Anno 2013 N. RF307. La Nuova Redazione Fiscale

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1 Anno 2013 N. RF307 ODCEC VASTO La Nuova Redazione Fiscale Pag. 1 / 6 OGGETTO MODIFICHE SOCIETARIE DA EFFETTUARE ENTRO IL 31/12 RIFERIMENTI ART. 5 TUIR - CM 49/2004 CIRCOLARE DEL 12/12/2013 Sintesi: entro il prossimo 31/12 sarà necessario porre in essere alcuni adempimenti, per imprese familiari società di persone ed srl trasparenti, al fine di valutare l opportunità di procedere alla stipula, entro tale data, di atti o scritture private con effetti fiscali decorrenti, a seconda dei casi, già dal 2013 o dal A fine anno accade spesso che siano effettuate delle operazioni sulle quote di partecipazione di soggetti trasparenti al solo fine di modificare la ripartizione del reddito in capo: ai soci: per le società di persone o Srl in trasparenza fiscale (art. 115 o 116 Tuir) agli associati: con riferimento agli studi professionali in forma associata ai collaboratori: per l impresa familiare. SOCIETÀ DI PERSONE E SRL TRASPARENTI SOCIETÀ DI PERSONE Come noto, per le società di persone (società semplici, snc e sas), il reddito (art. 5 c. 1 e 2 Tuir): è imputato per trasparenza ai soci esistenti al 31/12 in proporzione alla quota di partecipazione che si presume proporzionale al valore del conferimento (cd. partecipazione ) Nota: in sede di costituzione o successivamente, mediante uno specifico atto, è possibile prevedere una ripartizione degli utili, non proporzionale al valore del conferimento. In caso di cessione delle quote societarie, gli effetti fiscali avranno decorrenza differenziata in relazione al fatto che l atto comporti una modifica: a) della compagine sociale, ossia delle quote di partecipazione connessa all'uscita di vecchi soci (per cessione, recesso, decesso, ecc.) o all'entrata di nuovi soci b) delle quote di partecipazione intervenuta tra i soci esistenti A) VARIAZIONE COMPAGINE SOCIALE La variazione delle quote di partecipazione conseguente all'uscita di vecchi soci o all'ingresso di nuovi, determina: una modifica della compagine sociale con effetto dal periodo d'imposta in cui si stipula l'atto pubblico/scrittura privata autenticata. Così, l uscita ovvero l ingresso di nuovi soci nella compagine societaria, a seguito di un atto stipulato entro il 31/12, ha efficacia dal medesimo periodo d imposta (ovvero già dal 2013)

2 Redazione Fiscale Info Fisco 307/2013 Pag. 2 / 6 B) VARIAZIONE DELLE QUOTE DI PARTECIPAZIONE La variazione delle quote di partecipazione tra i soci esistenti, senza alcuna modifica della compagine sociale, in conseguenza di: cessione di quote modifica della quota di partecipazione (senza variazioni alla quota di capitale sociale) ha effetto dal periodo d'imposta successivo a quello della stipula dell'atto pubblico o della scrittura privata autenticata (v. istruzioni al quadro RK di unico SP). Pertanto, l atto va stipulato entro il prossimo 31/12 se si vuole assicurare ai soci la ripartizione del reddito d impresa sulla base delle nuove quote già dal 2014 (Unico 2015) SRL TRASPARENTE Alle srl trasparenti sono applicabili le medesime regole previste per le società di persone. Sul punto, la CM 49/2004 ha precisato che: per omogeneità di trattamento fiscale con le società di persone le modifiche nelle quote di partecipazione dei soci, non legate a variazioni della compagine sociale, hanno efficacia solo a partire dal periodo d'imposta successivo. Pertanto, anche per srl trasparenti occorre valutare l opportunità di stipulare l atto di cessione delle quote entro il prossimo 31/12 al fine di ottenere gli effetti fiscali: dal 2013: se la cessione muta la compagine sociale dal 2014: se la cessione non muta la compagine sociale ESEMPLIFICAZIONI Si consideri la seguente situazione comune alle successive casistiche: Società Beta Snc: al 31/12/2012 la società presentava la situazione seguente: capitale sociale di compagine sociale: socio Rossi 50% socio Verdi 30% socio Bianchi 20% partecipazioni proporzionale. Il reddito imponibile 2013 è pari ad CESSIONE DI QUOTE In data 20/12/2013 si è proceduto ad un atto notarile di cessione di quote: il socio Bianchi cede al signor Neri (nuovo socio) la propria quota del 20%. compagine sociale al 31/12/2013: Rossi 50% Verdi 30% Neri 20% Esempio1 Situazione al 31/12/2012 Situazione al 31/12/2013 % partecip. % partecip. % partecip. al capitale % partecip. Rossi 50% 50% 50% 50% Verdi 30% 30% 30% 30% Bianchi 20% 20% - - Neri % 20% Il reddito imponibile 2013 pari ad sarà ripartito tra i soci: Rossi : Verdi: Neri avendo l atto validità già dal 2013.

