Sapienza Università di Roma

Transcript

1 Sapienza Università di Roma Le situazioni giuridiche soggettive Accertamento e processo Prof.ssa Rossella Miceli a cura di Roberta Corriere

2 Indice PARTE 1 - La pluralità di situazioni giuridiche soggettive La pluralità di situazioni giuridiche soggettive nell attuazione del tributo La potestà di imposizione e le situazioni giuridiche attive dell ente impositore Le situazioni soggettive attive del contribuente: il credito d imposta La cessione del credito d imposta PARTE 2 - Le vicende dell obbligazione tributaria I modi di estinzione dell obbligazione tributaria L adempimento La compensazione Altri modi satisfattori dell obbligazione tributaria La transazione fiscale La prescrizione La decadenza 2

3 PARTE 3 Le garanzie del credito d imposta Il sistema delle garanzie del credito tributario La fideiussione I privilegi Le misure cautelari di natura provvisoria La sospensione dei pagamenti in favore del debitore d imposta 3

4 PARTE 1 La pluralità di situazioni giuridiche soggettive 4

5 La pluralità di situazioni giuridiche soggettive nell attuazione del tributo. L attuazione del tributo determina effetti diversi nei confronti di entrambe le parti del rapporto: Stato e contribuente, che consentono il prodursi delle cd. situazioni giuridiche soggettive. Le situazioni giuridiche soggettive si distinguono in: - situazioni soggettive attive che producono un effetto favorevole che si contraddistingue per il contenuto di vantaggio a beneficio del titolare; in questa categoria si collocano i poteri e diritti soggettivi. - situazioni soggettive passive che determinano una situazione sfavorevole o di svantaggio rispetto al titolare; comprendono l obbligazione, l obbligo, e il dovere. 5

6 (segue) La pluralità di situazioni giuridiche soggettive nell attuazione del tributo. In particolare, accanto alla principale situazione soggettiva passiva costituita dall obbligazione tributaria, l ordinamento prevede: - una serie di obblighi formali e strumentali a carico del contribuente e di terzi si pensi ad es. agli obblighi di tenuta delle scritture contabili, di dichiarazione, di informazione e comunicazione; - situazioni di mera soggezione in corrispondenza dei poteri di controllo dell Amministrazione Finanziaria; - talune situazioni passive definite oneri soprattutto con riferimento al modello teorico della tassa. 6

7 La potestà di imposizione e le situazioni giuridiche attive dell ente impositore. Le situazioni giuridiche soggettive coinvolte nel rapporto tributario possono ricondursi in linea generale: all obbligazione d imposta a carico del contribuente al credito tributario in favore dell ente impositore L azione dell Amministrazione finanziaria è vincolata al rispetto della legge in quanto deve attenersi al complesso di norme che disciplinano i propri poteri. 7

8 (segue) La potestà di imposizione e le situazioni giuridiche attive dell ente impositore. - margini di discrezionalità amministrativa (nel senso di bilanciamento dei vari interessi coinvolti nella funzione amministrativa) si ravvisano nella fase della riscossione tributaria; - al contrario, nella fase di accertamento l attività dell Amministrazione finanziaria è essenzialmente improntata al perseguimento dell interesse pubblico primario (interesse fiscale dello Stato comunità), non ipotizzandosi una ponderazione con altri interessi. Coerentemente con l assenza di discrezionalità si parla del principio di indisponibilità della potestà impositiva agli enti impositori è precluso il potere di rinunciare all esercizio della potestà d imposizione 8

9 (segue) La potestà di imposizione e le situazioni giuridiche attive dell ente impositore. Al contempo, in ossequio al principio di buon andamento e di imparzialità di cui all art. 97 Cost. gli atti emessi dall Amministrazione finanziaria possono essere rettificati o annullati, in tutto o in parte, qualora - non risultino conformi alla capacità contributiva espressa dal presupposto; - mostrino profili di illegittimità 9

