EFFETTI SUL SISTEMA DI GESTIONE DELL IVA DERIVANTI DAL PROLUNGARSI DEL REGIME PROVVISORIO

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1 Corte dei Conti Ufficio di controllo sulla gestione dei Ministeri economico finanziari EFFETTI SUL SISTEMA DI GESTIONE DELL IVA DERIVANTI DAL PROLUNGARSI DEL REGIME PROVVISORIO Indagine programmata dalla Sezione centrale di controllo sulla gestione delle Amministrazioni dello Stato con deliberazione n. 1/2003/G del 2 gennaio 2003 (Indagine I.3) Relatore Cons. Luigi MAZZILLO Roma, 27 ottobre

2 INDICE 1. Considerazioni preliminari, generali e di sintesi I problemi dell imposizione sui consumi in un contesto prefederale 1.2 Genesi, obiettivi e modalità di svolgimento dell indagine Definizione del problema delle frodi all IVA intracomunitaria Analisi e valutazioni delle Istituzioni Superiori di Controllo dell U.E. (EUROSAI) L azione di contrasto in Italia Monitoraggio dell evoluzione degli scambi commerciali e del gettito IVA Attività di controllo Scambio di informazioni La cooperazione amministrativa Evoluzione della base giuridica Caratteristiche delle frodi e strategie di contrasto Valutazioni riassuntive: la necessità di un approccio strategico Premessa L'imposta intracomunitaria sul valore aggiunto Le aliquote Il sistema di cooperazione internazionale in materia di IVA Il contesto normativo ed organizzativo Il contesto normativo ed organizzativo comunitario Il VIES (VAT Information Exchange System) Il contesto normativo italiano Ante Decreto legislativo 300/ Post Decreto legislativo 300/ La struttura del CLO italiano e le modalità di lavoro La cooperazione internazionale della Guardia di finanza Cooperazione e scambi di informazioni fra i paesi Europei: evoluzione della normativa I dati quantitativi del sistema dello scambio di informazioni Problematiche emerse e rimedi attuati nel sistema della cooperazione internazionale Scambi commerciali, monitoraggio dell IVA intracomunitaria e scambio di informazioni I controlli sull IVA intracomunitaria

3 5.1 Il coordinamento nella programmazione dei controlli da parte della Guardia di finanza, dell Agenzia delle entrate e dell Agenzia delle dogane 5.2 L attività di controllo svolta dall Agenzia delle entrate Attività di indirizzo e programmazione dei controlli Attività operativa svolta dalle Entrate L attività di controllo svolta dall Agenzia delle dogane Attività di indirizzo e programmazione dei controlli Elenchi selettivi di soggetti operatori comunitari - criteri selettivi adottati Selezione dei soggetti e creazione della base informativa Attività operativa svolta dalle Dogane L attività di controllo svolta dalla Guardia di finanza I controlli multilaterali eseguiti dalla Guardia di finanza nel quadro delle iniziative previste dal programma d'azione comunitario "Fiscalis" Le verifiche simultanee Le frodi all IVA intracomunitaria Le tipologie di frodi La frode carosello Il sistema di frode a monte Il sistema di frode a valle I soggetti Le applicazioni informatiche di supporto alla lotta alle frodi Strumenti adottati e da adottare L abuso del regime del margine Strumenti adottati e da adottare La lotta alle frodi all IVA intracomunitaria svolta dalla Guardia di finanza Principali sistemi di frode scoperti e relativi risultati conseguiti La lotta alle frodi all IVA intracomunitaria nell esperienza europea: Il Seminario Fiscalis INDICE DELLE TABELLE N. 1 Richieste di mutua assistenza amministrativa pervenute/inoltrate ai sensi della Direttiva 77/799 e successive modifiche ed ai sensi dell'art. 12 del Reg. CEE 218/92 - quadriennio N. 2 Richieste di informazioni inviate dall Italia e risposte ricevute 52 N. 3 Richieste di informazioni in sospeso emesse dall Italia 53 N. 4 Distribuzione % degli scambi di informazioni in ambito comunitario Richieste inviate ed in sospeso e risposte pervenute 54 N. 5 Richieste di informazioni ricevute dall Italia e risposte emesse 55 3

4 N. 6 Richieste di informazioni in sospeso ricevute dall Italia 56 N. 7 Distribuzione % degli scambi di informazioni in ambito comunitario Richieste ricevute e risposte fornite 57 N. 8 Segnalazioni spontanee inviate e ricevute - Art. 4 della direttiva 77/799/CEE (Linee 6 e 7) 58 N. 9 Importazioni Acquisti effettuati dall Italia dagli altri Paesi U.E. dal 1991 al N. 10 Importazioni Acquisti effettuati dall Italia dagli altri Paesi U.E. dal 1991 al Distribuzione percentuale 66 N. 11 Importazioni Acquisti effettuati dall Italia dagli altri Paesi U.E. dal 1991 al Variazione percentuale 67 N. 12 Esportazioni Cessioni effettuate dall Italia verso gli altri Paesi U.E. dal 1991 al N. 13 Esportazioni Cessioni effettuate dall Italia verso gli altri Paesi U.E. dal 1991 al Distribuzione percentuale 68 N. 14 Esportazioni Cessioni effettuate dall Italia verso gli altri Paesi U.E. dal 1991 al Distribuzione percentuale 69 N. 15 Raffronto tra la distribuzione % degli acquisti intracomunitari e le richieste di informazioni inviate dall Italia N. 16 Raffronto tra la distribuzione % delle cessioni intracomunitarie e le richieste di informazioni ricevute dall Italia N. 17 I controlli IVA su operatori intracomunitari effettuati dall Agenzia delle Entrate dal 1999 al N. 18 I controlli IVA su operatori intracomunitari effettuati dall Agenzia delle Entrate dal 1999 al Variazione percentuale rispetto all anno precedente 82 N. 19 Distribuzione % dei controlli IVA su operatori intracomunitari effettuati dall Agenzia delle Entrate dal 1999 al N. 20 Percentuale di riscossione a seguito dei controlli IVA su operatori intracomunitari effettuati dall Agenzia delle Entrate dal 2000 al N. 21 I risultati dei controlli IVA su operatori intracomunitari effettuati dall Agenzia delle Entrate dal 1999 al N. 22 Indicatori relativi alla capacità operativa impiegata nei controlli IVA su operatori intracomunitari effettuati dall Agenzia delle Entrate dal 2000 al N. 23 Percentuali di irregolarità dei controlli IVA su operatori intracomunitari effettuati dall Agenzia delle Entrate dal 1999 al N. 24 Ore uomo dedicate all'attività di verifica INTRA svolta dall Agenzia delle dogane dal 2000 al N. 25 Risultati complessivi dell'attività di verifica INTRA svolta dall Agenzia delle dogane dal 2000 al N. 26 Risultati dell'attività di verifica esterna INTRA svolta dall Agenzia delle Dogane dal 1997 al N. 27 Distribuzione % dell'attività di verifica esterna INTRA svolta dall Agenzia delle Dogane N. 28 Risultati, in termini di positività dei controlli, dell'attività di verifica esterna INTRA svolta dall Agenzia delle Dogane N. 29 Verifiche generali e parziali della Guardia di finanza: consuntivo anni 1998/ N. 30 Controlli intracomunitari della Guardia di finanza: consuntivo anni /2003 N. 31 Riepilogo violazioni all IVA intracomunitaria accertate dalla Guardia di finanza: consuntivo anni 1998/ N. 32 Controlli intracomunitari distinti per Comandi Regionali Anno

