni di servizi relativi a beni immobili L art. 7-quater del D.P.R. n. 633/1972, include le prestazioni relative a beni immobili fra le operazioni che, sotto il profilo territoriale, prescindono dallo status del committente e dal luogo in cui questi è stabilito. Rispetto alla previgente disposizione (in vigore fino al 2009), la nuova norma si differenzia Portata ricognitiva della disposizione (1) per l espressa menzione della fornitura di alloggio nel settore alberghiero o in settori con funzioni analoghe, ivi inclusa quella di alloggi in campi di vacanza o in terreni attrezzati per il campeggio ; (2) per l espressa menzione della concessione di diritti di utilizzazione di beni immobili. Locazione sub-locazione, concessione e sub-concessione È appena il caso di rilevare che non rientra nell ambito applicativo della disposizione la costituzione o il trasferimento di diritti reali di godimento su immobili (quali, in via meramente esemplificativa, il diritto di usufrutto). Posizione diversa era stata assunta nella risoluzione n. 405/E del 30 ottobre 2008, in linea con la posizione espressa dai giudici comunitari nella sentenza C-326/99

56 PAG.28 Prestazioni di servizi relativi a beni immobili Secondo la circolare n. 37/E, rientrano nell ambito applicativo dell articolo 7-quater, lettera a) come già nella vigenza della precedente normativa avveniva sia le perizie relative a beni immobili, che le prestazioni inerenti alla preparazione e al coordinamento dell esecuzione dei lavori immobiliari. Tra queste ultime, vi sono, in particolare, le prestazioni rese da ingegneri, architetti o altri soggetti abilitati relative alla progettazione e alla direzione di lavori immobiliari, al collaudo di uno specifico immobile, alla progettazione degli interni e degli arredamenti. Conferma la precedente circolare n. 29/E del 27 giugno 2011 Restano, invece, esclusi dalla disposizione i servizi di consulenza che non afferiscono alla preparazione e al coordinamento dei lavori immobiliari, ancorché riferiti a un immobile specificamente individuato. Conferma la risoluzione n. 48/E del 1 giugno 2010, allineata alla sentenza della Corte europea C-37/08

57 PAG.29 Prestazioni di servizi relativi a beni immobili Non sono comprese nell ambito applicativo della norma le intermediazioni relative alla prenotazione di servizi alberghieri. Pertanto, come chiarito anche dall articolo 31 del regolamento, qualora le intermediazioni relative a servizi alberghieri siano rese in nome e per conto del cliente a soggetti passivi d imposta, trova applicazione la regola generale dei rapporti B2B e le stesse sono rilevanti ai fini impositivi in Italia se rese a un committente nazionale e irrilevanti se rese a un committente comunitario o non comunitario. Ove le medesime prestazioni siano rese a committenti non soggetti passivi, si applica l art. 7-sexies, lett. a), assumendo rilievo il luogo in cui è effettuata la prestazione alberghiera oggetto dell intermediazione. Tali precisazioni non riguardano il caso in cui la prestazione rientri nel regime speciale delle agenzia di viaggi (art. 74-ter del decreto IVA)

58 PAG.29 Prestazioni di servizi relativi a beni immobili L Agenzia delle entrate evidenzia che assume particolare rilevanza l identificazione del bene oggetto della prestazione (bene mobile o bene immobile), dal momento che, per le prestazioni di servizi relative ad un BENE MOBILE (rese a committenti soggetti passivi IVA) rileva lo Stato del committente; mentre per quelle relative ad un BENE IMMOBILE, rileva il luogo di ubicazione dell immobile. Ai fini della corretta qualificazione dei beni, l Agenzia precisa che, come disposto dall art. 12, paragrafo 2, prima comma, della direttiva n. 2006/112, si considera fabbricato qualsiasi costruzione incorporata al suolo. Tale posizione è in linea con quanto chiarito nella circolare n. 38/E del 23 giugno 2010 (punto 1.8.a), laddove è stato precisato che si è in presenza di beni immobili quando non sia possibile separare il bene mobile dall immobile (terreno o fabbricato) senza alterare la funzionalità del bene stesso o quando per riutilizzare il bene in un altro contesto con le medesime finalità debbano essere effettuati antieconomici interventi di adattamento. Tale distinzione non aveva particolare rilievo in relazione alle regole in vigore fino al 2009 In ogni caso, per i beni situati in Italia, nelle more dell emanazione da parte dell Unione Europea di criteri generali atti a distinguere beni mobili da beni immobili, occorre altresì aver riguardo all eventuale accatastamento del bene, elemento che lascia presumere di norma che il bene medesimo abbia caratteristiche tali da essere qualificato come immobile.

59 PAG.30 Attività culturali, artistiche, sportive, etc., comprese fiere ed esposizioni (comma 1) (testo in vigore dal 1 gennaio 2011) In deroga a quanto stabilito dall articolo 7-ter, comma 1: a) le prestazioni di servizi relativi ad attività culturali, artistiche, sportive, scientifiche, educative, ricreative e simili, ivi comprese fiere ed esposizioni, le prestazioni di servizi degli organizzatori di dette attività, nonchè le prestazioni di servizi accessorie alle precedenti rese a committenti non soggetti passivi, si considerano effettuate nel territorio dello Stato quando le medesime attività sono ivi materialmente svolte. La disposizione del periodo precedente si applica anche alle prestazioni di servizi per l'accesso alle manifestazioni culturali, artistiche, sportive, scientifiche, educative, ricreative e simili, nonchè alle relative prestazioni accessorie; b) le prestazioni di servizi per l accesso a manifestazioni culturali, artistiche, sportive, scientifiche, educative, ricreative e simili, ivi comprese fiere ed esposizioni, nonchè le prestazioni di servizi accessorie connesse con l accesso, rese a committenti soggetti passivi si considerano effettuate nel territorio dello Stato quando ivi si svolgono le manifestazioni stesse.

60 PAG.30 Servizi relativi a fiere Ambito definitorio Prestazioni di servizi relative a fiere ed esposizioni Prestazioni di servizi degli organizzatori di fiere ed esposizioni Prestazioni di servizi accessorie alle fiere ed alle esposizioni nonché ai servizi degli organizzatori

61 PAG.31 Servizi relativi a fiere Ambito definitorio In assenza di una DEFINIZIONE a livello normativo, l Agenzia delle entrate ha delineato la nozione di fiere ed esposizioni nel paragrafo della circolare n. 37/E del 29 luglio Fiere ed esposizioni: definizione dell Agenzia e dubbi Le indicazioni contenute nella circolare n. 37/E non sono del tutto soddisfacenti, non eliminando tutti i dubbi interpretativi in materia e, con specifico riferimento ai servizi di realizzazione, allestimento e locazione di stand fieristici, devono essere lette in modo coerente con i criteri interpretativi illustrati nella sentenza del , causa C- 530/09, della Corte di giustizia UE.

62 PAG.31 Servizi relativi a fiere Rientrano nella nozione di fiere ed esposizioni - le prestazioni di servizio rese dagli Enti fiera titolari degli spazi espositivi a favore dei soggetti che organizzano l evento; - le prestazioni di servizi resi dai soggetti organizzatori alle imprese ed ai soggetti che partecipano all evento espositivo; - le prestazioni di servizio che siano in modo diretto connesse all allestimento degli stand fieristici (compresa, ad esempio, la predisposizione degli impianti elettrici o idraulici nell ambito dello stand espositivo), i committenti delle quali siano le società che partecipano alla fiera. Per quanto concerne i servizi accessori a quelli culturali, artistici, ecc. (compresi quelli fieristici), si è del parere che - nello specifico ambito in esame - debba essere adottata un interpretazione più ampia del concetto generale di accessorietà. In altri termini, RICORDA! Le regole di territorialità sono mutate nel 2011 si deve ritenere che il concetto di accessorietà nell ambito dei servizi culturali, scientifici e simili (si veda, al riguardo, l articolo 33 del regolamento) debba essere inteso, con riferimento al profilo soggettivo dell operazione, in senso più ampio rispetto a quanto in precedenza previsto. In sostanza, al fine di qualificare una prestazione di servizi come accessoria rispetto a quella principale, pur restando confermata la necessaria strumentalità della prima rispetto alla seconda, è opportuno prescindere dall identità dei soggetti coinvolti nell operazione principale e in quella accessoria.

