RETRIBUZIONE IMPONIBILE

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1 3 RETRIBUZIONE IMPONIBILE 1. Reddito di lavoro dipendente - 2. Elementi esclusi dall imponibile contributivo e fiscale - 3. Indennità di trasferta e di trasferimento - 4. Beni e servizi forniti al dipendente (Fringe benefits) - 5. Redditi prodotti all estero - 6. Elementi esclusi solo dall imponibile contributivo - 7. Elementi esclusi solo dall imponibile fiscale - 8. Redditi assimilati al reddito di lavoro dipendente - 9. Criteri per la determinazione dell imponibile contributivo Minimali e massimali Retribuzioni convenzionali Imponibile contributivo nel settore edile Contratti di riallineamento retributivo nel Mezzogiorno Vedi: Tabelle per i minimali e le retribuzioni convenzionali. 1. REDDITO DI LAVORO DIPENDENTE Il reddito di lavoro dipendente è costituito da tutte le somme e i valori (intendendo con tale espressione la quantificazione dei beni e dei servizi) che il dipendente percepisce nel periodo di riferimento, a qualunque titolo, anche sotto forma di erogazioni liberali, in relazione al rapporto di lavoro. Costituiscono reddito da lavoro dipendente, dunque, tutti gli elementi reddituali che siano in qualunque modo riconducibili al rapporto di lavoro, anche se non provenienti dal datore di lavoro, vigendo nel nostro ordinamento il principio della omnicomprensività del reddito di lavoro dipendente. Tuttavia, derogano a tale principio non solo le eccezioni tassativamente elencate dall art. 51, cc. da 2 a 9 (v. infra), ma, come precisato dall Agenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 178/E/2003 anche: le somme che non costituiscono un arricchimento per il lavoratore (è il caso, ad esempio, degli indennizzi ricevuti a mero titolo di reintegrazione patrimoniale); le erogazioni effettuate per un esclusivo interesse del datore di lavoro. Sulla base di questi criteri è stata esclusa l imponibilità fiscale e contributiva dei premi assicurativi corrisposti per la stipula di polizze volte a garantire la copertura delle perdite di carattere patrimoniale che amministratori e dipendenti di una società dovessero subire in seguito ad azioni di responsabilità civile intentate da soggetti terzi lesi da atti compiuti dagli stessi amministratori o dipendenti nell esercizio dei loro incarichi e funzioni (Ag. Entr. ris. n. 178/2003; INPS circ. n. 69/2004). Le voci imponibili della retribuzione concorrono alla determinazione della base di calcolo dei contributi previdenziali ed assistenziali (v. capitoli 8 e 9), dei premi per l assicurazione obbligatoria contro gli infortuni sul lavoro (v. capitolo 10) e delle ritenute fiscali (v. capitolo 4). Un prospetto riepilogativo della retribuzione imponibile ai fini previdenziali e fiscali è riportato in calce al capitolo. 2. ELEMENTI ESCLUSI DALL IMPONIBILE CONTRIBUTIVO E FISCALE Sono esclusi dall imponibile fiscale e contributivo in base alla nuova formulazione degli artt. 12 della L. n. 153/1969 e 51, c. 2 e ss. del D.P.R. n. 917/1986: fino al 29 maggio 2008 (data di entrata in vigore del D.L. n. 93/2008) le erogazioni liberali concesse in occasione di festività o ricorrenze alla generalità o a categorie di dipendenti non superiori nel periodo di riferimento a 258,23, nonché i sussidi occa- 53

2 Paghe e contributi 2013 sionali concessi in occasione di rilevanti esigenze personali o familiari dei dipendenti e quelli corrisposti ai dipendenti vittime dell usura o ammessi a fruire delle erogazioni pecuniarie a ristoro dei danni conseguenti al rifiuto opposto a richieste estorsive; le somministrazioni di vitto da parte del datore di lavoro, nonché quelle in mense organizzate direttamente dal datore di lavoro o gestite da terzi e di quelle di rete attraverso l utilizzo di card elettroniche cedute dai datori di lavoro ai propri dipendenti (Ag. Entr. ris. n. 63/E/2005); inoltre, fino all importo complessivo giornaliero di 5,29 le prestazioni e le indennità sostitutive corrisposte agli addetti ai cantieri edili, ad altre strutture lavorative a carattere temporaneo o ad unità produttive ubicate in zone dove manchino strutture o servizi di ristorazione (tali prestazioni ed indennità sostitutive sono escluse, come ha chiarito il Ministero delle finanze con risoluzione n. 41-E/2000 e l INPS con la circolare n. 84/2000, a condizione