ASPETTI IVA BREXIT PRIME RIFLESSIONI DI ORDINE FISCALE FABIO ONEGLIA S.A.F. SCUOLA DI ALTA FORMAZIONE LUIGI MARTINO

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1 S.A.F. SCUOLA DI ALTA FORMAZIONE LUIGI MARTINO BREXIT PRIME RIFLESSIONI DI ORDINE FISCALE ASPETTI IVA FABIO ONEGLIA 26 LUGLIO 2016, C.SO EUROPA 11, MILANO

2 Indice Beni 3 Acquisti intra UE Importazioni 3 Cessioni intra UE Esportazioni 4 Prova 5 Sanzioni 13 Identificazione diretta Rappresentante fiscale 14 Triangolazioni 19 Servizi 27 Prestazioni rese 28 Prestazioni ricevute 29 Deroghe 30 Rimborsi 36 IVA di gruppo 37 2

3 Acquisto di beni intra UE ex art. 38 D.L. 331/93 Libera circolazione delle merci; Non vi è il passaggio in Dogana; Non sono previsti dazi; Non vi sono uscite di cassa; Assolvimento dell imposta con reverse charge ed integrazione della fattura ex art. 46 D.L. 331/93; Modello Intrastat mensile/trimestrale ex art. 50 D.L. 331/93. Importazioni di beni extra UE ex art. 67 D.P.R. 633/72 Non c è libera circolazione delle merci; Assolvimento dell imposta tramite passaggio in Dogana; Pagamento di dazi; Uscite di cassa: versamento dell IVA in dogana al momento dell ingresso della merce (salvo deroghe: deposito IVA, temporanea importazione, plafond); Non è prevista la compilazione del Modello Intrastat. 3

4 Cessioni di beni intra UE ex art. 41 D.L. 331/93 Libera circolazione delle merci; Non vi è il passaggio in Dogana; Assolvimento dell imposta: non imponibilità ex art. 41 D.L. 331/93; Fatturazione ex art. 46 D.L. 331/93; Modello Intrastat mensile/trimestrale ex art. 50 D.L. 331/93. Esportazione di beni extra UE ex art. 8 D.P.R. 633/72 Non c è libera circolazione delle merci; E necessario il passaggio in Dogana; Fatturazione ex art. 8 D.P.R. 633/72; Non è prevista la compilazione di alcun Modello Intrastat. 4

5 Prova della cessione intra UE Riferimenti normativi e risoluzioni ministeriali: Art. 41 D.L. 331/93 R.M. n. 345/07 R.M. n. 477/08 e R.M. n. 19/13 R.M. n. 71/14 : cessione «ex works» R.M. n. 345/07: Fattura di vendita; Elenco Intrastat delle cessioni; Documentazione bancaria; Lettera di vettura CMR firmata dal destinatario; Tutti i documenti attestanti gli impegni contrattuali; Tutti i documenti attestanti il trasporto dei beni. 5

6 Prova della cessione intra UE R.M. n. 477/08 e R.M. n. 19/13: Spetta al fornitore dei beni dimostrare la sussistenza dei requisiti richiesti per usufruire dell esenzione fiscale. La legge italiana non contiene alcuna specifica previsione in merito ai documenti che il cedente deve conservare ed esibire. La prassi ha individuato, a titolo esemplificativo, il CMR (cartaceo o elettronico) «firmato dal trasportatore e dal destinatario» o qualsiasi altro documento idoneo a dimostrare che le merci sono state inviate in altro Stato membro (firme soggetti, dichiarazione ricezione beni, documentazione bancaria, contratti) da fornire «senza indugio». 6

7 Prova della cessione intra UE «ex works» R.M. n. 71/14: Spetta al fornitore dei beni dimostrare la sussistenza dei requisiti richiesti per usufruire dell esenzione fiscale. La suddetta risoluzione, che tratta nello specifico il caso di beni quali imbarcazioni, riprende le considerazioni proposte nella R.M. n. 19/13 aggiungendo che: «data la natura del bene (imbarcazione) e la circostanza che lo stesso viene trasportato dal cessionario, in aggiunta alla documentazione sopra elencata e in sostituzione del documento di trasporto, occorre fornire anche una dichiarazione da parte del cessionario - corredata da idonea documentazione -(ad esempio il contratto di ormeggio stipulato con il porto di destinazione), che attesti di avere condotto l'imbarcazione da un porto italiano ad un porto francese». 7

