Breve disamina dell Istituto introdotto dal D.lgs 19 giugno 1997 n.218

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1 Accertamento con adesione: La definizione agevolata dell invito al contraddittorio e l adesione ai PVC che consentono l emanazione degli avvisi di accertamento parziali. (Dott. Gerardo Tortora) Gli interventi normativi, introdotti dagli artt. 83, comma 18, D.L. n112/2008 e 27 comma 1, lett. a) b) e c), D.L n.185/2008, hanno apportato rilevanti e interessanti modifiche alla disciplina dell accertamento con adesione. La ratio è quella di accelerare i termini di riscossione dei tributi e ridurre l insorgenza di dispendiose e antieconomiche liti dinnanzi alle Commissioni Tributarie, attraverso il potenziamento di quei meccanismi che consentono una rapida e agevole definizione delle pretese vantate dall amministrazione finanziaria. Breve disamina dell Istituto introdotto dal D.lgs 19 giugno 1997 n.218 A grandi linee, l accertamento con adesione, altresì denominato concordato, si può ampiamente definire strumento di estinzione delle controversie 1, la cui disciplina è applicabile a qualsiasi tipologia di reddito e a tutti i tipi di contribuenti. La definizione della posizione debitoria del contribuente può riguardare sia le imposte sui redditi, sostitutive, e l IRAP sia quelle indirette come L IVA, l imposta sulle successioni e donazioni, registro, ipotecaria e catastale, ecc. La procedura prevede che, indipendentemente dal tipo di accertamento (analitico, sintetico, induttivo, d ufficio), il contribuente sia invitato dall Amministrazione finanziaria a definire la sua posizione con il fisco. Il contraddittorio è finalizzato, dunque, a fornire elementi utili per confutare o ridurre la portata della pretesa tributaria vantata dall organo accertatore. L invito al contraddittorio può essere proposto su iniziativa: d ufficio ai sensi dell art 5, comma 1, D.legs. n.218/1997; dello stesso contribuente, tassativamente, dopo aver ricevuto la notifica di un avviso di accertamento non preceduto dall invito a comparire entro i termini di impugnazione dell atto impositivo dinnanzi alla commissione tributaria; o prima di aver ricevuto la notifica dell avviso di 1 Escluse quelle derivanti dal controllo formale delle dichiarazioni, l istituto appare applicabile a tutte le controversie comprese quelle relative all omessa presentazione della dichiarazione fiscale o che comportano sanzioni penali. L accertamento risulta ammesso anche in caso di notifica dell avviso di accertamento purché non siano ancora scaduti i termini per proporre impugnazione. 1

2 accertamento nei suoi confronti a seguito di accessi, ispezioni o verifiche 2. Art 6 commi 1 e 2, D.lgs. n.218/1997. Raggiunto l accordo tra le parti, la quantificazione della pretesa viene riportata su un atto di adesione, sottoscritto da entrambi e contenente, per ciascun tributo, gli elementi e la motivazione sui quali la definizione si fonda. I vantaggi per il contribuente sono rappresentati dalla possibilità di ridefinire la pretesa tributaria, attraverso una riduzione quantitativa del tributo e delle sanzioni amministrative nella misura di 1/4. L adesione ai PVC La prima novità, introdotta dalla cosiddetta manovra d estate ( art 83, comma 18, D.L n.112/2008 ), è contraddistinta dalla possibilità di estinguere, attraverso lo strumento dell adesione, i verbali di constatazione, in materia di imposte dirette e Iva, che consentono l emanazione di avvisi di accertamento parziali. 