Società non operative e società in perdita sistematica

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1 Società non operative e società in perdita sistematica ORISTANO, 26 novembre 2013 Agenzia delle entrate 1 Direzione Regionale della Sardegna

2 Inquadramento Generale Legge n. 724/1994, art. 30 Legge n. 296/2006 (Finanziaria 2007) Legge n. 244/2007 (Finanziaria 2008) [SNOP] D.L. n. 138/2011, art. 2 [SPES] 2

3 Normativa di riferimento Articolo 37-bis, comma 8, D.P.R. n. 600/1973 (istanze di interpello disapplicativo) D.M. 19/6/1998, n. 259 (regolamento articolo 37- bis D.P.R. n. 600/1973, modalità di presentazione istanze) Provvedimento Direttore Agenzia Entrate n del 14/02/2008 (cause di disapplicazione automatica SNOP) Provvedimento Direttore Agenzia Entrate n dell 11/06/2012 (cause di disapplicazione automatica società in perdita sistematica) 3

4 CIRCOLARI Prassi di riferimento Circolare n. 140/E del 15/5/1995 (prima circolare sulle SNOP) Circolare n. 48/E del 26/2/1997 (classificazione beni e test operatività) Circolare n. 6/E del 13/2/2006, par. 7.8 (rilevanza utili e plusvalenze parzialmente imponibili) Circolare n. 5/E del 2/2/2007 (prima circolare dopo abrogazione prova contraria) Circolare n. 11/E del 16/2/2007, par. 6 (risposte a quesiti) Circolare n. 14/E del 15/3/2007 (istruzioni operative) Circolare n. 25/E del 4/5/2007 (classificazione beni e test operatività) 4

5 Prassi di riferimento Circolare n. 44/E del 9/7/2007 (risposte quesiti SNOP) Circolare n. 9/E del 14/2/2008 (nuove cause di esclusione e provvedimento direttore Agenzia) Circolare n. 21/E del 17/3/2008 (altre istruzioni SNOP) Circolare n. 5/E del 24/2/2009 (trattazione istanze SGD) Circolare n. 7/E del 3/3/2009 (non impugnabilità delle risposte a interpelli) Circolare n. 32/E del 14/6/2010 (nuove istruzioni su interpelli; cause di inammissibilità) Circolare n. 23/E dell 11/6/2012 (società in perdita) Circolare n. 1/E del 15/2/2013, par. 7 (risposte a quesiti società in perdita) Circolare n. 3/E del 4/3/2013 (maggiorazione IRES per società di comodo) 5

6 Prassi di riferimento Circolare n. 7/E del 29/3/2013 (PEX e società di comodo) Circolare n. 8/E del 3/4/2013 (deducibilità IRAP e società di comodo) RISOLUZIONI Risoluzione n. 94/E del 25/7/2005 (immobili concessi in usufrutto esclusi dal test di operatività) Risoluzione n. 180/E del 24/7/2007 (spese ristrutturazione beni di terzi incluse nel test) Risoluzione n. 225/E del 10/8/2007 (credito IVA da dichiarazione a prescindere dalla maturazione) Risoluzione n. 13/E del 18/1/2008 (classificazione proventi finanziari effettivi) 6

7 Prassi di riferimento Risoluzione n. 26/E del 30/1/2008 (credito IVA controllata SNOP non trasferibile a IVA di gruppo) Risoluzione n. 180/E del 29/4/2008 (restituzione credito IVA controllata SNOP già utilizzato) Risoluzione n. 206/E del 20/5/2008 (proventi partecipazione non esclusi da valore produzione minima IRAP) Risoluzione n. 107/E dell 11/12/2012 (canoni di leasing da escludere per calcolo MOL delle società in perdita sistematica) Risoluzione n. 68/E del 16/10/2013 (plusvalenza rateizzata e perdita) 7

8 Inquadramento Generale Il regime delle società di comodo introdotto per la prima volta nel 1994 con la legge 23 dicembre 1994 n. 724, è stato oggetto di nove interventi legislativi. L ultimo intervento normativo (articolo 2, comma 36- decies, del decreto legge n. 138/2011) è stato quello che più ha inciso su questa disciplina antielusiva, individuando due categorie. Società non operative Società in perdita sistematica Società di comodo 8