63 PAG.32 Servizi relativi a fiere Realizzazione, allestimento e locazione di stand fieristici I problemi interpretativi sul corretto regime di territorialità ai fini IVA esistevano già prima dell entrata in vigore della nuova disciplina dei servizi dal 1 gennaio 2010, in quanto l Amministrazione finanziaria italiana aveva assunto due orientamenti diversi. In un primo tempo, i servizi di appalto per l allestimento di padiglioni fieristici all estero sono stati considerati come servizi relativi a beni mobili eseguiti all estero (fino al regolati nell art. 7, comma 4, lett. b), D.P.R. n. 633/1972). ris. min. n del ris. min. n dell ris. min. n del Successivamente, ris. min. n. 70/E del realizzazione, trasporto, montaggio, manutenzione, smontaggio e locazione dello stand (di proprietà dell impresa appaltatrice) sono state considerate prestazioni di servizi relative ad immobili situati all estero (fino al regolate nell art. 7, comma 4, lett. a), D.P.R. n. 633/1972).

64 PAG.32 Servizi relativi a fiere Realizzazione, allestimento e locazione di stand fieristici Con l entrata in vigore della nuova disciplina di territorialità contenuta nell art. 7-quinquies, nel testo in vigore dal 1 gennaio 2010, i problemi interpretativi sono aumentati, in quanto le possibili interpretazioni sono diventate tre (e di nuovo due dal 1 gennaio 2011 per i servizi resi nei rapporti B2B per effetto della modifica normativa) servizi generici disciplinati dall art. 7-ter, comma 1, del D.P.R. n. 633/1972, fra cui sono compresi i servizi relativi a beni mobili materiali; servizi immobiliari regolati dall art. 7-quater, comma 1, lett. a), del D.P.R. n. 633/1972; servizi accessori alle prestazioni fieristiche indicati nell art. 7-quinquies del D.P.R. n. 633/1972 (dal 1 gennaio 2011 tali servizi resi nei rapporti B2B sono disciplinati anch essi dalla regola generale di cui all art. 7-ter, comma 1, del decreto IVA).

65 Servizi relativi a fiere PAG.33 Con la sentenza del 27 ottobre 2011, la Corte di Giustizia compie un esame completo dei possibili contesti in cui può essere effettuato l allestimento e la locazione di stand fieristici, specificando che comunque tali prestazioni non possono essere qualificate come servizi immobiliari (punto 29). In particolare, secondo la Corte di Giustizia la prestazione di servizi consistente nella progettazione e messa a disposizione temporanea nonché, se necessario, nel trasporto e montaggio di uno stand fieristico o espositivo per clienti che presentano i loro prodotti o servizi in occasione di fiere o di esposizioni, può rientrare: nei servizi pubblicitari, quando lo stand è concepito o utilizzato a fini pubblicitari; nei servizi di cui al vigente art. 7-quinquies del D.P.R. n. 633/1972 (art. 52, lett. a), della direttiva n. 2006/112/CE), quando lo stand è progettato e messo a disposizione per una fiera o esposizione determinata su un tema culturale, artistico, sportivo, scientifico, educativo, ricreativo o simile, oppure quando lo stand corrisponde ad un modello per il quale l organizzatore di una fiera o di un esposizione determinata ha stabilito la forma, la dimensione, la composizione materiale o l aspetto visivo ; nei servizi di locazione di beni mobili materiali, quando la messa a disposizione temporanea degli elementi materiali che costituiscono lo stand rappresentano il fattore determinante della suddetta prestazione.

66 PAG.33 Servizi relativi a fiere Per la Corte di Giustizia, quindi, non esiste una soluzione univoca ma occorre verificare caso per caso in quale situazione delle tre individuate si colloca la prestazione di servizi. Dal tenore letterale della sentenza, pare potersi dedurre che l applicazione dell art. 7-quinquies del D.P.R. n. 633/1972 sia limitata ai casi in cui l allestimento (e locazione) dello stand sia finalizzato alla partecipazione alla singola fiera e non si sia in presenza di una struttura standard, utilizzabile in generale per altre fiere anche in Stati membri diversi. Deve trattarsi, quindi, di una prestazione di servizi ad hoc, mirata ad una fiera determinata; in caso contrario prevarrebbe il fattore determinante della locazione di beni mobili. Si ritiene, comunque, che in caso di contratto di appalto per la progettazione, realizzazione ed allestimento di uno stand, commissionato specificamente per la partecipazione ad una determinata fiera, ed ivi utilizzato in locazione, avente caratteristiche particolari per essere allestito nello spazio espositivo all interno dell immobile di tale fiera, ricorrano i presupposti per l applicazione dell art. 7-quinquies del D.P.R. n. 633/1972. Pertanto, ai sensi di tale articolo, nel testo vigente a decorrere dal 1 gennaio 2011, i servizi resi nei rapporti tra operatori economici (rapporti B2B) sono assoggettati al criterio base di territorialità di cui all art. 7-ter, comma 1, del D.P.R. n. 633/1972 previsto per i servizi generici, con riferimento al soggetto committente del servizio, ad eccezione dei servizi connessi all accesso alle manifestazioni (ex art. 7-quinquies, comma 1, lett. b), del D.P.R. n. 633/1972).

67 PAG.34 Prestazioni di trasporto passeggeri Ai sensi dell art. 7-quater, comma 1, lett. b), si considerano effettuate nel territorio dello Stato le prestazioni di trasporto passeggeri, in proporzione alla distanza percorsa nel territorio dello Stato. L Agenzia conferma le istruzioni impartite in passato con riguardo alla determinazione di percentuali forfettarie di percorrenza nel territorio nazionale per i vari tipi di trasporto. Esemplificativamente, la circolare richiama: per il trasporto marittimo internazionale, la circolare n. 11/ del 7 marzo 1980, in base alla quale si fissa forfetariamente - nella misura del cinque per cento di ogni singolo intero trasporto - la quota parte del servizio di trasporto marittimo internazionale che può considerarsi effettuata nel territorio dello Stato, sia pure in regime di non imponibilità ai sensi dell articolo 9, primo comma, n. 2), del d.p.r. n per il trasporto aereo internazionale, la risoluzione n. 89 del 23 aprile 1997, in base alla quale si è stabilito che le prestazioni di servizi rese nello spazio aereo italiano debbano essere forfetariamente individuate nella misura del 38 per cento dell'intero tragitto del singolo volo internazionale.

68 PAG.34 Recepimento direttiva n. 2010/45 Integrazione e autofatturazione Nuovo art. 17, comma 2 Non solo art. 7-ter Il decreto di recepimento della direttiva n. 2010/45/UE del 13 luglio 2010 prevede che, dal 1 gennaio 2013, per tutte le cessioni di beni e le prestazioni di servizi rilevanti nel territorio dello Stato ed effettuate da un soggetto passivo stabilito in un altro Stato membro, gli obblighi di fatturazione e registrazione devono essere assolti dal cessionario/committente secondo le disposizioni degli artt. 46 e 47 del D.L. n. da comunitari 331/1993. Integrazione della fattura Sì! Autofatturazione NO! da extracomunitari Le medesime operazioni effettuate da soggetti extracomunitari restano soggette all obbligo dell emissione dell autofattura. Nuovo art. 21, comma 5

69 CESSIONI E PRESTAZIONI ACCESSORIE

70 Cessioni e prestazioni accessorie (1) Art. 12 DPR n.633/72 PAG Il trasporto, la posa in opera, l'imballaggio, il confezionamento, la fornitura di recipienti o contenitori e le altre cessioni o prestazioni accessorie ad una cessione di beni o ad una prestazione di servizi, effettuati direttamente dal cedente o prestatore ovvero per suo conto e a sue spese, non sono soggetti autonomamente all'imposta nei rapporti fra le parti dell'operazione principale. 2. Se la cessione o prestazione principale è soggetta all'imposta, i corrispettivi delle cessioni o prestazioni accessorie imponibili concorrono a formarne la base imponibile. Trattamento Operazione accessoria = Trattamento Operazione principale