che l orario di lavoro comporti la pausa per il vitto e che i lavoratori siano stabilmente assegnati ad un unità produttiva, intesa come sede di lavoro, ubicata in un luogo che, in relazione al periodo di pausa concesso per il pasto, non consenta di recarsi, senza l utilizzo di mezzi di trasporto, al più vicino luogo di ristorazione); le prestazioni di servizi di trasporto collettivo alla generalità o a categorie di dipendenti, anche se affidate a terzi, ivi compresi gli esercenti servizi pubblici (ad esempio, la società che gestisce il servizio pubblico urbano o extra-urbano del luogo in cui si trova l azienda oppure il servizio taxi); i compensi e le indennità che il lavoratore percepisce da terzi e che per clausola contrattuale devono essere riversati al datore di lavoro o che per legge devono essere riversati allo Stato; le indennità, i gettoni di presenza e gli altri compensi corrisposti dallo Stato, dalle regioni, dalle province e dai comuni per l esercizio di pubbliche funzioni, nonché i compensi corrisposti ai membri delle commissioni tributarie, ai giudici di pace e agli esperti del Tribunale di sorveglianza che per legge debbono essere riversati allo Stato; le somme, servizi e prestazioni erogati dal datore di lavoro alla generalità dei dipendenti o a categorie di dipendenti per la frequenza di asili nido, colonie climatiche da parte dei familiari indicati nell art. 13 del D.P.R. n. 917/1986, nonché per borse di studio a favore dei medesimi familiari; il corrispettivo dell utilizzo delle opere e servizi per le finalità di educazione, istruzione, ricreazione, assistenza sociale e sanitaria o culto, da parte dei dipendenti e dei soggetti indicati nell art. 13, D.P.R. n. 917/1986; il valore delle azioni offerte a tutti i dipendenti fino all importo massimo di 2.065,83 nel periodo d imposta, a condizione, però, che le stesse non siano cedute prima di 3 anni e fino al 24 giugno 2008 (ossia fino all entrata in vigore del D.L. n. 112/2008); la differenza tra il valore delle azioni al momento dell assegnazione e quanto corrisposto dal dipendente, purché quest ultimo ammontare sia almeno pari al valore delle azioni stesse al momento dell offerta (v. M.F. circ. n. 247/1999; INPS circ. n. 52/2002); le somme trattenute al dipendente per oneri deducibili nonché le erogazioni effettuate dal datore di lavoro in conformità a contratti collettivi o ad accordi e regolamenti aziendali a fronte delle spese sanitarie di cui all art. 10, c. 1, lettera b) del D.P.R. n. 917; le mance percepite dai croupiers nella misura del 25% dell ammontare percepito nel periodo d imposta o maturato nel periodo di riferimento; 54

3 Capitolo 3 Retribuzione imponibile le quote di retribuzione derivanti dall esercizio, da parte del lavoratore, della facoltà di rinuncia all accredito contributivo presso l assicurazione generale obbligatoria per l invalidità, la vecchiaia ed i superstiti dei lavoratori dipendenti e le forme sostitutive della medesima, per il periodo successivo alla prima scadenza utile per il pensionamento di anzianità, dopo aver maturato i requisiti minimi secondo la vigente normativa (v. anche art. 1, D.M. 6 ottobre 2004); il valore dei beni ceduti e dei servizi prestati se complessivamente di importo non superiore a 258,23 nell anno; le indennità percepite per le trasferte o le missioni fuori del territorio comunale, nei limiti indicati (v. infra); i rimborsi di spese di trasporto comprovate da documenti provenienti dal vettore per le trasferte nell ambito comunale; le indennità e le maggiorazioni di retribuzione spettanti ai lavoratori tenuti per contratto all espletamento delle attività lavorative in luoghi sempre variabili e diversi, anche se corrisposte con carattere di continuità, nella misura del 50% del loro ammontare; le indennità di navigazione e di volo previste dalla legge o dal contratto collettivo, nella misura del 50% del loro ammontare; le indennità di trasferimento, di prima sistemazione e equipollenti, nella misura del 50% del loro ammontare; le spese di viaggio, di trasporto e di recesso dal contratto di locazione sostenute dal dipendente in occasione dell avvenuto trasferimento della sede di lavoro, se rimborsate dal datore di lavoro e analiticamente documentate; gli assegni di sede e di altre indennità percepite per servizi prestati all estero, nella misura del 50%; gli assegni familiari e l assegno per il nucleo familiare, nonché, con gli stessi limiti e alle medesime condizioni, gli emolumenti per carichi di famiglia comunque denominati, erogati nei casi consentiti dalla legge. 