730, Unico 2016 e Studi di settore Pillole di aggiornamento

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1 730, Unico 2016 e Studi di settore Pillole di aggiornamento N Le operazioni straordinarie dal punto di vista dichiarativo Categoria: Operazioni straordinarie Sottocategoria: Varie Nel frontespizio del Modello Unico 2016 devono essere indicate specifiche informazioni riguardanti eventuali operazioni straordinarie che hanno interessato la società. Le operazioni straordinarie incidono inoltre, in molti casi, sui termini di presentazione della dichiarazione e di versamento dell imposta e degli acconti. Premessa Nel frontespizio del Modello Unico 2016 devono essere indicate specifiche informazioni riguardanti eventuali operazioni straordinarie che hanno interessato la società. Più precisamente: - Nel campo Codice fiscale In caso di fusione, di scissione totale o di trasformazione, vanno indicati, rispettivamente, i dati relativi alla società fusa (o incorporata), scissa o trasformata per la quale si presenta la dichiarazione. 1

2 - Data di approvazione del bilancio/rendiconto o di efficacia giuridica della fusione/scissione è un campo che va utilizzato per indicare la data di approvazione del bilancio o del rendiconto o di efficacia giuridica della fusione o della scissione. - Nel campo Stato, va indicato il codice 1 Soggetto in normale attività, 2 Soggetto in liquidazione per cessazione di attività, 3 Soggetto in fallimento o in liquidazione coatta amministrativa, 4 Soggetto estinto, - Nel campo Situazione, vanno indicati i seguenti codici: 1 Periodo d imposta che inizia dalla data di messa in liquidazione per cessazione di attività, per fallimento o per liquidazione coatta amministrativa, 2 Periodi d imposta successivi a quello di dichiarazione di fallimento o di messa in liquidazione, 3 Periodo d imposta in cui ha avuto termine la liquidazione per cessazione di attività, per fallimento o per liquidazione coatta amministrativa, 4 Periodo d imposta in cui si è verificata l estinzione del soggetto per fusione o incorporazione, 5 Periodo d imposta in cui è avvenuta la trasformazione da società soggetta ad IRES in società non soggetta ad IRES o viceversa, 6 Periodo normale d imposta e periodo compreso tra l inizio del periodo d imposta e la data di messa in liquidazione, 7 Periodo d imposta in cui si è verificata l estinzione del soggetto per scissione totale. Si ricorda, infine, che il quadro RV del Modello Unico Sc è destinato ad accogliere le differenze tra i valori civili e i valori fiscali dei beni emerse in dipendenza delle seguenti operazioni straordinarie: - Conferimenti; - Fusioni; - Scissioni. 2

3 Nella sezione II, sempre dello stesso quadro RV devono invece essere esposti i dati rilevanti in relazione a ciascuna operazione straordinaria (scissione e fusione) intervenuta nel corso del periodo di imposta cui si riferisce la dichiarazione. La trasformazione La trasformazione societaria è un operazione fiscalmente neutra, la quale, quindi, non comporta l emersione di plusvalenze/minusvalenze. Trasformazione nell ambito dello stesso tipo societario Esempio: da snc a sas o da srl a spa Il regime fiscale non cambia, e, quindi, non si interrompe il periodo d imposta. La società dovrà presentare un unica dichiarazione di redditi nei termini ordinari, Trasformazione in un diverso tipo di società Esempio: da snc a srl o da srl a snc Il regime fiscale cambia, e, quindi, l esercizio viene diviso in due periodi fiscali. La società dovrà presentare due dichiarazioni, una ante e l altra posttrasformazione. Particolarmente rilevante è, in questo ambito, anche il trattamento delle riserve pregresse. Le riserve ante-trasformazione Trattamento fiscale Trasformazione da società di persone a società di capitali Trasformazione da società di capitali in società di persone In questo caso, ai sensi dell art. 170 Le riserve ante-trasformazione sono Tuir, le riserve prodotte dalla società tassate in capo alla società di persone (e già tassate in capo ai trasformata: 3