5 N. 33 Risorse impiegate nei controlli della Guardia di finanza: 1998/ N. 34 Controlli multilaterali eseguiti dalla Guardia di finanza nel quadro delle iniziative previste dal programma "Fiscalis" 106 N. 35 Verifiche simultanee effettuate dalla Guardia di finanza tra il 1995 ed il N. 36 Risultati conseguiti sui principali sistemi di frode scoperti dalla Guardia di finanza 124 INDICE DEI GRAFICI N. 1 Richieste inviate dal CLO agli Stati membri dell U.E. nel periodo N. 2 Richieste ricevute dal CLO da parte degli Stati membri dell U.E. nel periodo N. 3 Andamento delle richieste totali scambiate tra il CLO e gli Stati membri dell U.E. nel periodo N. 4 Variazione percentuale delle richieste totali scambiate tra il CLO e gli Stati membri dell U.E. con riferimento a ciascun anno rispetto al 1994 (anno di inizio delle attività) 61 N. 5 Riscossione della M.I.A. nei controlli intracomunitari 79 N. 6 Distribuzione della modalità di riscossione 80 N. 7 Riepilogo IVA sui controlli intracomunitari 104 INDICE DEGLI ALLEGATI N. 1 Memoria prodotta dal DPF Ufficio Relazioni Internazionali del /10/2004 N. 2 Modello MUV Modello Unificato delle Verifiche 131 N. 3 Memoria prodotta dall Agenzia delle entrate Direzione centrale accertamento del 22/10/ N. 4 Modello SCAF Rapporto sulla frode carosello 139 N. 5 Memoria prodotta dall Agenzia delle dogane Pianificazione strategica del 22/10/ N. 6 Analisi del rischio nell attribuzione della partita IVA Nota tecnica 142 N. 7 Analisi del rischio nell attribuzione della partita IVA Check list 146 N. 8 Principali sistemi di frode scoperti dalla Guardia di finanza e relativi risultati conseguiti 147 N. 9 Schemi di sistemi di frode constatati nel corso dell attività operativa dei reparti della Guardia di finanza 158 5

6 1. - Considerazioni preliminari, generali e di sintesi I problemi dell imposizione sui consumi in un contesto prefederale Il protrarsi del regime provvisorio per l IVA intracomunitaria, ben al di là della scadenza originariamente fissata del 1996, è indicativo delle difficoltà che obiettivamente esistono per il passaggio al regime definitivo e, più in generale, dei complessi problemi che si pongono per l impianto e la gestione di un sistema di imposizione sui consumi in un contesto che, come quello europeo, non si può ancora definire federale, pur presentandone alcune caratteristiche che, peraltro, con il tempo tendono, sia pure lentamente, a rafforzarsi. L attuale assetto istituzionale che ne risulta non è definibile secondo gli schemi consolidati, tant è che, con un termine peraltro ambiguo, lo si denomina come pre-federale, nel convincimento che sia in corso un evoluzione irreversibile verso uno sbocco, appunto, di tipo federale. Com è noto, nei principali Paesi a consolidata struttura federale Stati Uniti, Canada e India si applicano forme di tassazione sui consumi diverse da quella vigente nell Unione Europea. Nell U.E. non c è alcuna forma di imposizione federale sui consumi e l imposta sul valore aggiunto è applicata a livello statale. Gli Stati Uniti non hanno una tassazione a livello federale ed applicano un imposta sui consumi al dettaglio (retail sales tax RST) a livello statale. L India applica forme di RST a livello sia federale che statale. Il Canada applica forme diverse di IVA a livello federale e statale (dual VAT) o un IVA federale con un imposta monofase al dettaglio di spettanza statale. Come si vede, nei grandi paesi federali l IVA o non c è (Stati Uniti e India) o viene applicata su due livelli (federale e statale), per facilitare il contrasto alle frodi grazie alle possibilità di monitoraggio incrociato degli scambi commerciali che ne derivano (Canada). Questo necessariamente succinto richiamo alle differenze dell imposizione europea sui consumi rispetto ai sistemi operanti nei Paesi a struttura federale non deve indurre a ritenere che la situazione dell U.E. si caratterizzi per una maggiore semplicità. E sicuramente vero che i cinque diversi sistemi di imposizione utilizzati in Canada costituiscono una complicazione sul piano gestionale ed offrono non poche possibilità di arbitraggio fiscale, aprendo così ampi spazi alle pratiche evasive. Va tuttavia tenuto presente che in Europa, con l abolizione delle frontiere fiscali e con l introduzione del regime provvisorio dell IVA intracomunitaria, si sono venuti, in realtà, a configurare tre differenti regimi di imposizione, in relazione ai tre diversi tipi di transazioni che hanno luogo (interna al paese, comunitaria, extracomunitaria), con tutte le conseguenze che ciò comporta in termini di costi di adempimento per gli operatori e per le imprese, di complessità dei controlli per le amministrazioni finanziarie, di segmentazione del mercato (con i correlati effetti distorsivi del commercio) e di vulnerabilità all evasione ed alle frodi - tanto maggiore quanto più ampio resta il divario tra le aliquote applicate nei diversi Paesi. In quest ottica si potrebbe argomentare che la strada da percorrere sia proprio quella dell armonizzazione fino all auspicabile unificazione - delle aliquote e dell omogeneizzazione delle tipologie di beni alle quali le diverse aliquote si applicano. Si tratta, però, di un obiettivo, da un lato, politicamente poco realistico, in ragione sia degli ampi differenziali tuttora esistenti 1, sia della forte opposizione da parte di alcuni Paesi (in particolare, Regno Unito e Danimarca), e, dall altra, non compatibile con la prospettiva di un Europa federale, che, in quanto tale, non può 1 Un esame delle aliquote vigenti nei paesi storici U.E. è svolto nel successivo paragrafo

7 non riconoscere agli Stati nazionali sufficienti margini di autonomia proprio e soprattutto nelle scelte di tassazione dei consumi. In realtà, il dato di fondo evidenziato dallo stesso padre fondatore dell IVA, Maurice Lauré va individuato nella circostanza che l IVA è un imposta la cui riscossione non può essere assicurata se non alla condizione di esercitare, tanto all importazione che all esportazione, uno stretto controllo alle frontiere 2. Il fatto è, però, che con la realizzazione del mercato interno si è rinunciato come era, peraltro imprescindibile proprio alla presenza di qualsiasi forma di barriera fisica o virtuale agli scambi. In tale luce, la conseguenza che se ne dovrebbe trarre è che l IVA potrebbe essere efficientemente gestita solo come imposta federale. Non è questa la sede in cui può essere affrontato un tema così complesso e delicato qual è quello della scelta del modello ottimale di tassazione sui consumi nell U.E.. 3 L obiettivo della Corte è quello più limitato e più appropriato di verificare l adeguatezza degli strumenti predisposti ed applicati per assicurare l adempimento dell obbligazione tributaria in riferimento ai rischi connessi al regime provvisorio attualmente vigente ed alla prospettiva dell adozione del previsto sistema definitivo. In tale ottica, può risultare tuttavia utile avere presenti le diversità e le implicazioni dell ipotizzato regime definitivo rispetto a quello provvisorio. Quest ultimo, attualmente in vigore, si basa, com è noto, sul principio di destinazione, in base al quale le merci cedute lasciano il Paese del produttore libere da imposte e sono riammesse nel circuito IVA mediante l applicazione dell aliquota del Paese dell acquirente, nel quale si verifica il consumo finale della merce. Con il principio di origine, invece, le merci devono essere tassate con l aliquota vigente nel Paese di produzione (cedente) e l esportazione (cessione) deve avvenire senza nessuna esenzione o rimborso dell imposta e le merci devono entrare nel paese importatore (acquirente) senza essere tassate. 4 Nella letteratura e nella manualistica delle organizzazioni internazionali (W.T.O., I.M.F.) vengono concordemente indicati tre criteri per distinguere i sistemi di tassazione basati sul principio di destinazione da quelli basati sul principio dell origine ed attengono all individuazione del Paese importatore o esportatore la cui aliquota finale viene applicata agli scambi, che percepisce definitivamente il gettito ed è il luogo in cui si applica l imposta. Con il principio di destinazione puro che è quello attualmente applicato nell U.E. i tre criteri predetti sono quelli del paese importatore (acquirente, secondo la terminologia U.E.). Con il principio di origine, anch esso puro, i tre criteri sono, invece, quelli del paese esportatore (cedente). Ed è in tale luce che va vista la presentazione, nel luglio del 1996, da parte della Commissione U.E., del programma per un sistema comune IVA nell Unione Europea, ispirato proprio all applicazione del principio di origine nella tassazione degli scambi intracomunitari. 5 Il sistema proposto dalla Commissione, pur ispirandosi, come si è detto, al principio di tassazione all origine, si differenzia tuttavia dal modello prima definito come puro, per la circostanza di prevedere l applicazione del criterio del Paese esportatore (cedente) solo per due dei tre criteri indicati, e cioè per l aliquota applicata sugli scambi e per il luogo di applicazione dell imposta. Per quanto riguarda, invece, il Paese che incassa definitivamente il gettito, il criterio proposto 2 Maurice Lauré, Science Fiscale, Paris, 1993, Presses Universitaires de France, p Una riflessione chiara ed approfondita su questo tema, alla quale si rinvia, è stata di recente svolta da Mauro Maré in Una nuova forma di tassazione dei consumi nell Unione Europea, Monitor, n e La tassazione dei consumi: strumento di costruzione federale o semplice prelievo nazionale?, Società Italiana degli Economisti, XLIII Riunione Annuale, Ferrara, ottobre All analisi di Maré si è in larga parte fatto riferimento ai fini della stesura del presente paragrafo Mauro Maré, Una nuova forma di tassazione dei consumi nell Unione Europea, Monitor, n , p Commissione delle Comunità Europee (COM(96)328 finale). 7