9 Inquadramento Generale Società non operative: presentano ricavi inferiori a quelli minimi presunti, ottenuti per mezzo di coefficienti da applicare ai principali asset aziendali. Società in perdita sistematica: presentano una situazione di perdita fiscale, risultante dalle dichiarazioni annuali dei redditi, per tre periodi d'imposta consecutivi; oppure, sempre nel triennio di osservazione, due in perdita e una con un reddito fiscale dichiarato inferiore al reddito minimo presunto, come risulta applicando le disposizioni dell'articolo 30 della legge 724/1994. Le società in oggetto sono considerate di comodo a decorrere dall anno successivo. 9

10 Conseguenze Il mancato superamento del "test di operatività" e/o del test delle perdite triennali comporta delle presunzioni di imponibile minimo e delle preclusioni per il contribuente, quali: Imposte sul reddito (Ires e Irpef): obbligo di dichiarare un reddito non inferiore a quello minimo presunto. Le perdite pregresse sono utilizzabili solo per abbattere il reddito dichiarato fino al limite del reddito presunto. Per i soggetti Ires è inoltre prevista una maggiorazione dell aliquota pari al 10,5% (portando l aliquota dal 27,5% al 38%); Irap: l'obbligo di dichiarare un valore della produzione non inferiore al reddito minimo presunto maggiorato dei costi relativi a personale dipendente e assimilati e interessi passivi; Iva: l'impossibilità di chiedere a rimborso, utilizzare in compensazione ai sensi dell'articolo 17 del D.lgs n. 241/1997, o di cedere ai sensi dell'articolo 5, comma 4-ter, del D.L. n. 70/1988, l'eccedenza di credito risultante dalla dichiarazione. 10

11 Interpello disapplicativo Articolo 30 della legge n. 724/ bis. In presenza di oggettive situazioni che hanno reso impossibile il conseguimento dei ricavi, degli incrementi di rimanenze e dei proventi nonché del reddito determinati ai sensi del presente articolo, ovvero non hanno consentito di effettuare le operazioni rilevanti ai fini dell'imposta sul valore aggiunto di cui al comma 4, la società interessata può richiedere la disapplicazione delle relative disposizioni antielusive ai sensi dell'articolo 37-bis, comma 8, del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n

12 Implicazioni di tipo operativo Società di capitali triennio (Dati indagine Infocamere su IlSole24Ore ) Totale nazionale In perdita civilistica nel triennio Potenzialmente di comodo Totale Sardegna In perdita civilistica nel triennio Potenzialmente di comodo

13 Implicazioni di tipo operativo Le istanze di interpello: possibili miglioramenti e forme di collaborazione 1. Riduzione delle istanze prudenziali 2. Riduzione delle istanze inammissibili 3. Riduzione delle istanze a ridosso della scadenza 4. Riduzione delle istanze incomplete 5. Riduzione delle istanze con recapiti incompleti o inesatti 6. Riduzione del contenzioso 13

14 Ambito soggettivo Società per azioni, in accomandita per azioni e a responsabilità limitata residenti in Italia; Società in nome collettivo e semplice residenti in Italia; in accomandita Società ed enti di ogni tipo non residenti con stabile organizzazione nel territorio dello stato; Soggetti formalmente domiciliati all estero che, pur privi di stabile organizzazione in Italia, siano da considerare fiscalmente residenti in Italia per effetto della presunzione di c.d. esterovestizione di cui al comma 5-bis dell art. 73 del TUIR (Circolare n. 25 del 04/05/2007). 14

15 Ambito soggettivo Il regime non si applica: Alle società semplici, in quanto non esercenti attività di impresa; Alle società cooperative e alle società di mutua assicurazione, agli enti commerciali e non commerciali residenti nel territorio dello stato (es: trust) perché non espressamente richiamati dalla norma; Alle società consortili, in quanto hanno il medesimo scopo mutualistico che caratterizza le società cooperative e quelle di mutua assicurazione; Alle società e agli enti non residenti privi di stabile organizzazione nel territorio dello stato. 15