3. INDENNITÀ DI TRASFERTA E DI TRASFERIMENTO 3.1 Trasferta fuori del territorio comunale Premesso che le indennità e i rimborsi di spese per le trasferte nell ambito del territorio comunale in cui si trova la sede di lavoro concorrono integralmente a formare il reddito (tranne i rimborsi di spese di trasporto comprovate da documenti provenienti dal vettore), in caso di trasferta fuori dal territorio comunale dove si trova la sede di lavoro è possibile scegliere tra uno dei tre sistemi di seguito indicati: 1) Indennità forfettaria L indennità di trasferta è esclusa dall imponibile fino all importo di 46,48 al giorno, elevate a 77,47 per le trasferte all estero. La quota di indennità che non concorre a formare il reddito non subisce alcuna riduzione in relazione alla durata della trasferta e, pertanto, anche nell ipotesi di trasferta inferiore a 24 ore o, più in generale, di trasferta che per la sua durata non comporti alcun pernottamento fuori sede, la quota di franchigia esente resta fissata a 46,48 al giorno per le trasferte in Italia e a 77,47 al giorno per quelle all estero. Inoltre, qualora vengano concordati o comunque erogati a titolo di trasferta importi superiori a quanto stabilito dalla contrattazione collettiva, determinati da maggior disagio 55

4 Paghe e contributi 2013 e onerosità delle trasferte, gli stessi restano sempre esenti da imposizione fiscale e contributiva, nei predetti limiti quantitativi fissati dall art. 51, comma 5, del TUIR (ML nota n. 7301/2010). Il suesposto regime contributivo trova applicazione altresì nei casi in cui la corresponsione a titolo di trasferta di importi superiori a quanto stabilito dalla contrattazione collettiva trovi espressa previsione in accordi individuali (INPS mess. n /2010). 2) Rimborso analitico I rimborsi analitici delle spese di vitto, alloggio e trasporto, non concorrono a formare il reddito. E, inoltre, escluso da imposizione il rimborso di altre spese (per esempio la lavanderia, il telefono, il parcheggio, le mance, ecc.), anche non documentabili, se analiticamente attestate dal dipendente in trasferta, fino a un importo di 15,49 al giorno, elevato a 25,82 per le trasferte all estero. Per i viaggi compiuti con propri mezzi, al fine di consentire l esclusione dalla formazione del reddito di lavoro dipendente dell indennità chilometrica, è necessario che l ammontare dell indennità sia determinato avuto riguardo alla percorrenza, al tipo di automezzo usato dal dipendente e al costo chilometrico ricostruito secondo il tipo di autovettura. Detti elementi dovranno risultare dalla documentazione interna conservata dal datore di lavoro. 3) Rimborso misto Nel caso venga corrisposta, unitamente al rimborso analitico delle spese di vitto e alloggio anche un indennità di trasferta, le franchigie di 46,48 e 77,47 sono ridotte. In particolare, la quota esente è di: 30,99 al giorno, elevata a 51,65 per le trasferte all estero, in caso di rimborso delle spese di alloggio o di vitto, nonché nei casi di alloggio o di vitto fornito gratuitamente; 15,49 al giorno, elevata a 25,82 per le trasferte all estero, in caso di rimborso sia delle spese di alloggio che di quelle di vitto o di vitto e alloggio forniti gratuitamente (v. anche INPS circ. n. 41/1998). 3.2 Indennità ai trasfertisti L articolo 51, c. 6, del D.P.R. n. 917/1986 stabilisce che le indennità e le maggiorazioni di retribuzione spettanti ai lavoratori tenuti per contratto all espletamento dell attività lavorativa in luoghi sempre variabili e diversi, anche se corrisposte con carattere di continuità, concorrono a formare il reddito nella misura del 50% del loro ammontare. 3.3 Indennità di trasferimento, di prima sistemazione ed equipollenti Le indennità di trasferimento, quelle di prima sistemazione e quelle equipollenti fruiscono di un abbattimento pari al 50% della base imponibile. L importo escluso da tassazione non può tuttavia superare un importo massimo pari a: 1.549,37, per il trasferimento all interno del territorio nazionale; 4.648,11, per il trasferimento all estero o estero su estero; 6.197,48, nel caso in cui nello stesso anno il dipendente subisca un trasferimento in Italia e uno all estero. Il trattamento di esenzione può essere riconosciuto solo per il primo anno (ossia 365 giorni decorrenti dalla data del trasferimento), anche se l indennità di trasferimento viene corrisposta dal datore di lavoro per più anni. 56