4 soci), non sono tassate se successivamente distribuite in seno alla società di capitali trasformata. È tuttavia necessario che la società trasformata iscriva in bilancio le riserve indicando che si tratta di riserve ante-trasformazioni e quindi già tassate. Non è invece necessario che sia rispettata la stessa classificazione delle riserve in capo alla società di persone: potrò pertanto iscrivere una sola riserva denominata riserva exsocietà di persone antetrasformazione. - all atto della distribuzione/utilizzo se sono separatamente indicate nel bilancio della società di persone; - nel periodo d imposta immediatamente successivo a quello della trasformazione se non sono iscritte separatamente in bilancio. Fanno eccezione le riserve la cui ripartizione non è mai gravata d imposta (es. versamenti soci in conto capitale). Articolo 170 TUIR - Trasformazione della società 1. La trasformazione della società non costituisce realizzo né distribuzione delle plusvalenze e minusvalenze dei beni, comprese quelle relative alle rimanenze e il valore di avviamento. 2. In caso di trasformazione di una società soggetta all'imposta di cui al Titolo II in società non soggetta a tale imposta, o viceversa, il reddito del periodo compreso tra l'inizio del periodo di imposta e la data in cui ha effetto la trasformazione è determinato secondo le disposizioni applicabili prima della trasformazione in base alle risultanze di apposito conto economico. 3. Nel caso di trasformazione di una società non soggetta all'imposta di cui al Titolo II in società soggetta a tale imposta le riserve costituite prima della trasformazione con utili imputati ai soci a norma dell'articolo 5, se dopo la trasformazione siano state iscritte in bilancio con indicazione della loro origine, non concorrono a formare il reddito dei soci in caso di distribuzione e l'imputazione di esse a capitale non comporta l'applicazione del comma 6 dell articolo Nel caso di trasformazione di una società soggetta all'imposta di cui al titolo II in società non soggetta a tale imposta le riserve costituite prima della trasformazione, escluse quelle di cui al comma 5 dell'articolo 47, sono imputate ai soci, a norma dell'articolo 5: a) nel periodo di imposta in cui vengono distribuite o utilizzate per scopi diversi dalla copertura di perdite d'esercizio, se dopo la trasformazione siano iscritte in bilancio con indicazione della loro origine; 4

5 b) nel periodo di imposta successivo alla trasformazione, se non siano iscritte in bilancio o vi siano iscritte senza la detta indicazione; 5. Le riserve di cui al comma 4 sono assoggettate ad imposta secondo il regime applicabile alla distribuzione delle riserve delle società di cui all' articolo 73. La liquidazione L intera procedura di liquidazione costituisce, in generale, un unico periodo d imposta. Pertanto, alla data di liquidazione: - si chiude un normale periodo d imposta; - si apre un periodo d imposta di liquidazione. È pertanto particolarmente rilevante individuare la data di inizio della procedura di liquidazione. DATA INIZIO LIQUIDAZIONE Imprese individuali Società di persone Società di capitali Data indicata dall'imprenditore nella dichiarazione di variazione dati Iva (modello AA9) Data delibera soci a) data di iscrizione nel registro delle imprese della delibera assembleare di messa in liquidazione della società; b) data di iscrizione nel registro imprese della dichiarazione degli amministratori; c) data di iscrizione del decreto del tribunale che accerta il verificarsi di una causa di scioglimento. Il reddito della prima frazione di esercizio è determinato secondo le ordinarie regole. A tal fine dovrà essere redatto un apposito conto economico per il periodo ante-liquidazione La dichiarazione dei redditi del periodo ante liquidazione deve essere presentata entro l ultimo giorno del nono mese successivo alla data di inizio della liquidazione. 5

