La gestione del rischio nella fiscalità internazionale: Esterovestizione e Transfer Price RESIDENZA FISCALE

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1 La gestione del rischio nella fiscalità internazionale: Esterovestizione e Transfer Price RESIDENZA FISCALE Palazzo Bonin-Longare, Vicenza 2 Dicembre 2014 Emiliano Lenti Studio Belluzzo&Partners

2 Il contesto BEPS OCSE PREZZI DI TRASFERIMENTO 37-BIS OPERAZIONI STRAORDINARIE PRESUNZIONE DI ESTEROVESTIZIONE INTERPOSIZIONE FITTIZIA CFC BLACK LIST/WITH LIST COSTI BLACK LIST

3 Il concetto di residenza fiscale delle società Riferimenti normativi: Art. 73 comma 3 DPR 917/1986 Sono considerate residenti le società e gli enti che per la maggior parte del periodo d imposta hanno nel territorio dello Stato, alternativamente: - la sede legale - la sede dell amministrazione - l oggetto principale è sufficiente che operi uno solo dei criteri menzionati per ritenere una società quale soggetto residente fiscalmente in Italia, non esiste una gerarchia SEDE LEGALE: si intende quella indicata nell atto costitutivo o statuto ai sensi dell art. 16 del c.c ed in seguito annotata nel registro imprese ex art. 33 del c.c (luogo di costituzione)

4 Il concetto di residenza fiscale delle società La sede dell amministrazione: luogo in cui è localizzata la sede reale ed effettiva della società (impostazione sostanzialistica) la sede amm.va deve essere valutata in base ad elementi di effettività sostanziale e richiede, talora, complessi accertamenti di fatto del reale rapporto della società o dell ente con un determinato territorio Circ. 27/E/ Luogo da cui promanano gli impulsi volitivi inerenti l attività della società SEDE CENTRALE DI DIREZIONE E CONTROLLO: l organo amm.vo si riunisce ed opera per gestire la società elabora e sviluppa la gestione societaria complessiva (visione unitaria) - Luogo di attuazione degli impulsi volitivi: attività del top management nel tradurre operativamente le direttive degli amm.ri (criterio sussidiario) Circolare n. 1/08 del Comando Generale della Guardia di Finanza: luogo da cui provengono gli impulsi volitivi dell attività, vale a dire il luogo in cui effettivamente si organizza e si dirige la gestione sociale, ovvero quello da cui promanano le decisioni fondamentali della vita dell ente.

5 Il concetto di residenza fiscale delle società La sede dell amministrazione (Gdf): elementi sintomatici per l accertatore Acquisizione documentali ed infoinvestigative: -Luogo di residenza degli amm.ri (di fatto) -Ruolo del socio italiano su aspetti fondamentali della gestione -Luogo di assunzione delle decisioni chiave di natura gestionale e commerciale -Luogo di determinazione delle strategie che dovranno essere adottate dalla società non residente -Luogo in cui il CdA si riunisce e delibera e luogo dove la delega viene materialmente adempiuta -Luogo di recapito delle lettere di convocazione del CdA e dell Assemblea dei soci (partenza e destinazione) -Comunicazioni, fax e/o s comprovanti la sede di direzione effettiva della società -Luogo in cui vengono stipulati i contratti in essere dalla società estera -Luogo di predisposizione dei documenti societari contabili -Luogo di eventuali domiciliazioni presso amministratori professionali -Luogo di esecuzione di tutte le movimentazioni finanziarie ovvero conti correnti

6 Il concetto di residenza fiscale delle società Amministrazione e attività di direzione e coordinamento della capogruppo - L attività di direzione e coordinamento della holding è distinta rispetto alla funzione amm.va autonoma delle controllate, non vincolante (revoca o mancato rinnovo) - Direttive strategiche, acquisire informazioni, dare istruzioni, controllo sugli amministratori delle controllate NON CONFIGURANO ATTIVITA AMMINISTRATIVA Capogruppo ita Controllata estera

7 Il concetto di residenza fiscale delle società L oggetto principale: legge, atto costitutivo o statuto (73 c. 4 TUIR) attività effettivamente esercitata (73 c. 5 TUIR) preminenza del dato fattuale, luogo di esecuzione e implementazione di quanto deciso in fase di definizione amministrativo/strategica Cass. 3910/1988: attività esercitata in concreto e in via primaria impulso amministrativo è centrale e unitario attività può essere diffusa, svolta in paesi diversi Circolare n. 1/08 del Comando Generale della Guardia di Finanza: definizione estremamente ampia necessario prendere in considerazione (il concreto) svolgimento dell attività gli atti produttivi e negoziali e i rapporti economici con terzi.