8 Prova dell esportazione Riferimenti normativi: Art. 8 D.P.R. 633/72; Nota Agenzia delle Dogane 6661/D 14 novembre 2007; Nota Agenzia delle Dogane 70662/D 7 luglio Art. 8 D.P.R. 633/72 : Documento doganale; Vidimazione apposta dall ufficio doganale sulla fattura; Vidimazione apposta dall ufficio doganale sulla bolla di accompagnamento; Nei modi stabiliti da un decreto del Ministero delle finanze e delle poste per le esportazioni tramite servizio postale. 8

9 Prova dell esportazione Nota Agenzia delle Dogane 6661/D 14 novembre 2007: L unica prova giuridicamente rilevante ai fini di dimostrare l effettiva uscita della merce resta sempre il dato contenuto nel sistema informativo dell Agenzia delle dogane AIDA. La prova è rilevabile interrogando l MRN (numero elettronico di riferimento) i cui estremi sono riportati nel DAU. Nota Agenzia delle Dogane 70662/D, 7 luglio 2016: nuovo Codice doganale comunitario L esportatore deve essere un soggetto stabilito in UE, diversamente deve nominare un rappresentante doganale che agisca per suo conto in rappresentanza indiretta; Per speditore si intende l operatore con la funzione di esportatore nei casi di spedizione merci unionali verso territori fiscali in cui non si applica la Direttiva IVA. 9

10 Prova dell esportazione Nella fase transitoria (fino a marzo 2019): Il soggetto stabilito in un Paese terzo che esporta merci dall Unione va indicato in casella 2 del DAU come soggetto speditore; la dichiarazione deve essere presentata da un rappresentante doganale, stabilito nell Unione; Il rappresentante doganale, quale rappresentante indiretto, va indicato nella casella 14 del DAU quale dichiarante ed esportatore; Il rappresentante indiretto è gravato degli obblighi ed adempimenti relativi al regime dichiarato e risponde della mancata osservanza delle disposizioni doganali. 10

11 Prova dell esportazione «ex works» Esportazioni con condizioni di consegna «ex works»: L acquirente extra UE non stabilito nell Unione non può assumere la veste di esportatore; Nominerà un rappresentante doganale stabilito nell UE quale rappresentante indiretto; Il venditore stabilito nell UE sarà l esportatore e verrà indicato in casella 2 del DAU in quanto titolare del contratto di vendita con il soggetto acquirente extra UE ed in possesso della facoltà di decidere, sulla base delle condizioni pattuite, che le merci devono essere trasportate a cura dell acquirente verso una destinazione sita al di fuori del territorio doganale dell Unione. 11

12 12

13 Sanzioni per la mancata prova di cessione intra UE ed esportazione extra UE Art. 6, comma 1, D.Lgs. 471/97: Dal 90% al 180% dell IVA relativa (minimo 516 euro); La sanzione va commisurata sull imposta che sarebbe dovuta. Art. 7, comma 5, D.Lgs. 471/97: Dal 100% al 200% dell IVA, in caso di errata o mancata indicazione di quantità, qualità o corrispettivi relative a cessioni all esportazione. 13

14 Identificazione diretta vs Rappresentante fiscale Paesi UE identificazione diretta; Ovvero nomina rappresentante fiscale. Paesi extra UE nomina rappresentante fiscale. 14

15 Identificazione diretta (UE) I soggetti (intra UE) non residenti assolvono gli obblighi ed esercitano i diritti in materia di IVA direttamente (art. 35-ter D.P.R. 633/72); Possibilità per soggetti residenti in altro Stato membro o in Paesi con i quali esistano strumenti giuridici per la reciproca assistenza in materia di imposizione indiretta; L identificazione avviene mediante presentazione di apposito modello (ANR/3) al Centro Operativo di Pescara; Modello ANR/3, approvato con provvedimento del 28 dicembre 2009, in vigore dal 1 gennaio 2010 ed aggiornato al 2 agosto 2013; Assenza di stabile organizzazione. 15