16 Interpello I soggetti ricompresi nell ambito soggettivo di applicazione della norma e che non superano il test di operatività o il test delle perdite triennali, qualora vogliano evitare le conseguenze derivanti dalla disciplina in esame, devono presentare istanza di disapplicazione. Non sono però tenuti a presentare l istanza di interpello i soggetti per i quali si verifica una delle cause di esclusione o una causa di disapplicazione automatica. L art. 30 della L. n. 724/94, comma 1, prevede alcune cause di esclusione dall applicazione della disciplina delle società di comodo, situazioni che possono applicarsi ad entrambe le fattispecie (società non operative da test di operatività e società non operative in perdita sistemica) e che vanno verificate nell anno in cui la società risulterebbe essere di comodo. 16

17 Cause di Esclusione 1) Soggetti a cui è fatto obbligo di costituirsi sotto forma di società di capitali (Ris. n. 43/E del 12/03/2007); 2) Soggetti che si trovano nel primo periodo di imposta (Circ. 25/E del 04/05/2007); 3) Società in amministrazione controllata o straordinaria; 17

18 Cause di Esclusione 4) Società o enti che controllano società ed enti i cui titoli sono negoziati in mercati regolamentati italiani ed esteri, nonché alle stesse società ed enti quotati ed alle società da essi controllate, anche indirettamente; 5) Società esercenti pubblici servizi di trasporto (Ris. n. 43/E del 2007); 6) Società con numero di soci non inferiore a 50; 18

19 Cause di esclusione 6-bis) Società che nei due esercizi precedenti hanno avuto un numero di dipendenti mai inferiore alle 10 unità; 6-ter) Società in stato di fallimento, assoggettate a procedure di liquidazione giudiziaria, di liquidazione coatta amministrativa ed in concordato preventivo; 6-quater) Società che rappresentano un ammontare complessivo del valore della produzione superiore al totale attivo dello stato patrimoniale; 6-quinquies) Società partecipate da enti pubblici almeno nella misura del 20% del capitale sociale (Ris. n. 373/E del 2008); 6-sexies) Società che risultano congrue e coerenti ai fini degli studi di settore. 19

20 Cause di esclusione Le cause di esclusione sono da ritenersi tassative, pertanto non è possibile estendere il beneficio dell esclusione dalla disciplina delle società non operative a soggetti non espressamente richiamati dal legislatore. Nel regime previgente le modifiche del 2006, tra le cause di esclusione vi era il periodo di non normale svolgimento dell attività ; nell attuale regime, invece, può configurarsi soltanto come una situazione oggettiva da sottoporre all esame della Amministrazione finanziaria in sede di interpello. 20

21 Cause di disapplicazione automatica Le cause di disapplicazione automatica sono ulteriori situazioni in cui le società che non raggiungono i ricavi minimi del test possono disapplicare la norma senza ricorrere all istanza di interpello. Sono elencate nel comma 1, lettere da a) ad f), del provvedimento del 14 febbraio 2008, n /2008, emanato dal Direttore dell Agenzia delle entrate in applicazione dell art. 128 lettera f) della L. 244/2007 (Finanziaria 2008), il quale ha introdotto nell art. 30 della Legge n. 734/1994 il comma 4-ter. 21

22 Cause di disapplicazione automatica a) Società in stato di liquidazione che si impegnano a richiedere la cancellazione dal registro imprese a norma degli articoli 2312 e 2495 c.c., entro il termine per la dichiarazione dell esercizio successivo; b) società assoggettate ad una delle procedure indicate nell articolo 101, comma 5, del TUIR ovvero ad una procedura di liquidazione giudiziaria (fallimento, liquidazione coatta amministrativa, liquidazione giudiziaria, amministrazione straordinaria, concordato preventivo e accordo di ristrutturazione di debito); c) società sottoposte a sequestro penale o confisca o altre fattispecie analoghe in cui vi sia la nomina di un amministratore giudiziario; 22

23 Cause di disapplicazione automatica d)società che dispongono di immobilizzazioni costituite da immobili concessi in locazione ad enti pubblici ovvero locati a canone vincolato; e)società che detengono partecipazioni in società non di comodo, società escluse, società collegate residenti all estero (art. 168 TUIR); f)società che hanno ottenuto la disapplicazione in relazione ad un precedente periodo di imposta. 23

24 Cause di disapplicazione automatica società che esercitano esclusivamente attività agricola ai sensi dell articolo 2135 del codice civile e rispettano le condizioni previste dall articolo 2 del decreto legislativo 29 marzo 2004, n. 99; società per le quali gli adempimenti e i versamenti tributari sono stati sospesi o differiti da disposizioni normative adottate in conseguenza della dichiarazione dello stato di emergenza ai sensi dell articolo 5 della legge 24 febbraio 1992, n La disapplicazione opera limitatamente al periodo d imposta in cui si è verificato l evento calamitoso e quello successivo. 24