5 Capitolo 3 Retribuzione imponibile Al riguardo il Ministero delle finanze ha precisato che, una volta fissato l importo dell indennità e la relativa quota esente, la materiale erogazione può avvenire in più periodi d imposta se ciò è più agevole per le parti. Se per il trasferimento avvenuto nel territorio nazionale è stata stabilita una indennità di 5.164,57, la quota teoricamente esente dovrebbe essere di 2.582,28, ma poiché superiore all importo massimo esentabile, la quota esente va ridotta a 1.549,37. Supponendo che l indennità, per esigenze di liquidità del datore di lavoro, venga corrisposta in due rate, la prima nell anno di trasferimento, pari a 1.032,91, e la seconda, pari a 4.131,66, l anno successivo, nel primo anno tutto l importo erogato sarà escluso da tassazione e nel secondo anno i restanti 4.131,66 corrisposti saranno esentati fino al raggiungimento dell importo massimo escluso da tassazione. E escluso dall imponibile anche il rimborso di talune ulteriori spese, purché analiticamente documentate. Si tratta: delle spese di viaggio, anche per i familiari fiscalmente a carico, e di trasporto delle cose strettamente collegate al trasferimento (non vi rientrano i successivi viaggi che il dipendente nel corso dell anno faccia, per esempio, per visitare la famiglia che non si è trasferita con lui); delle spese e degli oneri sostenuti dal dipendente in qualità di conduttore, per recesso dal contratto di locazione in dipendenza dell avvenuto trasferimento della sede di lavoro. Il trattamento di favore previsto per tali indennità non è subordinato a particolari motivazioni del trasferimento, né al trasferimento della residenza anagrafica. Si deve ritenere, pertanto, che lo stesso trattamento possa essere applicato anche nell ipotesi in cui la corresponsione di indennità di prima sistemazione avvenga in occasione di un trasferimento a richiesta del dipendente oppure nel caso in cui il trasferimento sia dovuto all assegnazione del dipendente a una sede diversa da quella originaria. 4. BENI E SERVIZI FORNITI AL DIPENDENTE (FRINGE BENEFITS) Non concorrono a formare il reddito il valore dei beni ceduti e dei servizi prestati se complessivamente di importo non superiore a 258,23; se invece il valore è superiore a tale limite, lo stesso concorre interamente a formare il reddito (v. INPS circ. n. 33/2001). Non costituiscono erogazioni in natura i ticket restaurant, pertanto l importo del valore nominale che eccede il limite di 5,29 euro non può essere considerato assolvibile dalla franchigia di esenzione di cui all art. 51, comma 3, D.P.R. n. 917/1986 e, quindi, concorre alla formazione del reddito di lavoro dipendente (Ag. Entrate ris. n. 26/E/2010). La determinazione del valore avviene in base al valore normale dei beni e dei servizi concessi, intendendosi per tale il prezzo o corrispettivo mediamente praticato per i beni e i servizi della stessa specie o similari, in condizioni di libera concorrenza e al medesimo stadio di commercializzazione, nel tempo e nel luogo in cui i beni o servizi sono stati acquisiti o prestati, e, in mancanza, nel tempo e nel luogo più prossimi. Di conseguenza, si deve fare riferimento ai listini o alle tariffe del soggetto che ha fornito i beni o i servizi e, in mancanza, alle mercuriali e ai listini delle camere del commercio e alle tariffe professionali, tenendo conto degli sconti d uso. 57