8 non è come dovrebbe essere - quello del Paese esportatore (cedente), ma quello del Paese importatore (acquirente). La variante introdotta è finalizzata a lasciare all IVA la natura di imposta sui consumi finali, che, diversamente, verrebbe di fatto a perdere, rendendola inaccettabile agli Stati. Ciò comporta l esigenza di far ricorso a meccanismi che consentano di assicurare la restituzione al Paese importatore/acquirente del gettito IVA riscosso sulle esportazioni (cessioni) dal Paese esportatore/cedente (clearing mechanism). Ci troviamo, quindi, di fronte a un modello di tassazione non puro, ma ibrido, del quale non esistono esempi concreti di applicazione in altre realtà federali. Al di là, tuttavia, della purezza o meno del modello, i problemi che si pongono in ordine alla definizione ed all applicazione di un clearing mechanism equo, e quindi accettabile, sono molti e difficilmente superabili. In questa sede ci si può tuttavia limitare ad evidenziare i principali difetti associati ai due metodi alternativamente suggeriti per stimare la ripartizione dei consumi fra gli Stati membri. Il metodo macroeconomico, basato sulle stime degli uffici statistici nazionali, appare semplice, ma offre una stima teorica dei consumi nazionali al lordo dell evasione, rischiando di provocare contenziosi e dispute senza fine sulla veridicità ed affidabilità delle rilevazioni; il metodo microeconomico, basato sull individuazione delle operazioni di esportazione/cessione e importazione/acquisto attraverso le dichiarazioni dei contribuenti IVA, e che potrebbe far emergere le differenze nelle evasioni nazionali, appare eccessivamente complesso sul piano gestionale e richiede comunque di essere concretamente verificato sul piano della reale fattibilità. Si ripropone, così, l interrogativo, già prima formulato, sulla sostenibilità di un imposta plurifase a livello statale in un contesto pre-federale e sulla semplicità e coerenza, invece, della scelta fra un imposta monofase sulle vendite al dettaglio (RST) gestita a livello di Stati nazionali ovvero un IVA gestita a livello federale. Allo stato attuale, appare comunque chiaro che non esistono i presupposti per attendersi un rapido passaggio all ipotizzato regime definitivo dell IVA intracomunitaria. Né, sulla base dei ragionamenti svolti, una tale soluzione appare non solo preferibile a quella attuale, ma per certi aspetti neppure fattibile. Nell auspicio e nell attesa che possano maturare soluzioni più innovative e più compatibili con la prospettiva federale, appare pertanto quanto mai essenziale verificare l efficacia degli strumenti oggi predisposti ed applicati per contrastare il fenomeno delle frodi all IVA intracomunitaria in vigenza del regime provvisorio, con il quale è molto probabile che si debba a lungo convivere e fare i conti Genesi, obiettivi e modalità di svolgimento dell indagine Come precisato nella deliberazione n.1/2003/g della Sezione, la genesi dell indagine oggetto del presente referto è, appunto, da ricondursi alla generalizzata e forte preoccupazione diffusa a livello europeo per il futuro dell IVA, a causa della minaccia rappresentata dal moltiplicarsi delle frodi, rese possibili dalle smagliature offerte dal regime transitorio dell IVA comunitaria e dalla debolezza del sistema di contrasto di cui attualmente si dispone, ed in particolare per l insufficienza e la lentezza nello scambio di informazioni e, ancor più, nella reciproca collaborazione. Le preoccupazioni per il futuro dell IVA, condivise da tutte le Istituzioni Superiori di Controllo (ISC) dei maggiori Paesi europei, sono peraltro rafforzate, ed in qualche modo drammatizzate, dall avvenuta adesione all U.E. da parte di dieci nuovi Stati membri, e in prospettiva non lontana di altri tre. Di qui la necessità di verificare se - per evitare il moltiplicarsi delle frodi - potrebbero bastare 8

9 specifici e fattibili interventi finalizzati a migliorare il funzionamento del sistema attualmente in essere o se, invece, risulti effettivamente necessario superare l attuale regime provvisorio dell IVA. L obiettivo dichiarato dell indagine era pertanto duplice: 1. verificare il funzionamento del regime transitorio dell IVA comunitaria (tassazione a destinazione) per quanto riguarda la capacità di contrastare le irregolarità e le frodi; 2. valutare l efficacia degli eventuali interventi correttivi introdotti o programmati in sede sia nazionale sia europea, anche al fine di poter formulare considerazioni in ordine all essenzialità ed all urgenza di passare al regime definitivo (tassazione all origine). L analisi delle disfunzioni riscontrate nell esperienza del nostro Paese è stata svolta sulla base dei risultati dei controlli IVA relativi agli operatori intracomunitari, controlli che, com è noto, vengono programmati ed eseguiti separatamente dall Agenzia delle entrate, dall Agenzia delle dogane e dalla Guardia di finanza. L entità non trascurabile delle risorse impiegate e la diversità dei risultati conseguiti hanno fatto ritenere opportuna una verifica delle modalità di programmazione, di coordinamento e di raccordo dell attività di controllo svolta dai tre centri di responsabilità in materia di IVA intracomunitaria. Un analisi ed un illustrazione puntuale concerne le indicazioni che emergono dalle esperienze di verifica condotte dalla Guardia di finanza, con riguardo alle più rilevanti tipologie di frodi con valenza anche comunitaria riscontrate negli ultimi anni. Ai fenomeni di evasione in materia di applicazione dell IVA intracomunitaria la Corte dei conti ha prestato attenzione anche attraverso i suoi organi requirenti. Nell ottobre del 2002, infatti, il Presidente di questa Sezione veniva informato dal Procuratore Generale, per le eventuali indagini di competenza, di un attività d indagine avviata dalla Procura di Bolzano dalla quale sembrava emergere un ipotesi di evasione pressoché generalizzata dell IVA intracomunitaria per indebita applicazione del regime dell IVA sul margine sull acquisto di autoveicoli da altri paesi U. E.. Nella nota di trasmissione si riferiva che la stessa Agenzia delle dogane aveva stimato un evasione conseguente all abuso del regime dell IVA al margine per oltre 780 milioni di euro nel biennio La documentazione inviata dal Procuratore Generale veniva trasmessa al magistrato istruttore dell indagine sulla quale si riferisce. Gli elementi acquisiti nel corso dell indagine, e sui quali si riferisce più avanti, hanno confermato la rilevanza dello specifico fenomeno, le cui dimensioni hanno raggiunto un estensione ed una diffusione tali da convincere il Governo a proporre con la legge finanziaria per il 2005 mirate misure di contrasto alle quali sono associate previsioni di maggior gettito annuo per 190 milioni di euro. Ulteriori elementi di particolare interesse emergono anche dall analisi dell attività di collaborazione della nostra Amministrazione finanziaria con le Amministrazioni fiscali di altri Stati per la lotta alle frodi dell IVA, sia per quanto riguarda lo scambio di informazioni, sia per quanto concerne forme di collaborazione più specifica, anche se, per quest ultima, si tratta di un attività ancora limitata e le cui ridotte dimensioni costituiscono esse stesse una riprova delle difficoltà di funzionamento del regime transitorio, che postulerebbe, invece, forme ben più estese di cooperazione fra Stati. Relativamente al primo aspetto, gli elementi informativi analizzati sono quelli forniti dal Dipartimento per le politiche fiscali - Ufficio centrale per le relazioni internazionali, anche in quanto incaricato, fra l altro, della gestione del CLO (Central Liason Office), il quale, come si vedrà meglio in seguito, ha ora trasferito ad appositi uffici di collegamento istituiti presso gli organi operativi (Agenzia delle entrate, Agenzia delle dogane e Guardia di finanza) la responsabilità dello scambio diretto di informazioni a richiesta con le amministrazioni finanziarie degli altri Stati membri. 9