6 Per il periodo successivo alla messa di liquidazione della società, devono essere richiamate regole diverse di determinazione del reddito a seconda della forma giuridica del soggetto e la durata della fase di liquidazione: Determinazione del reddito nel periodo liquidatorio x Inizio Liquidazione x x+1 Per gli imprenditori individuali e le società di persone si deve distinguere tra: inizio liquidazione e chiusura liquidazione in un unico periodo d imposta: in tal caso, il reddito d'impresa è determinato in base al bilancio finale di liquidazione; liquidazione di durata maggiore all esercizio in cui ha inizio ma non superiore a tre esercizi: il reddito d impresa è determinato con le regole ordinarie per l intero periodo di liquidazione ma è necessario ricordare che dalla data di inizio fino alla chiusura della liquidazione esiste un unico periodo d imposta. Il reddito relativo alla residua frazione di esercizio ed i successivi sono determinati in via provvisoria sulla base del bilancio che deve comunque essere redatto ai fini civilistici. Alla chiusura della liquidazione si procede al calcolo dell imposta definitiva, evidenziando l intero conguaglio, che potrà essere a credito o a debito. Le imposte provvisoriamente versate sulla base dei bilanci intermedi sono considerate anticipazioni sul debito d imposta finale. Potrà essere eventualmente applicato il regime di tassazione separata (se alla data di liquidazione l impresa sia esercitata o la società costituita da più di 5 anni). se la liquidazione si protrae per più di 3 esercizi oppure non viene presentato il bilancio finale i redditi dei periodi intermedi si considerano definitivi. Il superamento del triennio comporta anche la decadenza dal beneficio della tassazione separata. 6

7 Per le società di capitali: inizio liquidazione e chiusura liquidazione in un unico periodo d imposta: in tal caso, il reddito d'impresa è determinato in base al bilancio finale di liquidazione; liquidazione di durata maggiore all esercizio in cui ha inizio, ma non superiore a cinque esercizi: l'intera procedura è considerata, ai fini fiscali, come un unico periodo d'imposta. Il reddito d'impresa relativo ai periodi intermedi è determinato in via provvisoria sulla base dei relativi bilanci. Al termine della procedura saranno effettuate le operazioni di conguaglio tra le imposte sui redditi determinate e versate in via provvisoria e quelle definitivamente dovute sul reddito relativo all'intera durata della procedura; se la liquidazione si protrae per più di 5 esercizi, i redditi relativi agli esercizi intermedi divengono definitivi. I redditi determinati in via provvisoria si considerano definitivi e, ai fini Irpef, i redditi compresi nelle somme percepite o nei beni ricevuti dai soci concorrono a formare il reddito per i periodi d'imposta di competenza. Soggetti Durata Determinazione reddito Inizio e chiusura nello In base al bilancio stesso esercizio finale di liquidazione. Dalla data di inizio fino alla chiusura della liquidazione esiste un Liquidazione di durata unico periodo maggiore d imposta. Il reddito Società di persone e dell esercizio in cui ha relativo alla residua imprese individuali inizio, ma non frazione di esercizio ed superiore a tre esercizi i successivi sono determinati in via provvisoria. Liquidazione che si I redditi dei periodi protrae per più di 3 intermedi si esercizi considerano definitivi. Società di capitali Inizio e chiusura nello In base al bilancio stesso esercizio finale di liquidazione. 7

