TABELLA RIASSUNTIVA Descrizione Trattamento civilistico Trattamento fiscale

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1 OPERAZIONI IN VALUTA ATTIVITA E PASSIVITA IN VALUTA Codice civile. Art bis.2: I ricvi e i proventi, i costi e gli oneri reltivi d operzioni in vlut devono essere determinti in bse l cmbio corrente ll dt nell qule l reltiv operzione è compiut. Art. 2426, n. 8-bis: Le ttività e le pssività in vlut, d eccezione delle immobilizzzioni, devono essere iscritte l tsso di cmbio pronti ll dt di chiusur dell esercizio ed i reltivi utili e perdite su cmbi devono essere imputti l conto economico e l eventule utile netto deve essere ccntonto in pposit riserv non distribuibile fino l relizzo... L vlorizzzione l cmbio storico rimne tuttvi vlid per le poste di tipo non monetrio e cioè che non sono riferite d importi d pgre o d incssre, quli gli nticipi in vlut d clienti o fornitori, i rtei e i risconti e le rimnenze. Le immobilizzzioni in vlut devono essere iscritte l tsso di cmbio l momento del loro cquisto o quello inferiore ll dt di chiusur dell esercizio se l riduzione debb giudicrsi durevole. I titoli e le prtecipzioni in vlut non costituenti immobilizzzioni finnzirie vnno vlutti l minore tr il costo storico e il vlore di mercto (rt n. 9). Nel c.e. è presente l voce 17 bis Utili e perdite su cmbi. L rt l punto 6-bis) prevede che l n.i. deve contenere gli effetti significtivi delle vrizioni di cmbio intervenute dopo l chiusur dell'esercizio. R.M. 141/05: le pssività in vlut, nche se lungo termine, non sono mi d considerrsi immobilizzzioni; pertnto civilisticmente si pplic il cmbio di fine esercizio. Fisco. Per l rt. 9.2 richimto dll rt , il cmbio di contbilizzzione è costituito dl cmbio del giorno di effettuzione dell operzione oppure, in mncnz, dl giorno ntecedente più prossimo. Se entrmbi i cmbi non sono disponibili si può utilizzre il cmbio del mese in cui sono stti conseguiti i ricvi o sostenuti i costi. L rt stbilisce che l vlutzione secondo il cmbio ll dt di chiusur dell esercizio non ssume rilevnz fiscle (per le ttività e pssività coperte d contrtti termine si rimnd l successivo prgrfo). Utili e perdite su cmbi presunti, determinti dl rillinemento di fine esercizio, ndrnno quindi d influire sull determinzione del reddito solo l momento del relizzo (restno ovvimente riconosciuti utili e perdite su cmbi definitivi). L Agenzi delle Entrte h chirito che le differenze cmbi, derivnti dlle conversioni delle disponibilità liquide in vlut, sono d considerre fisclmente relizzte. L stess Agenzi delle Entrte h precisto che l svlutzione fisclmente deducibile dei crediti verso clienti v conteggit sul vlore fiscle del credito stezsso e cioè senz tenere conto dell degumento l cmbio di fine esercizio. TABELLA RIASSUNTIVA Descrizione Trttmento civilistico Trttmento fiscle Immobilizzzioni Cmbio storico (con svlutzione Cmbio storico in cso di perdit durevole che tiene conto dei cmbi nei csi in cui il cespite generi flussi finnziri in vlut) Prtecipzioni immobilizzte Come sopr + possibilità vlutzione con metodo ptrimonio netto (2426 n. 4) Titoli dell ttivo circolnte Crediti Poste dell ttivo circolnte non monetrie (es nticipi/cconti in vlut ricevuti o corrisposti fronte di beni o servizi, rimnenze, rtei e risconti) Lvori in corso su ordinzione Adegumento l cmbio di fine esercizio Adegumento l cmbio di fine esercizio Cmbio storico Per le commesse vlutte corrispettivo, i corrispettivi mturti (se non ftturti e non coperti d cconti) si convertono l cmbio di Cmbio storico (o ultimo cmbio fisclmente riconosciuto se l voce è presente d + di 1 esercizio) Cmbio storico (o ultimo cmbio fisclmente riconosciuto se l voce è presente d + di 1 esercizio) Cmbio storico Per le commesse vlutte corrispettivo, i corrispettivi mturti (se non ftturti e non coperti d cconti) si convertono l cmbio di 263