10 In ordine al secondo aspetto, l indagine prende in considerazione i risultati e le indicazioni che emergono dall attuazione dei programmi di cooperazione multilaterale e di quelli di collaborazione sperimentale bilaterale in corso tra l Amministrazione finanziaria italiana e le Amministrazioni di altri Stati comunitari, in analogia con le esperienze di controlli congiunti posti in essere da parte di altri Stati (in particolare Germania e Svezia). A tale ultimo proposito, si dà conto dell attivazione, da parte della Guardia di finanza, di un canale preferenziale di collaborazione con alcuni Paesi europei, ed in particolare con la Francia (programmi di cooperazione sperimentali affidati ai Comandi del Corpo delle sedi di Torino e di Genova), e con i Paesi Bassi (mediante la predisposizione di appositi modelli standard di comunicazione dei dati ritenuti interessanti per il contrasto alle frodi, al fine di semplificare e snellire le procedure di collaborazione e di rendere più efficaci gli strumenti di repressione delle attività illecite). Altri elementi informativi forniti dalla Guardia di finanza attengono all attività svolta dal Nucleo Speciale Investigativo ed in particolare dal Gruppo Investigazioni Speciali, per quanto riguarda: - lo svolgimento di verifiche simultanee attivate su richiesta dei collaterali Organismi esteri; - la conduzione di controlli multilaterali in materia di IVA comunitaria, nel quadro delle iniziative previste dal Programma d azione comunitario Fiscalis, adottato con decisione n. 888/98 del Consiglio e del Parlamento Europeo. Analoghe informazioni vengono esaminate con riguardo alle iniziative attivate dalle Agenzie fiscali per ciò che attiene allo stato ed ai risultati dello scambio di informazioni e ad altre forme di collaborazione con le Amministrazioni fiscali di altri Stati per la lotta alle frodi dell IVA Definizione del problema delle frodi all IVA intracomunitaria Allo stato, nessuno dei centri di responsabilità interessati (Dipartimento per le politiche fiscali, Agenzia delle entrate, Agenzia delle dogane e Guardia di finanza) ha effettuato stime sulle dimensioni dell evasione all IVA comunitaria, né ha, a tal fine, elaborato una specifica metodologia di calcolo. Esistono naturalmente i dati sui risultati di servizio delle verifiche della Guardia di finanza sui casi di frodi all IVA intracomunitaria di cui si darà puntualmente conto. Così come un dato certo è che, per il caso delle frodi nel campo degli autoveicoli usati, l evasione dell IVA corrisponde ad un quinto del valore degli acquisti di autoveicoli usati fraudolentemente (o comunque erroneamente) contabilizzati con il regime del margine. Le tipologie di frode maggiormente riscontrate attengono all attività di commercio più che a quella di prestazione di servizi ed a merci che si caratterizzano per un prezzo elevato rispetto al peso e/o all ingombro, per l alta richiesta sul mercato, per la velocità di commercializzazione e per l alta deperibilità o obsolescenza tecnica. I settori di maggiore rilevanza sono quello del commercio di prodotti informatici (sia software che hardware) e quello del commercio di autoveicoli usati. Solo in Italia è stata, altresì, riscontrata la frode relativa ai bovini ed agli oli ad uso alimentare (attraverso fittizie operazioni di cessione, sono state variate la provenienza e/o la qualità degli alimenti). Comunque il fenomeno potrebbe riguardare qualsiasi tipologia di attività commerciale, in quanto, generalmente, la ratio della truffa intracomunitaria non 10

11 inerisce alla tipologia della merce commercializzata, ma alla possibilità di evadere le imposte, sia dirette che indirette. Ai fini della consumazione delle frodi, si possono evidenziare due tipologie di espedienti, oltre a quella relativa all emissione di fatture oggettivamente fittizie, vale a dire operazioni di compravendita mai realizzate, neppure in parte, per giustificare finanziamenti pubblici o comunitari. 1. La prima riguarda la fattispecie frodi carosello, nelle quali la merce potrebbe avere come primo cedente un soggetto italiano o uno comunitario. Tale merce viene fatta circolare cartolarmente tra più soggetti comunitari, che iniziano e concludono l attività in tempi brevi ed hanno amministratori compiacenti e non solvibili. Nei vari passaggi la merce aumenta di valore e viene rivenduta (fittiziamente) all operatore italiano ad un prezzo più alto di quello di mercato. In tal modo tale soggetto d imposta gonfia i suoi costi e dichiara un minor reddito d impresa (e/o copre tutti i costi dell attività con finanziamenti pubblici o comunitari che generalmente vengono erogati per una quota parte dei costi dichiarati). I falsi operatori comunitari non dichiarano nulla, scomparendo subito dopo l effettuazione delle operazioni fraudolente, e vengono compensati, laddove non sono riconducibili al primo cedente o all ultimo acquirente, con una parte del maggior prezzo applicato ai beni La seconda è relativa alla cessione intracomunitaria di autoveicoli usati cui si è già fatto riferimento a proposito delle indagini avviate dalla Procura della Corte dei conti di Bolzano. I beni vengono ceduti da soggetti comunitari ad acquirenti italiani che registrano tali operazioni secondo lo speciale regime del margine previsto dal D.L. 23 febbraio 1995, n. 41 (approvato in conformità alla VII Direttiva CEE del 14 febbraio 1994, n. 94/5/CEE). Per l applicazione di tale regime speciale agli autoveicoli è indispensabile che gli stessi siano usati e che quindi abbiano percorso più di 6000 Km e siano stati ceduti (dall operatore intracomunitario) trascorsi sei mesi dalla data del provvedimento di prima immatricolazione o di iscrizione nei pubblici registri o di altri provvedimenti equipollenti (articolo 38, comma 4, del citato D.L. n. 41/95). È, inoltre, necessario che il cedente comunitario sia: - un privato consumatore; - un operatore economico che non ha potuto esercitare il diritto alla detrazione; - un operatore economico in regime di franchigia; - un operatore economico che ha applicato, a sua volta, il regime del margine. La frode consiste nel fatto che gli autoveicoli oggetto di cessione intracomunitaria sono usati ma, non sussistendo almeno uno dei requisiti sopra descritti, rientrano nella normale procedura intracomunitaria prevista dal citato D.L. n. 331/93. Gli stessi però, venendo contabilizzati con il regime del margine, offrono al soggetto italiano l opportunità di evadere l IVA e di porre in essere un comportamento che altera il normale funzionamento del mercato. L evasione è favorita dalla vigente disciplina delle operazioni intracomunitarie che non prevede ad oggi l obbligatorietà in fattura dell indicazione cessione con lo speciale regime del margine. Anche l eliminazione dell obbligo di emettere la bolla di accompagnamento, in un regime che non prevede il 6 L IVA, secondo quanto disposto in via transitoria dal D.L. 30 agosto 1993, n. 331, non rileva sino alla effettiva cessione interna dei beni (vendita da parte del soggetto italiano in Italia). 11