71 PAG.35 Cessioni e prestazioni accessorie (2) Requisiti dell operazione accessorie Prassi nazionale (es.: R.M. n. 216 del 04/07/2002, R.M. n 367/E del 03/10/2008) E necessario: 1. che vi sia un'operazione principale, cui collegarsi, al fine di integrarla, completarla o renderla possibile; 2. che avvenga tra gli stessi soggetti dell'operazione principale; 3. che venga effettuata direttamente dal cedente o prestatore dell'operazione principale, ovvero da altri soggetti, ma per suo conto ed a sue spese. N.B. Se manca l operazione principale, viene meno anche la disciplina prevista per l operazione accessoria (R.M. n. 6/E del 11/02/1998) Nesso di dipendenza funzionale

72 PAG.36 Trasporti accessori ad una cessione intracomunitaria C.M. 36/E/2010 parte 2^ n. 18 Trasporto relativo a cessioni di campioni gratuiti C.M. 43/E/ Viene confermato che (come in passato) l addebito delle spese di trasporto al cliente, qualora sia una prestazione accessoria (art. 12, cit) ad una vendita di beni va indicato in Intrastat cumulativamente con l operazione principale (Intra-bis). In caso contrario (cioè prestazione autonoma) la prestazione di trasporto andrà indicata nel modello riepilogativo dei servizi (Intra-quater). Le cessioni di campioni gratuite (ndr: trattasi della formulazione usata dall Agenzia) ad un soggetto comunitario non costituiscono cessioni intracomunitarie per carenza del requisito dell onerosità previsto dall art. 41 del D.L. n. 331/93 e, pertanto, non vanno nell Intrastat. L Agenzia precisa, tuttavia, che nel caso in cui al cliente (operatore Iva) vengano addebitate le spese di trasporto dei citati campioni gratuiti, queste assumono rilevanza autonoma, quale corrispettivo di una prestazione di servizi generica (art. 7-ter) da indicare negli Intrastat dei servizi.

73 PAG.36 Lavorazioni accessorie alla cessione C.M. 36/E/2010 parte 2^ n. 10 e 30 Riparazione onerosa con sostituzione componenti C.M. 36/E/2010 parte 2^ n. 23 Dal 2010 le lavorazioni di beni devono essere inserite (anche) ai fini fiscali negli elenchi Intrastat (Intra-quater). Ciò solo a condizione che si tratti di una prestazione di lavorazione autonoma e non, invece, accessoria alla cessione o ad un acquisto di beni (ai sensi dell art. 12 del DPR n. 633/72) nel qual caso il valore della lavorazione sarà incluso in quello del bene. In tal senso viene fornito l esempio dell azienda produttrice di sedie che riceve dai propri clienti comunitari (in conto lavorazione) il tessuto per il rivestimento delle stesse. Nella stessa riga (Intra 1-bis) della cessione delle sedie, l azienda dovrà, in applicazione del principio di accessorietà, comprendere le spese di lavorazione del tessuto e delle spese di trasporto addebitate al cliente comunitario. Nonostante la separata indicazione in fattura del corrispettivo relativo ai pezzi sostituiti (difettosi o danneggiati) e di quello della manodopera, l operazione va indicata complessivamente nell elenco dei servizi (Intra-quater) senza compilare alcun elenco relativo ai beni (la cui fornitura è accessoria al servizio).

74 PAG.37 Lavorazioni e cessioni intracomunitarie (forniture complesse) Insegnamenti Giurisprudenza comunitaria Causa C- 111/05 del 29/3/2007 Il caso R.M 272/E del 28/09/2007 Se è vero, da una parte, che il rapporto tra il prezzo del bene e quello dei servizi è un indice di cui si può tener conto nel qualificare l'operazione di cui alla causa principale, dall altra, non va trascurato che tale indagine non deve, da sola, assumere un importanza decisiva. In altri termini, va sempre e comunque tenuta in debita considerazione la comune intenzione delle parti che emerge dalle risultanze contrattuali e dai comportamenti concreti. Inoltre, secondo la citata giurisprudenza (punti 23 e 28 sentenza, cit): si è in presenza di un unica prestazione (contratto) quando due o più elementi o atti forniti dal soggetto passivo al cliente sono a tal punto strettamente connessi da formare, oggettivamente, una sola prestazione economica indissociabile la cui scomposizione avrebbe carattere artificiale; nell ipotesi di un unica operazione composita, una prestazione dev essere considerata accessoria ad una prestazione principale quando essa non costituisce per la clientela un fine a sé stante, bensì il mezzo per fruire nelle migliori condizioni del servizio principale offerto dal prestatore (fornitore). E configurabile come appalto (lavorazione) il seguente caso che porta alla realizzazione di un prodotto finito che in termini di valore è così composto: 25% valore delle parti grezze inviate dal cliente comunitario; 75% il valore aggiunto del fornitore nazionale (30% imputabile alle componenti e 45% alla lavorazione), il cui corrispettivo va fatturato come servizio.

75 LE CESSIONI ALL ESPORTAZIONE

76 PAG.38 DEFINIZIONI PER LE DOGANE DEFINITIVE con trasferimento immediato/differito della proprietà, con o senza corrispettivo ( Capo V, DPR 43/73) TEMPORANEE beni inviati extraue per subire determinati trattamenti e poi rientrare RIESPORTAZIONI beni precedentemente introdotti per essere sottoposti a determinati trattamenti e poi riesportati DEFINITIVE RIESPORTAZIONI (non tutte) NEL MONDO IVA

77 PAG.38 TIPOLOGIE DIRETTE PROPRIE Art. 8, c. 1, lett a) TRIANGOLARI CONGIUNTE IMPROPRIE Art. 8, c. 1, lett a) Art. 8, c. 1, lett a) + Art. 9, c. 1, n. 9) Art. 8, c. 1, lett b) condizioni 1. trasferimento proprietà, o altro diritto reale di godimento 2. Materiale uscita dei beni dall UE 3. Trasporto/spedizione a cura o a nome del cedente/cessionario INDIRETTE VS ESPORTATORI ABITUALI Operazioni interne Art. 8, c. 1, lett c)

78 PAG.39 ESPORTAZIONI PROPRIE NO FATTURA DIFFERITA Fattura ex art. 8, c. 1, lett. a) GENERA PLAFOND A cura o nome del cedente Trasferimento proprietà o altro diritto reale di godimento Uscita dal territorio comunitario Trasporto/spedizione a cura o nome del cedente (ICOTERMS) NON necessaria onerosità (no EA no plafond)

79 PAG.39 APPALTI Beni prodotti extraue beni esportati per essere utilizzati in esecuzione dell appalto esportazioni beni acquistati extraue per essere utilizzati in esecuzione dell appalto fuori campo Beni prodotti in Italia con materiali forniti dal prestatore/cedente poi inviati extraue esportazioni con materiali forniti dal committente extraue in temporanea importazione art. 9 o 7-ter

80 PAG.40 ESPORTAZIONI TRIANGOLARI A cura o nome del cedente, anche su incarico del secondo cedente Fattura ex art. 8, c. 1, lett. a) Fattura ex art. 8, c. 1, lett. a) SI FATTURA DIFFERITA SO o RF o ID GENERA PLAFOND

81 PAG.40 TRASPORTO / SPEDIZIONE NON rileva l intestazione della fattura del trasporto/spedizione Art. 13, c. 1, L. 413/91 Anche se cessionario stipula il contratto su mandato ed in nome del cedente R.M. 35/10 (Rettifica R.M. 115/01 e 51/95) Al primo cedente è richiesto di curare l invio, non l operazione di esportazione che è esperita dal secondo cedente Nota Dogane 17660/1346 del 1996 Rileva la comune volontà delle parti Cass. n. 6114/09 Cass /11 Controllo DOGANE partenza da IT1 Conferma e convalida fatture IT1 e IT2 (o su doc. trasp. di IT1)

82 ALTRE IPOTESI PAG.41 A cura o nome del cedente, anche su incarico del secondo cedente Fattura ex art. 8, c. 1, lett. a) A cura o nome del cedente, anche su incarico del secondo cedente FC ex art. 7-bis FC ex art. 7-bis

83 PAG.41 ESPORTAZIONI CON COMMISSIONARIO Alla vendita Per l acquisto Exp dirette Exp triangolari Exp a nome proprio Fattura ex art. 8, c. 1, lett. a) CaV Fattura ex art. 8, c. 1, lett. a) SI FATTURA DIFFERITA GENERA PLAFOND