6 Paghe e contributi 2013 In parziale deroga ai criteri di cui sopra, il valore normale dei generi in natura prodotti dall azienda e ceduti ai dipendenti, gratuitamente o meno, è costituito dal prezzo mediamente praticato dalla stessa azienda nelle cessioni ai grossisti. Per i fringe benefits sotto indicati, invece, si applicano differenti criteri, come di seguito illustrato. 4.1 Veicoli Gli autoveicoli, i motocicli e i ciclomotori che il datore di lavoro ha assegnato a uno specifico dipendente per espletare l attività di lavoro e per i quali ha consentito anche l uso personale da parte dello stesso (uso promiscuo), concorrono a formare il reddito di lavoro dipendente per un ammontare pari al 30% dell importo corrispondente a una percorrenza convenzionale di 15 mila chilometri calcolato sulla base del costo chilometrico di esercizio, al netto di quanto trattenuto al dipendente o da questo corrisposto nello stesso periodo d imposta (art. 51, c. 4, D.P.R. n. 917/1986). Qualora il modello di veicolo utilizzato promiscuamente dal dipendente non sia compreso tra quelli inclusi nelle tabelle pubblicate a cura del Ministero delle finanze, l importo da assoggettare a tassazione deve essere determinato prendendo a riferimento quello che risulta più simile. 4.2 Prestiti Per i prestiti ai dipendenti si assume il 50% della differenza tra l importo degli interessi calcolato al tasso ufficiale di riferimento vigente al termine di ciascun anno e l importo degli interessi calcolato al tasso applicato sugli stessi. Tale norma non si applica ai prestiti stipulati anteriormente al 1 gennaio 1997 (per i quali resta in vigore, ai fini della determinazione del reddito di lavoro dipendente, il criterio del costo specifico) ed ai prestiti di durata inferiore ai dodici mesi concessi a seguito di accordi aziendali dal datore di lavoro ai dipendenti in contratto di solidarietà o in cassa integrazione guadagni ovvero concessi ai dipendenti vittime dell usura o ammessi a fruire delle erogazioni pecuniarie a ristoro dei danni conseguiti a rifiuto opposto a richieste estorsive. La disposizione in esame si applica a tutte le forme di finanziamento, sia erogate dal datore di lavoro, sia concesse da terzi con i quali il datore di lavoro abbia stipulato accordi. 4.3 Fabbricati Per i fabbricati concessi in locazione, in uso o in comodato, l importo da far concorrere alla formazione del reddito di lavoro dipendente si determina effettuando la differenza tra la rendita catastale del fabbricato, aumentata di tutte le spese inerenti il fabbricato stesso, comprese le utenze non a carico dell utilizzatore, e quanto corrisposto (mediante versamento o trattenuta) per il godimento del fabbricato stesso. In caso di fabbricati iscritti in catasto, ma privi di rendita attribuita perché non ancora censiti o perché rurali, ai fini della determinazione dell importo da far concorrere a formare il reddito di lavoro dipendente si deve fare riferimento alla rendita presunta, determinata a norma dell articolo 37, c. 4, del D.P.R. n. 917/1986. Per i fabbricati concessi in connessione all obbligo di dimorare nell alloggio stesso, per esempio, quello concesso al portiere di uno stabile o al custode di una azienda, dopo aver determinato l importo che dovrebbe concorrere a formare il reddito di lavoro dipendente con le modalità sopra precisate, si deve assumere soltanto il 30% di detto importo. 58

7 Capitolo 3 Retribuzione imponibile 5. REDDITI PRODOTTI ALL ESTERO 5.1 Servizi prestati all estero Gli assegni di sede e le altre indennità percepite per servizi prestati all estero concorrono a formare il reddito di lavoro dipendente nella misura del 50% del loro ammontare (art. 51, c. 8, del D.P.R. n. 917/1986). L applicazione di questa disposizione esclude la possibilità di fruire per la medesima fattispecie della disciplina delle trasferte. In deroga alle normali regole sulla determinazione del reddito di lavoro dipendente, il reddito derivante dall attività prestata all estero, in via continuativa e come oggetto esclusivo del rapporto, per un periodo superiore a 183 giorni nell arco di 12 mesi, è determinato sulla base delle retribuzioni convenzionali definite annualmente con decreto ministeriale, senza tener conto dei compensi effettivamente erogati (vedi c. 8-bis dell art. 51 del T.U.I.R., introdotto dalla L. n. 342/2000 e MF circ. n. 207/2000; MF circ. n. 1/2001). La disposizione si rivolge a quei lavoratori che, pur svolgendo l attività lavorativa all estero continuano ad essere qualificati come residenti fiscali in Italia. La normativa non si applica qualora il contribuente presti la propria attività lavorativa in uno Stato con il quale l Italia ha stipulato un accordo per evitare le doppie imposizioni e lo stesso preveda per il reddito di lavoro dipendente la tassazione esclusivamente nel Paese estero. In questo caso la normativa della convenzione prevale sulle