I CONTROLLI DELL AMMINISTRAZIONE

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1 I CONTROLLI DELL AMMINISTRAZIONE Gli atti dovuti dal contribuente (dichiarazione, liquidazione e versamento dell imposta) sono sottoposti a controlli dell AF attraverso cui quest ultima può giungere ad integrare o sostituire l attività del soggetto passivo. In particolare, la dichiarazione dei redditi è sottoposta: Liquidazione delle imposte da parte dell Agenzia delle Entrate (art. 36/bis, Dpr. n. 600/73); Controllo formale (art. 36/ter, Dpr. n. 600/73). 1

2 LA LIQUIDAZIONE DELLE IMPOSTE Ai sensi dell art. 36/bis, c. 1, Dpr. n. 600/73, avvalendosi di procedure automatizzate, l AF procede alla liquidazione delle imposte; dei contributi e dei premi dovuti; dei rimborsi spettanti in base alle dichiarazioni presentate dai contribuenti e dai sostituti d imposta. 2

3 LA LIQUIDAZIONE DELLE IMPOSTE Trattasi di una procedura puramente automatizzata (dunque effettuata da un calcolatore) che non mira ad un esame del merito e della fondatezza degli elementi reddituali indicati in dichiarazione dal contribuente ma è finalizzata ad una verifica del calcolo dell imposta così come effettuato dal contribuente. Tutte le dichiarazioni presentate alla AF vengono sottoposte a tale forma di liquidazione automatizzata. 3

4 LA LIQUIDAZIONE DELLE IMPOSTE Invero, ai sensi dell art. 36/bis, c. 2, Dpr. n. 600/73, Sulla base dei dati e degli elementi direttamente desumibili dalle dichiarazioni presentate e di quelli in possesso dell'anagrafe tributaria, l'af provvede a: 4

5 LA LIQUIDAZIONE DELLE IMPOSTE correggere gli errori materiali e di calcolo commessi in dichiarazione dai contribuenti; ridurre le detrazioni d imposta qualora indicate in misura non dovuta; ridurre le deduzioni dal reddito qualora esposte in misura non dovuta; ridurre i crediti d imposta qualora esposti in misura non dovuta; controllare le ritenute alla fonte operate dal contribuente in qualità di sostituto d imposta. 5

6 LA LIQUIDAZIONE DELLE IMPOSTE Quando dai controlli automatici eseguiti emerge un risultato diverso rispetto a quello indicato nella dichiarazione dal contribuente (es. emerge una maggiore imposta da versare), l esito della liquidazione è comunicato al contribuente ovvero al sostituto d imposta per evitare la reiterazione di errori e per consentire la regolarizzazione degli aspetti formali. 6

7 LA LIQUIDAZIONE DELLE IMPOSTE L esito della liquidazione automatica, comunicato al contribuente, può consistere in una: comunicazione di regolarità; comunicazione d irregolarità; comunicazione d irregolarità nei soli versamenti; comunicazione di solo maggior credito; comunicazione di solo minor rimborso; comunicazione d incoerenza. 7

8 LA LIQUIDAZIONE DELLE IMPOSTE Qualora a seguito della comunicazione il contribuente o il sostituto d imposta rilevi eventuali dati o elementi non considerati o valutati erroneamente nella liquidazione dei tributi, lo stesso può fornire i chiarimenti necessari all AF entro 30 gg. successivi al ricevimento della comunicazione. 8

9 LA LIQUIDAZIONE DELLE IMPOSTE Le operazioni di liquidazione delle imposte devono essere completate dalla AF entro l inizio del periodo di presentazione delle dichiarazioni relative all anno successivo. Tuttavia, l art. 28, L. n. 449/97 ha previsto che il termine indicato nell art. 36 bis, c.1 avrebbe natura ordinatoria e non sarebbe stabilito a pena di decadenza dell azione amministrativa (dunque sarebbe suscettibile di deroga). N.B. Contra si veda Cass. Trib., n /02 che ha ammesso la natura di norma innovativa (dunque non d interpretazione autentica) dell art. 28, L. n. 449/97. 9

10 LA LIQUIDAZIONE DELLE IMPOSTE Nelle ipotesi previste dall art. 36/bis, Dpr. n. 600/73, viene sostanzialmente eliminato il passaggio intermedio della notifica di un avviso di accertamento. Infatti, qualora dal controllo emerga un debito d imposta, questo viene iscritto direttamente a ruolo a titolo definitivo ed il contribuente ne viene a conoscenza per il tramite della notifica di una cartella di pagamento. 10