84 PAG.42 ESPORTAZIONI CONGIUNTE I COMMITTENTE NON RESIDENTE Fattura ex art. 8, c. 1, lett. a) Lavorazione esportazione Bolletta doganale intestata ad entrambi gli IT con separata indicazione importi Fattura ex art. 9, c. 1, n. 9) o FC art. 7-ter

85 PAG.42 II COMMITTENTE RESIDENTE Fattura ex art. 8, c. 1, lett. a) esportazione Presentazione entrambe fatture in dogana Lavorazione Fattura con IVA

86 ESPORTAZIONI PER LAVORAZIONI PERFEZIONAMENTO PASSIVO Trattasi di una temporanea esportazione con reintroduzione dei prodotti compensatori PAG.43 Temporanea exp di merci per lavorazioni, trasformazioni o riparazioni Reintroduzione pf (compensatori) in esenzione dei diritti di confine e paga Iva su differenza di valore

87 PAG.43 EXP + IMP SENZA PASSAGGIO PROPRIETA Trattasi di una esportazione definitiva senza passaggio di proprietà con importazione successiva alla lavorazione Esportazione con emissione lista valorizzata (NO cessione all exp, NO plafond) Reintroduzione tramite importazione (paga Iva sul valore complessivo)

88 PAG.44 EXP SENZA PASSAGGIO PROPRIETA + VDT Trattasi di una esportazione definitiva senza passaggio di proprietà con cessione all estero successiva alla lavorazione Esportazione con emissione lista valorizzata (NO cessione all exp, NO plafond) FC ex art. 7-bis Invio dei beni

89 PAG.44 ESPORTAZIONI IMPROPRIE Fattura ex art. 8, c. 1, lett. b) Il cessionario provvede, direttamente o tramite terzi, al trasporto condizioni 1. Acquirente soggetto passivo 2. NO lavorazioni in Italia 3. Esportazione entro 90 gg. dalla consegna 4. NON destinati a dotazione o provvista di bordo di imbarcazioni, navi da diporto, aeromobili e altri mezzi di trasporto privati 5. NO a turisti che trasportano i beni stessi nei bagagli personali (art. 38-quater)

90 PAG.45 MANCATA ESPORTAZIONE ENTRO 90 GIORNI Diventa operazione imponibile Applicazione imposta Versamento imposta

91 PAG.45 ESPORTAZIONI INDIRETTE Dichiarazione d intento consegna consegna Fattura ex art. 8, c. 1, lett. c) Fattura ex art. 8, c. 1, lett. a) ESPORTATORE ABITUALE

92 PAG.46 PROVA DELL ESPORTAZIONE SISTEMA AIDA Assegnazione MRN Consegna DAE (dopo controlli ed autorizzazione svincolo merci) sostituisce 3 a copia del DAU L ufficio di esportazione comunica all ufficio di uscita il buon fine L ufficio di uscita verifica DAE (no timbri) e merci, e invia il risultato di uscita tramite AIDA all ufficio di esportazione In caso di esito positivo, il messaggio uscita conclusa costituisce prova dell uscita della merce dal territorio doganale della Comunità Possibile verificare l uscita con l MRN

93 PAG.46 Nota Dogane n. 3945/07 E opportuno chiarire che il messaggio notifica di esportazione previsto dall art. 796 sexies delle DAC è da intendere, in ambito nazionale, come informazione sull esito dell operazione doganale che viene trasmessa per via telematica agli utenti del Servizio telematico doganale o resa consultabile sul web per la restante platea di utenti, secondo le modalità tecniche definite dalla competente Area Centrale Tecnologie per l Innovazione di questa Agenzia. La stampa di tale comunicazione non è, quindi, rilevante al fine di dimostrare la prova dell avvenuta esportazione a tal fine rilevando, invece, come esposto in precedenza il dato contenuto nel sistema informativo dell Agenzia delle Dogane consultabile dagli operatori economici tramite la digitazione dell MRN (Mouvement Reference Number) assegnato dal sistema informatico AIDA al momento dell accettazione della dichiarazione doganale.

94 PAG.47 Nota Dogane n /09 Procedura di ricerca L Ufficio di esportazione può attivare la procedura di ricerca solo previa comunicazione da parte dell operatore economico della data di uscita e della dogana presso cui la merce è uscita. Sulla base di tali informazioni, invia il messaggio di richiesta chiusura movimento all ufficio di uscita. Se l ufficio di uscita non conferma l uscita delle merci, entro 10 giorni l ufficio di esportazione informa l esportatore o il dichiarante e richiede le prove alternative dell avvenuta uscita delle merci. A tal fine, l operatore economico deve presentare: a) prova del pagamento oppure fattura di vendita; b) copia bolla di consegna firmata o autenticata dal destinatario fuori dal territorio doganale della Comunità oppure un documento di trasporto con attestazione di arrivo a destino del rappresentante del vettore. Una volta avuta evidenza dell uscita della merce dal territorio comunitario, l ufficio di esportazione chiude il movimento a sistema e ne dà comunicazione all ufficio di uscita.

95 PAG.47 Circ. 75/D/02 Se impossibile esibire l'esemplare 3 del DAU vistato, causa smarrimento o mancato recapito dello stesso, l'esportatore effettivo, ovvero il soggetto che ha effettuato le operazioni per suo conto, può richiedere all'ufficio doganale presso cui sono state effettuate le operazioni di esportazione (dogana di partenza che può coincidere con la dogana di uscita) un duplicato della copia n. 3 del D.A.U. sul retro del quale il predetto ufficio apporrà "a posteriori" il timbro di uscita di cui al già citato art. 793, paragrafo 3, del Reg. (CEE) 2454/93, sulla base dei documenti di cui al successivo punto 3.1, da cui si desuma con fondatezza che la merce risulta essere effettivamente uscita dal territorio doganale della Comunità.

96 PAG.48 Causa C-271/06 Non osta all esenzione (per noi: non imponibilità), ad opera di uno Stato membro, dall Iva relativa ad una cessione di beni all esportazione al di fuori della Comunità, qualora non siano soddisfatte le condizioni per tale esenzione, ma il soggetto passivo non potesse rendersene conto, anche utilizzando tutta la diligenza di un commerciante avveduto, a seguito della falsificazione della prova dell esportazione presentata dall acquirente

97 PAG.48 CONSIGNMENT STOCK (vendita) Contratto attraverso il quale il cedente invia presso un deposito del cliente (o di terzi, ma accessibile solo dal cliente) e: la merce resta di proprietà del cedente fino al prelievo l effetto traslativo si manifesta al prelievo Art. 8, c. 1, lett. a) Invio beni estrazione deposito

98 PAG.49 La merce viene esportata bolletta doganale fattura pro forma (o lista valorizzata) Differimento effetto Iva dell operazione al prelievo (max 1 anno) Al prelievo il cessionario emette documento attestante il prelievo effetto traslativo proprietà esportazione Iva (ex art. 8) plafond per cedente

99 VDT TRAMITE DEPOSITI EXTRA-UE Il cedente invia la propria merce presso un proprio deposito presso Stato extraue e successivamente cede i beni inviati PAG.49 FC art. 7-bis Estrazione Invio beni Per vendita Deposito in extraue

100 PAG.50 La merce viene esportata cessione franco valuta NO cessione a titolo oneroso Alla vendita operazione FC ex art. 7-bis NO plafond Revirement R.M /75 Penalizzazione rispetto scambi intracomunitari

101 PAG.50 CONSIGNMENT STOCK (acquisto) Art. 8, c. 1, lett. a) Invio beni IT importa e stocca nel suo magazzino IT estrae i beni a necessità dal magazzino estrazione deposito IT detrae l Iva sulla bolletta doganale IT emette autofattura al prelievo (per documentare il solo costo) Se restituzione beni ante prelievo Esportazione

102 PAG.51 VENDITE BENI IN FIERA Beni esportati presso fiera all estero e ceduti (anche in parte) 2 operazioni distinte Temporanea esportazione Eventuale cessione del bene in loco FC ex art. 7-bis C.M. n. 156 del 15 luglio 1999 * nota delle Dogane n. 839/Div/V/Sd del 5 giugno 2000 R.M. n. 58/2005 * contra: R.M. n del 1975, ADC 161/05