disposizioni fiscali interne. Ai fini dell applicazione della normativa in esame è necessario che il contratto di lavoro preveda in modo specifico l esecuzione della prestazione in via esclusiva all estero e che il dipendente venga collocato in uno speciale ruolo estero. Relativamente al computo dei giorni di effettiva permanenza del lavoratore all estero, il periodo da considerare non necessariamente deve risultare continuativo: è sufficiente che il lavoratore presti la propria opera all estero per un minimo di 183 giorni nell arco di 12 mesi, da intendersi quest ultimi, non con riferimento al periodo d imposta, ma alla permanenza del lavoratore all estero stabilita nello specifico contratto di lavoro, che può anche prevedere un periodo a cavallo di due anni solari. Rientrano nel computo dei 183 giorni, le ferie, le festività, i riposi settimanali e gli altri giorni non lavorativi, indipendentemente dal luogo in cui sono trascorsi. Sono invece sottoposti ad imposizione, in Italia, secondo le ordinarie modalità di tassazione i redditi: dei lavoratori dipendenti che residenti in Italia svolgono attività lavorativa all estero in Stati diversi da quelli di confine o limitrofi (non sono cioè lavoratori transfrontalieri); dei lavoratori dipendenti e residenti in Italia che pur collocati nello speciale ruolo estero soggiornano all estero per meno di 183 giorni in dodici mesi. I lavoratori trasferiti all estero che mantengono la residenza fiscale in Italia subiscono una doppia imposizione, in quanto sono tassati sia in Italia, in quanto Stato di residenza presso il quale devono dichiarare i redditi comunque prodotti, sia nello Stato estero, in quanto Paese in cui viene prodotto il reddito. A tal fine l art. 165 del T.U.I.R. prevede il recupero delle imposte pagate all estero sui redditi ivi prodotti attraverso lo strumento del credito d imposta. In particolare, le imposte in oggetto sono ammesse in detrazione dall imposta netta fino alla concorrenza della quota di imposta italiana purché la detrazione sia richiesta, a pena di decadenza, nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d imposta in cui le imposte estere sono state pagate a titolo definitivo (v. anche Ag. Entr. ris. n. 69/E/2005). 59

8 Paghe e contributi 2013 Il recupero, oltre che in sede di dichiarazione dei redditi ai sensi dell art. 165 del T.U.I.R., può avvenire anche tramite sostituto d imposta, in sede di operazione di conguaglio di fine anno ex art. 23, c. 3 del D.P.R. n. 600/1973 (v. Ag. Entr. ris. n. 281/E/2002). In particolare, le imposte sui redditi prodotti all estero e colà pagate sono ammesse in detrazione dal conguaglio tra le ritenute effettuate e l imposta dovuta; ritenute e conguaglio che il datore di lavoro opera in qualità di sostituto d imposta (v. Ag. Entr. ris. n. 12/E/2002). Condizione necessaria affinché possa essere riconosciuto il credito d imposta è il requisito della definitività dell imposta estera che si ha quando l imposta non è più ripetibile. Ai crediti d imposta relativi ai redditi di cui al c. 8-bis dell art. 51 del TUIR sono estese le disposizioni di cui al c. 10 dell art. 165 del TUIR medesimo, che prevede che se il reddito prodotto all estero concorre parzialmente alla formazione del reddito complessivo, anche l imposta estera va ridotta in misura corrispondente. Pertanto, l imposta estera deve essere ridotta in misura corrispondente al rapporto tra il reddito effettivamente prodotto all estero ed il reddito tassato in Italia su base convenzionale (art. 36, c. 30, D.L. n. 223/2006; Ag. Entr. circ. n. 28/E/2006). Le disposizioni contenute nell art. 51, c. 8-bis del T.U.I.R. esplicano i loro effetti esclusivamente in campo fiscale. Pertanto, dal punto di vista previdenziale, al personale distaccato all estero in Paesi CEE o legati all Italia da accordi di sicurezza sociale continuano ad applicarsi le disposizioni nazionali ordinarie vigenti per i lavoratori operanti in Italia, e quindi la relativa base imponibile previdenziale deve essere determinata con riferimento alla retribuzione effettiva di cui all art. 12 della legge n. 153/1969. Invece, in mancanza di accordi bilaterali in materia di sicurezza sociale, ovvero per le assicurazioni obbligatorie non contemplate nei predetti accordi ove esistenti, la contribuzione deve essere versata ai sensi dell art. 4 del D.L. n. 317/1987, cioè con riferimento alle retribuzioni convenzionali (INPS circ. n. 86/2001). I due diversi regimi comportano che, ai fini fiscali, la retribuzione convenzionale si applica per tutti i lavoratori residenti in Italia che operano in un Paese estero per più di 183 giorni, mentre ai fini previdenziali, la retribuzione convenzionale si applica solo nei casi di lavoro prestato in Paesi con i quali non esistono accordi di sicurezza sociale. 