25 Le società con perdite sistematiche Ambito soggettivo: soggetti di cui all art. 30, comma 1, Legge n. 724/1994. Ambito oggettivo: conseguimento perdita fiscale per 3 periodi di imposta consecutivi, ovvero conseguimento perdita fiscale per 2 periodi di imposta nonché reddito effettivo inferiore al reddito minimo nel terzo periodo. 25

26 Cause di disapplicazione automatica Oltre alle cause di esclusione, il Provvedimento del Direttore dell Agenzia delle entrate del , prot. n. 2012/87956, ha introdotto specifiche cause di disapplicazione per le società in perdita triennale, ferme restando le cause di non applicazione della disciplina in materia di società non operative di cui all articolo 30 della legge n. 724 del

27 Cause di disapplicazione automatica Le situazioni devono essere riferite esclusivamente ad uno dei tre periodi d imposta compresi nel periodo di osservazione e determinano un immediato effetto interruttivo del periodo di osservazione di riferimento. Le cause di esclusione, invece, a fronte di un periodo di osservazione di tre periodi di imposta in perdita fiscale rilevano limitatamente al quarto periodo d imposta. 27

28 Cause di disapplicazione automatica a) società in stato di liquidazione che richiedono la cancellazione dal Registro delle Imprese entro la dichiarazione dell anno successivo; b)società assoggettate ad una delle procedure indicate nell articolo 101, comma 5, del TUIR ovvero ad una procedura di liquidazione giudiziaria (fallimento, liquidazione coatta amministrativa, liquidazione giudiziaria, amministrazione straordinaria, concordato preventivo e accordo di ristrutturazione di debito); c) società sottoposte a sequestro penale o a confisca nelle fattispecie di cui al decreto legislativo 6 settembre 2011, n. 159 o in altre fattispecie analoghe in cui il Tribunale in sede civile abbia disposto la nomina di un amministratore giudiziario. 28

29 Cause di disapplicazione automatica d) società che detengono partecipazioni iscritte esclusivamente tra le immobilizzazioni finanziarie, il cui valore economico è prevalentemente riconducibile a: 1) società considerate non in perdita sistematica ai sensi dell articolo 2, commi 36-decies e seguenti del d.l. n. 138 del 2011; 2) società escluse dall applicazione della disciplina di cui al citato articolo 2 anche in conseguenza di accoglimento dell istanza di disapplicazione della disciplina delle società in perdita sistematica; 3) società collegate residenti all estero cui si applica il regime dell articolo 168 del TUIR. La disapplicazione opera a condizione che la società non svolga attività diverse da quelle strettamente funzionali alla gestione delle partecipazioni; e)società che hanno ottenuto l accoglimento dell istanza di disapplicazione della disciplina sulle società in perdita sistematica in relazione ad un precedente periodo di imposta sulla base di circostanze oggettive puntualmente indicate nell istanza, che non hanno subito modificazioni nei periodi di imposta successivi. La disapplicazione opera limitatamente alle predette circostanze oggettive; 29

30 Cause di disapplicazione automatica f) società che conseguono un margine operativo lordo positivo. Per margine operativo lordo si intende la differenza tra il valore ed i costi della produzione di cui alla lettere A) e B) dell articolo 2425 del codice civile. A tale fine i costi della produzione rilevano al netto delle voci relative ad ammortamenti, svalutazioni ed accantonamenti di cui ai numeri 10), 12) e 13) della citata lettera B). Per i soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali si assumono le voci di conto economico corrispondenti; g) società per le quali gli adempimenti e i versamenti tributari sono stati sospesi o differiti da disposizioni normative adottate in conseguenza della dichiarazione dello stato di emergenza ai sensi dell articolo 5 della legge 24 febbraio 1992, n La disapplicazione opera limitatamente al periodo d imposta in cui si è verificato l evento calamitoso e quello successivo; 30

