Università Bocconi a.a Scienza delle Finanze CLEAM Classe 8. La tassazione delle attività finanziarie
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- Francesco Raffaele Sorrentino
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1 Università Bocconi a.a Scienza delle Finanze CLEAM Classe 8 La tassazione delle attività finanziarie Giampaolo Arachi
2 Indice della lezione Evoluzione dalla riforma del Problemi tradizionali. 2. Problemi nati dalla crescente integrazione dei mercati dei capitali. Il sistema attuale 1. Aliquote 2. Modalità del prelievo 3. Risparmio previdenziale L'imposizione dei redditi da capitale in un contesto internazionale. i 2
3 La riforma del 1974 La riforma del 1974 prevedeva: Plusvalenze non tassate Assoggettamento dei redditi da capitale ad imposte sostitutive. Difficoltà di accertamento dei redditi individuali Ricorso alle ritenute alla fonte a titolo di imposta operate dal sostituto d imposta. Difficoltà di tassazione delle plusvalenze Tutela del risparmio Esclusione dalla base imponibile dell imposta progressiva. Differenziazione delle aliquote fra impieghi a breve e a lunga scadenza. Altri obiettivi promozione dello sviluppo dei mercati finanziari sostegno al collocamento dei Titoli di Stato. 3
4 Situazione pre-riforma
5 Conseguenze di carattere economico Disomogeneità nelle aliquote e nelle basi imponibili. a. Elusione fiscale (grazie anche all innovazione finanziaria) Esempio - Zero coupon bonds Esempio - combinazione di contratti forward A t: 1) impegno ad acquistare a t+1 un titolo al prezzo Y; 2) impegno a vendere lo stesso titolo al prezzo Y+C. Se a t+1 il prezzo del titolo è Z>Y+C: guadagno sul primo contratto = Z-Y; ;p perdita sul secondo = Z-(Y+C). Guadagno netto = Z - Y - [Z-(Y+C)] = C replica il pagamento di una cedola C al tempo t+1. b. Distorsioni nelle scelte dei risparmiatori e delle imprese. c. Correzioni disorganiche della legislazione fiscale 5
6 Riforma 1998/2000 Obiettivi Riduzione dei problemi di accertamento incentivando l intermediazione del risparmio Ricerca della neutralità del sistema/riduzione delle possibilità di elusione sottoponendo a imposizione tutte le forme di rendita finanziaria comprese le plusvalenze e i proventi dei prodotti derivati omogeneizzando oge e i trattamenti t fiscali (riduzione aliquote) introducendo la tassazione alla maturazione e, quando non praticabile, correggendo le imposte sulle plusvalenze realizzate tramite un equalizzatore Tutela della competitività dell investimento finanziario nel nostro paese Esentando (per alcune tipologie di redditi) gli investitori esteri riducendo le aliquote Agevolazione di alcune categorie di risparmio Risparmio previdenziale 6
7 Dal 1998/2000 Indebolimento dell impostazione generale della riforma con un graduale riduzione dell ambito di applicazione del maturato Abolizione i nel 2001 del cosiddetto equalizzatore Passaggio dalla maturazione alla realizzazione per i fondi comuni di investimento nel 2011 Ritorno a pluralità di regimi Con la riforma del 2011 si introduce un regime aggiuntivo di tassazione Rimodulazione aliquote 7
8 Ricapitolazione: aliquote BI Irpef Dividendi e plusvalenze da partecipazione qualificata (49,72%) o in società residente in paradiso fiscale (interamente) Talvolta le plusvalenze immobiliari 12,5% Titoli di Stato italiani e di Paesi che consentono un adeguato scambio di informazioni 11% Rendimenti su contributi versati nei fondi di previdenza complementare e individuale e rivalutazioni degli accantonamenti TFR Esenti 20% Rendimenti su premi per contratti di assicurazione sulla vita puri Tutti gli altri casi 8
9 Quattro regimi di tassazione 1. Regime della dichiarazione 2. Regime del risparmio amministrato 3. Regime del risparmio gestito a. Gestioni patrimoniali individuali b. Fondi pensione 4. Fondi comuni di investimento 9
