La revisione delle sanzioni amministrative tributarie. Dottor Ignazio La Candia

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1 La revisione delle sanzioni amministrative tributarie Dottor Ignazio La Candia AIB - Brescia, 11 marzo

2 Termini per l accertamento delle imposte sui redditi e dell IVA artt. 43 e 57 del D.P.R. n. 633/1972 Novità introdotte dalla Legge di Stabilità 2016: Allungamento di un anno/due anni dei termini ordinari per l accertamento dell IVA e delle imposte sui redditi. Di conseguenza l avviso di accertamento per imposte sui redditi, IVA e IRAP dovrà essere notificato, a pena di decadenza: entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione; entro il 31 dicembre del settimo anno successivo a quello in cui la dichiarazione avrebbe dovuto essere presentata nei casi di omessa presentazione della dichiarazione. Tale ipotesi è ora estesa anche al caso della dichiarazione IVA nulla. Abrogazione della disposizione che raddoppia i termini per l accertamento dell IVA e delle imposta sui redditi in caso di violazione che comporta obbligo di denuncia per uno dei reati tributari previsti dal Decreto Legislativo 10 marzo 2000, n. 74 (cfr. art. 43, comma 3, D.P.R. n. 600/1973)

3 Termini per l accertamento delle imposte sui redditi e dell IVA artt. 43 e 57 del D.P.R. n. 633/1972 Le modifiche non hanno decorrenza immediata, in quanto si applicano agli avvisi relativi al periodo d imposta in corso al 31 dicembre 2016 e ai periodi successivi. Disciplina transitoria relativa ai periodi d'imposta precedenti a quello in corso al 31 dicembre 2016: gli avvisi di accertamento devono essere notificati, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quarto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione ovvero, nei casi di omessa presentazione della dichiarazione o di dichiarazione nulla, entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui la dichiarazione avrebbe dovuto essere presentata; per i predetti periodi d imposta viene mantenuto il raddoppio dei termini per l accertamento, in caso di violazioni che comportino obbligo di denuncia ai sensi del codice di procedura penale per uno dei reati tributari previsti dal Decreto Legislativo 10 marzo 2000, n. 74. Il raddoppio riguarda il periodo di imposta in cui è stata commessa la violazione e non opera qualora la denuncia da parte dell'amministrazione Finanziaria, in cui è ricompresa la Guardia di Finanza, sia presentata o trasmessa oltre la scadenza ordinaria dei termini per l accertamento.

4 Anticipazione dell entrata in vigore delle sanzioni amministrative fiscali -D. Lgs. 24 settembre 2015 n. 158 L articolo 1, comma 133, della Legge di Stabilità 2016 ha modificato l articolo 32, commi 1 e 2 del D. Lgs. 24 settembre 2015 n. 158 disponendo l entrata in vigore al 1 gennaio 2016 del Titolo II di tale Decreto Entrata in vigore delle nuove sanzioni amministrative: dal 1 gennaio N.B.: Principio del favor rei stabilito dall articolo 3, comma 3, del D.Lgs. 472/ «se la legge in vigore al momento in cui è stata commessa la violazione e le leggi posteriori stabiliscono sanzioni di entità diversa, si applica la legge più favorevole, salvo che il provvedimento di irrogazione sia divenuto definitivo». Cfr. C.M. n. 180/1998; C.M. n. 4/2016 4

5 Anticipazione dell entrata in vigore delle sanzioni amministrative fiscali: osservazioni Cfr. C.M. n. 180/1998 Le nuove e più favorevoli sanzioni troveranno applicazione anche con riferimento alle violazioni commesse prima del 1 gennaio 2016, a condizione che il provvedimento di irrogazione delle sanzioni «non sia divenuto definitivo» o Esempio: Tutti i contribuenti ai quali sia stato notificato un PVC nella notifica dell avviso di accertamento, o dell avviso di irrogazione di sanzioni, dovranno vedersi riconosciute le nuove sanzioni più favorevoli. In tale ipotesi l applicabilità del favor rei potrebbe essere sollecitata tramite apposita memoria (anche ai sensi dell art. 12 della L. 212/2000). 5