8 Il concetto di residenza fiscale delle società L oggetto principale: Elementi da considerare in sede di accertamento (Gdf): -Luogo di svolgimento delle attività che hanno generato atti e negozi giuridici -Controparti contrattuali e loro residenza -(Holding): dove sono stati negoziati titoli e sede delle società partecipate -Localizzazione c/c e disponibilità finanziarie della società netta prevalenza rispetto al quadro complessivo delle attività svolte Radicamento nel territorio dello stato spunto indicazioni CFC: -bilancio e certificazione -contratti di locazione degli immobili adibiti a sede degli uffici e dell'attività -copia delle fatture delle utenze elettriche e telefoniche relative agli uffici e agli altri immobili utilizzati -contratti di lavoro dei dipendenti che indicano il luogo di prestazione dell'attività lavorativa e le mansioni svolte -conti correnti bancari aperti pressi istituti locali, estratti conto -copia dei contratti di assicurazione relativi ai dipendenti e agli uffici -autorizzazioni sanitarie e amministrative relative all'attività e all'uso dei locali

9 Presunzione di esterovestizione Norma procedurale volta a facilitare l azione accertativa rispetto a situazioni potenzialmente patologiche presunzione di residenza fiscale italiana rispetto ad alcune fattispecie SOCI/AMM.RI ITALIANI SOCIETA ESTERA SOCIETA ITALIANE - godere esenzione totale sui dividendi - regole meno restrittive sul pex plusvalenze art rendere difficoltosa procedura di riscossione (ristretta base azionaria ) - schemi opachi a monte

10 Presunzione di esterovestizione Attraverso la norma AF presume, salvo prova contraria, l esistenza in Italia della residenza fiscale di società formalmente estere che detengono il controllo di società italiane, se tali società estere: - Siano controllate, anche indirettamente, ex art del cc da soggetti residenti in Italia - Siano amministrate da un organo formato in prevalenza da consiglieri residenti in Italia Soggetto controllante residente La maggioranza dei Partecipazione di consiglieri facenti parte controllo ex art del Cda sono residenti in co.1 c.c. anche indiretto Italia Attn: situazioni alternative Società/ente esterovestito Soggetto (ex art. 73 lett. a.-b.) controllato residente Partecipazione di controllo ex art co.1 c.c.

11 Presunzione di esterovestizione - Richiesta personalità giuridica e pieno assoggettamento ad imposta del soggetto estero (no trasparenza fiscale) - Ammissibile controllo indiretto, anche se non richiamato vale 2359 c. 2 c.c si computano anche i voti spettanti a società controllate, a società fiduciaria e a persona interposta - Controllo attraverso vincoli contrattuali ammesso, ma occorre % detentiva - Indifferenza sussistenza trattato con il paese di residenza società estera Società/ente esterovestito Soggetto (ex art. 73 lett. a.-b.) controllato residente Partecipazione di controllo ex art co.1 c.c.

12 Presunzione di esterovestizione - valida la fattispecie di controllo contrattuale anche in assenza di % detentiva - residenza fiscale amm.ri accertata applicando art. 2 e 2bis del TUIR AMMINISTRATORI FORMALI O AMMINISTRATORI DI FATTO: PREVALENZA DATO SOSTANZIALE Soggetto controllante residente La maggioranza dei Partecipazione di consiglieri facenti parte controllo ex art co.1 c.c. anche indiretto del Cda sono residenti in Italia Attn: situazioni alternative Società/ente esterovestito

13 Presunzione di esterovestizione Conseguenze: - Tassazione mondiale - Applicazione regole del TUIR sulle risultanze contabili della società estera (previo allineamento a GAAP italiani) - Società di comodo - Applicazione ritenute quale sostituto d imposta (in uscita) - Scomputo ritenute subite sui flussi in entrata

14 Presunzione di esterovestizione La prova contraria: effettività della residenza estera - insufficiente mero dato formale dell effettivo svolgimento adunanze - collegamento/radicamento della società con il territorio dello stato di residenza: -stabilimenti, attività commerciali in loco (holding miste) -contesto di gruppo strutturato, volto a localizzare attività e funzioni (holding di gestione) - autonomia gestionale, finanziaria, contrattuale, personale esecutivo e management - holding pure di mera detenzione: patrimonio società estere, impulso decisionale all estero (struttura anche se in outsourcing)

