Imposte Differite attive e bilanci bancari: rilevazione e trasformazione in crediti d imposta

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1 APPENDICE Imposte Differite attive e bilanci bancari: rilevazione e trasformazione in crediti d imposta Renzo Parisotto Consulente UBI Banca Roma, 12 dicembre 2012

2 I principi di rilevazione IAS 12 par. 27 L entità rileva attività fiscali differite solo quando è probabile che saranno realizzati redditi imponibili a fronte dei quali possono essere utilizzate le differenze temporanee deducibili. IAS 12 par. 34 Un attività fiscale differita per perdite fiscali. deve essere rilevata nella misura in cui è probabile che sia disponibile un reddito imponibile futuro a fronte del quale possono essere utilizzate le perdite. IAS 12 par. 37 Alla data di riferimento di ogni bilancio l entità effettua una nuova valutazione delle attività fiscali differite non rilevate in bilancio. segue 2

3 I principi di rilevazione IAS 12 par. 47 Le attività e passività fiscali differite devono essere calcolate alle aliquote fiscali che si prevede saranno applicabili nell esercizio nel quale sarà realizzata l attività... Banca d Italia/Consob/ISVAP documento n.5/2012 Legge 214/2011 in sostanza la disciplina fiscale nel conferire certezza al recupero DTA incide.. sul richiamato probability test contemplato dallo IAS 12 rendendolo di fatto automaticamente soddisfatto.. 3

4 Rilevazione imposte sostitutive OIC 1 Applicazione IAS/IFRS - febbraio 2009 Trattamento contabile imposta sostitutiva affrancamento avviamento D.L. 185/2008 art.15 comma 10 conv. Legge 2/2009 Primo metodo: rilevazione imposta sostitutiva SENZA la contemporanea iscrizione delle imposte differite attive. Secondo metodo: rilevazione imposta sostitutiva CON la contemporanea iscrizione delle differite attive nella misura delle previste recuperabilità. ( vedi anche AdE circ. 37/E/2012 par. 2.1) Terzo metodo: rilevazione imposta sostituiva nell attivo di bilancio quale anticipo finanziario e riaddebito a conto econmico pro quota unitamente al beneficio fiscale. 4

5 Fattispecie da cui scaturisce fiscalità differita D.L. 185/2008 art. 15 c. 10 Riallineamento maggiori valori avviamento, marchi d impresa e altre attività immateriali. imposta sostitutiva di cui al medesimo comma 2 ter (n.d.r. art. 176 TUIR sostitutiva IRES E IRAP) con aliquota del 16%. I maggiori valori riconosciuti fiscalmente. la deduzione. può essere effettuata in misura non superiore ad un decimo c. 10 bis Le previsioni del c.10 sono applicabili anche ai maggiori valori delle partecipazioni di controllo. incluse nel consolidamento.. c. 10 ter.. Anche ai maggiori valori delle partecipazioni di controllo acquisite nell ambito di operazioni di cessione d azienda 5

6 Bilanci bancari 2010 / 2011 Tabella 13.1 Attività per imposta anticipata (in migliaia) 31/12/2011 Di cui riallineamento avviamento e altre attività immateriali 31/12/2010 Di cui riallineamento avviamento e altre attività immateriali UBI BANCA UNICREDIT Intesa San Paolo Monte dei Paschi Banco Popolare Carige Fonte: Bilanci società 6

7 AdE Circolare n. 8/E/2010 par. 2 il concetto di azienda conferita debba ricondursi al complesso delle attività e delle passività il valore dell asset avviamento non è oggetto di trasferimento ma viene stornato dalla contabilità.. si ritiene che tale posta contabile debba essere esclusa dal concetto di azienda conferita.. (vedi anche OIC Impairment e Avviamento Applicazione per il settore bancario 2.1 par.5) Ne deriva che il soggetto conferente che abbia affrancato il valore dell avviamento. deve continuare a dedurre.. il valore fiscale dell avviamento ancorchè stornato contabilmente. 7

8 La conversione delle DTA in crediti v/erario D.L. 225/2010 conv. Legge 10/2011 : Art. 2 c In funzione anche della prossima entrata in vigore del nuovo accordo di Basilea, le attività per imposte anticipate iscritte in bilancio, relative a sono trasformate in crediti d imposta qualora nel bilancio individuale della società venga rilevata una perdita d esercizio.. il credito è pari al rapporto tra le attività per imposte anticipate e la sommatoria del Capitale Sociale e delle Riserve. D.L. 201/2011 conv. Legge 214/2011: Art. 9 aggiunge c. 56 bis - La quota delle attività per imposte anticipate iscritte in bilancio relativa alle perdite di cui all articolo 84 del testo unico delle imposte sui redditi e derivante dalla deduzione dei componenti negativi di reddito di cui al comma 55, è trasformata per intero in crediti d imposta. Art. 9 aggiunge c. 56 ter -. si applica anche ai bilanci di liquidazione volontaria, a società sottoposte a procedure concorsuali o di gestione delle crisi, all amministrazione straordinaria e alla liquidazione coatta amministrativa di banche e altri intermediari finanziari vigilati dalla Banca d Italia. 8