10 Le situazioni soggettive attive del contribuente: il credito d imposta. In alcuni casi il contribuente può essere titolare del credito d imposta e correlativamente, l ente impositore titolare di un debito di restituzione. Il credito d imposta può derivare da una pluralità di fattispecie: - situazioni di indebito; - fattispecie legislative che attribuiscono un credito d imposta al contribuente, perlopiù per evitare forme di doppia imposizione o perché derivanti dai peculiari regimi applicativi dei singoli tributi. Il credito d imposta può essere fatto valere dal contribuente mediante - rimborso; - compensazione con il debito d imposta. 10

11 La cessione del credito d imposta. È ammessa la facoltà di cedere il credito d imposta. Diverse disposizioni prevedono una disciplina specifica in tema di cessione dei crediti d imposta variabile da tributo a tribute: - ai fini delle imposte sui redditi, è espressamente prevista la possibilità, a determinate condizioni, di cedere a terzi crediti esposti nelle dichiarazioni annuali (art. 43 bis, D.P.R. n. 600/1973); - in materia di Iva, è ammessa la cessione dei crediti Iva risultanti dalla dichiarazione annuale (art. 38 bis, D.P.R. n. 633/1972); - altre due ipotesi di cessione dei crediti d imposta sono state previste in ambito fallimentare. 11

12 PARTE 2 Le vicende dell obbligazione tributaria 12

13 I modi di estinzione dell obbligazione tributaria. L obbligazione tributaria può essere soddisfatta nell interesse dell ente impositore attraverso una pluralità di modalità: L adempimento; La compensazione; La transazione fiscale; La prescrizione; La decadenza. 13

14 L adempimento. L adempimento è la modalità principale di estinzione dell obbligazione tributaria - mediante versamento per mezzo di banche e uffici postali - solo eccezionalmente il pagamento può avvenire con una prestazione in natura. Le modalità e i termini di pagamento sono stabiliti dalla legge. Anche le dilazioni di pagamento possono essere concesse nei soli casi previsti dalla legge e a seguito di una valutazione amministrativa (dell ufficio o dell agente della riscossione). 14

15 La compensazione. Un istituto che ha trovato larga applicazione nella materia fiscale è quello della compensazione con un credito vantato nei confronti del Fisco. La compensazione è vietata in presenza di debiti tributari iscritti a ruolo di ammontare > euro. L art. 8 dello Statuto dei diritti del contribuente prevede la regola generale secondo cui «l obbligazione tributaria può essere estinta per compensazione». È poi prevista una disciplina specifica (art. 17, D.Lgs. n. 241/1997) che ammette la possibilità di estinguere debiti tributari con crediti vantati nei confronti di un soggetto diverso dallo Stato, dall ente territoriale minore o altro ente impositore. 15

16 La transazione fiscale. La transazione fiscale è disciplinata dall art. 182 ter l. fall. Consente all impresa di proporre un piano che può prevedere il pagamento parziale del credito o la dilazione del pagamento. In questa ipotesi è quindi ammessa la riduzione del credito erariale a favore di altri interessi meritevoli di tutela, quali: - prosecuzione di un servizio pubblico; - mantenimento dei livelli occupazionali; - prosecuzione dell attività d impresa. 16

17 La prescrizione. La prescrizione nel diritto tributario presenta le stesse caratteristiche dell istituto civilistico di cui all art c.c. L effetto estintivo del diritto di credito rappresenta la conseguenza dell inerzia nell esercizio del diritto stesso da parte del titolare protratta per un determinato periodo di tempo. I termini di prescrizione sono stabiliti dalle singole leggi d imposta e decorrono, di regola, dopo la notifica della cartella di pagamento o l avviso di accertamento «esecutivo». Riguardo il credito del contribuente, la prescrizione si estende al termine entro il quale bisogna proporre il ricorso avverso il rifiuto tacito alla richiesta di rimborso 17