12 versamento dell imposta nel Paese di provenienza del bene, ha reso più difficoltosi i controlli e quasi obbligatoria la procedura di cooperazione amministrativa. A ciò si aggiunge la difficoltà di operare a livello comunitario controlli incrociati in tempo reale o con l immediatezza degli interventi effettuati in ambito nazionale. Nell attività fraudolenta sono coinvolti sia operatori nazionali che comunitari. Per quanto riguarda la natura giuridica dei soggetti italiani, si tratta, in genere, di società (Srl, Sas). L attività esercitata è, come si è detto, per lo più quella del commercio al dettaglio. Tali soggetti conquistano velocemente un notevole spazio di mercato, grazie ai prezzi concorrenziali che possono offrire. I soggetti fittizi che si interpongono sono o persone fisiche o società prive di strutture aziendali (automezzi, magazzini, locali) e finanziarie. La loro attività è in genere di durata limitata alle operazioni fraudolente realizzate; hanno solo di recente acquisito la partita IVA; si caratterizzano per operazioni intracomunitarie di elevato importo; non presentano le dichiarazioni fiscali, né effettuano i versamenti di imposta. Nel caso di frodi relative ad autoveicoli usati, è anche possibile che non vi sia un accordo criminoso tra cedente ed acquirente. In altri termini, è possibile che l operatore comunitario (cedente) rappresenti falsamente che la cessione è soggetta al margine al fine di aumentare la clientela, o che l operatore italiano (acquirente) contabilizzi scorrettamente gli acquisti facendo leva sulla possibile mancata indicazione del regime in fattura (indicazione, come si è detto, non obbligatoria in tutti i Paesi dell Unione). È evidente che, sia per ragioni di carattere commerciale (tali fenomeni creano distorsioni nel mercato) che di carattere finanziario (vi è un minor gettito fiscale con conseguente ripercussione a livello locale e comunitario), il fenomeno delle frodi rappresenta una distorsione che si autoalimenta. La necessità che tutti i Paesi membri dell U.E. potenzino la loro attività di contrasto all evasione in questo campo cresce, non solo, come si è detto, con l aumento del numero degli Stati membri, ma anche con lo svilupparsi delle relazioni commerciali tra tali paesi, in quanto diventa più difficile individuare le frodi. Di qui l esigenza di adottare strategie di contrasto alle frodi intracomunitarie in un ottica di prevenzione, individuando i soggetti da sottoporre a controllo utilizzando sia procedure informatiche di incrocio dei dati in possesso dell Anagrafe Tributaria, sia le informazioni reperite dalle strutture di intelligence, locali, centrali e comunitarie. Il contrasto alle frodi comunitarie non può avere successo in assenza di adeguate forme di collaborazione a livello bilaterale e multilaterale fra gli Stati membri. La normativa italiana in materia di controllo IVA prevede la possibilità di effettuare controlli congiunti e simultanei secondo le disposizioni dettate dagli articoli 65 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 e 55 del D.L. n. 331/93. In particolare l articolo 65 si riferisce allo scambio di informazioni ed all opportunità che possa essere autorizzata la presenza in Italia di funzionari di Amministrazioni finanziarie di altri Stati membri. L articolo 55 prevede che, su richiesta di altri Stati membri, l Amministrazione finanziaria italiana, a condizioni di reciprocità, disponga l esecuzione di controlli, anche unitamente a funzionari degli Stati richiedenti. La struttura dei rapporti di cooperazione è comunque ancora troppo rigida, e ciò rende difficoltoso l intervento operativo in tempo reale, necessario per una efficace ed efficiente azione di contrasto all evasione. A ciò si aggiunge la non omogeneità delle procedure di controllo nei diversi paesi dell Unione, che potrebbe non fornire le informazioni richieste, per evidenti difficoltà nel reperimento e nella individuazione delle fonti di prova. 12

13 Per ultimo, giova evidenziare che la documentazione acquisita tramite la cooperazione amministrativa si può presentare, in relazione alle singole legislazioni nazionali, non utilizzabile in sede penale, con conseguente riduzione dell efficacia dell attività di contrasto alle frodi intracomunitarie. Inadeguatezze, peraltro, emergono con riguardo alla stessa vigente VI Direttiva U.E. che ha stabilito il regime provvisorio, prevedendo il pagamento dell imposta nel paese di destinazione, con conseguente irrilevanza ai fini IVA (non imponibilità) delle cessioni effettuate tra soggetti di diversi Stati membri. In tal modo, l imposta non deve mai essere versata prima della cessione interna e le frodi diventano immediatamente rilevanti per il solo Paese nel quale viene effettuata tale cessione interna. Di conseguenza, è l attività di intelligence del singolo Paese a doversi attivare, con conseguente aumento dei costi e delle difficoltà nella realizzazione di un intervento il più possibile ad ampio raggio. E evidente che l applicazione dell imposta nel Paese di origine coinvolgerebbe immediatamente, nel caso di frode, tutti i Paesi interessati ed aumenterebbe la capacità di contrasto all evasione e, di conseguenza, la forza deterrente. Ma anche un più celere e completo scambio di informazioni, unitamente ad un diverso e più rapido coordinamento tra gli organismi ispettivi dei vari Paesi, con la possibilità effettiva di realizzare immediati controlli congiunti, renderebbe più efficace l azione di contrasto a tali tipi di frodi. Per quel che specificamente concerne le frodi perpetrate mediante l errata applicazione del regime del margine al commercio di autoveicoli usati, va ribadito che non tutte le normative vigenti nei singoli Paesi prevedono l obbligo in fattura di indicare che la cessione riguarda beni soggetti a tale particolare regime. In tal senso, la Direttiva n. 2001/115/CE, approvata dal Consiglio dell Unione Europea del 20 dicembre 2001, ha modificato la VI Direttiva n. 77/388/CEE del 17 maggio 1977, prevedendo l obbligo dell indicazione in fattura delle norme che consentono l applicazione del regime del margine. Si tratta, tuttavia, sempre di una mera disposizione di principio, in quanto l art. 5 ha, comunque, previsto che gli Stati membri mettono in vigore le disposizioni legislative, regolamentari e amministrative necessarie per conformarsi alla presente direttiva a decorrere dal primo gennaio Mancano, ad oggi, i riscontri per poter verificare che il termine fissato dalla Direttiva sia stato rispettato, colmando così il vuoto normativo cha ha a lungo agevolato tale tipo di frode Analisi e valutazioni delle Istituzioni Superiori di Controllo dell U.E. (EUROSAI) Il tema del contrasto alle frodi sull IVA intracomunitaria è stato negli ultimi anni oggetto di particolare attenzione da parte sia della Corte dei conti europea (ECA), che nel 1998 vi ha dedicato una sua relazione speciale 7, sia dalle Istituzioni Superiori di Controllo dei Paesi membri, che hanno istituito un apposito Gruppo di lavoro il quale si riunisce con cadenza biennale, a rotazione presso le sedi delle Istituzioni partecipanti. 8 Dei risultati del lavoro di questo Gruppo si dà di seguito conto per ciò che rileva ai fini di quanto oggetto di analisi e di valutazione nel contesto della presente indagine. 7 N. 9/98 Tutela degli interessi finanziari dell Unione Europea in materia di IVA sugli scambi intracomunitari. 8 Il Gruppo ha tenuto finora tre riunioni (Londra, Bruxelles e Bonn). Il prossimo incontro avrà luogo a Roma, presso la Corte dei conti italiana, il ottobre