11 LA LIQUIDAZIONE DELLE IMPOSTE Secondo la prevalente dottrina, infatti, la liquidazione dell imposta operata ex art. 36/bis non si sostanzia in un atto di accertamento ma consisterebbe in un attività di mera liquidazione del tributo attuabile attraverso il controllo testuale della dichiarazione. 11

12 LA LIQUIDAZIONE DELLE IMPOSTE Conseguentemente, la notifica dell avviso di accertamento sarebbe indispensabile solo qualora l ufficio intendesse contestare le deduzioni e/o detrazioni indicate in dichiarazione sotto il profilo della loro effettiva sussistenza in fatto così come affermato e documentato dal contribuente. 12

13 LA LIQUIDAZIONE DELLE IMPOSTE La dottrina maggioritaria è unanime nel ritenere tassativa l elencazione degli errori che l AF può correggere con la propria attività di controllo. Tale interpretazione risulta condivisa dalla giurisprudenza di legittimità. 13

14 IL CONTROLLO FORMALE DELLE DICHIARAZIONI Ai sensi dell art. 36/ter, c. 1, Dpr. n. 600/73, Gli uffici periferici dell'amministrazione finanziaria, procedono, entro il 31 dicembre del secondo anno successivo a quello di presentazione, al controllo formale delle dichiarazioni presentate dai contribuenti e dai sostituti d'imposta, sulla base dei criteri selettivi fissati dal Ministro delle finanze, tenendo anche conto di specifiche analisi del rischio di evasione e delle capacità operative dei medesimi uffici. 14

15 IL CONTROLLO FORMALE DELLE DICHIARAZIONI Trattasi di una procedura di controllo effettuata a campione da uffici tributari periferici sulla base di una selezione dei contribuenti. Diversamente dalla procedura ex art. 36/bis, tale controllo non è automatizzato ma posto in essere da funzionari della AF attraverso anche una attività istruttoria nonché l instaurazione di un contraddittorio con il contribuente. 15

16 IL CONTROLLO FORMALE DELLE DICHIARAZIONI Sulla base di quanto stabilito ex art. 36/ter, c. 1 e senza pregiudizio dell azione accertatrice, gli uffici possono: A) escludere in tutto o in parte lo scomputo delle ritenute d acconto non risultanti dalle dichiarazioni dei sostituti d imposta o dalle certificazioni richieste ai contribuenti; delle ritenute risultanti in misura inferiore a quella indicata nelle dichiarazioni dei contribuenti; 16

17 IL CONTROLLO FORMALE DELLE DICHIARAZIONI B) escludere in tutto o in parte le detrazioni o le deduzioni d imposta non spettanti in base ai documenti richiesti ai contribuenti; C) determinare i crediti d imposta spettanti in base ai dati risultanti dalle dichiarazioni e ai documenti richiesti ai contribuenti; 17

18 IL CONTROLLO FORMALE DELLE DICHIARAZIONI D) liquidare la maggiore imposta sul reddito delle persone fisiche e i maggiori contributi dovuti sull ammontare complessivo dei redditi risultanti da più dichiarazioni, presentate per lo stesso anno dal contribuente; E) correggere gli errori materiali e di calcolo commessi nelle dichiarazioni dei sostituti d imposta. 18

19 IL CONTROLLO FORMALE DELLE DICHIARAZIONI A tal fine, il contribuente o il sostituto d imposta è invitato, anche telefonicamente o in forma scritta o telematica: a fornire chiarimenti in ordine ai dati contenuti nella dichiarazione; ad eseguire o trasmettere ricevute di versamento e altri documenti non allegati alla dichiarazione o difformi dai dati forniti da terzi. 19

20 IL CONTROLLO FORMALE DELLE DICHIARAZIONI L esito del controllo formale è comunicato al contribuente o al sostituto d imposta con l indicazione dei motivi che hanno dato luogo alla rettifica degli imponibili, delle imposte, delle ritenute alla fonte, dei contributi e dei premi dichiarati, per consentire anche la segnalazione di eventuali dati ed elementi considerati o valutati erroneamente in sede di controllo formale. 20

21 Artt. 36/bis e 36/ter: differenze. Le procedure disciplinate ex artt. 36 bis e 36 ter, pur avendo ad oggetto gli stessi elementi (deduzioni, detrazioni, imposta liquidata), presuppongono lo svolgimento di attività molto diverse. 21

22 Artt. 36/bis e 36/ter: differenze. A) Il controllo ex art. 36 bis viene compiuto sulla scorta esclusiva dei dati risultanti dalla dichiarazione e dalle informazioni già in possesso dell AF attraverso l anagrafe tributaria. Pertanto, non viene svolta alcuna attività istruttoria né viene instaurato alcun contraddittorio con il contribuente. 22