3 Redazione Fiscale Info Fisco 307/2013 Pag. 3 / 6 ATTO DI RECESSO Il socio Bianchi notifica l atto di recesso dalla società a valere dal 30/12/2013; anche in tal caso il reddito non sarà imputato al socio Bianchi, ma avrà la seguente attribuzione: Esempio2 ex ante % di partec. ( e ) Rapporto tra Rossi e Verdi ex post % di partec. ( e ) Rapporto tra Rossi e Verdi (invariato) Rossi % 40% ,5% 40% Verdi % 60% ,5% 60% Bianchi % Il reddito 2013 della società sarà ripartito: Rossi: ( x 62,5%) Verdi: ( x 37,5%) AUMENTO DI CAPITALE La società effettua un aumento di capitale del 20%, sottoscritto dal socio Neri; anche in tal caso la compagine è variata e l imputazione del reddito si modifica come segue: Esempio3 Esempio4 ex ante % di partecip. ( e ) ex post % di partecip. ( e ) Rossi % ,7% Verdi % ,0% Bianchi % ,7% Neri ,7% Continuando a considerare la Beta Snc con i 3 soci: Rossi 50% Verdi 30% Bianchi 20% Supponiamo che con atto del 20/12/2013 si prevede che al socio Bianchi sia riconosciuto una partecipazione del 40% (in deroga alla quota sociale del 20%), da sottrarre al solo socio Verdi: al 31/12/2012 al 31/12/2013 al 31/12/2014 Rossi 50% 50% 50% 50% 50% 50% Verdi 30% 30% 30% 30% 30% 10% Bianchi 20% 20% 20% 20% 20% 40% In sostanza: gli effetti fiscali hanno valenza solo dall anno successivo 2014 pertanto il reddito 2013 è imputato secondo la situazione societaria al 31/12/2012. Esempio5 Nel caso precedente: - oltre all aumento della partecipazione del socio Bianchi (+20%) ed alla relativa riduzione in capo al socio Verdi (- 20%) - si prevede la cessione del 10% delle quote da parte di Rossi al nuovo socio Neri:

4 Redazione Fiscale Info Fisco 307/2013 Pag. 4 / 6 al 31/12/2012 al 31/12/2013 al agli al agli capitale utili capitale utili Rossi 50% 50% 40% 40% Verdi 30% 30% 30% 10% Bianchi 20% 20% 20% 40% Neri % 10% il reddito di sarà imputato: Rossi: Verdi: Bianchi: Neri: Se il socio Rossi non cedesse a Romani (nuovo socio) ma a Verdi (socio preesistente) la propria quota, si torna ad avere l efficacia differita all anno successivo. ASSOCIAZIONI TRA PROFESSIONISTI Nel caso di un associazione tra professionisti, la situazione è più semplice rispetto a quella vista per le società commerciali trasparenti; in particolare, ai sensi del citato art. 5, co.3, lett. c): il reddito è imputato per trasparenza agli associati esistenti al 31 dicembre in proporzione alla quota di partecipazione indicate alternativamente: nell atto pubblico o nella scrittura privata autenticata di costituzione o da altro atto pubblico o scrittura privata autenticata redatta entro il termine di presentazione del modello Unico relativo (e non entro il 31/12 del periodo d imposta). In pratica, affinché le modifiche abbiano effetto dal medesimo periodo d imposta 2013: le società di persone/srl trasparenti: devono ragionare in via anticipata entro il 31/12/2013 le associazioni professionali: possono ragionare a consuntivo entro il 30/09/2014, sulla scorta dell effettivo apporto (lavorativo o meno, secondo quanto indicato dallo Statuto) di ciascun associato senza alcun vincolo di modificare la compagine associativa. CONFERIMENTI - PARTECIPAZIONE AGLI UTILI Anche per le associazioni professionali è essenziale il concetto di conferimento iniziale ; tuttavia, per tali soggetti, è preponderante l apporto lavorativo più che il capitale (fanno eccezione i casi in cui un associato apporti rilevanti immobilizzazioni o la propria clientela preesistente). Pertanto, per libera volontà degli associati, le quote di partecipazione : possono non rispecchiare l effettivo valore dei conferimenti (come per società di persone e Srl) possono