103 PAG.51 VENDITE A PROVA (conto visione) Vendita fatta sotto la condizione sospensiva che la cosa abbia le qualità pattuite o sia idonea all uso a cui è destinata (art c.c.) L operazione si perfeziona (ai fini Iva) all atto in cui si producono gli effetti traslativi, e comunque dopo 1 anno dalla consegna/spedizione Invio beni Emissione fattura all avverarsi della condizione sospensiva Annotazione su registro Vdt FC ex art. 7-bis ok Prova ko Reintroduzione beni

104 PAG.52 CESSIONI DI HW E SW HW Cessione di bene ex art. 8 SW DI BASE + ADATTAMENTI Costituiscono un'unica prestazione di servizi ai fini Iva, laddove l'adattamento non costituisca mera prestazione minore od accessoria, bensì abbia carattere predominante, rivestendo importanza decisiva per la corretta e duratura utilizzazione del software (ampiezza dell adattamento, costo e durata) Causa C41-04 irrilevante che siano stati previsti prezzi distinti la possibilità di risultati brevettabili non esclude che la prestazione costituisca consulenza tecnica R.M. 134/08 e 86/02

105 PAG.52 OMAGGI Cessioni gratuite escluse quelle di beni non prodotti né commercializzati dall impresa di valore unitario non superiore a 25,82 euro oppure di beni acquistati senza detrazione dell imposta, o perché si tratta di campioni gratuiti di modico valore appositamente contrassegnati Esportazioni emissione di regolare fattura indicare il titolo di non imponibilità (art. 8) indicare il valore normale dei beni annotare che si tratta di omaggi ceduti a titolo gratuito

106 PAG.53 Omaggi di beni che non configurano cessioni rilevanti ai fini IVA (o perché si tratta di omaggi di beni non prodotti né commercializzati dall impresa di valore unitario non superiore a 25,82 euro oppure di beni acquistati senza detrazione dell imposta) Operazioni fuori campo NO emissione fattura utilizzo lista valorizzata redatta su carta intestata dell impresa (piuttosto che alla fattura pro forma) ove indicare i beni il loro valore ai fini dell espletamento della pratica doganale

107 PAG.53 CAMPIONI GRATUITI Cessioni gratuite di prodotti oggetto della propria attività per promuovere la propria attività, al fine di migliorarne la conoscenza e diffusione presso i clienti (anche potenziali) Operazione NON collegata ad altre Campioni gratuiti Può avere anche le stesse caratteristiche e dimensioni del prodotto pubblicizzato Come test per clienti (anche potenziali) Indelebile Appositamente contrassegnati Direttamente sul prodotto Con dicitura campione gratuito Di modico valore NON definito

108 PAG.54 NON sono rilevanti ai fini Iva Invio extraue Cessionari extraue Utilizzo lista valorizzata Predisposizione documento di trasporto Passaggio proprietà NO cessioni di beni NO rilevanti ai fini Iva NO rilevanti per plafond R.M /91 R.M. 83/03 R.M /73 R.M /73 R.M /91 R.M /80 R.M /80

109 OPERAZIONI CON SAN MARINO

110 PAG.55 CESSIONI B2B CEDENTE IT Emissione fattura in 4 copie 3 copie spedite al cessionario (una la rende «vidimata») Deve scortare i beni con documento di trasporto Beneficia della non imponibilità se riceve la ft «vidimata» Annota sul registro vdt l avvenuta ricezione della ft «vidimata» Presenta modello Intra (se anche cessioni intra) Se mancato ricevimento della fattura «vidimata» entro 4 mesi comunicazione a ufficio Iva e ufficio sanmarinese

111 PAG.55 CESSIONI B2C CEDENTE IT Applica Iva italiana eccezioni Cessioni per corrispondenza Iva a destino se nell anno precedente vdt a distanza > nell anno in corso vdt a distanza > Cessioni mezzi trasporto Nuovi non imponibilità Usati regole per cessioni interne

112 ACQUISTI CON ADDEBITO IMPOSTA CEDENTE SM Emissione fattura in 4 copie con indicazione imposta Presentazione fatture presso ufficio + elenco riepilogativo Pagare Iva all ufficio Inviare fattura «vidimata» al cessionario UFFICIO SM Vidima fatture Acquisisce dati fatture e compila Intra Invia all ufficio di Pesaro 3 fatture + 3 elenchi distinta di trasmissione (con nota in 2 copie) assegno circolare per Iva riconsegna fatture restituire da Pesaro PAG.56

113 PAG.56 UFFICIO DI PESARO Liquida Iva entro 15 gg Rilascia quietanza di pagamento dell Iva Annota estremi quietanza su fatture ed elenchi Restituzione documenti a ufficio SM CESSIONARIO IT Annota fattura negli acquisti Detrae Iva NO intra

114 ACQUISTI SENZA ADDEBITO IMPOSTA PAG.57 CESSIONARIO IT Riceve fattura «vidimata» Emette autofattura Annota autofattura in acquisti e vendite Comunica annotazione autofattura all AdE non presente un termine, ma conferma 5 gg (R.M. 123/09)

115 RM 17/09 CONSIGNMENT STOCK PAG.57 emissione obbligatoria (C.M.225/E/96) del DDT all atto della consegna emissione della fattura non imponibile art. 71 del DPR 633/72, entro il mese successivo a quello in cui l accipiens ha effettuato la cessione (D.M. 18/11/76). la fattura va emessa in quatto esemplari di cui tre devono essere consegnati o spediti all accipieins sammarinese uno dei tre esemplari deve essere restituito a IT munito di apposita marca dell Ufficio tributario di San Marino, con timbro a secco. Tale esemplare va allegato al DDT, e dell avvenuto ricevimento della fattura vistata deve essere fatta annotazione a margine delle scritture effettuate nel registro vendite compilazione intra 1 cessioni per la sola parte fiscale (esonerato chi non effettua cessioni nei confronti di altri stati UE) Nell ipotesi di triangolazione IT1 non realizza una cessione all esportazione poiché nel rapportofra IT2 (promotore e tradens) e SM (accipiens) al momento dell invio da parte di IT1 su incaricodi IT2 non si è ancora realizzato il momento traslativo Per l Agenzia non si è pertanto in presenza di una operazione triangolare e quindi IT1 deve emettere fattura con Iva. IT2 vincerà le presunzioni di cessione tramite annotazione in uno dei libri o registri previsti dal DPR 441/97

116 OPERAZIONI CON IL VATICANO

117 PAG.58 CESSIONI ED ACQUISTI Equiparate alle cessioni all esportazione ed alle importazioni cessioni acquisti Prova timbro su fattura autofattura Comprese le aree in cui hanno sede le istituzioni e gli uffici richiamati nella convenzione doganale italo-vaticana del

118 L ESPORTATORE ABITUALE ED IL PLAFOND

119 PAG.59 DEFINIZIONE Soggetto che, nell anno solare precedente o nei dodici mesi precedenti, ha registrato operazioni di cessione all esportazione, cessioni intracomunitarie non imponibili ed operazioni assimilate per un ammontare superiore al 10% del volume d affari OPERAZIONI ESCLUSE Cessioni di beni in transito Cessioni di beni depositati in luoghi soggetti a vigilanza doganale SOGGETTI ESCLUSI Produttori agricoli (che applicano l art. 34. c. 11) Soggetti passivi che hanno iniziato l attività da meno di 12 mesi

120 registrano > 10% PAG.59 Plafond fisso Non considera cessioni beni in transito o depositati in luoghi soggetti a vigilanza doganale ANNO PRECEDENTE 12 MESI PRECEDENTI ESPORTAZIONI OP. ASSIMILATE CESSIONI INTRA VOLUME D AFFARI RETTIFICATO Plafond mobile possibilità ACQUISTARE E IMPORTARE SENZA PAGAMENTO DELL IMPOSTA

121 PAG.60 OPERAZIONI RILEVANTI Operazione Norma Cessioni all esportazione Art. 8, c.1, lett a) e b), DPR 633/72 Operazioni assimilate a cessioni all esportazione Art. 8-bis, c.1, DPR 633/72 Servizi internazionali Art. 9, c.1, DPR 633/72 Operazioni vs San Marino e Vaticano Art. 71, DPR 633/72 Operazioni non imponibili per accordi e trattati internazionali Art. 72, DPR 633/72 Cessioni intracomunitarie (anche triangolazioni) Art. 41, c.1 e 2, DL 331/93 Triangolazioni nazionali Art. 58, c.1, DL 331/93 Cessioni intra di beni prelevati da depositi Iva Art. 50-bis, DL 331/93 Cessioni extraue di beni prelevati da depositi Iva Art. 50-bis, DL 331/93 Margini operazioni non imponibili beni usati Art. 37, c. 1, DL 41/95 Cessioni intra di prodotti agricoli ed ittici da produttori agricoli Art. 51, c. 3, DL 331/93