31 Cause di disapplicazione automatica h)società per le quali risulta positiva la somma algebrica della perdita fiscale di periodo e degli importi che non concorrono a formare il reddito imponibile per effetto di proventi esenti, esclusi o soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d'imposta o ad imposta sostitutiva, ovvero di disposizioni agevolative; i) società che esercitano esclusivamente attività agricola ai sensi dell articolo 2135 del codice civile e rispettano le condizioni previste dall articolo 2 del decreto legislativo 29 marzo 2004, n. 99; 31

32 Cause di disapplicazione automatica l) società che risultano congrue e coerenti ai fini degli studi di settore; Congruità e coerenza come causa di esclusione agisce sul quarto esercizio (quello in cui la società sarebbe di comodo) Congruità e coerenza come causa di disapplicazione agisce sui singoli esercizi del triennio e consente l interruzione del periodo di osservazione. m) società che si trovano nel primo periodo d imposta. 32

33 Cause di disapplicazione automatica Dette cause di disapplicazione devono sussistere in almeno uno degli esercizi del triennio di applicazione. In tal caso si verifica l effetto interruttivo e la società non è considerata in perdita sistematica perdita perdita Perdita perdita Perdita perdita 33

34 L interpello In presenza di oggettive situazioni che hanno reso impossibile il conseguimento di ricavi, incrementi di rimanenze e proventi, nonché del reddito almeno pari a quello presunto, la società interessata può richiedere all'agenzia delle Entrate la disapplicazione delle disposizioni antielusive ai sensi dell'art. 37-bis, co. 8, D.P.R. 600/1973 (cd. interpello disapplicativo). 34

35 L interpello Caratteristiche generali dell interpello: Iniziativa del contribuente; Risposta vincolante per l Agenzia; Risposta non vincolante per il contribuente. Gli effetti della risposta sono legati alla rappresentazione della fattispecie completa e veritiera. 35

36 L interpello disapplicativo Soggetti che possono presentarlo: Tutte le società ed enti elencati all art. 30, comma 1, Legge n. 724/1994. Modalità di presentazione: L istanza, indirizzata al Direttore Regionale, va consegnata o inviata a mezzo plico raccomandato alla Direzione Provinciale competente per l accertamento in funzione del domicilio fiscale del contribuente. 36

37 L interpello disapplicativo Le società che intendono presentare l istanza per disapplicare le disposizioni in tema di società non operative o in perdita sistematica devono presentare all Agenzia delle Entrate un istanza almeno 90 giorni prima della scadenza del termine ordinario per presentare la dichiarazione dei redditi. A nulla rileva il fatto che la dichiarazione sia stata presentata tardivamente, entro 90 giorni dal termine ordinario, oppure che si possa procedere con una dichiarazione integrativa a favore del Fisco o del contribuente (Circolare n. 32/E del ). 37

38 Contenuto istanza di interpello D.M. n. 259/1998 L istanza deve contenere: Indicazione specifica tipologia di interpello; Dati identificativi del contribuente e del suo legale rappresentante; Descrizione della fattispecie concreta; Indicazione dell eventuale domiciliatario presso il quale effettuare le comunicazioni e procura; Sottoscrizione del contribuente o del suo legale rappresentante. 38

39 Contenuto istanza di interpello Il contribuente deve esporre in modo esaustivo la situazione concreta in relazione alla quale ritiene, sulla base di documentabili ragioni, che trovi applicazione una deroga al regime ordinario. A tal fine ha l onere di indicare nell istanza di interpello tutti gli elementi rilevanti ai fini della circostanziata e puntuale definizione della fattispecie e di allegare la documentazione probatoria in suo possesso. 39

40 Contenuto istanza di interpello Qualora l'agenzia richieda ulteriore documentazione ai fini istruttori la richiesta sospende il termine per l'emanazione del provvedimento del Direttore regionale. La documentazione integrativa dovrà essere inoltrata all ufficio che ne ha fatto richiesta. 40

41 Contenuto istanza di interpello La C.M n. 23/E ha chiarito che è necessario presentare distinte istanze di disapplicazione in relazione all ipotesi di società non operative e di società in perdita sistematica, pena l inammissibilità dell istanza. 41

42 Inammissibilità dell istanza Sono inammissibili le istanze: prive dei dati identificativi del richiedente e del suo legale rappresentante nonché prive della sottoscrizione; presentate dai professionisti privi di procura; presentate dai consulenti su questioni prospettate in maniera generale e astratta; non sufficientemente circostanziate nella definizione del caso concreto; che costituiscono mere riproposizioni di precedenti istanze (salvo non integrino richieste di riesame); non preventive (ossia proposte oltre 90 giorni dalla scadenza del termine ordinario di presentazione della dichiarazione dei redditi). 42