6 Le nuove sanzioni amministrative -Decreto Legislativo 24 settembre 2015 n. 158* * Il D.Lgs. n. 158/2015 consta di due Titoli dedicati rispettivamente alla revisione del sistema sanzionatorio penale tributario di cui al Decreto Legislativo 10 marzo 2000 n. 74 e alla revisione del sistema sanzionatorio amministrativo di cui ai Decreti Legislativi 18 dicembre 1997 n. 471 e 18 dicembre 1997, n

7 Sanzioni amministrative tributarie La Legge 23/2014 art. 8, ha conferito al Governo la delega per realizzare una revisione del sistema sanzionatorio per violazioni tributarie, in campo sia penale che amministrativo. La Relazione Illustrativa al D. Lgs. 158/2015 conferma che il legislatore ha individuato, tra le priorità da garantire in sede di riforma, «una revisione del sistema sanzionatorio volta essenzialmente a dare attuazione ai principi di effettività, proporzionalità e certezza della risposta sanzionatoria dell ordinamento di fronte a condotte illecite, rilevanti tanto in sede amministrativa quanto in sede penale». Sono state apportate modifiche ai D.Lgs. 471/1997, n. 472/1997 e D.P.R. 131/1986 7

8 Omessa dichiarazione (art. 1 D.Lgs. n. 471/1997)

9 Dichiarazione infedele (art.1 D.Lgs. n. 471/1997)

10 Dichiarazione infedele (art. 1 D.Lgs. n. 471/1997)

11 Dichiarazione infedele (art. 1 D.Lgs. n. 471/1997)

12 Dichiarazione inesatta (art. 8 D.Lgs. n. 471/1997)

13 Dichiarazione inesatta (art. 8 D.Lgs. n. 471/1997)

14 Omessa dichiarazione dei sostituti di imposta (art. 2 del D.Lgs. n. 471/1997)

15 Infedele dichiarazione dei sostituti di imposta (art. 2 del D.Lgs. n. 471/1997)

16 Transfer pricing (art. 2 del D.Lgs. n. 471/1997)

17 Le principali modifiche al D.Lgs. 471/1997 Dichiarazione IVA omessa; Dichiarazione IVA infedele; Omessa fatturazione/registrazione; Indebita detrazione; Reverse charge; Fornitori di esportatori abituali; SANZIONI IVA Tardiva presentazione garanzie per crediti compensati nell ambito dell IVA di gruppo

18 DICHIARAZIONE IVA OMESSA

19 DICHIARAZIONE IVA OMESSA

20 DICHIARAZIONE IVA OMESSA Dichiarazione IVA omessa: osservazioni Confermata la sanzione di base, dal 120 al 240% del tributo dovuto; Confermata la sanzione fissa, da 250 a euro, se non è dovuta imposta; Introduzione della possibilità di presentare la dichiarazione entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo di imposta successivo con sanzioni dimezzate (dal 60 al 120% del tributo dovuto); Introduzione di una nuova previsione in base alla quale le sanzioni si applicano dal60al120%deltributodovuto(conunminimodi 200)qualora: la dichiarazione omessa sia presentata entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo di imposta successivo; non sia iniziata alcuna attività amministrativa di accertamento di cui il soggetto passivo abbia avuto formale conoscenza; senonèdovutaimpostasiapplicalasanzioneda 150a

21 DICHIARAZIONE IVA INFEDELE

22 DICHIARAZIONE IVA INFEDELE

23 DICHIARAZIONE IVA OMESSA Dichiarazione IVA infedele: osservazioni Sanzioni applicabili in misura dal % della maggiore imposta dovuta o della differenza di credito «utilizzato» (in precedenza dal 100 al 200% della differenza di imposta) La sanzione di cui al comma 4 è aumentata del 50% qualora la violazione è realizzata mediante l utilizzo di fatture o altra documentazione falsa o per operazioni inesistenti, mediante artifici o raggiri, condotte simulatorie o fraudolente La sanzione di cui al comma 4 è ridotta di un terzo quando la maggiore imposta, ovvero la minore eccedenza detraibile o rimborsabile accertata è complessivamente inferiore al 3% dell imposta, dell eccedenza detraibile o rimborsabile dichiarata e, comunque, complessivamente inferiore a Per imposta dovuta si intende la differenza tra l ammontare del tributo liquidato in base all accertamento e quello liquidabile in seguito a controllo automatico delle dichiarazioni (art bis del Decreto IVA)