16 Identificazione diretta (UE) Il modello ANR/3 viene presentato direttamente all ufficio o mediante servizio postale; Al modello deve essere allegata la seguente documentazione: certificato ai fini IVA rilasciato dalle autorità fiscali; certificato rilasciato dalla Camera di Commercio estera attestante i dati del rappresentante e poteri di firma; relative traduzioni; autocertificazione del rappresentante legale relativa all attività abituale svolta all estero e a quella che si intende svolgere in Italia; inclusione nell elenco VIES se si effettuano operazioni intracomunitarie. In caso di variazione dati del soggetto non residente identificato direttamente, il modello può essere presentato anche telematicamente entro 30 giorni dal verificarsi dell evento. 16

17 Rappresentante fiscale (UE ed Extra UE) La nomina di un rappresentante fiscale (ex art. 17, D.P.R 633/72) deve risultare da: atto pubblico; scrittura privata registrata; lettera annotata in apposito registro, presso l Ufficio delle Entrate competente in relazione al domicilio fiscale del rappresentante stesso; AA7/10 (con allegato l atto di nomina del rappresentante). Il rappresentante fiscale di un soggetto non residente può essere: una persona fisica residente nel territorio nazionale; una persona giuridica con sede nel territorio nazionale. 17

18 Rappresentante fiscale (UE ed Extra UE) Lo stesso soggetto può rappresentare più operatori esteri. Il soggetto non residente può nominare un solo rappresentante fiscale. Rappresentante fiscale per depositi IVA (art. 50-bis D.L. 331/93). La nomina del rappresentante fiscale deve essere comunicata: alla controparte prima dell effettuazione dell operazione (Risoluzione 31/E, 1 marzo 2005); all Agenzia delle Entrate, dal rappresentante stesso, mediante apposito modello di dichiarazione di inizio attività: modello AA7/10 se il soggetto estero è diverso da persona fisica; modello AA9/12 se il soggetto estero è un impresa individuale o lavoratore autonomo. 18

19 Triangolazioni Consegna per conto del II cedente ITA UE2 Art. 41, Dl 331/93 Normativa interna UE1 ITA effettua una cessione intracomunitaria ed emette fattura non imponibile ex art. 41, c. 1, D.L. n. 331/93; ITA compila il Modello Intrastat delle cessioni. 19

20 Triangolazioni Consegna per conto del II cedente UE1 UE2 Art. 40, DL 331/93 senza applicare IVA Art. 41, DL331/93 ITA ITA effettua un acquisto intracomunitario integra e registra la fattura senza però indicare l IVA (art. 40, c. 2, D.L. 331/93); ITA emette una fattura non imponibile ex art. 41, c. 1, lett. a), D.L. n. 331/93, in quanto effettua una cessione intracomunitaria, designando espressamente sulla stessa fattura il cliente UE2 quale responsabile, in sua sostituzione, del pagamento dell imposta all atto dell arrivo dei beni; ITA compila il Modello Intrastat sia sull acquisto che sulla cessione. 20

21 Triangolazioni Consegna per conto del II cedente 2 UE1 ITA Normativa interna Art. 38, DL 331/93 ITA riceve la fattura senza IVA da parte di UE2, con la quale è espressamente designato quale responsabile, in sostituzione di quest ultimo, del pagamento dell imposta in Italia; ITA integra e registra la fattura tra gli acquisti intracomunitari; ITA compila il Modello Intrastat acquisti. 1 UE2 21

22 Triangolazioni Consegna per conto del II cedente Extra 2 UE ITA Art. 8, DPR 633/72 UE ITA effettua una cessione all esportazione non imponibile ex art. 8, comma 1, lett. a) del D.P.R. 633/72 se l operatore italiano cura il trasporto/spedizione fuori dal territorio comunitario; Se ITA consegna in Italia al soggetto UE e lui cura l esportazione al soggetto Extra UE, ITA effettua una cessione non imponibile ex art. 8, comma 1, lett. b) del D.P.R. 633/72 (ITA non compila il modello Intrastat). 22