3 Infatti, il nuovo art 5-bis D.Lgs n. 281/1997 dispone l applicazione di tale strumento anche per i PVC che consentono l emanazione di accertamenti parziali, beneficiando della riduzione delle sanzioni nella misura di 1/8. C è da precisare che il D.L 112/2008 prevede una forma diversa di definizione dell accertamento parziale rispetto all accertamento con adesione disciplinato dagli artt 5 e 6 D.lgs n.218/1997. Infatti, il comma 2 art dell art 5-bis dispone che: L adesione [ ] può avere ad oggetto esclusivamente il contenuto integrale del verbale di constatazione e deve intervenire entro 30 giorni successivi alla data della consegna del verbale medesimo mediante comunicazione al competente Ufficio dell Agenzia delle entrate ed all organo che ha redatto il verbale. Entro i 60 giorni successivi alla comunicazione al competente Ufficio dell Agenzia delle Entrate, lo stesso notifica al contribuente l atto di definizione dell accertamento parziale recante le indicazioni previste dall art 7. 2 In tal caso, tuttavia, l amministrazione finanziaria non risulta obbligata ad accogliere l istanza del contribuente, potendo disattenderla e notificare l avviso di accertamento, il cui contenuto, in mancanza di contraddittorio, viene redatto dall ufficio sulla base delle risultanza del PVC e di altri elementi in possesso dell amministrazione finanziaria. Il contribuente però non è senza difesa. Può comunque, una volta notificato l avviso, presentare l istanza di adesione ai sensi del comma 2 entro i termini utili al fine del ricorso in commissione tributaria. 3 Questo tipo di accertamento, ai sensi dell art 41 bis, D.P.R 600/73 (imposte sui redditi) e art 54, D.P.R 633/1972 ( IVA), viene definito parziale in quanto si basa unicamente su elementi di fatto riscontrati al termine dell attività istruttoria ovvero a conclusione di accessi, ispezioni o verifiche, a seguito di segnalazioni da parte delle competenti Direzioni regionali, da incongruenze tra quanto dichiarato dal contribuente e i dati in possesso dell anagrafe tributaria. Esso non pregiudica un ulteriore azione accertatrice e può riguardare,ai fini delle imposte sui redditi, un reddito non dichiarato o parzialmente dichiarato o, escluse le ipotesi di cui agli artt. 36 bis e ter D.P.R 600/73, agevolazioni, deduzioni ed esenzioni in tutto o in parte non spettanti. Ai fini Iva invece tale accertamento può riguardare l esistenza di corrispettivi non dichiarati o detrazioni non spettanti. 2

3 Ergo, mentre nell accertamento con adesione ordinario il processo verbale di constatazione non ha carattere definitivo 4, poiché la procedura prevede l istaurasi del contraddittorio con la conseguente rideterminazione della pretesa tributaria, nell accertamento parziale, il contribuente, che intenda godere dei vantaggi derivanti dall applicazione della riduzione delle sanzioni, non può fare altro che accettare il contenuto integrale del PVC senza opporre eccezioni di alcun genere. Si ha dunque l eliminazione della fase del contraddittorio con l intento di accelerare la riscossione delle imposte. E da rilevare inoltre che l adesione ai processi verbali di cui al comma 1 art 5-bis D.lgs 281/1997, non presuppone, come previsto nel caso di accertamento con adesione ordinario, l esistenza di iniziativa ne da parte del contribuente ne dall Amministrazione finanziaria. Ciò comporta che una volta consegnato il PVC, il contribuente è libero di aderirvi oppure no. L organo redigente consegna il documento al soggetto passivo che, entro 30 giorni successivi alla consegna, deve comunicare all Agenzia delle Entrate competente per territorio di accettare in toto il contenuto del PVC. In ultima istanza, entro 60 giorni dal ricevimento della comunicazione di accettazione, l ufficio deve notificare al contribuente l atto di definizione dell accertamento contenente tutti gli elementi di fatto e di diritto a ragione della pretesa, nonché la motivazione,per ciascun tributo, su cui la definizione si fonda. E importante sottolineare che la mancata partecipazione