24 MODIFICHE ALL'ARTICOLO 5

25 MODIFICHE ALL'ARTICOLO 5 Dichiarazioni di inizio o cessazione attività e di variazione dati Per le dichiarazioni omesse, incomplete o inesatte: sanzione fissa da 500 a euro (fino al 2015, da 516 a euro) Possibile regolarizzare entro trenta giorni dall invito dell ufficio con riduzione della sanzione ad un quinto del minimo Rimborso non dovuto Per chi chiede il rimborso in assenza dei presupposti previsti dall art. 30 del Decreto IVA: sanzione pari al 30% del credito rimborsato (fino al 2015, dal 100 al 200% della somma non spettante)

26 VIOLAZIONE OBBLIGHI DI FATTURAZIONE/REGISTRAZIONE

27 REVERSE CHARGE

28 REVERSE CHARGE Osservazioni Comma 9 -bis (omessoreversecharge) Nuova sanzione fissa tra 500 e euro per il cessionario/committente che omette di porre in essere gli adempimenti dovuti per il reverse charge; Nuova sanzione proporzionale dal 5 al 10% dell imponibile (con un minimo di euro) qualora l operazione non risulta dalla contabilità; Si applicano anche le sanzioni per infedele dichiarazione (dal 90 al 180% dell imposta) e per indebita detrazione (90% dell imposta) se l imposta non avrebbe potuto essere detratta; Le medesime sanzioni si applicano anche in caso di omessa regolarizzazione da parte del cessionario (nel caso in cui il cedente non emette fattura).

29 REVERSE CHARGE

30 REVERSE CHARGE Osservazioni Comma 9 - bis1 (imposta erroneamente assolta dal fornitore, in presenza dei requisiti richiesti per l applicazione del reverse charge) Nuova sanzione fissa tra 250 e euro per il cessionario/committente (che non è tenuto all assolvimento dell imposta); Il cedente/prestatore è solidalmente tenuto al pagamento della sanzione con il cessionario/committente; Sanzione proporzionale dal 90 al 180% dell imponibile (con un minimo di 500 euro) a carico del cessionario/committente se vi è intento di evasione o frode del quale sia provato che il cessionario/committente era consapevole.

31 REVERSE CHARGE

32 REVERSE CHARGE Osservazioni Comma 9 - bis2(imposta erroneamente assolta dal cessionario/committente, in assenza dei requisiti prescritti per l applicazione del reverse charge) Nuova sanzione fissa tra 250 e euro per il cedente/prestatore; Il cessionario/committente è solidalmente tenuto al pagamento della sanzione; Resta salvo il diritto di detrazione dell imposta per il cessionario/committente; Sanzione proporzionale dal 90 al 180% dell imponibile (con un minimo di 500 euro) a carico del fornitore se vi è intento di evasione o frode del quale sia provato che il cedente/prestatore era consapevole.

33 ESEMPIO IRREGOLARE APPLICAZIONE REVERSE CHARGE ESEMPIO: Prestazione di servizi di pulizia dell area esterna di un cantiere (qualora il cessionario assolve erroneamente l imposta mediante reverse) Ante riforma Post riforma Fornitore Erronea applicazione reverse charge: 3% dell imposta Fornitore Sanzione fissa: tra 250 e euro Non è tenuto ad assolvere l imposta Committente Responsabilità solidale con il fornitore per imposta (ove dovuta) e sanzione Detrazione IVA ammessa Committente Responsabilità solidale con il fornitore per la sanzione Detrazione IVA ammessa

34 REVERSE CHARGE

35 REVERSE CHARGE Osservazioni Comma 9 - bis 3 (imposta erroneamente assolta in reverse charge dal cessionario/committente per operazioni esenti, non imponibili o comunque non soggette ad imposta) Non è prevista alcuna sanzione; In sede di accertamento, devono essere espunti sia il debito che la detrazione; Resta fermo il diritto di recuperare l imposta eventualmente non detratta (mediante nota di credito, entro un anno, e mediante presentazione di apposita istanza di rimborso ex art. 21 del D.Lgs. 546/1992); In caso di operazioni inesistenti, si applica la sanzione proporzionale dal 5 al 10% dell imponibile (con un minimo di euro).