10 Risparmio gestito Gestioni patrimoniali individuali: un soggetto affida la gestione del proprio patrimonio ad un intermediario. Gestioni collettive dei fondi pensione. L intermediario opera da sostituto d imposta applicando un imposta sostitutiva del 20% (o del 11% per i fondi pensione) sul risultato di gestione. 10
11 Risultato di gestione + Patrimonio finale + Prelievi e proventi distribuiti - Conferimenti e sottoscrizioni - Redditi esenti - Redditi assoggettati ad aliquota del 12,5% - Patrimonio i iniziale i i = Risultato di gestione 11
12 Il risultato di gestione include Tutti i redditi da capitale e diversi da tassare al 20% (11% per i fondi pensione) La tassazione del risultato di gestione garantisce: anonimato; Compensazione tra redditi di capitale e redditi diversi; tassazione al momento della maturazione. N.B. risultato negativo Fondi pensione: è computato, t senza limiti iti temporali, in diminuzione del risultato della gestione dei periodi d imposta successivi, per l intero importo che trova in essi capienza. Qualora il fondo gestisca più linee di investimento, il risultato negativo può essere utilizzato, in tutto o in parte, dal fondo in diminuzione del risultato di gestione positivo di altre linee di investimento, mediante prelievo delle somme dalla linea con debito d imposta e successivo accreditamento alla linea che ha maturato un risultato negativo Gestioni individuali: è riportabile a nuovo nei quattro periodi d imposta successivi ma sempre nell ambito del medesimo rapporto in regime di risparmio gestito 12
13 Regime dichiarazione Redditi di capitale Imposta sostitutiva con ritenute a titolo d imposta operate dall intermediario di i (aliquote descritte in precedenza) Non c è obbligo di dichiarazione annuale. NB. obbligo di dichiarazione annuale per dividendi in BI IRPEF Redditi diversi Tassati come descritto in precedenza Devono essere sempre analiticamente dichiarati non è garantito anonimato La tassazione avviene alla realizzazione (a fine anno) La compensazione solo fra redditi diversi nell ambito dello stesso regime di tassazione (partecipazioni qualificate) Saldo negativo riportabile in avanti per 4 anni 13
14 Risparmio amministrato Redditi di capitale come nel regime di risparmio individuale. Redditi diversi rispetto al risparmio individuale: l imposta sostitutiva viene prelevata dall intermediario su ogni singola operazione (non è necessaria la dichiarazione analitica, è garantito l anonimato) rimane sempre l obbligo di dichiarazione delle plusvalenze rientranti in BI IRPEF; La compensazione solo fra i redditi diversi (escluse le qualificate) all interno dello stesso rapporto di amministrazione, i i nello stesso periodo di imposta e nei 4 successivi; la tassazione avviene alla realizzazione (in corso d anno). 14
15 Fondi comuni di investimento Tipo provento Classificazione Imposta Distribuzione periodica Reddito di capitale Sostitutiva al 20% Incremento del valore della quota Reddito di capitale Sostitutiva al 20% in sede di riscatto, liquidazione o cessione della quota Decremento del valore della quota Reddito diverso Compensabile con plusvalenze su titoli nel in sede di riscatto, liquidazione o cessione della quota regime del risparmio amministrato o (per opzione) dichiarazione (riportabile fino a 4 anni) Analogie con risparmio gestito: Possibilità di compensare minusvalenze con redditi di capitale nella fase di accumulazione u a Analogie con il risparmio amministrato Tassazione delle plusvalenze alla realizzazione Differenze dai regimi precedenti La tassazione sui redditi di capitale (dividendi e interessi) viene differita al momento della distribuzione o del riscatto delle quote (effetto lock-in) I guadagni g derivanti da plusvalenze sui titoli detenuti dal fondo non possono essere compensate con perdite su altri fondi o su altri titoli 15
16 Effetto lock-in Ipotesi Tre periodi Fine del primo periodo il titolo X vale 100 Fine del secondo periodo il titolo X vale 200 Fine del terzo periodo il titolo X vale 212 (rendimento del 6% fra il terzo periodo) Esiste un titolo Y che garantisce fra il secondo ed il terzo periodo un rendimento del 6% Aliquota sulle plusvalenze realizzate 20% L investitore alla fine del secondo periodo deve scegliere se continuare a detenere X (strategia 1) oppure cedere X ed acquistare Y (strategia 2) In assenza di imposte l investitore sarebbe indifferente 16