alla procedura prevista per l adesione ai PVC non pregiudica affatto l attivazione di quella ordinaria ai sensi dell art 6 D.lgs n.218/1997 per definire in comune accordo con l Amministrazione finanziaria il contenuto dell atto di adesione e versare le sanzioni in misura ridotta di 1/4. In tal caso però, come già accennato in precedenza, l ufficio potrà scegliere di non invitare il contribuente e Tuttavia, il contribuente, notificare l avviso di accertamento sulla base di quanto contenuto nel PVC. ne caso di notifica dell avviso di accertamento non preceduto da invito a comparire, potrà formulare istanza di accertamento con adesione entro i termini utili per la proposizione del ricorso avverso. Entro 15 giorni dal ricevimento dell istanza, L Agenzia delle Entrate, anche telefonicamente o per via telematica, formulerà l invito a comparire. A conclusione di questa prima fase della dissertazione, è opportuno puntualizzare che la scelta di optare per la procedura prevista dall art 5-bis anziché per quella ordinaria di adesione, sebbene possa apparire vantaggiosa per via della riduzione delle sanzioni ad 1/8, deve essere operata attraverso un attenta analisi circa l an debeatur e il quantum debeatur, ovvero la legittimità delle ragioni a fondamento dell atto impositivo promanato dall organo preposto alla verifica. Un incauta decisione di aderire al PVC, infatti, potrebbe vedere definitivamente preclusa la possibilità, per il contribuente, di ridefinire in sede di 4 Il PVC è un atto impositivo, ma a differenza dell avviso di accertamento non è definitivo ne autonomo e non rientra nel novero degli atti impugnabili dinnanzi alle commissioni Tributarie. 3

4 contraddittorio le basi imponibili, da cui scaturiscono le maggiori imposte da versare, con l indiscusso vantaggio di una sensibile riduzione della pretesa tributaria e delle sanzioni relative. L adesione all invito a comparire La seconda novità, apportata all istituto dell accertamento con adesione, è stata introdotta con il D.L n.185 del 29 novembre 2008, denominato anche decreto anti-crisi. In particolare l art 27, comma 1, lett. a) b) e c) ha modificato l art 5, D. Lgs. N.218/1997 che disciplina appunto l accertamento con adesione ordinario, prevedendo la possibilità per il contribuente di definire la pendenza tributaria in materia di imposte dirette e IVA 5 già al momento del ricevimento dell invito a comparire; potendo così beneficiare delle sanzioni ridotte ad 1/8 anziché di 1/4. Anche in questo caso, come già detto a proposito dell adesione ai PVC, si evidenzia il tentativo di accelerare la riscossione del tributo, attraverso l eliminazione della fase del contraddittorio. Per consentire al contribuente di aderire all invito, beneficiando dell anzidetta agevolazione, al comma 1 dell art 5, D. Lgs. N.218/1997, sono state inserite le lettere c) e d) 6. In altre parole l invito a comparire è stato arricchito degli elementi ( motivazione, definizione delle maggiori imposte, quantificazione delle sanzioni agevolate e ridotte ad 1/8, gli interessi legali ecc.) tipici dell atto di accertamento, così come richiesto dalla legge 212/2000, meglio nota come statuto del contribuente. Da ciò ne scaturisce che il contribuente, una volta ricevuto l invito a comparire, può aderire integralmente al suo contenuto, ai sensi del nuovo comma 1-bis dell art 5, rinunciando alla riduzione della pretesa dell ufficio; oppure richiedere di definire la pendenza sulla base della procedura ordinaria di adesione, e quindi attraverso il contraddittorio con la riduzione delle sanzioni ad 1/4. In particolare l art 5 comma 1-bis dispone: Il contribuente può prestare adesione ai contenuti dell invito di cui al comma 1 mediante comunicazione al competente ufficio e versamento