36 ESEMPIO IRREGOLARE APPLICAZIONE REVERSE CHARGE ESEMPIO: Prestazione di servizi territorialmente non rilevante in Italia (qualora il committente assolve erroneamente l imposta)

37 FORNITORI DI ESPORTATORI ABITUALI Emissione di fattura senza addebito dell imposta prima di aver ricevuto la dichiarazione di intento (obbligo introdotto dal 1 gennaio 2015)

38 GARANZIA IVA DI GRUPPO

39 AMBITO DI APPLICAZIONE DEL FAVOR REI -C.M. 4 MARZO 2016, N. 4 Osservazioni - comma 3, articolo 3, Decreto Legislativo 18 dicembre 1997, n. 472* Le misure sanzionatorie più favorevoli trovano applicazione, non solo per le violazioni commesse a partire dal 1 gennaio 2016, ma per tutte le violazioni commesse in precedenza e per le quali si procede all emissione del relativo provvedimento di irrogazione delle sanzioni (coerentemente con quanto già precisato nella circolare 10 luglio 1998, n. 180, emessa a commento del decreto legislativo n. 472 del 1997), nonché per le violazioni per le quali il provvedimento di irrogazione, già notificato, non sia divenuto definitivo * articolo 3, Decreto Legislativo 18 dicembre 1997, n. 472, rubricato «Principio di legalità».

40 AMBITO DI APPLICAZIONE DEL FAVOR REI -C.M. 4 MARZO 2016, N. 4 Osservazioni Sugli atti emessi a decorrere dal 1 gennaio 2016, riferiti a violazioni commesse fino al 31 dicembre 2015, saranno esposte le circostanze di fatto e di diritto che giustificano l applicazione del principio del favor rei che ha determinato l irrogazione della sanzione più favorevole N.B.) L Ufficio deve raffrontare le norme sanzionatorie, ante e post modifica, in concreto e non in astratto, tenendo conto anche delle circostanze aggravanti ed attenuanti o esimenti eventualmente previste dalla legge e verificando gli effetti della loro applicazione in rapporto alle caratteristiche della condotta realizzata dal trasgressore, al fine di stabilire il trattamento sanzionatorio più mite.

41 AMBITO DI APPLICAZIONE DEL FAVOR REI -C.M. 4 MARZO 2016, N. 4 Osservazioni Viene confermato il diritto del contribuente al ricalcolo della sanzione eventualmente già applicata in modo da corrispondere quella più favorevole I contribuenti destinatari di atti emessi con irrogazione delle sanzioni ante modifica per i quali non sono ancora scaduti i termini per la proposizione del ricorso possono richiedere all Ufficio la rideterminazione della sanzione irrogata La richiesta va effettuata tramite la presentazione di una semplice istanza N.B.) l atto originario notificato al contribuente non sarà oggetto di sostituzione o di modifica in autotutela

42 AMBITO DI APPLICAZIONE DEL FAVOR REI -C.M. 4 MARZO 2016, N. 4 Osservazioni Con riferimento agli atti notificati entro il 31 dicembre 2015 e definiti in acquiescenza nel 2016, il contribuente ha diritto ad usufruire della definizione agevolata con riduzione ad un sesto delle sanzioni irrogate e successivamente rideterminate

43 AMBITO DI APPLICAZIONE DEL FAVOR REI -C.M. 4 MARZO 2016, N. 4 Osservazioni 1) Per gli atti pendenti davanti alle commissioni tributarie, qualora sussistano i presupposti per l applicazione dell art. 3, comma 2*, gli Uffici provvedono autonomamente a ricalcolare i provvedimenti a suo tempo emessi e a comunicarne l esito sia al contribuente che all organo presso il quale pende la controversia 2) Nei casi in cui, invece, sussistono i presupposti per l applicazione dell art. 3, comma 3*, il ricalcolo delle sanzioni irrogate, sulla base dei principi generali sopra descritti, è effettuato dagli uffici direttamente o su richiesta dell organo giudicante * articolo 3, Decreto Legislativo n. 472/1997