IL CONTRATTO DI LEASING MOBILIARE STRUMENTALE

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1 IL CONTRATTO DI LEASING MOBILIARE STRUMENTALE 1. Introduzione Il contratto di leasing costituisce un negozio a titolo oneroso concluso con la presenza di tre parti ognuna con un diverso interesse economico, ossia un impresa interessata al bene (Utilizzatore), un intermediario finanziario (Concedente) e un Fornitore o Venditore del bene. Da un punto di vista economico, l operazione è assimilabile ad un vero e proprio finanziamento con la differenza che, in luogo di una somma di denaro, l intermediario finanziario rende disponibile all Utilizzatore il bene strumentale necessario per la sua attività. Alla scadenza del contratto, l Utilizzatore avrà la facoltà di decidere, in via alternativa, se: 1. Optare per l acquisto del bene, pagando una somma residua prestabilita e determinata fin dal momento della sottoscrizione del contratto (c.d. opzione di riscatto); 2. Restituire alla società di leasing il bene concesso in locazione finanziaria. Durante la vita contrattuale è possibile chiedere al Concedente la rinegoziazione del piano finanziario. 2. I principali elementi contrattuali Oggetto del contratto: il leasing mobiliare può avere ad oggetto beni nuovi, strumentali all attività dell azienda quali ad esempio macchinari, impianti, attrezzature, autoveicoli, imbarcazioni da diporto, etc. Forma del contratto: il contratto di leasing mobiliare strumentale non è soggetto a particolari vincoli di forma, tuttavia nella prassi, oltre che per ragioni d ordine fiscale ed amministrativo, si procede alla redazione scritta del contratto nella forma della scrittura privata, ancorché priva di autentica notarile. In seguito all'entrata in vigore della legge di stabilità 2011 (L n. 220), il contratto di leasing è soggetto a registrazione solo in caso d'uso a meno che non sia stipulato per atto pubblico o scrittura privata autenticata (cfr. la circ. Agenzia delle Entrate n. 12/E). Il canone: rappresenta di fatto il corrispettivo della locazione finanziaria, il cui importo varia in funzione del costo di acquisto del bene, di quanto eventualmente pagato al momento della stipula, della durata della locazione, del prezzo dell opzione di riscatto, della periodicità dei canoni stessi, etc Può essere fisso per tutta la durata del contatto ovvero soggetto ad indicizzazione periodica. Durata: nel contratto di leasing mobiliare strumentale è di regola breve essendo correlata alla vita economica del bene. Fino al 29 aprile 2012 la deducibilità dei canoni era ammessa a condizione che il contratto presentasse una durata minima, pertanto era prassi adeguare la durata del contratto a quanto previsto in ambito fiscale. Successivamente alla suddetta data, essendo venuta meno tale norma, la durata del contratto può

2 essere stabilita prescindendo dalle regole fiscali. Tale impostazione è stata confermata nella Legge di Stabilità per il 2014 (Legge n. 147 del 27/12/2013). Opzione di acquisto: alla scadenza del contatto l Utilizzatore dovrà restituire il bene in buono stato di conservazione e manutenzione, fatta salva la possibilità di esercitare il diritto di opzione al valore determinato in sede di stipula. L opzione di acquisto è un elemento essenziale del contratto non potendosi infatti né escluderla, né prevederla come obbligatoria perché si configurerebbe rispettivamente un contratto di locazione ovvero una compravendita. Principali obbligazioni del concedente e dell utilizzatore: Concedente: si obbliga ad acquistare dal Venditore scelto dall Utilizzatore, secondo le modalità ed i termini tra questi ultimi pattuiti e che saranno specificati nel contratto di compravendita, il bene specificamente individuato dall Utilizzatore in conformità alle sue esigenze; Utilizzatore: oltre all obbligo di pagamento dei canoni, si assumerà ogni rischio, spesa, contestazione, danno, responsabilità concernente il bene; sarà, dunque, tenuto a provvedere all installazione, alla conservazione, alla manutenzione sia ordinaria che straordinaria, alla custodia del bene e non potrà cedere a terzi il godimento dello stesso senza il benestare dell intermediario finanziario. Dovrà, altresì, assicurare il bene secondo quanto previsto dalle norme che regolano l utilizzo dello stesso. 3. Disciplina Fiscale IMPOSTE DIRETTE: L art. 4 bis del DL 2 Marzo 2012 n. 16 ha apportato importanti modifiche alla disciplina fiscale di deduzione dei canoni di leasing ai fini delle imposte dirette. La disposizione normativa, che è stata confermata nella Legge di stabilità per il 2014, modificando gli artt. 54 (reddito da lavoro autonomo) e 102 (reddito d impresa) del TUIR, ha eliminato la condizione della durata minima contrattuale, prima prevista ai fini della deducibilità dei canoni di locazione finanziaria. In questo modo, il legislatore, pur imponendo la deducibilità dei canoni di leasing in un periodo di tempo invariato rispetto al passato, ha reso la deduzione autonoma rispetto alla durata del contratto. La norma vincola la deduzione dei canoni al periodo di ammortamento degli stessi in luogo della durata contrattuale. Deduzione dei canoni di leasing riferiti ad beni mobili strumentali utilizzati da un impresa Per l impresa utilizzatrice che imputa a conto economico i canoni di locazione finanziaria, a prescindere dalla durata contrattuale prevista, la deduzione dei canoni 1 è ammessa come segue: la Legge di stabilità per il 2014 introduce un regime fiscale più favorevole per i contratti di leasing stipulati dal 1 gennaio 2014 stabilendo la deducibilità dei canoni in un periodo non inferiore alla metà del periodo di ammortamento. Precedentemente, per i contratti stipulati fino al 31/12/2013, la deducibilità fiscale era fissata in un 1 I canoni devono essere dedotti rapportando il costo totale del contratto, al netto del prezzo di riscatto, al periodo minimo stabilito in funzione del periodo di ammortamento.

