Fiscal News N Gli effetti dell estinzione del giudizio per inattività delle parti. La circolare di aggiornamento professionale

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1 Fiscal News La circolare di aggiornamento professionale N Gli effetti dell estinzione del giudizio per inattività delle parti A cura di Giovambattista Palumbo Categoria: Accertamento e riscossione Sottocategoria: Accertamento e controlli In caso di estinzione per inattività delle parti del giudizio di appello, instaurato avverso sentenza di primo grado, che, in senso favorevole al contribuente, abbia annullato l'avviso di accertamento, è applicabile l'art. 338 cod. proc. civ., compatibile con la disciplina speciale del contenzioso tributario, senza che dunque possa rimanere in vita il provvedimento impositivo impugnato, ormai travolto dal titolo giudiziale che ne ha annullato gli effetti. Il caso La Corte di Cassazione, con la sentenza n del , ha chiarito alcuni importanti aspetti processuali, spesso determinanti per il buon esito delle rispettive pretese. IL CASO Nel caso di specie l'agenzia delle Entrate ricorreva per la cassazione della sentenza della CTR della Lombardia, che aveva rigettato l'appello proposto avverso la sentenza della CTP di Pavia, la quale aveva annullato una cartella di pagamento per mancanza di titolo (avviso di accertamento, annullato a sua volta con sentenza passata in giudicato per mancata riassunzione nel termine di sei mesi dalla morte dell'appellata contribuente). Il contenzioso aveva origine dall'impugnazione da parte del dante causa del contribuente, dell'avviso di accertamento con il quale era stato accertato un maggior reddito ai fini dell'irpef e dell'ilor per l'anno 1989, impugnazione accolta dalla CTP di Vigevano. 1

2 Nel processo di appello, instaurato dall'agenzia delle Entrate contro la indicata sentenza di primo grado, veniva dichiarata l'interruzione del processo per morte della ricorrente. Non essendo stato riassunto nei termini di cui all'art. 43, 3 comma, del D.Lgs. 546/92, il processo veniva dichiarato estinto. Trascorso il termine per l'impugnazione della sentenza, l'ufficio provvedeva dunque all'iscrizione a ruolo a carico degli eredi e notificava cartella di pagamento delle somme di cui all'avviso di accertamento notificato a suo tempo al de cuius. Contro tale atto veniva quindi proposto ricorso dagli eredi, che, come detto, la CTP di Pavia accoglieva, ritenendo operante, a favore della parte resistente, il passaggio in giudicato della sentenza di primo grado, che aveva accolto il ricorso dell originario ricorrente. Ricorreva dunque allora in appello l'agenzia, deducendo che, ai sensi dell'art. 45 del D.Lgs. 546/92, l'estinzione del processo per inattività delle parti, se intervenuta in appello, determina la caducazione di tutti gli atti del processo e della stessa sentenza oggetto di gravame. La CTR respingeva l'appello in applicazione dell'art. 338 c.p.c., che determina il passaggio in giudicato della sentenza in caso di estinzione del procedimento di impugnazione, essendo onere dell'appellante riassumere il giudizio per impedire il passaggio in giudicato della sentenza impugnata. Con l'unico motivo del ricorso l'agenzia delle Entrate deduceva quindi davanti alla Suprema Corte violazione di legge (artt. 1, 45, 49 d.lgs. 546/92 e artt. 310 e 338 c.p.c.), per avere la CTR erroneamente ritenuto applicabile l'art. 338 c.p.c., dovendosi invece ritenere che la fattispecie fosse regolata dall'art. 45 del D.Lgs. 546/92, in quanto norma speciale, con conseguente estinzione di tutti gli atti del processo e con esclusione della clausola di salvezza delle sentenze già pronunciate. La decisione La censura, secondo i giudici di legittimità, era infondata. Il D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 45, stabilisce infatti, al terzo comma, che l'estinzione del processo per inattività delle parti è rilevata anche d'ufficio solo nel grado di giudizio in cui si verifica e rende inefficaci gli atti compiuti". La disposizione ne consente dunque la pronuncia ex officio", nel caso in cui non vengano rispettati i termini perentori entro i quali il giudizio deve esser proseguito, integrato o riassunto. Il D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 1, sancisce poi, in generale, l'operatività nel processo tributario delle disposizioni del codice di procedura civile, per quanto non disposto" dalla legge speciale e compatibile con la stessa ; e analoga disposizione si rinviene, per il procedimento d'appello, nell'art. 61 del medesimo decreto. 2