modificarsi di anno in anno, in funzione di continui conferimenti d opera che gli stessi associati apportano di volta in volta senza che l Agenzia possa sindacare la congruità delle partecipazioni all utile riconosciute (salvo dimostrare la simulazione dell atto per comportamenti concludenti degli associati). Unica condizione è la forma dell atto che, per inderogabile previsione di legge: - richiede sempre l intervento del notaio (per l atto pubblico o la scrittura privata autenticata) - non essendo sufficiente la data certa (come in altre fattispecie: associazioni in partecipazione, ecc.); non è pertanto regolare la mera registrazione dell atto di modifica delle partecipazioni all utile.

5 Redazione Fiscale Info Fisco 307/2013 Pag. 5 / 6 IMPRESA FAMILIARE Come noto, ai sensi dell art. 5 c. 4 Tuir, i redditi delle imprese familiari: limitatamente al 49% dell'ammontare risultante da Unico del titolare sono imputati in capo a ciascun familiare/collaboratore, che abbia prestato in modo continuativo e prevalente la sua attività di lavoro nell'impresa, proporzionalmente alla sua quota di partecipazione Detta disposizione trova applicazione a condizione che: a) b) c) i familiari risultino nominativamente, con l'indicazione del rapporto di parentela o di affinità con l'imprenditore, da atto pubblico o da scrittura privata autenticata anteriore all'inizio del periodo d'imposta, recante la sottoscrizione del titola dell impresa e dei familiari partecipanti la dichiarazione dei redditi del titolare rechi l'indicazione delle quote di partecipazione agli utili spettanti ai familiari e l'attestazione che le quote stesse sono proporzionate alla qualità e quantità del lavoro effettivamente prestato nell'impresa, in modo continuativo e prevalente, nel periodo d'imposta ciascun familiare attesti, nella propria dichiarazione dei redditi, di avere prestato la sua attività di lavoro nell'impresa in modo continuativo e prevalente Nota: l imputazione proporzionale del reddito ai familiari è effettuata sulla base del principio di trasparenza, indipendentemente dall effettiva percezione; tuttavia, tale principio viene meno in caso di una perdita in quanto gli stessi partecipano alla sola ripartizione degli utili. Non è necessario che nell atto siano specificate le quote di partecipazione spettanti ai collaboratori; queste, infatti, sono individuate a consuntivo, in proporzione al lavoro prestato nell impresa (in modo continuativo e prevalente); resta fermo che al titolare spetta almeno il 51%. Nota: si rammenta che, come precisato dalla CM 7/2008 qualora il titolare adotti il regime dei minimi, anche in presenza di un impresa familiare, il reddito è interamente imputato in capo allo stesso. EFFETTI FISCALI Ai fini fiscali, considerato che ai collaboratori viene attribuito parte del reddito, si producono effetti con decorrenza differenziata a seconda che si tratti di un impresa: neo costituita sotto forma di impresa familiare già esistente, per la quale si prevede la conduzione sotto forma di impresa familiare familiare nell ambito della quale si inserisce un nuovo collaboratore. NUOVA IMPRESA FAMILIARE Qualora sia avviata una nuova impresa familiare gli effetti fiscali si producono: a decorrere dallo stesso periodo d imposta a condizione che l atto sia registrato entro 20 giorni. Esempio6 Il sig. Bianchi ha avviato in data 11/12/2013 un attività di carrozziere, costituendo contestualmente un impresa familiare con il fratello. Posto che gli effetti fiscali dell impresa familiare decorrono già dal 2013, in Unico 2014 al fratello sarà attribuita la quota di reddito 2013 prodotto in relazione all attività svolta.