3 periodo non inferiore ai 2/3 del periodo di ammortamento fiscale, corrispondente al coefficiente stabilito dal D.M. 31 dicembre 1988, in relazione all attività esercitata dall impresa stessa; autovetture o veicoli a deducibilità limitata: per un periodo non inferiore all intero periodo di ammortamento fiscale. Nulla è stato modificato con la Legge di Stabilità. Deduzione dei canoni di leasing riferiti ad beni mobili strumentali utilizzati da un lavoratore autonomo Per il lavoratore autonomo, a prescindere dalla durata contrattuale prevista, la deduzione dei canoni è ammessa come segue: beni mobili: la Legge di Stabilità non ha apportato modifiche per i lavoratori autonomi per i quali permane un periodo non inferiore alla metà del periodo di ammortamento fiscale corrispondente al coefficiente stabilito dal D.M. 31 dicembre 1988, in relazione all attività esercitata; autovetture o veicoli a deducibilità limitata: per un periodo non inferiore all intero periodo di ammortamento fiscale. Anche in questo caso nulla è stato modificato con la Legge di stabilità. Il leasing dei mezzi di trasporto Regole più stringenti devono essere applicate, sia dalle imprese che dai lavoratori autonomi, alla deduzione dei canoni di leasing relativi ai mezzi di trasporto, la cui deduzione varia in funzione del loro utilizzo. I costi relativi alle autovetture e autocaravan, ai ciclomotori e ai motocicli sono parzialmente deducibili nel caso in cui non siano: esclusivamente strumentali nell'attività propria dell'impresa (100% deducibili); adibiti ad uso pubblico (100% deducibili); utilizzati da agenti e rappresentanti (80% deducibili) concessi in uso promiscuo ai dipendenti (70% deducibili); La percentuale di parziale deducibilità è stata fissata dall'art. 164 del TUIR: nella misura del 40%, per il periodo ; nella misura del 20%, a decorrere dal I limiti di valore fiscalmente riconosciuto non sono stati oggetto delle recenti modifiche. In particolare, sono previsti i seguenti limiti in relazione al costo d'acquisto dei veicoli (o al canone di leasing): o o o ,99 euro, per le autovetture e gli autocaravan; 4.131,66 euro per i motocicli; 2.065,82 per i ciclomotori. La tabella che segue riepiloga il costo massimo effettivamente deducibile, calcolato applicando la percentuale di deducibilità al costo massimo fiscalmente riconosciuto.