17 Strategia 1: detenere titolo X 2 periodi Strategia 2: vendere il titolo X acquistare Y Valore iniziale titolo X 100 Valore iniziale titolo X 100 Valore finale titolo X 212 Valore X inizio periodo Imposta 0,2x( ) 22,4 Imposta (T 1 ) 0,2x( ) 20 Ricchezza finale netta 189,6 Vl Valore iniziale iiil titolo titl Y 180 Valore finale titolo Y 190,8 Imposta 0,2x(190,8-180) 2,16 Ricchezza finale netta 188,64 Imposta effettiva ( ,64) 23,36 Differenza nella ricchezza finale netta 20 x0,06 x(1-0,2) T 1 x i x (1-t) 0,96 17
18 Conclusioni I redditi da partecipazione qualificata Sempre in BI Irpef Compensazione di minusvalenze solo con plusvalenze da qualif L anonimato è garantito eccetto che Nel regime della dichiarazione Partecipazioni qualificate Le aliquote sono identiche nei vari regimi Il risparmio gestito e il regime dei fondi comuni consentono la compensazione fra redditi da capitale e altri redditi Il timing differisce (problemi di equità e neutralità) Maturazione nel risparmio gestito individuale e nei fondi pensione Realizzazione nel risparmio individuale e amministrato solo su plusvalenze Differimento dell imposta sui redditi di capitale nei fondi comuni 18
19 Agevolazione del risparmio previdenziale Impieghi con finalità previdenziale TFR Forme di risparmio previdenziale collettivo Fondi pensione aperti e chiusi Previdenza individuale Fondi pensione aperti Contratti di assicurazione sulla vita Vincoli Periodo minimo di contribuzione Erogazione prestazione al raggiungimento dell età pensionabile. La prestazione deve essere per almeno il 50% sotto forma di rendita 19
20 Risparmio previdenziale Accumulazione Prestazione Età pensionabile premi deducibili (con limite) Rendimenti finanziari (alla maturazione) 11% Montante = Σpremi + rendimenti finanziari (già tassati, 11%) Rendimenti finanziari esenti Rendita e K (max 50% del montante): tassazione separata t [15%-9%] t=15%, ridotta di 0,3 punti per ogni anno di contribuzione oltre il 15 Minima (9%) con 35 anni Aliquota ordinaria (20%) sul rendimento finanziario maturato sul capitale lasciato in gestione 20
21 Esempio L = 40 anni. e(l)=20. Durante la vita lavorativa, ogni anno 5000 versati alla previdenza integrativa. (Ricordare deducibilità). Questi contributi vengono investiti dal fondo. Sui rendimenti generati il fondo paga l 11%. Montante accumulato = (parte non finanziaria) (parte finanziaria netta). N.B.: la parte non finanziaria costituisce 5/6 del montante. a) Al momento della pensione l individuo id riscuote sotto forma di rendita annuale. Il primo anno riceve /6 (2.000) corrisponde alla parte finanziaria ed è esente (già tassati durante l accumulazione). Gli altri corrispondenti alla parte non finanziaria rientrano nella tassazione separata. I rimanenti vengono reinvestiti dal fondo. Sui rendimenti si applica l aliquota del 20%. 21
22 TFR: equiparato a previdenza complementare Accumulazione Prestazione Risoluzione rapporto lavoro accantonamenti ti non Parte finanziaria esente imponibili K: Σpremi, tassazione Parte finanziaria= separata rivalutazione legale (alla t media Irpef ultimi 5 maturazione) 11% anni Montante = Σpremi + parte finanziaria (già tassata, 11%) 22
23 Contratti assicurativi puri Accumulazione Prestazione Morte/invalidità permanente Premi detraibili al 19% nel Esente limite di 1291 euro No tassazione rendimenti finanziari 23
24 Contratti finanziari Accumulazione Prestazione Età pensionabile Premi non deducibili d Differenza tra capitale e premi (parte finanziaria) : tassazione sostitutiva al 20%. Montante = Σpremi + rendimenti finanziari 24