2 Disponibilità liquide (css vlut e c/c in vlut) fine esercizio (v. Oic n. 23) fine esercizio (v. R.M. 249/09). Adegumento l cmbio di fine esercizio 264 Adegumento l cmbio di fine esercizio (differenz cmbi d considerre relizzt) Debiti Cmbio di fine esercizio Cmbio storico (o ultimo cmbio fisclmente riconosciuto se l voce è presente d + di 1 esercizio) Attività e pssività con copertur cmbio specific (copertur di specifici crediti / debiti) Cmbio storico Cmbio storico Attività e pssività con copertur cmbio per msse (copertur fronte di un esposizione nett in vlut) Adegumento delle poste l cmbio di fine esercizio. Si contbilizz l utile o l perdit su cmbi derivnte dl contrtto di copertur. Premio o sconto del contrtto di copertur riprtito nell rco di durt dell operzione come interesse. Adegumento l cmbio di fine esercizio con rilevnz fiscle. Rilevnte fisclmente nche l onere o il provento derivnte dll vlutzione del contrtto di copertur. Not integrtiv - Il Oic n. 26 elenc le indiczioni d inserire nell n.i.; le più significtive sono: l mmontre e l colloczione dei crediti e debiti in monet ester nelle voci di stto ptrimonile e l fonte di rilevzione dei cmbi utilizzti; eventuli cmbi diversi d quelli di fine esercizio, utilizzti in qunto ritenuti più espressivi delle quotzioni di fine esercizio, in considerzione del successivo ndmento delle quotzioni fino ll dt di redzione del bilncio. L Oic suggerisce di fornire l suddivisione del vlore di bilncio inseriti nell voce 17-bis di c.e.. Trttmento contbile. Si consigli di seprre i conti reltivi i risultti definitivi d quelli rigurdnti utili / perdite d vlutzioni di fine esercizio. Se non si trtt di importi rilevnti è inoltre preferibile utilizzre un unico conto per rilevre utili e perdite su cmbi presunti ; l stess logic può essere utilizzt per utili e perdite su cmbi relizzti. In merito lle voci ptrimonili dei crediti / debiti, è possibile si utilizzre un conto trnsitorio dove riepilogre tutti gli degumenti l cmbio di fine esercizio reltivi ll medesim voce (es: clienti c/degumento, fornitori c/degumento, ) si convertire l cmbio di fine esercizio il singolo conto (es: cliente X, fornitore Y, ecc..). In sede di ripertur dei conti è possibile, per evitre di dover tenere per ogni singolo credito / debito un doppio binrio civilistico e fiscle, procedere l giroconto degli utili e delle perdite presunte stornndo in prtic le scritture rilevte durnte l chiusur del precedente esercizio. Ciò permette di rillinere il vlore civilistico e quello fiscle m può cusre un non corrett rilevzione contbile dell utile / perdit su cmbi (del singolo credito/debito) l momento del pgmento. In ogni cso non viene intccto il bilncio Ue il qule ll voce C17-bis ccoglie il sldo tr utili e perdite presunte e relizzte (vedsi esempio sotto). Solitmente in Not Integrtiv si us perlomeno dre l distinzione (se non irrilevnte) tr i risultti presunti e quelli relizzti. Esempio di esportzione con pgmento in vlut (cmbi euro/dollro rrotondti). Importo dell vendit $ 1.000, cmbio 1,45 (che corrisponde 0,690), importo dell fttur in 690. Merci c/ vendite 690,00 All incsso dell fttur ($ 1.000) con cmbio 1,50 (0,667). Bnc c/c Utili e perdite su cmbi Se ll incsso dell fttur il cmbio fosse 1,40 (0,714). Bnc c/c Utili e perdite su cmbi 667,00 23,00 690,00 24,00 690,00 714,00 Gli utili e perdite su cmbi sopr evidenziti hnno ntur definitiv e non comportno lcun rettific e vnno indicti ll voce di c.e. C.17-bis.