4 Mezzi di trasporto Costo massimo fiscalmente deducibile ( ) Costo massimo fiscalmente deducibile (dal 2013) Autovetture 7.230,39 euro (40% di 3.615,20 euro (20% di Autocaravan 7.230,39 euro (40% di 3.615,20 euro (20% di Motocicli 1.652,66 euro (40% di 4.131,66) 826,33 euro (20% di 4.131,66) Ciclomotori 826,33 euro (40% di 2.065,83) 413,17 euro (20% di 2.065,83) MPOSTE INDIRETTE: IVA: il leasing è un operazione assimilata alle prestazioni di servizi e pertanto ai canoni di locazione viene applicata l aliquota ordinaria. Tale imposta è generalmente detraibile purché sia riferita ad una operazione inerente l attività svolta dall Utilizzatore. La legge individua diverse ipotesi di indetraibilità parziale/totale dell imposta; tra queste contempla l acquisto/leasing di mezzi di trasporto. L iva relativa al leasing dei suddetti beni, se non inclusi nella tabella seguente, è detraibile al 40% senza alcuna possibilità di dimostrare un utilizzo maggiore del bene. Casi di detraibilità integrale MEZZI DI TRASPORTO A) Formano oggetto dell attività propria dell impresa (es. concessionari di vendita) B) Utilizzati esclusivamente nell esercizio dell impresa, dell arte o della professione (si tratta di beni utilizzati esclusivamente si fini strumentali dell attività) C) Acquistati direttamente da agenti o rappresentanti di commercio

5 IRAP: per le imprese, il leasing risulta vantaggioso rispetto all acquisto diretto/altro finanziamento grazie alla maggiore quota capitale deducibile rispetto all ammortamento. La quota capitale del canone e gli ammortamenti, che sono inclusi nei costi di produzione, diminuiscono la base imponibile. Per il lavoratore autonomo, invece, la quota capitale deducibile dipende dai limiti di deduzione previsti ai fini delle imposte sui redditi (es. deducibilità limitate prevista per le autovetture). Diversamente, sia per le aziende che per il lavoratore autonomo, gli interessi impliciti nei canoni di leasing, come per tutte le altre forme di finanziamento, non riducono la base imponibile. Diversamente, gli interessi impliciti nei canoni di leasing, come per tutte le altre forme di finanziamento, non riducono la base imponibile. 4. La cessione del contratto di leasing Può accadere che in vigenza del contratto di leasing l Utilizzatore decida di cedere il contratto di leasing. Dal punto di vista fiscale, tale operazione genera in capo al cedente una sopravvenienza attiva pari al valore normale del bene ceduto al netto del valore attuale dei canoni che restano da corrispondere, del prezzo di riscatto e, per i contratti aventi durata inferiore a quella minima fiscale, al netto delle quote dei canoni riprese a tassazione ed ancora sospese; corrispondentemente si avrà la deduzione integrale del costo relativo al residuo da ammortizzare. Tale operazione deve avvenire nell esercizio in cui emerge il provento derivante dalla cessione del bene. Per quanto riguarda il cessionario subentrante, lo stesso dovrà scorporare il prezzo di acquisto del contratto individuando: - la quota parte riconducibile al diritto di godimento del bene; - la quota parte riconducibile all acquisto del diritto di riscatto; - eventuali costi correlati alla conclusione del contratto di cessione. In sostanza, la parte di prezzo pagata per l acquisto del contratto deve considerarsi costo sospeso per il cessionario subentrante in quanto anticipo di prezzo del bene (equivalente alla sopravvenienza attiva realizzata dal cedente). La Legge di Stabilità (Legge n. 147 del 27/12/2013) prevede l eliminazione dall 1 gennaio 2014 dell Imposta Provinciale di Trascrizione (Ipt) sul riscatto dei veicoli in leasing: fino ad oggi, infatti, l utilizzatore si trovava a sostenere due volte il costo dell imposta di trascrizione, sia in sede di stipula che di riscatto del veicolo in leasing. 5. Il leasing e il fallimento dell utilizzatore Nel caso di fallimento dell Utilizzatore, il contratto di locazione finanziaria viene sospeso, per un periodo massimo di sessanta giorni, fino a quando il curatore dichiari di voler sciogliere o di voler subentrare nel contratto. Qualora il curatore optasse per il subentro, che deve essere espressamente autorizzato, il Fallimento assume tutti gli obblighi derivanti dal contratto (manutenzione, custodia, etc ) ed in particolare dovrà provvedere al pagamento, in prededuzione, dei canoni, scaduti e a scadere, successivamente alla dichiarazione di fallimento. Se, diversamente, il curatore dovesse optare per lo scioglimento del contratto, scatterà l obbligo alla restituzione del bene al concedente.

6 Nel caso di vendita o altra collocazione del bene da parte del concedente, deve essere ricordato che quest ultimo dovrà versare alla procedura la differenza tra la somma ricavata dalla vendita (o da altra collocazione del bene) avvenuta a valori di mercato rispetto al credito residuo in linea capitale. Infine, la legge fallimentare prevede l irrevocabilità, da parte del curatore, dei pagamenti già effettuati dall Utilizzatore a favore del concedente prima della dichiarazione di fallimento. Dott. Commercialisti Elisabetta Bombaglio Guido Senaldi