122 PAG.60 PLAFOND FISSO E MOBILE PLAFOND FISSO utilizzabile dal 1 gennaio dell anno successivo a quello di inizio attività PLAFOND MOBILE utilizzabile decorsi 12 mesi dall inizio attività Scelta metodo effettuata preventivamente ma manifestata posteriormente in sede di dichiarazione annuale NO modifica nel corso dell anno Eventuali variazioni dal 1 gennaio dell anno successivo Da fisso a mobile esportazioni, cessioni intracomunitarie e altre operazioni assimilate registrate nell anno solare precedente Da mobile a fisso plafond disponibile al mese di gennaio considerando i dati del plafond mensile

123 PAG.61 PLAFOND LIBERO E VINCOLATO A cura o nome del cedente, anche su incarico del secondo cedente PRIMO CEDENTE Plafond =100 SECONDO CEDENTE Plafond libero = 50 Plafond vincolato = 100 Per acquisti o importazioni destinati all esportazione entro 6 mesi, nello stato originario,

124 PAG.61 ADEMPIMENTI ESPORTATORE EMISSIONE LETTERA D INTENTO Dichiarazione volontà di acquistare senza addebito di Iva Spedizione/consegna al cedente anteriormente la data di effettuazione dell operazione Generalità dichiarante Generalità destinatario Ambito temporale di validità / ammontare operazioni agevolabili Emissione per singola operazione o per massa di operazioni Su importazioni emissione per singola operazione Max validità fino 31.12

125 PAG.62 BENI E SERVIZI AGEVOLABILI Inerenti NON agevolabili Fabbricati (anche strumentali) Aree fabbricabili Beni servizi con Iva indetraibile detraibilità parziale agevolazione solo su quota detraibile prorata decurtazione parte indetraibile

126 PAG.62 FORMAZIONE PLAFOND MOMENTO COSTITUTIVO Registrazione operazione Se acconti Pagamento acconti Verificare uscita del bene!! Emette fattura ex art. 8 Registra fattura Crea plafond Consegna/spedizione Emette fattura ex art. 8 (prezzo complessivo e acconti), anche a zero Registra fattura Crea plafond (per residuo)

127 PAG.63 GESTIONE NOTE DI DEBITO EMESSE Emesse nell anno Incremento nell anno Emesse l anno successivo Incremento anno precedente Emesse anni successivi Incremento inutilizzabile GESTIONE NOTE DI CREDITO EMESSE Emesse nell anno Riduzione nell anno Emesse l anno successivo Riduzione anno precedente Emesse anni successivi Riduzione anno operazione principale

128 PAG.63 UTILIZZO PLAFOND NON è più necessario rilevare utilizzi mese per mese in apposita sezione del registro delle fatture emesse / corrispettivi o nel registro delle dichiarazioni d intento Nel momento di effettuazione dell operazione Non è rappresentato dal momento di annotazione in contabilità delle fatture di acquisto o delle bollette doganali di importazione

129 PAG.64 Nell utilizzo devono essere computate anche le operazioni per le quali non sono ancora pervenuti i documenti, nonché le operazioni che non sono ancora registrate In presenza di fatture differite ex art. 21 c. 4 DPR 633/72 il cessionario dovrà computare l acquisto con riferimento alla data di emissione del documento di trasporto Nel quadro (VC) indichiamo, mese per mese, gli acquisti e le importazione effettuate con l utilizzo del plafond. Il plafond utilizzato nell anno emerge nel quadro VC, che può non coincidere con il rigo del VF relativo agli acquisti con il plafond registrati nel periodo

130 PAG.64 GESTIONE NOTE DI DEBITO RICEVUTE Ricevute nell anno Incremento nell anno Ricevute l anno successivo Incremento anno precedente Ricevute anni successivi Incremento anno operazione principale GESTIONE NOTE DI CREDITO RICEVUTE Ricevute nell anno Riduzione nell anno Ricevute l anno successivo Riduzione inutilizzabile Ricevute anni successivi Riduzione inutilizzabile

131 SANZIONI ESPORTATORE ABITUALE Violazione Sanzione Norma Invio lettera d intento in mancanza dei requisiti Splafonamento Mancata esportazione entro 6 mesi da consegna (plafond vincolato) Mancata numerazione, annotazione o conservazione della lettera d intento Dal 100 al 200% dell Iva non applicata Dal 100 al 200% dell Iva non applicata Dal 50 al 100% dell Imposta; no sanzioni se regolarizzazione entro 30 giorni PAG.65 Art. 7, c. 4, D.Lgs. 471/97 Art. 7, c. 4, D.Lgs. 471/97 Art. 7, c. 4, D.Lgs. 471/97 Da 516 a Art. 2, c. 2, DL 746/83

132 PAG.65 FORNITORE Violazione Sanzione Norma Emissione fattura non imponibile senza lettera d intento Omesso tempestivo invio della comunicazione o suo invio con dati incompleti o inesatti in presenza di fatture non imponibili già emesse Omesso tempestivo invio della comunicazione o suo invio con dati incompleti o inesatti in presenza di fatture non imponibili già emesse Mancata numerazione, annotazione o conservazione della lettera d intento Dal 100 al 200% dell Iva non applicata Dal 100 al 200% dell Iva non applicata Da 258 a Art. 7, c. 3, D.Lgs. 471/97 Art. 7, c. 4-bis, D.Lgs. 471/97 Art. 11, c. 1, lett. a), D.Lgs. 471/97 Da 516 a Art. 2, c. 2, DL 746/83

133 PAG.66 REGOLARIZZAZIONE SPLAFONAMENTO I AUTOFATTURA Emissione autofattura Entro termine presentazione DR Iva, indicando ciascun fornitore Protocolli fatture ricevute Relativo ammontare eccedente il plafond Importo Iva che doveva essere applicata Versamento Iva + interessi + sanzioni Annotazione autofattura negli acquisti Presentazione autofattura all AdE

134 PAG.66 II NOTA DI VARIAZIONE Emissione nota variazione per Iva da parte del fornitore Versamento interessi + sanzioni da parte dell esportatore Pagamento nota di variazione da parte dell esportatore Versamento Iva da parte del fornitore

135 PAG.67 III LIQUIDAZIONE IVA Emissione autofattura Versamento interessi + sanzioni da parte dell esportatore Presentazione autofattura all AdE Annotazione autofattura negli acquisti e nelle vendite

136 CONTESTAZIONI SPLAFONAMENTO PAG.67 Le contestazioni non si riferiscono all anno di formazione del plafond, ma a quello successivo di utilizzo del medesimo In caso di insussistenza o superamento del plafond disponibile il termine di decadenza per l accertamento decorre dall anno in cui il plafond è stato indebitamente utilizzato

137 PAG.68 OPERAZIONI STRAORDINARIE AFFITTO D AZIENDA ( Art. 8, c. 4, DPR 633/72) Trasferimento plafond previsto nel contratto d affitto Comunicato trasferimento plafond all AdE raccomandata entro 30 gg variazione dati Iva (mod. AA9/10) (interr. parl /10) Attenzione!! (R.M /92) Facoltà organi di controllo di contestare profili elusivi nei casi in cui l affitto non preveda il trasferimento della clientela

138 PAG.68 CESSIONE E CONFERIMENTO D AZIENDA Trasferimento plafond se Continuazione dell attività svolta dalla conferente da parte della conferitaria Subentro nei rapporti giuridici attivi e passivi relativi ai complessi aziendali conferiti novità Il trasferimento del plafond non è condizionato al trasferimento di tutti i rapporti con la clientela non residente o, più in generale, di tutte le posizioni creditorie e debitorie relative al ramo conferito Adempimenti Conferitaria subentro nel plafond con variazione dati Conferente indicare nell atto il passaggio del plafond

139 PAG.69 FUSIONE E SCISSIONE SCISSIONE Art. 16, c. 11, lett. d), L. 537/93 Trasferimento plafond subordinato alla previa comunicazione all AdE (entro 30 giorni dal perfezionamento giuridico) tramite modello variazione dati FUSIONE R.M /74

140 LE IMPORTAZIONI

141 PAG.70 Normativa di riferimento Le importazioni di beni all interno del territorio dello Stato sono disciplinate, ai fini IVA, dagli articoli da 67 a 70 del D.P.R. n. 633/1972, e possono essere o meno assoggettate all imposta. Le importazioni comportano l emissione del documento doganale d importazione, recante l indicazione dei dazi e dell IVA (se dovuti). L IVA deve essere calcolata ed indicata nel documento doganale utilizzando il cambio doganale.