3 Esempio in cui tr l nscit del credito in vlut e l incsso interviene l chiusur dell esercizio (cmbi euro/dollro rrotondti). Importo dell fttur 1.000, cmbio 1,45 (0,690). Merci c/ vendite 690,00 All chiusur dell esercizio, per ogni singolo credito, occorre fre il confronto tr il vlore del credito l cmbio di registrzione e quello l cmbio pronti ll dt di chiusur. Se il cmbio di fine esercizio fosse 1,50 (0,667), il vlore in del credito di $ srebbe 667, con un differenz negtiv di 23. Utili e perdite presunte su cmbi c.e.: C.17-bis 23,00 Nel modello Unico ndrà opert un vrizione in umento di 23. Vnno rilevte le imposte nticipte reltivmente ll Ires (i fini Irp, inftti, le differenze su cmbi non rilevno mi): 23 x 27,5% = 6,33. Crediti per imposte nticipte Imposte nticipte 6,33 Se il cmbio fosse stto 1,40 (0,714): Utili e perdite presunte su cmbi c.e.: C.17-bis 24,00 Nel modello Unico ndrà opert un vrizione in diminuzione di 24. Vnno rilevte le imposte differite reltivmente ll Ires (i fini Irp, inftti, le differenze su cmbi non rilevno mi): 24 x 27,5% = 6,60. Imposte differite Fondo imposte differite 6,60 In sede di bilncio, se il sldo del conto Utili e perdite presunte su cmbi è di segno positivo, gli mministrtori dovrnno tenerne conto nell destinzione dell utile iscrivendo, per pri importo o per l importo disponibile, un Riserv non distribuibile fino l momento del relizzo (l ccntonmento Riserv legle è in ogni cso prioritrio). L riserv può essere utilizzt copertur di perdite di esercizi precedenti. Es. Utile 1.000; Utili su cmbi eccedenti le perdite l netto delle imposte nticipte / differite 500. Utile di esercizio Riserv legle Riserv non distribuibile Riserv strordinri 50,00 500,00 450, ,00 Se l utile d esercizio è insufficiente, l Oic non ritiene necessrio vincolre preesistenti riserve. Lo stesso vle se l esercizio chiude in perdit. Es. Utile 100; Utili su cmbi eccedenti le perdite 500. Utile di esercizio Riserv legle Riserv non distribuibile 5,00 95,00 100,00 All fine dell esercizio successivo se dll vlutzione cmbi risult: - un utile superiore ll Riserv non distribuibile esistente, occorrerà procedere ll su integrzione; - un utile inferiore ll Riserv non distribuibile esistente in bilncio, si potrà svincolre l differenz portndol tr le riserve disponibili; - un perdit, l inter riserv potrà essere svincolt. Tornndo ll esempio precedente Importo dell fttur 1.000, cmbio 1,45 (0,690) per cui perto per 690; cmbio di fine esercizio 1,50 (0,667) per cui deguto 667,00. Se l incsso del credito vviene nell esercizio successivo, d un cmbio di 1,35 (0,741), si vrnno le seguenti scritture: ll dt del pgmento: Bnc c/c Utili e perdite su cmbi C17-bis 667,00 74,00 741,00 265

4 A fine esercizio vnno stornte le imposte nticipte rilevte nel precedente esercizio. Nel modello Unico ndrà opert un vrizione in diminuzione di 23 per sterilizzre l vrizione in umento del precedente esercizio; l utile su cmbi fiscle è quindi pri 51 ( oppure 74-23). Imposte nticipte Crediti per imposte nticipte 6,33 In lterntiv, nell esercizio di incsso si può procedere come segue: in sede di ripertur dei conti: ll dt del pgmento: Bnc c/c Utili e perdite presunte su cmbi c.e.: C.17-bis Utili e perdite su cmbi C17-bis 690,00 51,00 23,00 741,00 A fine esercizio vnno stornte le imposte nticipte rilevte nel precedente esercizio. Anche in questo cso nel modello Unico ndrà opert un vrizione in diminuzione di 23 per sterilizzre l vrizione in umento del precedente esercizio; l utile su cmbi