43 Adempimenti dell Agenzia L ufficio competente deve istruire l istanza e trasmetterla nel termine di 30 giorni alla Direzione Regionale; La Direzione Regionale nel termine complessivo di 90 giorni emana il provvedimento di accoglimento o di rigetto dell istanza. L eventuale richiesta di documentazione integrativa può essere avanzata una sola volta e sospende il termine (non perentorio) per l emanazione del provvedimento. Il termine riprenderà a decorrere dalla presentazione della documentazione. N.B. Per i soggetti di Grandi Dimensioni (ovvero con volume d affari o ricavi non inferiori a 100 milioni di euro) la competenza è della Direzione Centrale Normativa, tuttavia le istanze dovranno essere indirizzate alla Direzione Regionale competente, che comunica il proprio parere alla Direzione Centrale Normativa, la quale a sua volta risponde all istante. 43

44 Effetti dell interpello Le determinazioni del Direttore regionale sono comunicate al contribuente, entro 90 giorni dalla ricezione dell'istanza da parte della Direzione provinciale, tramite plico raccomandato con avviso di ricevimento. E ammissibile in alternativa la comunicazione tramite fax o pec, qualora l istanza riporti un esplicita autorizzazione del contribuente alla trasmissione del parere tramite tali mezzi. Il parere del Direttore Regionale, laddove propenda per la disapplicazione della norma antielusiva, vincolerà la sola amministrazione e il contribuente potrà beneficiare degli effetti giuridici derivanti dall operazione economica precedentemente posta in essere, senza incorrere nelle limitazioni previste dalla specifica norma antielusiva applicabile nel caso di specie. 44

45 Omessa presentazione dell istanza La mancata presentazione dell'istanza di interpello disapplicativo non preclude alcuna difesa in sede di ricorso contro l'eventuale successivo avviso di accertamento. La Circolare n. 32 del 2010, discostandosi dai precedenti orientamenti, ha infatti chiarito che avverso l'eventuale avviso di accertamento può essere proposto ricorso anche se il contribuente non ha presentato istanza di interpello disapplicativo, dimostrando quindi in tale sede la sussistenza delle esimenti. 45

46 Omessa presentazione dell istanza Tuttavia, l'istanza di disapplicazione della disciplina in materia di società non operative rientra tra quelle obbligatorie. Se il contribuente non vi ha provveduto, in sede di controllo verrà irrogata in primo luogo la sanzione amministrativa ex art. 11, co. 1, lett. a), D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, per omessa comunicazione, compresa tra euro 258 ed euro 2.065, diversamente graduata dagli uffici tenuto conto della situazione riscontrata (circolare n. 32/2010) 46

47 Omessa presentazione dell istanza Qualora in sede di accertamento l ufficio rilevi, sulla base della documentazione in possesso del contribuente ed in contraddittorio con quest ultimo, l insussistenza delle condizioni che legittimano la disapplicazione della disciplina oggetto dell interpello obbligatorio, saranno applicate in linea di principio le sanzioni nella misura massima prevista dalla legge. Inoltre, in tali casi, gli uffici procedenti informano la Direzione Regionale (cfr. Circolare n. 32 del 2010). Qualora il contribuente dimostri la sussistenza delle condizioni che legittimano la disapplicazione resta applicabile la sola sanzione residuale. 47

48 Non impugnabilità delle risposte agli interpelli Con la circolare del 14 giugno 2010 n. 32/E è stato precisato che L obbligatorietà dell istanza non muta il carattere non vincolante della risposta, quale atto avente natura di parere (cfr. circ. 7/2009) né tanto meno preclude all istante la possibilità di dimostrare anche successivamente la sussistenza delle condizioni che legittimano l accesso al regime derogatorio 48