delle somme dovute entro il quindicesimo giorno antecedente la data fissata per la comparizione. Alla comunicazione di adesione, che deve contenere, in caso di pagamento rateale, l indicazione del numero delle rate prescelte, deve essere unita la quietanza dell avvenuto pagamento della prima o unica rata. In presenza dell adesione la misura delle sanzioni applicabili indicata nell art.2, comma 5, è ridotta alla metà. Da qui si evince che il contribuente intenzionato ad aderire integralmente all invito a comparire, saltando così la fase del contraddittorio e beneficiando della riduzione delle sanzioni ad 1/8, dovrà: comunicare all Ufficio delle Entrate competente la sua adesione; 5 Nonché imposte di registro, catastali e ipotecarie, avendo, il decreto, modificato anche l art 11 in modo assolutamente identico all art 5. 6 L art 27 comma 1 bis invece ha modificato l art 11 introducendo, per le altre imposte indirette, le lettere b-bis e b-ter. 4

5 versare le somme quantificate nell invito-atto entro il quindicesimo giorno alla data antecedente a quella fissata per l eventuale instaurazione del contraddittorio; allegare alla comunicazione 7, pena l inammissibilità della richiesta di adesione, la quietanza di pagamento dell unica o della prima rata. Perfezionamento dell adesione e cause di preclusione A differenza della procedura riguardante l accertamento con adesione, di cui all art 5 bis D.lgs 218/1997, dove è previsto che, entro 60 giorni dalla comunicazione, l ufficio debba notificare l atto di definizione dell accertamento sulla base di quanto contenuto nel PVC, l adesione all invito a comparire si perfeziona con la presentazione della comunicazione e il contestuale pagamento delle somme dovute senza l emissione di un successivo atto. In tal modo, l invito diviene atto definitivo, inteso nei termini previsti dall art 7 del D.lgs 218/1997, non modificabile, integrabile o impugnabile dinnanzi alla commissione Tributaria. Tuttavia c è da precisare che, da un attenta lettura dei commi 1 e 2 dell art 6, il nuovo procedimento di adesione, di cui al nuovo art 5 comma 1 bis, risulta essere precluso nel caso di istanza da parte del contribuente, potendo solamente quest ultimo, affidarsi all instaurazione del contraddittorio secondo la procedura ordinaria. Il ricorso al nuovo procedimento risulta altresì precluso su espressa previsione del nuovo comma 1- quinquies dell art 5 D.lgs 218/1997 che prevede l inapplicabilità nel caso in cui il contribuente non abbia aderito ad un PVC definibile ai sensi dell art 5-bis. In tal ipotesi al contribuente non rimane altro che fare istanza di accertamento con adesione ordinario, beneficiando della riduzione delle sanzioni ad 1/4, o ricorrere alla commissione Tributaria entro 60 giorni dalla notifica dell atto di accertamento. ACCERTAMENTO CON ADESIONE ( D.LGS N.218/1997) ORDINARIO INVITO A COMPARIRE PVC art 5-bis Art 5, comma 1 e artt. art 5 comma 1 bis a art 6,7,8 11 comma 1-bis DEFINIZIONE DELLA Atto di definizione di cui Comunicazione + Comunicazione + atto di PRETESA all art 7 pagamento somme definizione entro 60 giorni 7 Su modello approvato con provvedimento del 10 settembre

6 TEMPISTICA Entro 60 giorni dalla Entro 15 giorni Entro 30 giorni dalla notifica dell atto di antecedenti alla data consegna del PVC accertamento. prevista per la Prima della notifica comparizione dell atto di accertamento in caso ispezioni, accessi o verifiche. PAGAMENTO DELLE Entro 20 giorni dalla Entro 15 giorni Entro 20 giorni dalla SOMME notifica dell atto di antecedenti alla data notifica dell atto di definizione. prevista per la definizione comparizione VANTAGGI Riduzione della pretesa in contraddittorio. Riduzione sanzioni ¼. Riduzione sanzioni 1/8.. Riduzione sanzioni 1/8. 6