8 Liquidazione di durata maggiore dell esercizio in cui ha inizio, ma non superiore a tre esercizi Liquidazione che si protrae per più di 5 esercizi Dalla data di inizio fino alla chiusura della liquidazione esiste un unico periodo d imposta. Il reddito relativo alla residua frazione di esercizio ed i successivi sono determinati in via provvisoria. I redditi relativi agli esercizi intermedi divengono definitivi. Durante il periodo di liquidazione l Irap è calcolata a titolo definitivo: non opera quindi il meccanismo appena esposto di calcolo provvisorio dell imposta. Il conferimento Anche l operazione di conferimento è fiscalmente neutra. IL CONFERIMENTO: DISCIPLINA FISCALE Conferente Conferitario I beni sono assunti allo stesso valore che avevano in capo al conferente. L operazione non fa emergere Eventuali differenze con i valori plusvalenze in capo al soggetto civilistici saranno oggetto di conferente. apposita riconciliazione (quadro La plusvalenza resta però latente, ed RV). emergerà solo con la cessione della È possibile optare per il partecipazione. riconoscimento, anche ai fini fiscali, dei maggiori valori pagando l imposta sostitutiva. 8

9 Termini di versamento e di presentazione della dichiarazione Le operazioni straordinarie, come abbiamo appena visto, comportano generalmente il frazionamento del periodo d imposta. A seguito di un operazione di fusione, scissione, trasformazione o liquidazione, infatti, si può individuare: - un periodo d imposta che va dall inizio dell esercizio a quello dell operazione; - un periodo d imposta che decorre dalla data dell operazione stessa. Merita a tal proposito di essere sottolineata un importante novità introdotta con l articolo 17 del D.Lgs. n. 175/2014 (c.d. Decreto Semplificazioni). In virtù delle modifiche normative introdotte, infatti, i versamenti delle imposte risultanti dalla dichiarazione delle società di persone nelle ipotesi di liquidazione, trasformazione, fusione e scissione devono essere effettuati entro il giorno 16 del mese successivo a quello di scadenza del termine di presentazione della dichiarazione (e non più entro il 16 giugno dell anno di presentazione della dichiarazione). OPERAZIONI STRAORDINARIE: TERMINE PER IL VERSAMENTO DELLE Persone fisiche e società di persone Entro il giorno 16 del mese successivo a quello di scadenza del termine di presentazione della dichiarazione Approvazione del bilancio entro i termini ordinari (120 giorni dalla chiusura dell esercizio): Versamento delle imposte entro il giorno 16 del sesto mese successivo a quello di chiusura del periodo d'imposta. Società di capitali Approvazione del bilancio oltre il termine di quattro mesi dalla chiusura dell'esercizio in base a specifiche disposizioni di legge: Versamento entro il giorno 16 del mese successivo a quello di approvazione del bilancio. 9

10 LA FUSIONE SOCIETARIA TERMINE PER LA PRESENTAZIONE DELLA DICHIARAZIONE IL VERSAMENTO DEGLI ACCONTI Deve essere presentata dalla società risultante dalla fusione o incorporante, la dichiarazione relativa alla frazione di esercizio delle società fuse o incorporate compresa tra l'inizio del periodo d'imposta e la data in cui ha effetto la fusione entro l'ultimo giorno del nono mese successivo a tale data. Gli obblighi di versamento, compresi gli acconti, della società incorporata gravano su quest ultima se scadenti prima della data di efficacia della fusione. A decorrere da questo termine, tutti i versamenti dovranno essere effettuati dalla società incorporante. LA SCISSIONE Scissione parziale: TERMINE PER LA PRESENTAZIONE DELLA DICHIARAZIONE la società scissa continua ad essere tenuta agli adempimenti tributari di sua competenza. Scissione totale: gli adempimenti sono trasferiti in capo alle società beneficiarie designate nell atto di scissione. Queste ultime saranno quindi tenute alla presentazione della dichiarazione dei redditi e Irap relative alla frazione del periodo che precede la scissione. Scissione parziale: Tutti gli obblighi di versamento, compreso il versamento degli acconti, rimangono a carico della società che si è scissa. IL VERSAMENTO DEGLI ACCONTI Scissione totale: Gli obblighi di versamento (acconti compresi) gravano: sulla società che si estingue se devono essere adempiuti prima della data di efficacia della scissione; sulle società beneficiarie se devono essere adempiuti dopo la data di efficacia della scissione (in base alla quota di patrimonio netto imputabile proporzionalmente a ciascuna di esse). 10