23 Artt. 36/bis e 36/ter: differenze. B) Il controllo ex art. 36 ter è pur sempre di natura formale, ma in questi casi l AF non si limita al riscontro testuale ed automatico degli elementi contenuti nella dichiarazione ma li pone a confronto con quelli desunti da: altri documenti richiesti al contribuente o al sostituto di imposta; dichiarazioni ed elenchi di soggetti terzi. 23

24 Artt. 36/bis e 36/ter: esito. All esito della liquidazione automatica ex art. 36 bis ovvero del controllo formale ex art. 36 ter, il contribuente può regolarizzare la propria posizione debitoria versando entro 30 gg. dal ricevimento della comunicazione le somme richieste. Superato tale termine, le somme richieste verranno iscritte a ruolo. 24

25 LA COMUNICAZIONE DELL ESITO DELL ATTIVITA DI LIQUIDAZIONE Prima della cartella di pagamento viene solitamente notificata al contribuente una comunicazione dell esito dell attività di liquidazione compiuta dalla AF (cd. avviso bonario) con cui viene richiesto il pagamento delle imposte che l Amministrazione ritiene dovute in seguito al controllo formale delle dichiarazioni. Trattasi di un atto diretto a consentire al contribuente di evitare gli effetti dell esecuzione coattiva. 25

26 LA CARTELLA DI PAGAMENTO Qualora il contribuente resti inadempiente alle comunicazioni previste, l attività ex artt. 36 bis e 36 ter si conclude con la notifica di una cartella di pagamento, con la quale si comunica al contribuente l avvenuta iscrizione a ruolo del debito. Tale procedura è disciplinata dagli artt. 25 e ss. del Dpr. n 602/1973, contenente le disposizioni in materia di riscossione delle imposte sul reddito. 26

27 LA CARTELLA DI PAGAMENTO Il termine per la notifica della cartella di pagamento da parte dell Agente della riscossione è stabilito, a pena di decadenza, entro: il 31/12 del terzo anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione per le somme dovute ex art. 36/bis; il 31/12 del quarto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione per le somme dovute ex art. 36/ter; 27

28 RIDUZIONE DELLE SANZIONI IN CASO DI TEMPESTIVO PAGAMENTO Ai sensi degli artt. 2, c. 2 e 3 del D.Lgs. n. 462/1997, qualora il soggetto passivo paghi le somme richieste con l avviso bonario entro il termine di 30 gg. dal ricevimento dello stesso, le sanzioni applicate sono ridotte: ad 1/3 in caso di procedura di liquidazione ex art. 36/bis; a 2/3 in caso di procedura di controllo formale ex art. 36/ter; 28

29 LA PROCEDURA DI LIQUIDAZIONE DELL IVA L art. 54 bis, Dpr. n. 633/1972 contiene una disposizione del tutto analoga a quella dell art. 36 bis prevedendo, ai fini Iva, un controllo automatizzato delle dichiarazioni presentate dal contribuente. Anche in questo caso, trattasi di un controllo formale dei dati emergenti dalle dichiarazioni. 29

30 I POTERI ISTRUTTORI DELL AF L esigenza di tutela dell interesse fiscale alla conoscenza dei fatti a rilevanza tributaria trova riscontro nei poteri istruttori che la legge attribuisce alla AF al fine di controllare la corretta applicazione delle norme tributarie ed il rispetto degli obblighi strumentali. 30

31 I POTERI ISTRUTTORI DELL AF I poteri istruttori della AF possono sostanziarsi nell esercizio di attività: NON INVASIVE, le quali richiedono solo una collaborazione da parte del contribuente senza comprimerne diritti e libertà individuali (es. richiesta di documenti); INVASIVE, che comportano una compressione dei diritti e delle libertà del contribuente (es. accessi, ispezioni e verifiche). 31

32 RICHIESTA DI INFORMAZIONI E DOCUMENTI Tale attività istruttoria si sostanzia nella richiesta di presentare documentazioni, fornire chiarimenti anche a mezzo di questionari appositamente inviati dalla AF. In caso di inadempimento il contribuente è sanzionato ex art. 11 D.lgs. n. 471/97. 32

33 I POTERI ISTRUTTORI DELL AF L esercizio di poteri istruttori può essere, inoltre, effettuato : in via diretta, nei confronti del contribuente soggetto passivo dell obbligazione tributaria; in via mediata, nei confronti di terzi con cui il contribuente soggetto a controllo abbia relazioni economico-professionali. 33

34 I POTERI ISTRUTTORI DELL AF L art. 52, Dpr. n. 633/1972 e l art. 33 Dpr. n. 600/1973 disciplinano i poteri di: ACCESSO ISPEZIONE VERIFICA 34