142 PAG.70 Documentazione rilevante ai fini IVA Il DOCUMENTO DOGANALE D IMPORTAZIONE è l unico rilevante ai fini IVA. Solo tale documento deve essere annotato nel registro IVA degli acquisti, mentre l eventuale fattura estera, emessa dal soggetto extracomunitario, viene registrata esclusivamente in contabilità generale

143 PAG.71 Definizione Costituiscono importazioni le operazioni aventi ad oggetto beni introdotti nel territorio dello Stato che: sono originari da Paesi o territori non compresi nel territorio della Comunità europea e che non siano stati già immessi in libera pratica in altro Stato membro della U.E.; sono provenienti dai territori esclusi dalla Comunità europea ai sensi dell art. 7.

144 PAG.71 Definizione Ai sensi dell art. 67, comma 1, del D.P.R. n. 633/1972, costituiscono importazioni le seguenti operazioni: a. le operazioni di immissione in libera pratica, con sospensione del pagamento dell imposta qualora si tratti di beni destinati a proseguire verso altro Stato membro della Comunità economica europea; b. le operazioni di perfezionamento attivo di cui all articolo 2, lettera b), del regolamento CEE n. 1999/85 del Consiglio del ; c. le operazioni di ammissione temporanea aventi per oggetto beni, destinati ad essere riesportati tal quali, che, in ottemperanza alle disposizioni della Comunità economica europea, non fruiscano della esenzione totale dai dazi di importazione; d. le operazioni di immissione in consumo relative a beni provenienti dal Monte Athos, dalle isole Canarie e dai Dipartimenti francesi d oltremare.

145 PAG.72 Definizione Sono, inoltre, operazioni d importazione soggette ad IVA, ai sensi del secondo comma dello stesso art. 67: le operazioni di reimportazione a scarico di esportazione temporanea fuori della Comunità economica europea; le operazioni di reintroduzione di beni precedentemente esportati fuori della Comunità medesima. Importazioni soggette ad IVA

146 PAG.72 Base imponibile art. 69, primo comma, del D.P.R. n. 633/1972 L IVA sulle importazioni di beni si applica con le stesse aliquote previste dall art. 16 per le cessioni, ma non sulla stessa base imponibile determinata secondo la normativa IVA, bensì applicando le disposizioni specifiche previste per la determinazione del valore dei beni ai fini doganali. L imposta è commisurata al valore dei beni importati determinato ai sensi della normativa doganale aumentato dell ammontare dei diritti doganali dovuti, ad eccezione dell IVA, nonché dell ammontare delle spese di inoltro fino al luogo di destinazione all interno del territorio della Comunità che figura sul documento di trasporto che accompagna i beni.

147 PAG.73 Base imponibile Ai sensi dell art. 69, comma 1, del D.P.R. n. 633/1972, l IVA si applica sulla base imponibile determinata come segue: valore doganale dei beni + ammontare dei diritti doganali dovuti (fra cui i dazi doganali), ad eccezione dell IVA; + ammontare delle spese di inoltro fino al luogo di destinazione all interno del territorio della Comunità europea. Calcolo base imponibile L art. 34 del T.U.L.D. (D.P.R. n. 43/1973) stabilisce che: i diritti doganali comprendono tutti quei diritti che la Dogana è tenuta a riscuotere in forza di una legge, in relazione alle operazioni doganali (comma 1); fra i diritti doganali, costituiscono diritti di confine: «i dazi d importazione e quelli di esportazione, i prelievi e le altre imposizioni all importazione o all esportazione previsti dai regolamenti comunitari e dalle relative norme di applicazione ed inoltre, per quanto concerne le merci in importazione, i diritti di monopolio, le sovrimposte di confine ed ogni altra imposta o sovrimposta di consumo a favore dello Stato».

148 PAG.73 Base imponibile Valore delle merci Il primo comma dell art. 69, del D.P.R. n. 633/1972 prevede che nel valore delle merci vadano comprese, in aggiunta ai diritti doganali dovuti, le spese di inoltro fino al primo luogo di destinazione all interno della Comunità, quale risulta dal documento di trasporto sotto la cui scorta i beni sono introdotti nel territorio comunitario. Spese di trasporto Oltre alle spese di trasporto in senso stretto, quindi, deve essere compreso l ammontare delle altre prestazioni accessorie, quali quelle di spedizione, imballaggio, carico, scarico, ecc., relative ai beni importati, anche se le prestazioni suddette sono eseguite in uno Stato membro diverso da quello di introduzione nella Comunità (C.M. 10 giugno 1998, n. 145/E, paragrafo 2.2), e sempre che il luogo di destinazione risulti dal documento di trasporto delle merci. Spese prestazioni accessorie

149 PAG.74 Base imponibile Alle prestazioni da ricomprendere nella base imponibile dell IVA all importazione, qualora le stesse risultino territorialmente rilevanti in Italia in base alle vigenti regole di territorialità, si renderà applicabile, come affermato nella C.M. n. 145/E del 10 giugno 1998, la non imponibilità di cui all art. 9, primo comma, numeri 2), 3), 4) e 5), del D.P.R. n. 633/1972. Ai fini dell applicazione di tale regime, le prestazioni considerate nel valore all importazione devono risultare dalla bolletta doganale. La circolare n. 37/E del 29 luglio 2011 conferma tale impostazione, con l importante precisazione secondo cui le operazioni doganali che legittimano il regime di non imponibilità possono avvenire anche nel territorio di altro Stato membro.

150 PAG.74 Il valore doganale L art. 41, comma 1, del codice doganale comunitario (CDC), di cui al Reg. (CE) , n. 450/2008 (corrispondente al previgente art. 29), stabilisce che: «la base primaria per il valore in dogana delle merci è il valore di transazione, cioè il prezzo effettivamente pagato o da pagare per le merci quando sono vendute per l esportazione verso il territorio doganale della Comunità, eventualmente adeguato in conformità alle misure adottate a norma dell articolo 43». Art. 41, comma 1, CDC Valore di transizione

151 PAG.75 Il valore doganale Ai sensi del secondo comma, dell art. 41 CDC, viene stabilito che: «il prezzo effettivamente pagato o da pagare è il pagamento totale che è stato o deve essere effettuato dal compratore nei confronti del venditore, o dal compratore a una terza parte, o a beneficiario di quest ultimo, per le merci importate, e comprende tutti i pagamenti che sono stati o devono essere effettuati, come condizione della vendita delle merci importate». Art. 41, comma 2, CDC

152 PAG.75 Il valore doganale Il valore di transazione può essere applicato, però, se ricorrono le seguenti condizioni, indicate nel terzo comma, dell art. 41 CDC: «a) non esistano restrizioni per la cessione o per l utilizzazione delle merci da parte del compratore, oltre a una qualsiasi delle seguenti: i)restrizioni imposte o richieste dalla legge o dalle autorità pubbliche nella Comunità; ii)limitazioni dell area geografica nella quale le merci possono essere rivendute; iii)restrizioni che non intaccano sostanzialmente il valore in dogana delle merci; b) la vendita o il prezzo non siano subordinati a condizioni o prestazioni per le quali non possa essere determinato un valore in relazione alle merci da valutare; c) nessuna parte dei proventi di qualsiasi rivendita, cessione o utilizzazione successiva delle merci da parte del compratore ritorni, direttamente o indirettamente, al venditore, a meno che non possa essere operato un appropriato adeguamento in conformità alle misure adottate a norma dell articolo 43; d) il compratore e il venditore non siano collegati o la relazione non abbia influenzato il prezzo». Art. 41, comma 3, CDC