5.2 Redditi dei lavoratori frontalieri I redditi derivanti da lavoro dipendente prestato, in via continuativa e come oggetto esclusivo del rapporto, all estero, in zone di frontiera (ad esempio Francia, Austria e San Marino, Stato Città del Vaticano) ed in altri Stati limitrofi (Principato di Monaco) sono stati esclusi per gli anni 2001 e 2002 dalla base imponibile. Per gli anni dal 2003 al 2007 e poi per gli anni 2008, 2009, 2010 e 2011 (art. 1, c. 204, L. n. 244/2007), invece, tali redditi concorrono a formare il reddito complessivo per l importo eccedente euro (art. 2, c. 11, L. n. 289/2002) e per gli anni 2012 e 2013 per l importo eccedente euro. Per la determinazione dell acconto IRPEF dovuto per il 2013 non si tiene conto dei benefici fiscali spettanti. Ai fini del calcolo dell imposta occorre riferirsi alle somme erogate dal sostituto d imposta al dipendente al netto della franchigia e su tale importo applicare le aliquote IRPEF di cui all art. 13 del T.U.I.R. I c.d. lavoratori frontalieri non devono essere, in nessun caso, considerati fiscalmente a carico ed i redditi in oggetto devono essere tenuti in conto ai fini della valutazione economica prevista dalle 60

9 Capitolo 3 Retribuzione imponibile procedure di accesso alle prestazioni e ai servizi sociali (art. 3, c. 2, L. n. 388/2000; Ag. Entrate circ. n. 15/E/2002; MF circ. n. 1/2001). 6. ELEMENTI ESCLUSI SOLO DALL IMPONIBILE CONTRIBUTIVO Sono inoltre esclusi dalla base imponibile previdenziale, pur essendo soggetti a tassazione, gli elementi di seguito riportati: le somme corrisposte a titolo di trattamento di fine rapporto; le somme corrisposte in occasione della cessazione del rapporto di lavoro al fine di incentivare l esodo dei lavoratori, nonché quelle la cui erogazione trae origine dalla predetta cessazione, fatta salva l imponibilità dell indennità sostitutiva del preavviso; i proventi e le indennità conseguite, anche in forma assicurativa, a titolo di risarcimento danni; le somme poste a carico di gestioni assistenziali e previdenziali obbligatorie per legge; le somme e le provvidenze erogate da casse, fondi e gestioni previste da contratti collettivi, da accordi o da regolamenti aziendali e quelle erogate dalle Casse edili; i proventi derivanti da polizze assicurative; i compensi erogati per conto di terzi non aventi attinenza con la prestazione lavorativa; fino al 31 dicembre 2007, le erogazioni previste dai contratti collettivi aziendali, ovvero di secondo livello, delle quali sono incerti la corresponsione o l ammontare e la cui struttura sia correlata dal contratto collettivo medesimo alla misurazione di incrementi di produttività, qualità ed altri elementi di competitività assunti come indicatori dell andamento economico dell impresa e dei suoi risultati, nei limiti ed alle condizioni cui sono soggette a decontribuzione ai sensi dell art. 2 del D.L. n. 67/1997 (per la disciplina vigente v. Cap. 8); i contributi e le somme a carico del datore di lavoro, versate o accantonate, sotto qualsiasi forma, a finanziamento delle forme pensionistiche complementari, e a casse, fondi, gestioni previste da contratti collettivi o da accordi o da regolamenti aziendali, al fine di erogare prestazioni integrative previdenziali o assistenziali a favore del lavoratore e suoi familiari nel corso del rapporto o dopo la sua cessazione; le somme a carico del datore di lavoro e del lavoratore versate alle Casse edili - diverse dalle ferie, gratifica natalizia e riposi annui - nella misura pari all 85% del loro ammontare; fino al 31 dicembre 1998, le indennità di cassa e di maneggio di denaro (v. anche INPS circ. n. 15/1999); i trattamenti di famiglia ex art. 3, lett. d), T.U.I.R. Sono esclusi dalla base imponibile ai fini contributivi i redditi da lavoro dipendente derivanti dall esercizio di piani di stock option. L esclusione opera in relazione alle azioni assegnate ai dipendenti dal 25 giugno 2008, data di entrata in vigore del D.L. n. 112/2008 (art. 27, c. 4, D.P.R. n. 797/1955 come modificato dall art. 82, cc. 24-bis e 24- ter, D.L. n. 112/2008; Ag. Entr. circ. n. 54/E/2008). 7. ELEMENTI ESCLUSI SOLO DALL IMPONIBILE FISCALE Non concorrono a formare reddito assoggettato a tassazione, oltre agli elementi menzionati nel paragrafo 2, anche i contributi di seguito indicati: 1) i contributi previdenziali ed assistenziali versati in ottemperanza a disposizioni di legge; 61