23 Triangolazioni Consegna per conto del II cedente 2 ITA UE Extra 12 UE Art. 38, DL 331/93 ITA effettua una cessione soggetta ad IVA che il soggetto Extra UE non può recuperare a norma dell art. 38-bis2 perché, disponendo il trasferimento al soggetto UE dei beni esistenti nel territorio italiano, effettua una cessione in ITA diversa da quella per la quale il debitore dell imposta è il cessionario residente; ITA non compila il modello Intrastat. 23

24 Triangolazioni Consegna per conto del II cedente 2 ITA UE Extra UE 12 Art. 38, DL 331/93 Alternative possibili: Soggetto Extra UE nomina un rappresentante fiscale in Italia cessione non imponibile ex art. 58, comma 1, D.L. 331/93; Soggetto Extra UE nomina un rappresentante fiscale nel paese del soggetto UE cessione intracomunitaria tra ITA e rappresentante fiscale che effettuerà poi una vendita interna con il soggetto UE; Soggetto Extra UE opera in un diverso Stato membro con proprio rappresentante fiscale operazione rientrante in «operazioni triangolari comunitarie». 24

25 Triangolazioni Extra UE Consegna per conto del II cedente UE Art. 7-bis, DPR 633/72 fuori campo IVA Art. 7-bis, DPR 633/72 fuori campo IVA ITA ITA non effettua una cessione intracomunitaria poiché la merce non parte da uno Stato membro; ITA fa transitare in contabilità l operazione di acquisto e quella di vendita dei beni entrambe fuori campo IVA ex art. 7-bis, comma 1, D.P.R. 633/72 poiché l acquisto e la cessione avvengono fuori dal territorio dello Stato; ITA non compila il Modello Intrastat. 25

26 Triangolazioni Consegna per conto del II cedente Extra UE UE Art. 7-bis, DPR 633/72 fuori campo IVA ITA ITA non effettua un acquisto intracomunitario dal soggetto UE poiché la merce non ha come destinazione finale lo Stato membro; ITA effettua una cessione fuori campo IVA in Italia poiché i beni si trovano in uno Stato membro; ITA non compila il modello Intrastat per l acquisto da soggetto UE in quanto non effettua un acquisto intracomunitario ma un acquisto e una cessione fuori campo IVA ai sensi dell art. 7-bis del D.P.R. 633/72. 26

27 Prestazione di servizi generici ex art. 7-ter, D.P.R. 633/72 B2B Luogo di stabilimento del committente Committente (IVA) Luogo tassazione Prestatore (IVA) B2C Luogo di stabilimento del prestatore Committente (privato) Prestatore (IVA) Luogo tassazione 27

28 Servizi resi: ITA UE/EXTRA UE ex art. 7- ter D.P.R. 633/72 Intra UE: Committente ITA Prestatore UE; Emissione della fattura; Compilazione del Modello Intrastat. Extra UE: Committente ITA Prestatore EXTRA UE Emissione della fattura; Non è prevista la compilazione del Modello Intrastat; Art. 6, comma 6, D.P.R. 633/72: deroghe Momento impositivo «ultimazione» del servizio; C.M. 16/E, 21 maggio

29 Servizi ricevuti: UE/EXTRA UE ITA ex artt. 7-ter e 17 D.P.R. 633/72 Intra UE: Prestatore UE Committente ITA Reverse charge; Integrazione della fattura dell Unione ex artt D.L. 331/93; Compilazione del Modello Intrastat. Extra UE: Prestatore EXTRA UE Committente ITA Reverse Charge; Autofattura ex art. 21, comma 5, D.P.R. 633/72; Non è prevista la compilazione del Modello Intrastat. 29

30 Prestazione di servizi: deroghe ex artt. 7- quater, D.P.R. 633/72 Let OPERAZIONE PRESTATORE COMMITTEN TE CRITERIO IMPONIBILITA IVA a Servizi relativi a beni immobili IT/ESTERO IT/ESTERO LUOGO IMMOBILE IT UE/ESTERO SI NO b Trasporto passeggeri IT/ESTERO IT/ESTERO DISTANZA PERCORSA IT UE/ESTERO SI NO c Ristorazione e catering ( da d) IT/ESTERO IT/ESTERO LUOGO ESECUZIONE IT UE/ESTERO SI NO d Ristorazione e catering su trasporto passeggeri intra IT/ESTERO IT/ESTERO LUOGO PARTENZA IT UE/ESTERO SI NO 30