11 LA LIQUIDAZIONE TERMINE PER LA PRESENTAZIONE DELLA DICHIARAZIONE IL VERSAMENTO DEGLI ACCONTI Il liquidatore deve presentare la dichiarazione relativa al periodo compreso tra l'inizio del periodo d'imposta e la data di liquidazione entro l'ultimo giorno del nono mese successivo a tale data. Lo stesso liquidatore deve presentare la dichiarazione relativa al risultato finale delle operazioni di liquidazione entro nove mesi successivi alla chiusura della liquidazione stessa o al deposito del bilancio finale, se prescritto. Se la liquidazione si prolunga oltre il periodo d imposta devono essere presentate: la dichiarazione relativa alla residua frazione del periodo; le dichiarazioni relative ad ogni successivo periodo d'imposta. Il liquidatore non è tenuto al versamento degli acconti delle imposte sui redditi, salvo nel caso di esercizio provvisorio. LA TRASFORMAZIONE TERMINE PER LA PRESENTAZIONE DELLA DICHIARAZIONE IL VERSAMENTO DEGLI ACCONTI TRASFORMAZIONE NELL AMBITO DELLA STESSA TIPOLOGIA DI SOCIETÀ (società di persone/ capitali). L operazione non impatta sulle modalità di calcolo delle imposte e degli acconti: la trasformazione infatti non determina l'interruzione del periodo d'imposta e sarà necessario presentare un unica dichiarazione dei redditi nei termini ordinari. TRASFORMAZIONE di una società non soggetta ad Ires in società soggetta a tale imposta, o viceversa. Deve essere presentata la dichiarazione relativa alla frazione di esercizio compresa tra l'inizio del periodo d'imposta e la data in cui ha effetto la trasformazione, entro l'ultimo giorno del nono mese successivo a tale data. TRASFORMAZIONE NELL AMBITO DELLA STESSA TIPOLOGIA DI SOCIETÀ (società di persone/ capitali). 11

12 L operazione non impatta sulle modalità di calcolo delle imposte e degli acconti: la trasformazione infatti non determina l'interruzione del periodo d'imposta e sarà necessario presentare un unica dichiarazione dei redditi nei termini ordinari. TRASFORMAZIONE da società di persone a società di capitali La società non versa l acconto Ires (perché è il suo prima esercizio) anche se la trasformazione avviene prima dei termini per il versamento dell acconto. I soci della società di persone possono versare l acconto Irpef con il metodo previsionale. La società di persone dovrà versare l Irap risultante dalla dichiarazione entro il giorno 16 del mese successivo a quello di presentazione della dichiarazione. La società risultante dalla trasformazione verserà acconto e saldo Irap relativo al restante periodo entro le scadenze ordinarie. TRASFORMAZIONE da società di capitali in società di persone La società trasformanda dovrà versare l acconto Ires solo se la trasformazione avviene dopo il termine previsto per il versamento. I soci della società di persone potranno versare gli acconti secondo il metodo storico, senza tener conto degli utili del soggetto Ires (ma potranno altresì optare per il metodo previsionale). Ai fini del versamento dell acconto Irap, se la trasformazione ha effetto in una data compresa tra il 1 gennaio e il 16 giugno, il soggetto IRES non è tenuto al versamento dell acconto, in quanto l esercizio si chiude prima della scadenza dei termini di versamento. 12

13 In tal caso sarà la società di persone risultante dalla trasformazione a dover versare l acconto. Se la trasformazione ha effetto in una data compresa tra il 17 giugno e il 30 novembre, il soggetto IRES dovrà versare la prima rata di acconto Irap, mentre, se la trasformazione ha effetto dopo tale data, deve essere effettuato il versamento di entrambe le rate. La società di persone dovrà effettuare il versamento degli acconti non corrisposti dal soggetto Ires. - Riproduzione riservata - 13