14 Un dato sul quale il consenso è unanime è quello delle rilevanti dimensioni delle frodi IVA perpetrate attraverso l espediente dell interposizione fittizia fra cedente e cessionario di una società di comodo (cartiera) ubicata in uno Stato membro diverso da quello di residenza del cedente. Nel caso della Germania la valutazione è di 11,76 miliardi di euro, nel caso del Regno Unito fra 2,25 e 3,45 miliardi di euro nel biennio , di 2,55-3,90 miliardi di euro nel biennio e di 2,36-3,77 miliardi di euro nel biennio I settori interessati sono praticamente gli stessi per tutti i Paesi dell Unione e riguardano, come già detto, i beni di elevato valore rispetto al peso e di facile trasportabilità. Per la Finlandia sono state tuttavia evidenziate frodi anche nel settore dei servizi (in particolare via internet), che la nostra Amministrazione tende, invece, ad escludere, sostenendo che le frodi riguardano il settore del commercio, ma non quello della prestazione di servizi. Nessuna altra Istituzione, per converso, segnala l esistenza di frodi nel settore del commercio di carni e di animali vivi, che sembra, invece, interessare molto il nostro Paese e che, peraltro, è stato oggetto di un apposita indagine di controllo della Corte nel contesto del programma 2002 della Sezione centrale di controllo sulla gestione delle Amministrazioni dello Stato 9. Generalizzata e forte è la preoccupazione per la minaccia che le frodi carosello costituiscono per il futuro dell IVA, in considerazione delle smagliature offerte dal regime transitorio dell IVA comunitaria e della debolezza del sistema di contrasto di cui attualmente si dispone, ed in particolare per l insufficienza e la lentezza nello scambio di informazioni e, ancor più, nella reciproca collaborazione. Gli stessi strumenti operativi creati a livello europeo risultano scarsamente incisivi, a cominciare dall OLAF, che riceve informazioni dagli Stati, ma non aveva finora attivato alcun flusso di ritorno. L ECA, da parte sua, sembra avere un approccio piuttosto timido, in quanto, in base alla considerazione che l IVA non è una risorsa propria dell Unione, ma sostanzialmente una contribuzione finanziaria degli Stati (dell ordine di appena l 1% delle basi imponibili), ritiene che investigare in tema di IVA significherebbe invadere un campo quello delle risorse nazionali - di competenza delle istituzioni nazionali. Sono tutti elementi che hanno indotto a concordare sulla constatazione - già fatta nel passato e sottolineata anche dalla Conferenza sulle frodi comunitarie organizzata nel maggio 2001 dalla Corte dei conti - che esiste un mercato comune delle frodi, ma non della legge: non c è armonizzazione delle legislazioni; manca persino una definizione comune di frode; non c è integrazione, né raccordo fra programmi e iniziative di contrasto. Le preoccupazioni per il futuro dell IVA sono peraltro rafforzate, ed in qualche modo drammatizzate, dall allargamento dell U.E. ai paesi dell Europa orientale e mediterranea (le cui Istituzioni Superiori di Controllo partecipano ora anch esse attivamente alle attività del Gruppo di lavoro). Di qui la sottolineatura unanime della necessità che il sistema dell IVA intracomunitaria venga assoggettato a manutenzione straordinaria, con incisivi e coordinati interventi di contrasto delle frodi IVA ed in particolare delle frodi carosello, prendendo atto dell impossibilità, anche nel medio termine, del superamento dell attuale regime provvisorio dell IVA. Unanime è, infatti, il convincimento che le frodi siano enormemente facilitate dalla circolazione in esenzione di IVA consentita dal regime provvisorio, che doveva aver termine con il 1996, ma che continua ad essere applicato in regime di proroga per le resistenze opposte da alcuni Stati (ma non dall Italia) a passare al regime definitivo (IVA assolta all origine), ma anche per le difficoltà e le controindicazioni che il passaggio a tale sistema, come si è visto, oggettivamente comporta. Le smagliature connaturate alla natura stessa del regime provvisorio dell IVA sono state in realtà aggravate dalla lentezza del sistema di informazioni fra i paesi 9 Delibera 12/2004/G Rischi di evasione fiscale e di elusione dei controlli sanitari connessi alla commercializzazione delle carni. Verifica dei risultati dell attività amministrativa di controllo svolta. 14

15 membri che era stato introdotto con il regolamento 218/1992: quello dell immediatezza delle informazioni è il vero problema da affrontare, posto che l attività di un missing trader, la cui vita è mediamente molto breve (anche poche settimane) viene normalmente scoperta troppo tardi. Con riguardo agli interventi mirati a migliorare il funzionamento del sistema provvisorio, da suggerire alle Amministrazioni finanziarie degli Stati membri, l accento viene posto soprattutto sulla necessità di accelerare gli scambi di informazioni e, più in generale, la cooperazione amministrativa tra gli Stati membri (ed anche i controlli congiunti fra Istituzioni Superiori di Controllo), di prevenire le operazioni fraudolente, di sterilizzare gli effetti delle frodi, di estenderne l area delle responsabilità finanziarie che ne conseguono. Non si tratta di proposte formulate in via generica ed astratta, ma di iniziative concrete, in parte già assunte o alle quali si sta lavorando in quasi tutti i vecchi Paesi membri UE, ma che richiedono quasi sempre un passaggio di tipo legislativo. Un primo ordine di interventi riguarda la necessità di assicurare l immediatezza dello scambio di informazioni: considerato che le società di comodo hanno una vita molto breve, spesso inferiore all anno, ritardare la trasmissione delle informazioni equivale a vanificare il controllo. Per quanto riguarda lo scambio di informazioni, in positivo è stato tuttavia evidenziato, da una parte, che in base alla VI Direttiva è già oggi possibile ottenere le informazioni sulle cessioni con periodicità mensile invece che trimestrale (e due Paesi, uno dei quali è la Spagna, si sono già avvalsi di questa facoltà), e, dall altra, che la vera carenza si pone dal lato degli acquisti, per i quali mancano anche le informazioni con periodicità trimestrale disponibili per le cessioni e che sarebbero invece molto utili per verificare la regolarità delle richieste di rimborso. Un secondo ordine di misure, fortemente sostenuto soprattutto dagli Olandesi, ma anche dai Tedeschi e dagli Inglesi, attiene alle modalità di attribuzione della partita IVA, che non dovrebbe essere automatica, ma soggetta a preventivo accertamento sulla non pericolosità fiscale del soggetto richiedente e dovrebbe, poi, essere seguita, come avviene in Austria, da controlli sistematici sui nuovi operatori effettuati a tre mesi di distanza dall attribuzione della partita IVA. Di fatto, l innovazione che sta avendo la maggiore diffusione tra i Paesi dell U.E. è proprio quella relativa all introduzione di controlli preventivi all atto della richiesta di apertura della partita IVA. Anche la nostra Amministrazione finanziaria, come si dirà meglio in seguito, si è mossa su questa strada, con l adozione, per il momento in via sperimentale limitatamente ad alcuni uffici pilota, di un metodo, ispirato all esperienza della Gran Bretagna, che porta alla stesura di un elenco di soggetti rischiosi, cui, in sede di domanda di attribuzione della partita IVA, sono immediatamente richiesti ulteriori elementi di valutazione, o per i quali vengono effettuati brevi controlli relativi all appuramento dell effettiva esistenza. L attribuzione della partita IVA condizionandola alla sussistenza di requisiti di affidabilità e di elementi oggettivi richiede in ogni caso un innovazione legislativa, così come specifici interventi normativi sono necessari per poter chiudere la partita IVA di un soggetto fittizio, una volta che la circostanza dell interposizione fittizia sia stata constatata con certezza, o per recuperare un rimborso o un credito IVA compensato per quei soggetti che abbiano maturato quel credito in virtù di operazioni fatte con un missing trader. Una terza tipologia di interventi si riferisce alle misure di ordine legislativo da adottare per introdurre garanzie a carico di chi richiede il rimborso e per disconoscere il rimborso IVA quando sussista il sospetto di frode. Relativamente al primo aspetto, molto affidamento da parte dei rappresentanti delle SAI degli altri Paesi viene fatto sull introduzione di forme di garanzie fidejussorie. Da noi, ad 15