3 Con riferimento al caso di specie l'art. 49 del D.Lgs. n. 546 del 1992, richiama infine l'applicazione alle impugnazioni delle sentenze delle commissioni tributarie" delle disposizioni del titolo 3^, capo 1^, del libro 2^ del codice di procedura civile (articoli da 323 a 338), escluso espressamente l'art.337 e fatto salvo quanto disposto dallo stesso decreto legislativo disciplinante il processo tributario. E l'art. 310 c.p.c. nel disciplinare, in generale, nel processo ordinario di cognizione, gli effetti dell'estinzione, prevede, al secondo comma, che l'estinzione rende inefficaci gli atti compiuti ma non le sentenze di merito pronunciate nel corso del processo". L'art. 338 c.p.c., stabilisce poi che l'estinzione del procedimento d'appello o di revocazione nei casi previsti nell'art. 395, nn. 4 e 5, fa passare in giudicato la sentenza impugnata, salvo che siano stati modificati gli effetti con provvedimenti pronunciati nel procedimento estinto". Con riguardo specifico al giudizio di rinvio, a seguito di cassazione della sentenza impugnata, nel processo ordinario di cognizione, l'art. 393, prevede invece l'estinzione dell'intero processo" e, nel processo tributario, l'art. 63, ne riproduce il contenuto, sancendo l'estinzione dell'intero processo", in caso di mancata riassunzione nel termine di legge o di avverarsi di una successiva causa di estinzione, ad eccezione della previsione dell'efficacia vincolante della sentenza del giudice di legittimità. Tanto premesso in ordine al quadro normativo, per costante orientamento della Corte, l'estinzione del processo tributario, relativamente al giudizio di rinvio, comportando la definitività dell'avviso di accertamento che ne costituiva l'oggetto, rende inammissibile, per difetto d'interesse, l'impugnazione proposta dall'amministrazione Finanziaria avverso la sentenza dichiarativa dell'estinzione (tra le tante, v. Cass. 3040/2008; Cass. 5044/2012). Al riguardo, va, infatti, considerato che, come visto, la pronuncia di estinzione del giudizio in questa fase comporta, ex art. 393 c.p.c., e D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 63, comma 2, il venir meno dell'intero processo ed, in forza dei principi in materia di impugnazione dell'atto tributario, la definitività dell'avviso di accertamento e quindi l'integrale accoglimento delle ragioni erariali. Si è quindi affermato che la pretesa tributaria vive di forza propria, in virtù dell'atto impositivo in cui è stata formalizzata, e che l'estinzione del processo travolge la sentenza impugnata, ma non l'atto amministrativo, che non è un atto processuale bensì l'oggetto dell'impugnazione (Cass. n /2013; Cass. n. 5044/2012; Cass. n. 3040/2008, rese in fattispecie di estinzione del giudizio conseguente alla cassazione con rinvio di altra sentenza). Con riguardo invece all'ipotesi oggetto del giudizio di cui alla sentenza in commento, di estinzione per inattività delle parti del giudizio di appello instaurato avverso sentenza di primo grado che, in senso favorevole al contribuente, abbia annullato l'avviso di 3