35 L ACCESSO L accesso consiste nell ingresso e permanenza, anche contro la volontà dell interessato, in locali ed ambienti quali: locali destinati all esercizio di attività commerciali, agricole, artistiche o professionali; locali destinati ad abitazione. 35

36 L ACCESSO Per quanto concerne l accesso in locali destinati all esercizio dell attività è sufficiente l autorizzazione del dirigente dell Ufficio procedente. In taluni casi, tuttavia, può essere richiesta l autorizzazione del PM (es. accesso in studi professionali in cui venga eccepito il segreto professionale su documenti o dati). 36

37 L ACCESSO Per quanto concerne, invece, l accesso in locali destinati ad uso abitativo è richiesta l autorizzazione del Procuratore della Repubblica. L autorizzazione del PM è, inoltre, necessaria per gli accessi seguiti da perquisizioni personali, apertura di pieghi sigillati, borse, casseforti, mobili, ripostigli, etc. 37

38 ACCESSO PRESSO AZIENDE ED ISTITUTI DI CREDITO Trattasi di un potere istruttorio esercitato in via mediata ossia nei locali di un soggetto (banca) diverso da quello destinatario del controllo (contribuente). L accesso presso aziende ed istituti di credito avviene qualora tale soggetto sia rimasto inadempiente alla richiesta di dati per rapporti intrattenuti con il contribuente ovvero di ulteriori informazioni richieste attraverso l invio di questionari. 38

39 ACCESSO PRESSO AZIENDE ED ISTITUTI DI CREDITO Ai sensi dell art. 33, c. 6, Dpr. n. 600/73, l accesso presso aziende ed istituti di credito richiede l autorizzazione del Direttore regionale dell Agenzia delle entrate, ovvero, per la Guardia di finanza, del Comandante regionale. Inoltre, l esecuzione di tale accesso è affidata a funzionari pubblici o ad ufficiali della Guardia di finanza con grado non inferiori a capitano. 39

40 L ISPEZIONE Trattasi di un attività istruttoria volta al controllo della regolarità formale nonché veridicità sostanziale delle scritture contabili ed altra documentazione rilevante ai fini impositivi. 40

41 L ISPEZIONE I libri, registri, scritture e documenti di cui si rifiuta l esibizione o si dichiara il mancato possesso non possono essere presi in considerazione ai fini dell accertamento in sede amministrativa o contenziosa. 41

42 L ISPEZIONE I documenti oggetto di ispezione vengono sequestrati qualora: non è possibile riprodurne o farne constatare il contenuto sul verbale; in caso di mancata sottoscrizione; in caso di contestazione del verbale. 42

43 LA VERIFICA Attiene al controllo degli elementi soggettivi ed oggettivi constatati nell ambito dell attività economica (es. documenti esaminati), con il contestuale accertamento della sua corrispondenza con la legislazione tributaria. 43

44 IL PROCESSO VERBALE Ogni attività istruttoria si conclude con la redazione di un processo verbale dal quale devono risultare il: Verbale di verifica, che offre una descrizione analitica delle operazioni compiute dall organo procedente; Verbale di constatazione, nel quale vi è l esposizione dei rilievi effettuati e l individuazione delle sanzioni applicabili. 44

45 IL PROCESSO VERBALE I verbali vanno sottoscritti dal contribuente e in caso contrario deve essere indicata la ragione della mancata sottoscrizione. Dal rilascio della copia del processo verbale il contribuente può comunicare entro 60 gg. osservazioni e richieste (Art. 12 L. 212/2000). 45

46 IL PROCESSO VERBALE: efficacia giuridica. Il processo verbale si sostanzia in un atto pubblico il cui contenuto, in ordine ai rilievi effettuati, assume efficacia di prova legale ai sensi dell art c.c. fino a querela di falso. 46

47 ESITO DELLE ATTIVITA ISTRUTTORIE Al termine dell esercizio di attività istruttorie da parte della AF possono verificarsi due circostanze: riscontro della regolarità del comportamento del contribuente; riscontro di irregolarità poste in essere dal contribuente. In tal caso, le risultanze istruttorie sono poste a base dell accertamento tributario o del provvedimento di irrogazione della sanzione. 47

48 ESERCIZIO ILLEGITTIMO DI ATTIVITA ISTRUTTORIE Il rispetto delle regole istruttorie costituisce il presupposto della legittimità di tutti i successivi atti che si fondano sull acquisizione probatoria raccolta. Ed, infatti, l illegittima acquisizione di prove in fase istruttoria determina l inutilizzabilità delle stesse nella fase di accertamento. Di conseguenza, laddove le prove illegittimamente acquisite vengano poste a fondamento dell avviso di accertamento, quest ultimo risulterà inficiato da illegittimità derivata. 48