fiscle è quindi pri 51 ( oppure 74-23). Imposte nticipte Crediti per imposte nticipte 6,33 Con questo secondo metodo di rilevzione, però, l utile su cmbi relizzto risult 51 mentre in reltà, civilisticmente esso dovrebbe essere pri 74 (credito l cmbio ll dt di incsso credito l cmbio dell fine dell esercizio precedente). Addirittur, ipotizzndo, nel medesimo esempio, un cmbio ll dt di pgmento pri d esempio 1,48 (0,676), nziché rilevre un utile relizzto di 9 ( ), con quest tecnic di contbilizzzione verrebbe rilevt un perdit relizzt di 14 ( ). Registrzione di ftture di cquisto in vlut. Si ricord innnzitutto che: - le importzioni sono ssoggettte ll Iv l momento dell introduzione dei beni nel territorio dello Stto; - l Iv è pplict dll Ufficio dognle ttrverso l emissione di un bollett dognle che, i fini Iv, svolge le stesse funzioni dell fttur (non vendo rilevnz i fini Iv l fttur dell esporttore); - i fini delle imposte dirette il documento comprovnte l cquisto è l fttur dell esporttore d registrre in contbilità solo l momento del suo ricevimento; - se l trnszione vviene in vlut ester, l cquirente deve registrre l fttur in bse l cmbio del giorno in cui è effettut l operzione (rrivo delle merci in dogn) o, in mncnz, del giorno ntecedente più prossimo. Es.: Ditt Itlin cquist d fornitore Us merce per $ Il cmbio ll dt di rrivo dell merce è pri 1,45 ($ : 1,45 = ,66). Il cmbio pplicto dll dogn nell bollett dognle è pri 1,50; l dogn clcol l Iv sul vlore dell merce umentto dei dzi e di eventuli ltre spese imponibili. All rrivo in dogn lo spedizioniere nticip l Iv ed i dzi ed emette poi letter di ddebito per il recupero di tli spese (solitmente l merce non viene sdognt se prim non vengono rimborsti detti nticipi). ($ : 1,50 = ,00) Lo spedizioniere emette fttur ll ditt itlin per ftturre le sue competenze (es. spese di trsporto, operzione dognli, noli e ltre spese, nell esempio chimte genericmente spese di importzione). Lo spedizioniere può nche invire un unic fttur comprendente si le sue competenze che il recupero delle spese d lui nticipte. In questo cso l 2^ e 3^ registrzione del sottostnte esempio srnno un unic registrzione. All dt di pgmento dell fttur dell esporttore il cmbio è pri 1,48 ($ : 1,48 = ,27). Registrzione bollett dognle (con Iv 20%) e successivo giroconto Dzi dognli Merci importte Iv c/ cquisti Dogn 900, , , ,00 Dogn Merci importte , , ,00 266

5 Spese d rimborsre Al ricevimento dell letter di ddebito dello spedizioniere e dell successiv fttur: Spese d rimborsre Spese bolli Spese di importzione Iv c/ cquisti Spese bolli Spedizioniere Spedizioniere Al ricevimento dell fttur d prte del fornitore ($ , cmbio 1,45): 5.080,00 1, ,00 100,00 1, , ,81 Merci c/ cquisti Fornitore Us ,66 Si imputno i costi ccessori lle merci: Merci c/ cquisti Dzi dognli Spese di importzione Spese bolli 900, ,00 3, ,62 Al successivo pgmento: Fornitore Us Bnc c/c Utili su cmbi ,27 419, ,66 Contbilità plurimonetri (rt ): vlgono regole prticolri. L norm pre dre rilevnz fiscle ll ppliczione del cmbio di fine esercizio. COPERTURA RISCHI DI CAMBIO Le operzioni di copertur sono operzioni esenti Iv i sensi dell rt. 10/633 e non producono prort. Fisco. L rt. 110 stbilisce che si tiene conto, invece, dell vlutzione l cmbio di fine esercizio per le ttività / pssività il cui rischio di cmbio è coperto qulor i reltivi contrtti di copertur sino nch essi vlutti in modo coerente secondo il cmbio di chiusur. Pertnto è riconosciut vlenz fiscle lle differenze contbilizzte secondo il dettto