4 accertamento, e degli effetti di detta pronuncia sull'atto impositivo, è applicabile, in virtù del rinvio di cui all'art. 49 del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, l'art. 338 cod. proc. civ., compatibile con la disciplina speciale del contenzioso tributario, senza che dunque possa rimanere in vita il provvedimento impositivo impugnato, ormai travolto dal titolo giudiziale che ne ha annullato gli effetti. La ratio della decisione La Corte di Cassazione conferma quindi l'operatività nel processo tributario dell'art. 338 c.p.c., secondo il quale l'estinzione del giudizio di impugnazione determina il passaggio in giudicato della sentenza impugnata. Una tale disposizione non è rinvenibile nell art. 45, comma 3, (secondo il quale: l'estinzione del processo per inattività delle parti è rilevata anche d'ufficio solo nel grado di giudizio in cui si verifica e rende inefficaci gli atti compiuti"), in quanto con esso, secondo la Cassazione, il legislatore si è preoccupato soltanto di precisare che, anche nel processo tributario (come nel procedimento civile ordinario, ai sensi dell'art. 310 c.p.c.), l'estinzione, per inattività delle parti, rende inefficaci gli atti compiuti fino al perfezionamento della fattispecie estintiva, essendo l'estinzione tuttavia rilevabile, anche d'ufficio, solo nel grado di giudizio in cui si verifica". La pronuncia di estinzione in appello investe pertanto soltanto gli atti del procedimento di gravame. Diversa è invece la disciplina dettata nell'ipotesi di estinzione del giudizio di rinvio, nella quale l'intero processo viene meno, stante l'espressa (e speciale) previsione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 63, comma 2, con conseguente consolidamento dell'atto impositivo impugnato. Ed è dunque inapplicabile al giudizio di rinvio l'art. 338 cpc, che regola gli effetti dell'estinzione del procedimento di impugnazione, cosicché l'estinzione dell'intero processo, ai sensi dell'art.393 c.p.c, determina la conseguente caducazione di tutte le sentenze emesse nel corso dello stesso, eccettuate quelle già coperte dal giudicato, in quanto non impugnate (Cass /2002). Ne consegue che l'estinzione del processo tributario, per inattività delle parti, intervenuta in appello, in un giudizio già definito in primo grado con una decisione di fondatezza dell'azione del contribuente, determina la cristallizzazione della situazione giuridica sostanziale, come definita dalla sentenza di merito oggetto di impugnazione, che passa in giudicato. In tale ipotesi, infatti (distinta da quella relativa al giudizio di rinvio a seguito di cassazione della sentenza resa in appello), il fenomeno estintivo non può mantenere in vita il provvedimento impositivo impugnato, ormai travolto e sostituito dal titolo giudiziale che ne ha annullato gli effetti; come, a pensarci bene, dimostrato, dall inammissibilità dell appello se mera riproduzione delle censure avverso l atto impositivo, dato che, appunto, oggetto del giudizio di secondo grado non è più l atto di accertamento ma la sentenza della CTP. 4

5 Conclusioni e riflessioni Bisogna, in conclusione, sempre ben distinguere i vari casi, attinenti alle varie fasi del giudizio, ed aver presente le problematiche sottese. Basti pensare, per esempio, che quanto sopra detto in ordine all interesse ad impugnare a seguito di rinvio in sede di Cassazione, potrebbe non essere vero laddove oggetto del giudizio sia il silenzio rifiuto su un istanza di rimborso e non un avviso di accertamento. L Ufficio potrebbe infatti avere interesse alla riassunzione del giudizio quando, non essendo decorso il termine di prescrizione decennale ed avendo pertanto il contribuente la possibilità di riproporre ancora la domanda di rimborso, lo stesso contribuente, grazie alla mancata riassunzione, potrebbe dunque riproporre un nuovo ricorso privo dei vizi o delle carenze difensive eventualmente riscontrate nel primo giudizio. Un altro profilo da valutare attiene poi all eventuale prescrizione del diritto di riscossione. In definitiva, la riattivazione del giudizio da parte dell Amministrazione potrebbe consentire di procurarsi una sentenza che costituisca titolo per la riscossione, in particolare laddove l atto impugnato, pur divenendo definitivo a seguito dell estinzione del giudizio, potrebbe non essere più eseguibile per intervenuta prescrizione. Tutto dipende, comunque, da quale sia il corretto metodo di computo del termine di prescrizione. Se, infatti, in linea generale, per quanto detto, è pacifico che la mancata riassunzione del giudizio di rinvio estingua l intero processo e che ciò determini il consolidamento dell atto originariamente impugnato, il problema è stabilire poi la data in cui l atto impugnato si considera effettivamente definito, ovvero da quando decorre il termine per l iscrizione a ruolo da parte dell Ufficio. Ciò che, anche in base a recenti pronunce della Corte, può escludersi è che la decorrenza del termine di iscrizione a ruolo, conseguente al consolidarsi dell avviso di accertamento impugnato, retroagisca al momento di notificazione dell atto originario (con possibile prescrizione del diritto), anche perché, nel corso del processo, vista l impossibilità legale dell esercizio del diritto, deve ritenersi esclusa la decorrenza dei termini, dovendosi ritenere che i termini decorrano invece dal giorno in cui il diritto può essere fatto valere, ossia dall estinzione del giudizio. La prescrizione decennale deve pertanto farsi decorrere dalla definitività dell atto impositivo, coincidente con l estinzione del giudizio (Cass. N del ). - Riproduzione riservata - 5