16 eccezione degli automatismi connessi all applicazione dell istituto del plafond all esportazione, l istituto è sempre esistito, ma non ha impedito che le frodi sui rimborsi IVA assumessero dimensioni notevoli, venendo addirittura a costituire uno dei business e non di secondaria importanza della criminalità organizzata. Né a molto è servito l allungamento del periodo di garanzia (decisa dall art. 24, comma 22 della legge n. 449/97) da due anni al periodo di tempo intercorrente tra la presentazione della garanzia e il termine di decadenza dell accertamento (quattro anni). Tant è che l art. 9 del DL 269 del 30 settembre lo ha poi ridotto a un massimo di tre anni. E ciò, in quanto, come l esperienza dimostra, in assenza di controlli la fidejussione costituisce solo un aggravio per gli operatori onesti. Ciò deve indurre a ritenere concreto il rischio della scarsa efficacia, e spesso della dannosità, di forme di garanzia fidejussoria come alternativa ai controlli. In altri termini, la copertura assicurativa diventa inutile se si lascia trascorrere tutto il tempo disponibile senza verificare l effettivo diritto del richiedente ad ottenere il rimborso. Relativamente al secondo profilo (disconoscimento del rimborso in caso di sospetto di frode), la nostra legislazione è in materia abbastanza severa nei confronti sia del primo ed effettivo cedente (obbligato a versare comunque l IVA), sia del destinatario finale (cui viene negato il rimborso), e ciò in ragione della contestazione dell inesistenza dell operazione per simulazione soggettiva. La frode non deve, però, essere sospettata, ma provata. In Olanda, tuttavia, l Amministrazione ha deciso di seguire una linea di condotta, attualmente al vaglio dei giudici tributari, consistente nel negare il rimborso IVA nel caso in cui il richiedente non sia in grado di provare l effettivo trasporto della merce. Un quarto ordine di interventi considerato riguarda la solidarietà passiva per il pagamento dell IVA da estendersi anche ai soggetti diversi dall introvabile società di comodo, ma coinvolti nella catena della frode. Come prima osservato, nel caso dell Italia questa possibilità sussiste già per legge, ma il presupposto per la sua applicazione è che la frode sia documentata e non solo sospettata. L istituto della responsabilità solidale, operativo in Gran Bretagna e Germania, non sembra abbia finora trovato significativa applicazione negli altri Paesi dell Unione: in Germania la responsabilità solidale può essere fatta valere solo dimostrando che il soggetto chiamato a rispondere era a conoscenza della frode, con la conseguenza che finora non si è verificato nessun caso in cui l istituto ha effettivamente funzionato. Alla luce dei lavori del Gruppo, problematico appare il ricorso all incrocio di dati fiscali con dati extra fiscali: gli Inglesi lo escludono del tutto, perché costituirebbe una violazione della privacy e dei diritti dell uomo; per gli Olandesi è possibile solo in caso di indagini di natura penale. Incidentalmente, è forse il caso di rilevare come appaia evidente che il sistema italiano si segnali per un punto di forza che sembra essere solo nostro: quello della possibilità dei riscontri, e comunque della possibilità di ricavare indicatori di rischio, fondato sugli incroci di dati tributari/dati contributivi/dati extra fiscali, e ciò grazie all adozione, sin dagli anni 70, di un unico codice identificativo per ciascun contribuente (codice fiscale o partita IVA), valido ai fini sia fiscali sia per tutti gli altri rapporti con le Pubbliche Amministrazioni. A questo si aggiunge il vantaggio di un Anagrafe tributaria ormai con una lunga tradizione ed una altrettanto lunga esperienza. Tuttavia va anche rilevato che ci sono paesi in cui ai contribuenti viene richiesto di comunicare gli estremi dei loro conti correnti ed altri nei quali le modalità di accesso alla conoscenza dei movimenti finanziari sono molto più semplici e rapide di quanto si verifichi in Italia (nel Regno Unito bastano 15 giorni). Un uleriore ordine di indicazioni sul quale vale la pena riferire in questo contesto attiene alle modalità di accesso presso i soggetti da controllare. A tal proposito un elemento di interesse da segnalare si riferisce all annuncio che 16

17 l Amministrazione finanziaria tedesca ha modificato la vecchia regolamentazione degli accessi degli ispettori del fisco presso i contribuenti eliminando l obbligo del preavviso. L accesso a sorpresa è stato riferito funziona a meraviglia. L interesse di questa segnalazione sta nel fatto che da noi una buona parte della dottrina va da tempo sostenendo che ci dovremmo allineare al modello europeo basato sul preavviso dei controlli. Un innovazione in tale ottica in Italia è stata, anzi, normativamente introdotta, ma solo per le verifiche contabili periodiche alle grande imprese, che però sono sganciate dal riferimento a qualsiasi elemento di previa analisi del rischio o di acquisizione di elementi di sospetta evasione. Un ultimo, ma forse preliminare, ordine di indicazioni riguarda, infine, l accento che va posto sull importanza del monitoraggio degli andamenti di gettito rapportati all evoluzione degli scambi e del PIL e della sistematica quantificazione delle perdite di gettito determinate dal fenomeno delle frodi come presupposto per la valutazione e l affinamento delle politiche di contrasto alle frodi. Per riepilogare e dare un quadro completo dei contenuti della strategia di contrasto alle frodi carosello finora emersi dai lavori del Gruppo, si tratta di una serie di raccomandazioni che comprendono: - il monitoraggio e l analisi dell evoluzione del gettito dell IVA sugli scambi interni e sulle importazioni rispetto alla crescita del PIL; - l adozione e l applicazione delle migliori pratiche per quanto attiene al metodo di stima delle perdite di gettito come conseguenza delle frodi, al fine di avere una conoscenza corretta ed aggiornata delle dimensioni del fenomeno e delle cause che lo determinano in modo da per poter valutare l adeguatezza delle misure di contrasto adottate; - la particolare attenzione da prestare ai rischi di frode connessi ai fortissimi legami commerciali intrattenuti con paesi terzi da parte di alcuni Stati membri; - la formazione multilinguistica dei funzionari e la messa a punto di appositi glossari dei termini tecnici; - il miglioramento della qualità e dell affidabilità delle statistiche sullo scambio di informazioni a richiesta fra gli Stati membri; - i controlli da esercitarsi all atto della richiesta di apertura di una nuova partita IVA e la possibilità di condizionarla all esito favorevole dei controlli stessi; - la possibilità di chiudere la partita IVA di un soggetto fittizio, una volta che l interposizione fittizia sia stata constatata con certezza; - l effettuazione di incroci automatizzati con i dati di banche dati extra fiscali, eliminando gli ostacoli giuridici che si frappongono all utilizzo di questi ultimi da parte dell Amministrazione finanziaria; - una maggiore attenzione alle possibilità di frode connesse all estensione delle procedure semplificate in dogana; - l effettuazione di controlli che sfruttino anche il fattore sorpresa; - l integrazione delle indagini fiscali con quelle penali; - l obbligo della fideiussione; - la responsabilità solidale del cessionario; - la possibilità di recuperare un rimborso o un credito IVA compensato per quei soggetti che abbiano maturato quel credito in virtù di operazioni poste in essere con l interposizione di uno o più missing trader. Prima di chiudere il paragrafo sulle conclusioni finora raggiunte dal Gruppo di lavoro EUROSAi sull IVA intracomunitaria, va dato conto della particolare attenzione che il Gruppo stesso ha riservato all esame del ruolo dell OLAF (Ufficio Europeo per la Lotta Antifrode), che sta cercando, da una parte, di acquisire un effettiva posizione di indipendenza, di cui non godeva l UCLAF del quale lo stesso OLAF è erede, e, dall altra, di guadagnarsi un ruolo di interlocutore, non solo della 17

18 Commissione e delle altre istituzioni comunitarie, ma anche degli Stati membri, per i quali viene sottolineata l importanza cruciale della collaborazione bi e multilaterale (stimolata e intermediata dall OLAF) ai fini della lotta alle frodi transfrontaliere (frodi carosello). A tal proposito l Ufficio sembra fare molto affidamento sul sostegno che potrebbe ricevere dalle Corti dei conti degli Stati membri. L OLAF è consapevole di giocare, allo stato, un mero ruolo di intermediario (peraltro occasionale) per facilitare la collaborazione fra Stati membri (come è avvenuto nel caso della collaborazione instauratasi tra Italia e Belgio per combattere le frodi legate alla cessione intracomunitaria di autoveicoli usati utilizzando le scappatoie offerte dal c.d. regime del margine ). L Ufficio antifrode ha definito una precisa strategia di promozione del proprio ruolo che si basa, fra l altro, sulla necessità di creare una specifica base legale per l attività dell OLAF e di istituire la figura del Procuratore (finanziario) europeo, ma anche sul riconoscimento della centralità del dato di fatto che, a causa dei ritardi nei flussi informativi, nelle azioni di contrasto delle frodi oggi si arriva quasi sempre troppo tardi. Allo stato appare evidente la notevole distanza che separa obiettivi ed ambizioni dell Ufficio, da una parte, e capacità effettivamente dispiegata e spazio che gli Stati membri e le stesse istituzioni europee sembrano effettivamente disposti a riconoscergli, dall altra. Infatti: - l attività svolta non è sistematica, ma frammentaria, - il flusso di informazioni OLAF/Stati membri è del tutto occasionale, - l analisi del rischio deve essere ancora sviluppata, - le possibili ricadute positive dell azione dell OLAF per gli Stati membri sono ancora a livello di ipotesi, più che di risultati (ad esempio, allestimento di liste di società cartiere già coinvolte in pratiche fraudolente, creazione di un più ampio ed articolato data base da mettere a disposizione degli Stati membri). Appare evidente che l OLAF tende ad acquisire, insieme con un ruolo effettivamente significativo, uno status di autorità amministrativa indipendente. A tal fine, come già accennato, ha scelto di seguire la strategia di svolgere una funzione di servizio nell interesse degli Stati membri, più che di perseguire la pretesa di fare tutto in proprio, in concorrenza, o, peggio ancora, in contrasto, con le Amministrazioni nazionali. E una strategia che, oltre ad essere intelligente, è in qualche modo obbligata, posto la già ricordata carenza di una solida base legale per l attività dell Ufficio. Si tratta, però, di una strategia che, per essere efficace e per non finire con il posporre in un futuro troppo lontano i risultati positivi attesi, richiede un approccio più deciso, ed in particolare una maggiore trasparenza, a cominciare dalla sistematica messa a disposizione dei propri rapporti alle Corti dei conti degli Stati membri ed alla stessa ECA che ha finora ricevuto tali rapporti solo quando è stata essa stessa all origine dell inchiesta o il Board dell OLAF valutava che fossero emersi particolari profili di cattiva gestione. A seguito di queste osservazioni formulate dal Gruppo di lavoro, l OLAF si è ora detto pronto non solo a ricevere, ma anche a dare, informazioni. In particolare, starebbe esaminando la possibilità sia di trasmettere i suoi rapporti alle SAI, sia di fornire alle stesse SAI ed ai Paesi membri qualche forma di assistenza tecnica nell area del controllo sulla gestione dei sistemi impositivi. Viene, a tal proposito, fatto l esempio dell assistenza agli Stati membri che viene già prestata, a richiesta, per quanto riguarda l abuso del regime del margine nella vendita delle auto usate. L azione dell OLAF appare, in ogni caso, essenziale, posto che, in vigenza del regime provvisorio dell IVA intracomunitaria (imposta assolta non all origine, ma a destinazione) che porta lo Stato membro del cedente a nutrire scarso interesse per l effettivo adempimento dell obbligazione tributaria che va a vantaggio del bilancio 18

