5 Il giudizio sul bilancio di Gianluca Alparone
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- Serena Venturini
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1 di Gianluca Alparone 5.1 Premessa Redatto il progetto di bilancio a cura dell organo amministrativo, tutte le società per azioni e le società a responsabilità limitata che superano i limiti parametrici dell art bis c.c., sono obbligate a sottoporre tale documento al giudizio dell organo deputato, stante la nuova dizione, al controllo legale dei conti previsto dall art. 14 del d.lgs. 39 del 27 gennaio 2010 a seguito dell abrogazione dell art ter c.c. a far data 7 aprile 2010 in forza dell entrata in vigore dell art. 37 del medesimo decreto. È bene sottolineare che non sussistono sostanziali modifiche a livello di contenuti tra vecchio e nuovo disposto normativo sullo specifico tema della relazione al bilancio di esercizio. La portata innovativa del decreto in parola, infatti, investe perlopiù altri aspetti della revisione contabile e della sua disciplina quali quelli deontologici e formativi, di procedura e di responsabilità in capo all organo di controllo. L organo deputato a tale scopo, cioè colui/coloro cui è conferito l incarico di svolgere il controllo legale dei conti, può essere, a seconda dei casi, un revisore unico iscritto all albo, una società di revisione ovvero lo stesso Collegio sindacale nei casi in cui a tale organo sia affidato dalla legge o dall assemblea, ove previsto, anche il controllo legale dei conti. Tale organo di controllo, nelle scadenze previste, è obbligato a depositare presso la sede della società una relazione attestante il proprio giudizio rispetto al bilancio in corso di approvazione secondo principi, format e procedure via via avallati ed approvati da norme di legge, regolamenti e principi di revisione.
2 5.2 Il giudizio dei revisori sul bilancio Il revisore può esprimere le seguenti tipologie di giudizio: La struttura della relazione con la quale esprimere il giudizio sul bilancio da parte dei revisori deve essere formulata, infatti, attraverso una serie di paragrafi che dovranno contenere determinate informazioni e attestazioni, alcune obbligatorie (es. principi di revisione applicati, giudizio sul bilancio ecc.), altre necessarie qualora ne ricorrano i presupposti (es. rilievi sulla corretta applicazione dei principi contabili), altre obbligatorie solo nel caso di bilanci non redatti in forma abbreviata (es. giudizio sulla coerenza fra relazione sulla gestione e bilancio) ed altre ancora facoltative (es. richiamo di informativa). Occorre evidenziare in altre parole che, a seguito di questa sorta di codificazione dei giudizi (attraverso l art. 156 del Tuf per le società quotate e a mezzo dell art ter ora art. 14 del d.lgs. n. 39/2010 cit. per le società non quotate), la relazione al bilancio deve rispettare schemi rigidi ed essere costituita da un minimo di tre ad un massimo di sei paragrafi. Questo è statuito dal principio di revisione n. 2 del Consiglio Nazionale Dottori Commercialisti Esperti Contabili dell aprile 2009 (di seguito CNDCEC PR 002). 5.3 La relazione al bilancio In particolare, la relazione deve essere costituita: 1) da tre paragrafi nel caso di giudizio positivo senza rilievi e senza richiami di informativa nei bilanci redatti in forma abbreviata (privi cioè di relazione sulla gestione, tipicamente nei bilanci redatti in forma semplificata); 340