9 Sintesi trasformazione DTA Il D.L. 225/2010 presuppone una previa rilevazione delle DTA cui segue la rilevazione di una perdita civilistica trasformazione proporzionale DTA in crediti. Il D.L. 201/2011 prende il considerazione l esistenza di una perdita fiscale (vedi presentazione dichiarazione dei redditi) dalla quale è scaturita l iscrizione di imposte differite attive nel bilancio medesimo. Condizioni per la iscrivibilità delle imposte differite attive: problematica civilistica e non fiscale. La trasformazione non attiene tutte le DTA ma solo le DTA riferibili alle componenti della perdita fiscale attribuibili a variazioni in diminuzione delle fattispecie di cui al c. 55. La trasformazione in crediti di una parte delle DTA sulla perdita fiscale riduce l importo della perdita riportabile ex art. 84 TUIR. 9

10 Indicazioni Banca d Italia, CONSOB e ISVAP: documento n. 5 la disciplina fiscale non tocca in alcun modo il meccanismo di generazione delle DTA; introduce una modalità di recupero delle DTA che è aggiuntiva e integrativa rispetto a quella ordinaria; la probabilità di recupero è condizione necessaria per la iscrizione DTA; la disciplina fiscale conferisce certezza al recupero; la trasformazione non incide sulla classificazione di bilancio (= permangono quali DTA) la trasformazione da perdita civilistica decorre dalla data di approvazione bilancio; la trasformazione da perdita fiscale decorre dalla presentazione della dichiarazione dei redditi; le DTA da perdita fiscale permangono nel bilancio della consolidata; obbligo informativa di bilancio sulla dinamica d esercizio. 10

11 AdE circolare n. 37/E/2012 Disciplina credito d imposta la norma ha due distinte finalità. La prima, di natura agevolativa e riferibile alla generalità dei soggetti,... La seconda, diretta esclusivamente alle banche ed agli intermediari vigilati dalla Banca d Italia, è quella di garantire a determinate DTA, attraverso un meccanismo di trasformazione automatica in credito d imposta, una qualità patrimoniale sufficiente a evitare la deduzione delle stesse dal patrimonio di vigilanza... sulla base del tenore letterale della norma, rientrano nell ambito applicativo della disciplina esclusivamente le DTA relative alle predette categorie di componenti negativi, iscritte come tali in bilancio secondo i principi contabili adottati. Sono.. oggetto di trasformazione le DTA correttamente iscritte in applicazione del secondo metodo.. previsto dall Applicazione IAS/IFRS dell OIC n. 1 del febbraio segue 11

12 AdE circolare n. 37/E/2012 Disciplina credito d imposta Diversamente, la corretta applicazione degli altri due metodi.. nella misura in cui non da origine all iscrizione di DTA in bilancio, non può generare poste rilevanti ai fini della disciplina in commento. si ritiene che, in caso di trasformazione parziale dell ammontare complessivo di DTA trasformabili, debbano essere annullate prioritariamente variazioni in diminuzione a scadenza più prossima per un ammontare a cui corrisponde un imposta pari alle DTA trasformate, qualsiasi sia l asset cui si riferiscono o la disposizione fiscale che le abbia generate. Si rileva.. che la trasformazione delle DTA in credito d imposta genera effetti diversi sul valore fiscale cui le DTA si riferiscono a seconda che si tratti di crediti ovvero di avviamento e altre attività immateriali. Con riguardo ai crediti,.. la trasformazione di DTA in credito d imposta non produce effetti sul valore fiscale... con riguardo all avviamento ed alle altre attività immateriali, la trasformazione di DTA in credito d imposta,.., riduce il valore fiscalmente rilevante delle attività segue 12

13 AdE circolare n. 37/E/2012 Disciplina credito d imposta in caso di adesione al consolidato fiscale, si ritiene che la trasformazione ex comma 56-bis delle DTA in credito d imposta operi a livello di singola società, consolidante o consolidata,.. sentita anche Banca d Italia, si ritiene che. le DTA, relative a svalutazioni di crediti o ad ammortamenti/svalutazioni dell avviamento e altre attività immateriali, iscritte fino all ultimo bilancio approvato prima di entrare in fase di liquidazione volontaria o di procedura concorsuale, quindi nell ultimo bilancio d esercizio in attività ordinaria che, nel caso di banche ed intermediari finanziari vigilati, include il bilancio di amministrazione straordinaria di cui all articolo 75 del TUB. si ritiene che, anche per i soggetti per i quali la trasformazione è automatica e quindi obbligatoria, nelle ipotesi in cui le DTA trasformabili non vengano, per errore, integralmente trasformate, l errore non è sanzionabile nell ipotesi, da verificare caso per caso, in cui non si verifichi alcun danno per l erario. Il recupero del maggior credito d imposta illegittimamente trasformato comporta il ripristino delle corrispondenti DTA e, conseguentemente, la possibilità di operare le relative variazioni in diminuzione negli esercizi di competenza. 13