6 Redazione Fiscale Info Fisco 307/2013 Pag. 6 / 6 IMPRESA ESISTENTE CONDOTTA COME IMPRESA FAMILIARE Qualora per una ditta individuale già esistente venga successivamente enunciata la conduzione sotto forma di impresa familiare gli effetti fiscali si producono a decorrere dal periodo d imposta successivo alla data dell atto (CM 98/2000); in particolare: se atto stipulato entro il 31/12 se atto stipulato dopo il 31/12 il reddito è attribuito al collaboratore già dal 2014 (Unico 2015) la ripartizione del reddito al collaboratore produrrà effetti a decorrere dal 2015 (Unico 2016) Esempio7 La sig.ra Giorgi, dal 2008, svolge un attività di commercio alimentari. In data 12/12/2013 stipula un atto costitutivo di impresa familiare con il figlio. In tal caso, gli effetti fiscali dell impresa familiare decorrono dal 2014; in particolare - il reddito d impresa 2013 è tassato in capo alla titolare - dal 2014 al figlio sarà attribuita la quota di reddito proporzionale all attività svolta. INGRESSO DI UN NUOVO COLLABORATORE Qualora nell impresa familiare già esistente entrino nuovi collaboratori, l'effetto fiscale è differito. In particolare: la quota di reddito spettante ai nuovi collaboratori va a questi attribuita a partire dall anno successivo alla modifica dell atto. Pertanto, la modifica dell atto va effettuata entro il prossimo 31/12 se si vuole garantire la ripartizione del reddito d impresa anche al nuovo collaboratore già dal 2014 (Unico 2015). Esempio8 Il sig. Neri gestisce una pasticceria, in forma di impresa familiare, con il padre. In data 13/12/2013, a seguito dell ingresso di un nuovo collaboratore (il fratello), l atto dell impresa viene modificato. In tal caso, gli effetti fiscali della modifica decorrono dal 2014 e pertanto: - il reddito d impresa 2013 è ripartito tra il titolare e il padre - dal 2014 al fratello sarà attribuita la quota di reddito proporzionale all attività svolta Diversamente, se nel corso dell anno un collaboratore cessa l attività prestata nell ambito dell impresa familiare, allo stesso è attribuita una quota di reddito proporzionata alla quantità e qualità del lavoro prestato durante l anno. Nota: i requisiti della continuità e prevalenza dell attività svolta devono essere verificati con riferimento al periodo antecedente la cessazione. Esempio9 La sig.ra Martini esercita l attività di parrucchiera con la figlia. In data 11/09/2013 la figlia cessa l attività nell impresa familiare; in tal caso, la quota di reddito 2013 spettante al collaboratore sarà commisurata all attività svolta fino a settembre. Nota: secondo la disciplina civilistica, al collaboratore che esce dall impresa familiare spetta: - una quota degli incrementi patrimoniali (plusvalenze latenti) - l avviamento riferibile all attività svolta dallo stesso - la quota di utili residui non ancora distribuiti. Tali somme non hanno rilevanza fiscale e pertanto non sono soggette a tassazione.