49 Non impugnabilità delle risposte agli interpelli La risposta resa in sede di interpello non è un atto impugnabile in quanto, stante la natura di parere, al quale il contribuente può non adeguarsi, non è in alcun modo lesivo della posizione dello stesso (decisione del Consiglio di Stato n. 414/2009). Inoltre il parere reso nell interpello non è specificamente indicato dall articolo 19 del D.lgs. n. 546/1992 e non ha un contenuto di carattere impositivo tale da suscitare l interesse immediato del destinatario a insorgere giudizialmente contro di essa per evitare effetti lesivi della propria sfera giuridica, essendo solo un parere cui il contribuente ha la facoltà di conformarsi o meno. 49

50 Non impugnabilità delle risposte agli interpelli L obbligatorietà dell istanza di disapplicazione non può mutare il carattere non vincolante del rigetto né tanto meno preclude all istante la possibilità di dimostrare, anche successivamente, la sussistenza delle condizioni che legittimano l accesso al regime derogatorio. Di conseguenza, l unica forma di tutela legittima dell interesse del contribuente è quella dell impugnazione dell avviso di accertamento emesso a seguito del mancato adeguamento alle determinazioni contenute nel provvedimento di rigetto dell istanza di disapplicazione. Se così non fosse, potrebbe accadere che la stessa questione venga valutata due volte, con evidente violazione del principio del ne bis in idem e con il rischio che si giunga a conclusioni diverse e contrastanti. (CTR Puglia n. 75 del 7 ottobre 2013) 50

51 Prassi di riferimento utilizzata Circolare n. 5/E del 2/2/2007 (società non operative dopo abrogazione prova contraria) Circolare n. 25/E del 4/5/2007 (classificazione beni e test operatività) Circolare n. 44/E del 9/7/2007 (risposte a quesiti su SNOP) Circolare n. 23/E dell 11/6/2012 (società in perdita sistematica) Circolare n. 1/E del 15/2/2013, par. 7 (risposte a quesiti su società in perdita sistematica) Risoluzione n. 107/E dell 11/12/2012 (canoni di leasing da escludere per calcolo MOL delle società in perdita sistematica) Risoluzione n. 68/E del 16/10/2013 (plusvalenza rateizzata e perdita) 51

52 Problematiche ricorrenti Società con patrimonio parzialmente inutilizzabile (disapplicazione parziale per SNOP con attestazione documentale); Circolare n. 44/E/2007, par. 2.1 Società in attesa di autorizzazioni amministrative (tempestivamente richieste mediante apposita documentazione, da allegare all interpello); 2.2 Circolare n. 44/E/2007, par. Società con locazione a canoni vincolati o di mercato (es. dati OMI); Circolare n. 44/E/2007, par

53 Problematiche ricorrenti Società che subentra in un contratto di locazione (per effetto di acquisto effettuato con la locazione in corso, sempre che non emergano profili elusivi); Circolare n. 44/E/2007, par. 2.5 Società in liquidazione che effettua tentativi di vendita a prezzi di mercato o inferiori (tentativi idoneamente documentati, ad esempio con pec, raccomandate A.R., atti con data certa, ecc.); Circolare n. 5/E/2007, par. 4.3 e Circolare n. 44/E/2007 Holding di società operative; Circolare n. 5/E/2007, par

54 Società holding in perdita sistematica Con riferimento alle partecipazioni detenute da Holding, riconducibili a società considerate non SPES, o escluse da disciplina anche per accoglimento istanza di disapplicazione, o collegate non residenti cui si applica art. 168 TUIR, la disapplicazione automatica non opera in modo parziale (come, invece, per le SNOP) Il provvedimento n /2012 implica un giudizio di prevalenza, incompatibile con una disapplicazione parziale (circolare n. 1/E/2013, par. 7.1) Se il valore economico delle partecipazioni (iscritte tra immobilizzazioni finanziarie) riconducibili a società sopra dette è prevalente rispetto al valore economico di tutte le partecipazioni, opera la disapplicazione totale 54

55 Casi particolari trattati Società (SPES) con MOL negativo causa canoni di leasing (risoluzione n. 107/E/2012); Società con beni rivalutati (circolare n. 44/E/2007, par. 6.2; circolare n. 25/E/2007, par ); Società operante nel settore della produzione di energia fotovoltaica; Società con blocco edificatorio sui terreni (circolare n. 44/E/2007, par. 2.9; N.B.: problematiche aperte); Società che affitta l unica azienda (circolare n. 25/E/2007, par. 2); Società (SPES) con redditi esclusi, esenti o soggetti ad agevolazioni (es. PEX - risoluzione n. 68/E/2013). 55