civilistico. Contrtti di tipo specultivo: l deducibilità delle perdite è subordint l generle principio dell inerenz del costo! Oic n. 26. Al prgrfo 6 è esminto il trttmento dei contrtti termine in vlut (principle operzione utilizzt per l copertur dei rischi di cmbio; in merito lle ltre vedsi il prgrfo sui derivti ) che possono essere suddivisi in 4 ctegorie: 1) Contrtti termine fronte di specifici crediti / debiti in vlut. Il credito / debito in vlut vnno contbilizzti l cmbio dell dt dell operzione (se il contrtto termine è stipulto successivmente ll effettuzione dell operzione, il credito / debito v riconvertito tle dt, imputndo l differenz conto economico); l differenz (onere o provento finnzirio C.17-bis) v contbilizzt conto economico per competenz (se l durt del contrtto è cvllo di più esercizi v utilizzt l tecnic dei risconti). 2) Contrtto termine fronte di uno specifico impegno contrttule di cquisto / vendit di un bene in vlut. Inizilmente v contbilizzto un onere (provento) finnzirio (C.17-bis) utilizzndo come controprtit un rteo pssivo (ttivo). Al momento dell consegn del bene si rilev il costo o ricvo e il debito v/fornitore o credito v/cliente. Il costo (ricvo) ed il debito (credito) vnno poi rettificti per tener conto dell differenz tr il cmbio dell dt del contrtto termine e quello dell consegn. Successivmente v girto il rteo d degumento del debito (credito). In merito ll differenz tr cmbio termine e pronti utilizzre l tecnic descritt l punto precedente (tecnic del risconto se coinvolge più esercizi). 3) Contrtti termine fronte di un esposizione nett in vlut. I crediti / debiti in vlut vnno convertiti l cmbio di fine esercizio (si determin l differenz tr cmbio l e cmbio storico). Tle utile /perdit su cmbi viene rettifict dll differenz tr cmbio di fine esercizio e cmbio ll stipul del contrtto moltiplict per l importo contrttule in vlut. In merito llo sconto / l premio sui contrtti termine (differenz tr cmbio termine e cmbio ll stipul del contrtto moltiplict per l importo contrttule in vlut) comportrsi come nei punti precedenti. 4) Contrtti termine specultivi (non copertur di specifici rischi). In questo cso non vi sono posizioni in vlut correlte i contrtti. A fine esercizio occorre determinre l utile / l perdit per l imputzione 267

6 conto economico nel modo seguente: differenz tr cmbio termine ll dt di chiusur dell esercizio e cmbio termine contrttule moltiplict per importo contrttule in vlut. Esempi di contrtti termine fronte di impegno contrttule (in questi esempi il contrtto non coinvolge più esercizi (nel cso invece di contrtti cvllo occorre provvedere l risconto dell onere o provento finnzirio rilevto). Esempio di vendit (cmbi euro/dollro rrotondti): In dt 31.3 l Soc. A ccett un ordine per un fornitur del vlore di $ con dt consegn 15.9 l cmbio in essere ll ccettzione dell ordine 1,50 (0,667). All stess dt (31.3) effettu un operzione di copertur con contrtto di pri vlore ($ 1.000) con scdenz 20.9 che prevede un cmbio termine di 1,30 (0,769). Il giorno 15.9 l società consegn il bene e rilev un cmbio quell dt di 1,40 (0,714). ) Il giorno di sottoscrizione del contrtto termine (vendit dei $ prezzo già definito) si registr il provento finnzirio formto d: Cmbio termine (copertur) cmbio giorno di stipul x vlore contrtto = (0,769 0,667) x = 102 Rtei ttivi Proventi finnziri 102,00 b) Registrzione dell vendit ll dt di consegn del bene: Vlore dell fornitur x cmbio del giorno di consegn = x 0,714 = 714 Crediti v/ clienti Merci c/ vendite 714,00 c) Si rettific il ricvo di vendit in bse ll differenz di cmbio tr il giorno di stipul del contrtto e l dt di consegn = x (0,714-0,667). Increment il ricvo di vendit se il cmbio di stipul è fvorevole rispetto l cmbio di consegn o lo decrement nel cso contrrio: Merci c/ vendite Crediti v/ clienti 47,00 d) Viene chiuso il rteo degundo il credito verso il cliente: Crediti v/ clienti Rtei ttivi 102,00 Rissumendo: Merci c/ vendite 667,00 cmbio del giorno di stipul del contrtto di copertur Crediti verso clienti 769,00 cmbio termine grntito dll copertur Proventi finnziri 102,00 In prtic dll vendit l Soc. A h ricevuto 769, di cui 667 fronte delle merci e 102 come componente finnziri per l copertur dell differenz di cmbio. Esempio di cquisto (cmbi euro/dollro rrotondti): In dt 31.3 l Soc. A ordin l proprio fornitore un prtit di merce del vlore di $ con dt consegn 15.9 l cmbio in essere ll ordine 1,50 (0,667). All stess dt (31.3) effettu un operzione di copertur con un cquisto termine (20.9) di $ l cmbio di 1,30 (0,769). Il giorno 15.9 l società riceve il bene; cmbio del giorno 1,40 (0,714). ) Il giorno di sottoscrizione del contrtto termine (cquisto dei $ prezzo già definito) si registr l onere finnzirio formto d: Cmbio termine cmbio del giorno di stipul x vlore contrtto = (0,769 0,667) x = 102 Oneri finnziri Rtei pssivi 102,00 b) Registrzione contbile d effettursi ll dt in cui si riceve l merce: Vlore dell fornitur x cmbio del giorno di consegn dell merce = 1.000,00 x 0,714 = 714 Merci c/ cquisti Fornitori 714,00 c) Si rettific il costo di cquisto in bse ll differenz di cmbio tr il giorno di stipul del contrtto e quello di consegn dell merce = 1.000,00 x (0,714-0,667). Increment il costo di cquisto se il cmbio di stipul è fvorevole rispetto l cmbio di consegn o lo decrement nel cso contrrio: Fornitori Merci c/ cquisti 47,00 268

7 d) Viene chiuso il rteo degundo il debito verso il fornitore: Rtei pssivi Fornitori 102,00 Rissumendo: Merci c/ cquisti 667,00 cmbio del giorno di stipul del contrtto di copertur Fornitori 769,00 cmbio termine grntito dll copertur Oneri finnziri 102,00 In prtic per l cquisto l Soc. A h sborsto 769, di cui 667 fronte delle merci e 102 come componente finnziri per l copertur dell differenz di cmbio. Esempio di contrtti termine reltivi esposizioni nette in vlut. L Soc. A h l un credito di $ cmbio storico 0,667 vlore storico un debito di $ cmbio storico 0,714 vlore storico Il 5.12 (con il cmbio 0,704) h stipulto un contrtto di copertur termine con scdenz 5.3 (dell esercizio succ.) medinte un vendit di $ l cmbio di 0,690. ) Il giorno di sottoscrizione del contrtto termine si registr l onere (il provento) finnzirio formto d: Cmbio termine cmbio del giorno di stipul x vlore contrtto = (0,690 0,704) x = Rtei ttivi Proventi finnziri 56,00 b) ll dt di chiusur dell esercizio si riscont il provento: 56,00 x 64 gg / 90 gg. Proventi finnziri Risconti pssivi 39,82 c) sempre ll dt di chiusur dell esercizio si convertono il credito e il debito l cmbio del 31.12, che si ipotizz 0,671: credito l cmbio del = 9.394; debito l cmbio del = Cliente Y Utili / perdite su cmbi 56,00 Fornitore X Utili / perdite su cmbi 430,00 d) sempre ll dt di chiusur dell esercizio si contbilizz l utile / perdit sul contrtto termine: Cmbio l cmbio del giorno di stipul x vlore contrtto = (0,671 0,704) x = Crediti Utili / perdite su cmbi 132,00 L utile su cmbi totle è di 618 pri utile su esposizione nett (486) + utile su contrtto termine (132). 269