25 Imposizione sui redditi in un contesto internazionale i Problema: come tassare i redditi che i residenti conseguono all estero? come tassare i redditi che i non residenti conseguono nel territorio nazionale? Due principi polari Principio della residenza Il reddito viene tassato secondo le aliquote del paese di residenza del percettore Principio della fonte Il reddito viene tassato secondo le aliquote del paese in cui il reddito è prodotto 25
26 Criteri di scelta a. Efficienza b. Rispetto dei principi di equità dell imposizione personale c. Ripartizione del gettito tra paesi d. Applicabilità delle normative nazionali 26
27 a. Efficiente allocazione delle risorse CEN Capital export neutrality Un sistema di tassazione soddisfa la CEN se i fattori fiscali non influiscono sulle scelte di localizzazione internazionale degli investimenti di un investitore domestico. 27
28 Il principio di residenza realizza la CEN Senza imposte: r h =r f è indifferente investire nel paese h e nel paese f (condizione di non arbitraggio) Con imposte e principio i i di residenza, un individuo id residente nel paese h ottiene: r h (1-t h ) se investe nel paese h r f (1-t h ) se investe nel paese f Condizione di non arbitraggio: r h (1-t h ) = r f (1-t h ) r h =r f CEN Con imposte e principio della fonte, un individuo residente nel paese h ottiene: r h (1-t h ) se investe nel paese h r f (1-t f ) se investe nel paese f Condizione di non arbitraggio r h (1-t h ) = r f (1-t f ) Se t h t f r h r f NON neutralità (a meno che t h = t f : armonizzazione) Stessa conclusione se l individuo risiedesse in f 28
29 a. Efficiente allocazione delle risorse CIN Capital import neutrality Un sistema di tassazione soddisfa la CIN se, all interno di un paese, i fattori fiscali non favoriscono o penalizzano gli investimenti provenienti da paesi diversi. Con perfetta mobilità dei capitali tutti gli investitori ottengono lo stesso rendimento netto, indipendentemente dalla loro nazionalità. 29
30 Il principio della fonte realizza la CIN Due individui, uno residente in h ed uno in f; entrambi investono in h Senza imposte ciascuno dei due ha rendimento r h Con imposte e principio di residenza individuo residente in h ottiene r h (1-t h ) individuo residente in f ottiene r h (1-t f ) Se t h t f r h (1-t h ) r f (1-t f ) NON neutralità (a meno che t h = t f : armonizzazione) Con imposte e principio i i della fonte individuo residente in h ottiene r h (1-t h ) individuo residente in f ottiene r h (1-t h ) Investire in h genera il rendimento r h (1-t h ) indipendentemente dalla residenza dell investitore CIN Stessa conclusione se investissero in f 30
31 Perché è importante che sia soddisfatta la CEN? Perché in tal modo si realizza un allocazione efficiente del capitale tra paesi. Condizione di efficienza Dato K da allocare nei paesi h e f Funzioni di produzione: f h (K h ) e f f (K f ) Un allocazione è efficiente se f h (K* h ) = f f (K* f ) 31
32 La CEN realizza un allocazione efficiente del capitale In assenza di imposte: Le imprese operanti nel paese h massimizzano i profitti dati da h =p f h (K h )- r h K h Ipotesi: p=1 Massimizzazione di h f h (K h )= r h Le imprese operanti nel paese f massimizzano i profitti dati da f=p f f (K f )- r f K f Massimizzazione di f f f (K f )= r f Libertà di movimento dei capitali r h =r f f h (K h )= r h = r f = f f (K f ) 32
33 In presenza di imposte: Principio di residenza Massimizzazione di h nel paese h f h (K h )= r h Massimizzazione di f nel paese f f f (K f )= r f Libertà di movimento dei capitali r h (1-t h )=r f (1-t h ) e r h (1-t f )=r f (1-t f ) r h = r f f h (K h )= r h = r f = f f (K f ) Principio della fonte Massimizzazione di h nel paese h f h (K h )= r h Massimizzazione di f nel paese f f f (K f )= r f Libertà di movimento dei capitali r h (1-t h )=r f (1-t f ) Se t h >t f r h >r f f h (K h )= r h > r f =f f (K f ) 33
34 b. Equità Il principio di residenza, contrariamente al principio della fonte, è compatibile con la personalità dell imposizione 34