18 La decadenza. I termini di decadenza sono variabili da tributo a tributo, secondo le disposizioni di legge. Nel sistema attuale i termini di decadenza sono così stabiliti: - L avviso di accertamento sia per le imposte dirette che per l Iva deve essere notificato entro il 31 dicembre del 4 anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione oppure del 5 anno successivo in ipotesi di dichiarazione omessa; - Il termine di decadenza di allunga, di una durata pari al doppio del termine ordinario (di cui sopra), in caso di violazione tributaria che comporta obbligo di denuncia per uno dei reati tributari (di cui al D.Lgs. n. 74/00). 18

19 PARTE 3 Le garanzie del credito d imposta 19

20 Il sistema delle garanzie del credito tributario. L ordinamento prevede molteplici strumenti di garanzia per tutelare il soddisfacimento del diritto di credito dell ente impositore. Tali strumenti di garanzia non sono solo concepiti a tutela del credito d imposta; in alcuni casi infatti assecondano, ad esempio, la richiesta del contribuente di fruire di condizioni di adempimento più favorevoli. I principali strumenti di garanzia del credito tributario sono: - la fideiussione; - i privilegi fiscali; - l ipoteca immobiliare; - la sospensione dei pagamenti e il fermo amministrativo dei beni mobili registrati 20

21 La fideiussione. La fideiussione nella materia fiscale ha avuto un utilizzo sempre più diffuso quale strumento di tutela dell interesse dell ente impositore in situazioni: - di rimborso - in generale, di vantaggi prodotti nell esercizio dell azione amministrativa a favore del contribuente (es. la sospensione dei tributi). Al riguardo, ai sensi dell art. 8, comma 4, dello Statuto dei diritti del contribuente, è previsto l obbligo a carico dell Amministrazione finanziaria di «rimborsare il costo delle fideiussioni che il contribuente ha dovuto chiedere per ottenere la sospensione del pagamento o la rateizzazione o il rimborso dei tributi». 21

22 I privilegi. Il privilegio è lo strumento tradizionale di tutela dell interesse fiscale. È una causa legittima di prelazione (art. 2741, c. 2, c.c.) che attribuisce al creditore un titolo preferenziale giustificato dalla causa del credito (2745 c.c.) riconducibile all interesse generale al finanziamento delle spese pubbliche. Ai sensi dell art c.c., a seconda dell oggetto su cui cade la prelazione si distingue tra: - privilegi generali, su tutti i beni mobili del debitore; - privilegi speciali, su determinati beni (mobili o immobili) vincolandoli agli interessi del creditore. Il privilegio speciale è dotato anche del diritto di seguito 22

23 Le misure cautelari di natura provvisoria Tra le misure cautelari vi sono gli strumenti di garanzia patrimoniale che si caratterizzano per essere: - provvisori - funzionali all adozione di provvedimenti volti a soddisfare in maniera compiuta la pretesa tributaria. In questa categoria rientrano: l iscrizione di ipoteca sui beni immobili; il sequestro conservativo; il diritto di ritenzione sulle merci. 23

24 La sospensione dei pagamenti in favore del debitore d imposta. Tra le misure cautelari si collocano anche gli istituti di sospensione dei pagamenti delle pubbliche Amministrazioni in favore del debitore d imposta allo scopo di garantire la soddisfazione del credito dell ente impositore. Sono misure cautelari a carattere conservativo dirette a precludere l incasso dei crediti da parte del debitore d imposta. Inoltre la finalità cautelare è funzionale e propedeutica alla realizzazione del credito erariale, mediante: - compensazione; - pignoramento presso terzi. 24

25 (segue) La sospensione dei pagamenti in favore del debitore d imposta. Al riguardo meritano menzione: - il fermo amministrativo dei pagamenti (art. 69, c. 6, del R.D. n. 2440/1923); - la sospensione dei rimborsi fiscali; - la sospensione dei pagamenti delle pubbliche Amministrazioni, istituto privo di qualsiasi elemento di discrezionalità (ai sensi dell art. 48 bis, D.P.R. n. 602/1973); - il fermo dei beni mobili iscritti nei pubblici registri del debitore d imposta (art. 86, D.P.R. n. 602/1973); misura cautelare che però non attiene ai pagamenti delle pubbliche Amministrazioni. 25