31 Prestazione di servizi: deroghe ex artt. 7- quater, D.P.R. 633/72 Let OPERAZIONE PRESTATORE COMMITTEN TE CRITERIO IMPONIBILITA IVA e Locazioni, noleggi e simili, a breve, di mezzi di trasporto IT/ESTERO IT/ESTERO IT/ESTERO IT/ESTERO LUOGO MESSA A DISPOSIZIONE E LUOGO DI UTILIZZO MESSA A DISPOSIZIONE IT UTILIZZO NELL UE MESSA A DISPOSIZIONE EXTRA-UE UTILIZZO IT SI SI Deroghe assolute (sia B2B che B2C) NO intrastat 31

32 Prestazione di servizi: deroghe ex artt. 7- sexies, D.P.R. 633/72 32

33 Prestazione di servizi: deroghe ex artt. 7- sexies, D.P.R. 633/72 33

34 Prestazione di servizi: deroghe ex artt. 7- sexies, D.P.R. 633/72 DAL 2015 come B2B Deroghe relative (solo B2C) NO intrastat 34

35 Prestazione di servizi: deroghe ex artt. 7- septies, D.P.R. 633/72 le cessioni, concessioni, licenze e simili relative a diritti d'autore, quelle relative ad invenzioni industriali, modelli, disegni, processi, formule e simili e quelle relative a marchi e insegne, nonché le cessioni, concessioni, licenze e simili relative a diritti o beni similari ai precedenti; pubblicità; consulenza, assistenza tecnica o legale, elaborazione e fornitura dati e simili; operazioni bancarie, finanziarie e assicurative, comprese riassicurazione (locazioni casseforti escluse); messa a disposizione del personale; locazioni, noleggi e simili di beni mobili ( da mezzi di trasporto); accesso ai sistemi di gas naturale o energia elettrica, trasporto o trasmissione mediante gli stessi, altri servizi direttamente collegati; telecomunicazione e teleradiodiffusione (esclusi quelli utilizzati in IT ancorché resi da EXTRA-IT); servizi prestati per via elettronica; servizi inerenti all obbligo di non esercitare un attività/diritto di cui ai precedenti. NO IVA SE A PRIVATI EXTRA-UE Deroghe relative (solo B2C) NO intrastat 35

36 Rimborsi: intra UE vs extra UE Intra UE art. 38-bis2 D.P.R. 633/72: Richiesta telematica (comma 5); Rimborso entro 4 mesi dalla richiesta (comma 6); Sanzione amministrativa tra 100% e 200% (comma 11). Extra UE art. 38-ter D.P.R. 633/72: Condizione di reciprocità (Svizzera, Israele, Norvegia) (comma 1); Adesione al regime speciale ex art. 74-quinquies D.P.R. 633/72 (comma 1-bis); Richiesta cartacea (Provvedimento n /10); Rimborso entro 6/8 mesi dalla richiesta (comma 2); Sanzioni amministrative tra 200% e 400% (comma 4). 36

37 Iva di gruppo ex art. 73 D.L. 331/93 Risoluzione n. 22/E, 21 febbraio 2005: L Agenzia delle Entrate ha precisato che possono partecipare alla liquidazione di gruppo anche le società di capitali aventi sede nell Unione Europea, se nel territorio dello stato hanno istituito una stabile organizzazione ovvero hanno nominato un rappresentante fiscale o si sono identificate direttamente ai sensi dell art. 35-ter, D.L. 331/93.L applicazione resta preclusa alle società residenti fuori dall Unione Europea, anche se presenti in Italia con una stabile organizzazione ovvero un rappresentante fiscale. La società estera Extra UE non potrà partecipare alla liquidazione di gruppo; dovrà compilare il quadro B del modello IVA 26 per consentire la partecipazione alla procedura a società nazionali e comunitarie, dopo aver nominato un rappresentante fiscale ex art. 17 D.P.R. 633/72. 37

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