35 c. Ripartizione del gettito tra paesi Principio di residenza: base imponibile = rendite finanziarie generate dal risparmio dei residenti. Principio della fonte: base imponibile = rendite finanziarie generate dal capitale investito nel paese. Il principio della fonte è preferibile per i paesi il cui risparmio è inferiore al capitale investito (importatori di capitale); il principio i i di residenza è preferibile per i paesi i paesi che esportano capitale. 35
36 Ipotesi: Risparmio del paese h in f: K hf > 0 Investimento nel paese h da f: K fh = 0 h è esportatore netto di capitale f è importatore netto di capitali Gettito del paese h: h Principio di residenza: t h r f K hf Principio della fonte: 0 Gettito del paese f Principio di residenza: 0 Principio della fonte: t f r f K hf 1) I paesi esportatori di capitale hanno un gettito maggiore con il principio di residenza, i paesi importatori t i con il principio i i della fonte. 36
37 Per sfruttare le qualità desiderabili del principio di residenza evitando che i paesi importatori di capitale rimangano senza gettito: sistemi misti = tassazione alla fonte + credito di imposta nel paese di residenza Si assoggettano a imposizione i redditi prodotti nel territorio di localizzazione dell investimento; il paese di residenza riconosce un credito sulle imposte pagate all estero dai propri residenti. t f r f K hf versato al paese f e riconosciuto come credito dell imposta dovuta al paese h. (t h -t f )r f K hf versato al paese h. Imposta totale = t h r f K hf 2) Se il credito d imposta è totale, si realizza pienamente la CEN. 37
38 3) Se il credito d imposta è concesso in misura non integrale si ha un sistema misto (doppia imposizione). i i Caso estremo: t f r f K hf versato al paese f; nessun credito d imposta dimposta t h r f K hf versato al paese h. Imposta totale = (t h +t f )r f K hf L autonomia tributaria dei singoli Stati (connaturata al principio di residenza) richiede forme di cooperazione e coordinamento sovranazionale: per evitare una sovrapposizione di residenza e fonte (doppia imposizione); per individuare una ripartizione del gettito tra paesi ragionevole; per limitare comportamenti strategici da parte dei paesi importatori di capitale. 38
39 d. Applicabilità Problemi di applicazione del principio di residenza Flussi informativi tra paesi (difficoltà di accertamento dei redditi esteri) per ricostruire la posizione reddituale complessiva del contribuente. Necessità di uno scambio di informazioni Incentivi a ritardare il rimpatrio dei redditi (soprattutto profitti da parte delle imprese multinazionali) Tax deferral Socio italiano Societa (in paradiso fiscale) CFC (Controlled foreign company): gli utili di società controllate t residenti in paradisi fiscali vengono imputati e tassati in capo ai soci italiani indipendentemente dalla distribuzione. 39
40 Problemi di applicazione ione del principio della fonte: In presenza di elevata mobilità del capitale, si genera concorrenza fiscale caduta del gettito proveniente dai redditi da capitale; Per sostenere i livelli di spesa pubblica storicamente raggiunti: Aumento ulteriore dell imposizione i i sui fattori meno mobili (lavoro) perdita di competitività dell industria nazionale; disoccupazione; inaccettabilità politica. Riduzione delle spese (ridimensionamento del welfare state) 40
41 Possibile soluzione: Fonte + Coordinamento (accordo al fine di non abbassare eccessivamente l imposizione). Residenza + Scambio di informazioni: Direttiva Europea 1 luglio 2005 (a partire dal 2007) scambio di informazioni automatico (fine del segreto bancario). AU, B, Lux rimandano l adesione a quando aderiranno Svizzera, USA e altri paesi in cui vige il segreto bancario. questi paesi applicheranno una ritenuta alla fonte sui risparmi dei non residenti (15% nei primi 3 anni; 20% nei successivi 3; 35% in seguito) Inoltre dovranno trasferire il 75% delle entrate t da non residenti ai paesi di origine degli investitori. Accordi con paesi terzi (Svizzera, Andorra, Lichtenstein, San Marino) 41
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