19 di un altro Stato, è senz altro necessario che l indispensabile collaborazione transfrontaliera venga promossa, stimolata, organizzata e monitorata da organismi comunitari, come l OLAF, la cui missione sia proprio quella di combattere le frodi all IVA intracomunitaria. A conclusione di questa rapida disamina, va rilevato che i rappresentanti dei dieci Paesi che a partire dal maggio scorso sono entrati a far parte a pieno titolo dell U.E. hanno seguito con molta attenzione la discussione che si è svolta nel Gruppo di lavoro ed hanno a loro volta illustrato lo stato di preparazione, che passa soprattutto attraverso l istituzione e l attribuzione della partita IVA e l apprestamento di un sistema informativo computerizzato, a fini sia di gestione delle dichiarazioni, sia di analisi del rischio. Sono anche in atto processi di semplificazione del sistema delle aliquote e di avvicinamento alla forcella comunitaria. L iniziativa di far partecipare i rappresentanti delle SAI di questi Paesi ai lavori del Gruppo ha sicuramente contribuito a diffondere in via preventiva la consapevolezza dei problemi che si pongono in termini di frodi fiscali rese possibili dall attuale regime degli scambi comunitari con l esistente regolamentazione dei flussi informativi fra gli Stati membri L azione di contrasto in Italia IVA Monitoraggio dell evoluzione degli scambi commerciali e del gettito In ordine all azione svolta nel nostro Paese per contrastare irregolarità e frodi per l IVA intracomunitaria, un primo elemento da evidenziare attiene al tema dei monitoraggi. Per quanto riguarda gli scambi commerciali tra i Paesi dell Unione Europea, dal 1 gennaio 1993 il sistema di rilevazione doganale è stato sostituito dal sistema Intrastat, in base al quale le informazioni sono desunte dalle segnalazioni riepilogative dei movimenti effettuati dagli operatori economici agli uffici doganali territorialmente competenti. Per l Italia, tali dati vengono forniti all ISTAT dall Agenzia delle dogane, alla quale pervengono per via informatica dagli operatori. Dai dati così ottenuti, emerge che, a seguito della realizzazione del mercato interno, sono fortemente aumentati tanto gli acquisti quanto le cessioni intracomunitarie. La provenienza delle merci non sembra aver subito sostanziali modifiche: gli acquisti sono saldamente concentrati per oltre il 50% su due soli Paesi (Germania e Francia), mentre valori di un certo peso, intorno al 10%, si riscontrano per i Paesi Bassi ed il Regno Unito. Diverso, invece, il caso delle cessioni, le quali fanno registrare una significativa riduzione della quota diretta alla Germania dal 33,3% nel 1994 al 25,8% nel 2003 il cui significato e le cui implicazioni meriterebbero di essere attentamente analizzate dai responsabili della politica industriale. Mentre è possibile seguire l evoluzione degli scambi commerciali intracomunitari, non è, invece, possibile seguire l evoluzione del corrispondente gettito IVA. E ciò in quanto, per il modo in cui il modello di dichiarazione è articolato, per ogni operatore economico si viene a disporre del solo saldo relativo all IVA da versare per effetto delle cessioni al netto dell IVA a credito sugli acquisti, sia interni che dagli altri stati membri. I contribuenti, infatti, beneficiano di un regime per cui, quando acquistano, effettuano una doppia scrittura a credito, a debito il cui saldo può essere zero. 19

20 Nessun elemento informativo è, peraltro, possibile ricavare sul gettito dell IVA intracomunitaria dallo stato di previsione e dal consuntivo dell Entrata, nei quali è presente l unità di base complessivamente intestata IVA su scambi interni e intracomunitari, articolata in due unità di voto - Entrate derivanti dall attività ordinaria di gestione ( ) e Entrate derivanti dall attività di accertamento e controllo ( ). Nella prima è allocato il capitolo 1203 Imposta sul valore aggiunto, il cui articolo 1 riguarda complessivamente l imposta relativa agli scambi interni, riferendosi, quindi, alle entrate sugli scambi sia nazionali che intracomunitari. Le entrate dovute all IVA sugli scambi interni e intracomunitari e contabilizzate, come si è detto, nell art. 1 del capitolo 1203, costituiscono da sole circa il 24% del complesso di quelle tributarie: una distinzione di tali entrate per tipologia di scambi commerciali di riferimento (nazionali o intracomunitari) consentirebbe di monitorare i relativi flussi di entrata in relazione sia alle basi di riferimento, sia all efficacia dei provvedimenti di contrasto dell evasione e delle frodi, fornendo utili indicazioni per gli interventi correttivi da adottare in sede sia nazionale, sia comunitaria, sia di collaborazione bilaterale e multilaterale fra gli Stati membri Attività di controllo Il sistema dei controlli italiano è articolato su tre diversi centri di responsabilità: le due Agenzie entrate e dogane e la Guardia di finanza. L unico soggetto abilitato agli accertamenti è però l Agenzia delle entrate, che opera i controlli che comportano l accertamento d imposta e/o le sanzioni per la valutazione e per l eventuale conseguente contestazione dell addebito al soggetto passivo, a seguito delle constatazioni di violazione trasmesse da Dogane e Guardia di finanza. L attività di controllo può riguardare l IVA intracomunitaria sia direttamente con i controlli effettuati sugli operatori comunitari da Dogane e Guardia di finanza sia indirettamente, attraverso le verifiche generali e parziali svolte dalla Guardia di finanza e l attività di accertamento e controllo dell Agenzia delle entrate. Senza considerare, naturalmente, gli specifici controlli nel campo della cooperazione amministrativa tra gli Stati membri. Sui controlli svolti, si può dire che essi tendono a diminuire come numero, mentre aumenta il rendimento netto in termini di risultati immediati verbalizzati e di importi richiesti (IVA relativa, IVA dovuta, IVA non versata per la Guardia di finanza, maggiori diritti accertati per le Dogane, maggiore imposta accertata per l Agenzia delle entrate). A dimostrazione di una maggiore efficienza dei controlli, sempre più basati su una previa analisi del rischio, ma anche di un migliore coordinamento fra i principali soggetti del procedimento di accertamento tributario, che sembrano ora ben consapevoli della naturale complementarietà dei ruoli e delle funzioni ad essi attribuiti, e, conseguentemente, della necessità del sistematico confronto e della collaborazione. L esigenza di un effettivo coordinamento fra i tre centri di responsabilità direttamente interessati in sede non solo di programmazione, ma anche operativa, è peraltro posta dal nuovo Regolamento CE 1798/2003 che, a partire dal 1 gennaio 2004, ha introdotto più di una novità nel campo della cooperazione amministrativa tra Stati membri in materia di IVA, fra le quali quella rappresentata dalla previsione che lo scambio di informazioni - precedentemente gestito dai soli 20

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