153 PAG.76 Il valore doganale Quando il valore doganale dei beni non può essere determinato sulla base del valore di transazione di cui all art. 41 CDC, è necessario ricorrere ai metodi alternativi («secondari») indicati nell art. 42 CDC, la cui applicazione deve seguire l ordine ivi stabilito nelle lettere da a) a d) del secondo comma, «fino alla prima di queste lettere che consente di determinarlo». Valore doganale e metodi alternativi Art. 42, CDC

154 PAG.76 Rettifiche del valore doganale Rettifiche in aumento o in diminuzione Per determinare il valore in dogana dei beni, inoltre, occorre procedere alle RETTIFICHE IN AUMENTO O IN DIMINUZIONE da apportare al prezzo effettivamente pagato o da pagare, ai sensi di quanto stabilito dall art. 43 CDC. Art. 43, CDC Quanto alle rettifiche in aumento, ad esempio, occorre aggiungere alcune spese accessorie che vanno ad incrementare il prezzo effettivo dei beni, come quelle relative ai contenitori (formati in tutto unico con la merce) ed agli imballaggi, nonché quelle di trasporto ed assicurazione fino al luogo di introduzione dei beni importati nel territorio doganale della Comunità europea. Rettifiche in aumento

155 PAG.77 Rettifiche del valore doganale Determinazione valore doganale Mentre le spese rilevanti nella determinazione del valore doganale delle merci (sul cui ammontare gravano i diritti doganali), sono quelle relative all inoltro dei beni fino al luogo di introduzione nel territorio doganale della Comunità, ai fini IVA, invece, le medesime spese concorrono alla determinazione della base imponibile fino al luogo di destinazione all interno del territorio comunitario quale risulta dal documento di trasporto dei beni. Determinazione valore IVA

156 PAG.77 Le importazioni non soggette ad IVA Come già osservato, ai sensi dell art. 67 del D.P.R. n. 633/1972: non è soggetta ad IVA l immissione in libera pratica di beni destinati a proseguire verso altri Stati UE (è prevista la sospensione del pagamento dell IVA); non sono soggette ad IVA le operazioni di ammissione temporanea che hanno per oggetto beni destinati ad essere riesportati tal quali e che fruiscono dell esenzione totale dai dazi di importazione Con la locuzione tal quali si identificano le merci che non hanno subito operazioni di perfezionamento o trasformazione (cfr. previgente art. 84, comma 3, del Regolamento CEE n del 12 ottobre 1992, ora Regolamento n. 450 del 23 aprile 2008, art. 162, comma 2, lett. a). N.B.

157 PAG.78 Le importazioni non soggette ad IVA In base all attuale formulazione dell art. 68 del D.P.R. n. 633/1972, sono operazioni che non comportano l applicazione del tributo: 1. le importazioni di beni effettuate nei limiti del plafond da parte degli esportatori abituali e quelle, oggettivamente non imponibili, concernenti i beni indicati nell art. 8-bis, del D.P.R. n. 633/1972 (art. 68, lett. a); le importazioni di campioni gratuiti di modico valore appositamente contrassegnati (art. 68, lett. b); le importazioni definitive di beni la cui cessione è esente da IVA o non vi è soggetta ai sensi dell art. 72 (art. 68, lett. c);

158 4. le importazioni di beni donati ad enti pubblici, ad associazioni riconosciute e fondazioni con particolari finalità nonché quelle di beni donati a favore di popolazioni colpite da calamità naturali o catastrofi dichiarate tali ai sensi della legge 8 dicembre 1970, n. 996 (art. 68, lett. f); 6. Le importazioni non soggette ad IVA la reintroduzione nello stato originario di beni precedentemente esportati in via definitiva, sempre che ricorrano le condizioni per la franchigia doganale (art. 68, lett. d); le importazioni di paste alimentari, pane, latte fresco e degli altri beni di cui all art. 2, comma 3, lett. l), del D.P.R. n. 633/1972 (art 68, lett. g); le importazioni di gas mediante sistemi di gas naturale e le importazioni di energia elettrica (art. 68, lett. g-bis). 7. PAG.78 5.

159 PAG.79 Le importazioni non soggette ad IVA In aggiunta alle operazioni previste dall art. 68, sono importazioni non soggette ad IVA anche alcune fattispecie previste da normative speciali. Pubblicazioni estere importate da biblioteche universitarie, non soggette ad IVA ai sensi dell art. 3, settimo comma, del D.L. 27 aprile 1990, n. 90. Le importazioni effettuate da amministrazioni statali e da organizzazioni non governative riconosciute dal Ministero degli esteri, per finalità umanitarie o nell ambito di attività dirette a realizzare programmi di cooperazione allo sviluppo (la disciplina è contenuta nella legge 26 febbraio 1987, n. 49 e nelle relative disposizioni di attuazione di cui al D.M. 10 marzo 1988, n. 379)

160 PAG.79 Reimportazione a scarico di esportazione temporanea Ai sensi dell art. 67, comma 2, del D.P.R. n. 633/1972, nel caso di beni inviati fuori del territorio comunitario in regime di temporanea esportazione per essere ivi sottoposti ad un trattamento di lavorazione, trasformazione o riparazione, la base imponibile IVA (all atto della reimportazione) corrisponde sostanzialmente al valore della lavorazione, trasformazione o riparazione

161 PAG.80 Reimportazione a scarico di esportazione temporanea In forza di tale regime, le merci sottoposte a lavorazione all estero possono essere reintrodotte nel territorio comunitario, in esenzione totale o parziale dei dazi all importazione. Il beneficio riguarda anche l IVA, dato che la base imponibile ai fini dell imposta viene determinata sulla base del valore doganale del prodotto reimportato, comprensivo del valore della lavorazione eseguita all estero, al quale, tuttavia, dev essere sottratto il valore delle merci temporaneamente esportate. In pratica, all atto della reimportazione, l IVA è assolta sul solo valore della lavorazione, conformemente alla previsione dell art. 69, comma 2, del D.P.R. n. 633/1972.

162 PAG.80 Immissione in libera pratica Ai fini di un maggior controllo sulle operazioni d importazione e nell ottica della lotta alle frodi, con la Comunitaria 2010, il legislatore è intervenuto anche in materia di operazioni d IMMISSIONE IN LIBERA PRATICA DI BENI DI PROVENIENZA EXTRACOMUNITARIA. L intervento ha riguardato l art. 67 del D.P.R. n. 633/1972, con la soppressione dell ultimo periodo della lett. a), del primo comma, il cui contenuto è stato, trasferito, con modificazioni, nel nuovo comma 2-bis. Art. 67, comma 2-bis Per le importazioni di cui al comma 1, lettera a) (operazioni di immissione in libera pratica), il pagamento dell imposta è sospeso qualora si tratti di beni destinati a essere trasferiti in un altro Stato membro dell Unione europea, eventualmente dopo l esecuzione di manipolazioni di cui all allegato 72 del regolamento (CEE) n. 2454/93 della Commissione, del 2 luglio 1993, e successive modificazioni, previamente autorizzate dall autorità doganale.

163 Immissione in libera pratica È stato inoltre aggiunto l ulteriore comma 2-ter che specifica la disposizione del comma 2-bis. Art. 67, comma 2-ter Per fruire della sospensione di cui al comma 2-bis l importatore fornisce il proprio numero di partita IVA, il numero di identificazione IVA attribuito al cessionario stabilito in un altro Stato membro nonché, a richiesta dell autorità doganale, idonea documentazione che provi l effettivo trasferimento dei medesimi beni in un altro Stato membro dell Unione. PAG.81 In base alle nuove disposizioni, in vigore dal 17 marzo 2012, è dunque previsto che i beni, destinati ad essere trasferiti in altro Stato membro dell Unione europea, possono usufruire della SOSPENSIONE del pagamento dell IVA all importazione, ANCHE DOPO ESSERE STATI SOTTOPOSTI ALLE MANIPOLAZIONI USUALI elencate nell allegato 72 del Regolamento (CEE) n. 2454/93 del 2 luglio 1993, previamente autorizzate dalla Dogana competente (recante le disposizioni d applicazione del Codice doganale comunitario). Il regime sospensivo dell IVA per i beni immessi in libera pratica, pertanto, viene esteso anche alle ipotesi in cui i beni stessi proseguano il loro trasferimento pur dopo aver subito delle manipolazioni e, pertanto, non siano nelle stesse condizioni in cui sono stati presentati all importazione. 163

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