15 Residenza fiscale e doppia imposizione - Art. 4 del Modello OCSE di convenzione: se entrambi gli stati considerano residente una società prevale in criterio della sede dell amministrazione place of effective management Gli elementi suggeriti dal commentario OCSE: -Luogo di svolgimento attività dell amministratore delegato -Luogo svolgimento gestione quotidiana -Localizzazione HQ della società -Legge nazionale che regola i contratti -Luogo di tenuta scritture contabili eccezione italiana: oggetto sociale Suggerita l adozione di clausole di mutuo accordo che affidino la risoluzione del conflitto al mutuo accordo tra le autorità dei paesi coinvolti

16 IL CASO D&G Marchi Capogruppo ita royalties credito Capogruppo ita dividendi -cessione marchio sottoprezzo -mancanza valide ragioni economiche (cessione a se stessi) -ruling lux 4% -LUX esterovestita Operative gruppo sub-royalties Marchi LUX royalties Terzi Operative gruppo Terzi

17 IL CASO D&G -Non emergono ragioni economiche salvo (l illecito) risparmio fiscale -Sovrapponibilità soggetti che hanno trattato la cessione dei marchi -Sede legale: società domiciliazione locale (servizi vari, contabilità, pagamenti) -Nessun dipendente per più di un anno e poi distacco 1 persona. Deleghe operative limitate tutto gestito dagli amm.ri (residenti in Italia) e DG -Registrazione, tutela e prevenzione abusi (Lux), strategia (proprietà e DG del Gruppo), sviluppo, scelte sublicenziatari -Per il primo anno chiamate deviate in Italia (fonte mail) -Istruzioni di pagamento LUX-stilisti (fonte mail) -Sublicenza Luxottica firmata quando il Lux non c era nessuno, mail che richiamano la chiusura del contratto presso sede italiana ci vediamo presso (Italia) e chiudiamo -Bozze contratto Motorola indicato Milano -Mancata prova di cda tenuti in Lux, viaggi etc -Rimpatrio in Italia per considerazioni reputazionali e di opportunità 2007

18 LA STABILE ORGANIZZAZIONE OCCULTA MULTINAZIONALE GERMANIA RESIDENZA FISCALE MONDO ITALIA -base fissa -controllata MONDO STABILE ORGANIZZAZIONE ITALIA -base fissa -controllata

19 RESIDENZA FISCALE STABILE OCCULTA: BOSCH BOSCH ITA servizi BOSCH GER BOSCH ITA servizi commissioni BOSCH GER commissioni SO OCCULTA MERCATO ITALIA -elaborare offerte -trattare sconti e prezzi -marketing -recupero crediti

20 STABILE OCCULTA: RENTCAR GER noleggio MERCATO ITALIA -rappresentante legale -gestione cc -garanzie immobiliari per finanziamento -gestione operativa e centro direzionale in Italia

21 RESIDENZA FISCALE-STABILE OCCULTA: BARRY TOWAGE MADEIRA servizi ITALIA -FTZ Madeira Navi rimorchiatori -gestione navi, dipendenti, gestione commerciale e finanziaria -documenti navi nella sede italiana Il Tribunale ha esattamente ravvisato la esistenza di una stabile organizzazione della società portoghese in Italia, in quanto questa ha affidato la cura dei propri affari alla ACAMAR di Barretta Francesco & C, con sede a (OMISSIS), con la conseguenza che ivi va identificato il luogo di residenza fiscale.

22 Contacts Emiliano Lenti Partner MILANO Via Cordusio 2, tel VERONA Stradone San Fermo 14, tel LONDON 38, Craven Street WC2N 5NG ph. +44 (0) Belluzzo&Partners opera in Italia come Associazione Professionale tra Commercialisti e Avvocati e in Inghilterra come LLP. Our Firm acts in Italy as Associazione Professionale tra Commercialisti e Avvocati and as an LLP in England. Ulteriori informazioni, inclusi i Soci, sono disponibili sul sito web e in ogni ufficio. Further information, including Equity partners details, is available on the web site or at each office. Il nostro Studio ha corrispondenti in oltre 100 nazioni nel mondo. Siamo membri fondatori di RETIS Professionisti Italiani nel mondo, un consorzio non profit che riunisce alcune tra le migliori strutture italiane di consulenza nel mondo. Our Firm has correspondents in over 100 countries worldwide. We are founding member of RETIS Professionisti Italiani nel Mondo, a non profit consortium which links some of the top Italian firms worldwide