3 2) da quattro paragrafi nel caso di giudizio positivo senza rilievi e senza richiami di informativa ma con giudizio di coerenza circa la relazione sulla gestione (bilancio in forma ordinaria); 3) da cinque paragrafi nei giudizi positivi ma con rilievi, negativi o nelle situazioni di impossibilità di esprimere un giudizio o nel caso di giudizi positivi con richiami di informativa e/o giudizio di coerenza circa la relazione sulla gestione; 4) da sei paragrafi nel caso di giudizi con rilievi, negativi o nei casi di impossibilità di esprimere il parere, richiami di informativa e giudizio di coerenza sulla relazione sulla gestione. Non vi sono alternative strutturali nella impostazione della relazione al bilancio differenti da queste ipotesi od alternative ad esse. Al documento nella sua formula prestabilita sopra descritta, si aggiungono in testa: 1) Il titolo: relazione di revisione legale dei conti al bilancio della società al. È necessario un titolo che riporti la fonte normativa sulla base della quale viene emessa la relazione (ora art. 14 del d.lgs. n. 39 del 27 gennaio 2010). 2) I destinatari: si rammenta che la relazione ha come destinatari l Assemblea degli azionisti o soci. Mentre in calce si conclude indicando, 3) Data e luogo di emissione della relazione stessa. Il luogo di emissione è rappresentato dalla sede della società di revisione legale o lo studio del revisore individuale mentre per il Collegio sindacale (con incarico di revisione) esso è rappresentato dal luogo dove ha sede l ente sottoposto a revisione. La data è un elemento a volte determinante poiché delimita il periodo entro il quale l organo di controllo ha potuto acquisire ogni elemento rilevante ai fini del proprio giudizio sul bilancio. In altri termini indicando la data di redazione della propria relazione, il revisore informa i destinatari della stessa ed ogni altro lettore che sono stati considerati tutti gli effetti sul bilancio derivanti da eventi e operazioni dei quali si è venuti a conoscenza o che si sono verificati fino a quel momento (non oltre). Infine l organo di controllo è tenuto ad apporre, 341
4 4) La firma che è rilasciata in originale da parte del revisore o del legale rappresentante della società di revisione (o altro membro del Consiglio di amministrazione purché iscritto all albo dei revisori). Qualora il controllo contabile fosse assegnato al Collegio sindacale, la relazione deve essere sottoscritta da ciascuno dei Sindaci. 5.4 Conclusioni In sintesi i paragrafi che costituiscono la relazione al bilancio dei revisori (o dei sindaci revisori) sono i seguenti: 1) un paragrafo introduttivo (obbligatorio) che identifica il bilancio sottoposto a revisione e il quadro delle regole di redazione del bilancio applicate dalla società; 2) un secondo paragrafo (obbligatorio) inerente alla descrizione della portata della revisione svolta con l indicazione dei principi di revisione osservati; 3) un terzo paragrafo (eventuale), atto a descrivere le motivazioni per cui il revisore rilascerà un giudizio con rilievi, un giudizio negativo o esprimerà l impossibilità a rilasciare un giudizio (tali giudizi derivano dalla valutazione del revisore in merito alla rilevanza degli errori riscontrati, della limitazione alle indagini subita o dell incertezza riscontrata nel corso delle attività di controllo e verifica); 342
5 4) un paragrafo (terzo o quarto, obbligatorio) relativo al giudizio sul bilancio che indichi chiaramente se questo risulti conforme alle regole che ne disciplinano la redazione e rappresenti o meno in modo veritiero e corretto la situazione patrimoniale e finanziaria e il risultato economico dell esercizio; questo passaggio rappresenta l essenza dell operato dei revisori e la loro posizione ufficiale rispetto ai documenti di bilancio in corso di approvazione presentati alla loro attenzione da parte dell organo amministrativo; 5) un paragrafo (quarto o quinto, eventuale) finalizzato ad evidenziare eventuali elementi informativi che il revisore sottopone all attenzione dei destinatari del bilancio senza che esso costituisca un rilievo di cui al punto 3) (richiami di informativa); 6) un paragrafo finale (solo nei casi di bilanci di società che redigono il bilancio in forma ordinaria e quindi corredato dalla relazione sulla gestione) finalizzato ad evidenziare la coerenza della relazione sulla gestione con il bilancio, i suoi dati e le sue risultanze. Ricordiamo che il revisore deve comunicare all impresa che la riproduzione della propria relazione è consentita subordinatamente a suo esplicito consenso. 343
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