10 Paghe e contributi ) i contributi per assistenza sanitaria, versati a Enti o casse aventi esclusivamente fine assistenziale dal datore di lavoro o dal dipendente, in conformità a disposizioni di contratto o di accordo o di regolamento aziendale, per un importo complessivamente non superiore a 3.615,20 limite che tiene conto anche di quanto deducibile per effetto dell art. 10, c. 1, lett. e-ter) del D.P.R. n. 917/1986. Il suddetto limite è fissato cumulativamente per i contributi versati dal datore di lavoro e dal lavoratore, ma è comunque irrilevante la circostanza che il versamento avvenga eventualmente da parte di uno soltanto dei soggetti, cioè solo dal datore di lavoro o solo dal lavoratore. Eventuali contributi versati in eccedenza al predetto limite complessivo concorrono (soltanto per l eccedenza) a formare il reddito di lavoro dipendente. La disposizione vale anche per i lavoratori in pensione; per i pensionati dirigenti di aziende industriali i contributi versati al Fasi non sono deducibili dal reddito complessivo (Ag. Entr. ris. n. 78/E/2004; n. 167/E/2005); 3) i contributi versati dai lavoratori, eccedenti l importo del massimale annuo della base contributiva e pensionabile destinata al finanziamento delle forme pensionistiche complementari, stabilito dal decreto legislativo 14 dicembre 1995, n Dal 1 gennaio 2007 i contributi versati dal lavoratore e dal datore di lavoro o committente, sia volontari sia dovuti in base a contratti o accordi collettivi, anche aziendali, alle forme di previdenza complementare, sono deducibili dal reddito complessivo per un importo non superiore ad euro 5.164,57 (art. 8, c. 4, del D.Lgs. n. 252/2005; art. 10, c. 1, lett. e-bis), D.P.R. n. 917/1986). 7.1 Premi di produttività Con il D.L. 29 novembre 2008, n. 185 e successivamente con la L. 23 dicembre 2009, n. 191 (legge finanziaria 2010), il Governo ha emanato una serie di misure che hanno, tra l altro, riguardato la detassazione dei premi di produttività per gli anni 2009 e In base all art. 53 del D.L. n. 78/2010 e all art. 26 del D.L. n. 98/2011 lo sgravio fiscale è stato prorogato, rispettivamente, per l anno 2011 e 2012, così come lo sgravio dei contributi dovuti dal datore di lavoro e dal lavoratore. L art. 33, c. 12 e 14 della legge n. 183/2011 (legge di stabilità 2012) ha prorogato anche per l anno 2012 le misure sperimentali per l incremento della produttività del lavoro. Le agevolazioni fiscali e contributive di cui all articolo 26 del D.L. n. 98/2011 si applicano anche alle intese di cui all art. 8 del D.L. n. 138/2011 (c.d. contratti di prossimità ) (art. 22, comma 6, L. n. 183/2011). Per l anno 2012 le regioni possono disporre la deduzione dall IRAP delle somme erogate sulla base dei contratti collettivi aziendali o territoriali di produttività (art. 22, comma 7, L. n. 183/2011). L art. 1, comma 481, della L. n. 228/2012 ha disposto la proroga, per il periodo 1 gennaio - 31 dicembre 2013, delle misure sperimentali per l incremento della produttività del lavoro già previste in passato, rimandando ad un apposito D.P.C.M. l indicazione delle modalità attuative. Il successivo D.P.C.M. 22 gennaio 2013 (in attesa di pubblicazione in G.U.) ha dunque stabilito che: nel limite delle risorse assegnate, le somme erogate a titolo di retribuzione di produttività, in esecuzione di contratti collettivi di lavoro sottoscritti a livello aziendale o territoriale da associazioni dei lavoratori comparativamente più rappresentative sul piano nazionale, ovvero dalle loro rappresentanze sindacali operanti in azienda, sono soggette a un imposta sostitutiva dell imposta sul reddito delle persone fisiche e delle addizionali regionali e comunali pari al 10%; 62

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