Immobilizzazioni Immateriali. Proff. L. Puddu, G. Giovando, C. Rainero

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1 Corso Bilancio d Esercizio Immobilizzazioni Immateriali Proff. L. Puddu, G. Giovando, C. Rainero Tutto il materiale presente in questa presentazione è protetto da diritto d'autore; può essere utilizzato per finalità di studio e di ricerca a uso individuale e non può essere utilizzato per finalità commerciali, per finalità di lucro anche indiretto (per es. non può essere condiviso su piattaforme online a pagamento o comunque su servizi erogati a scopo di lucro o su siti che guadagnano con introiti pubblicitari). E' inoltre vietata la condivisione su social media di materiale coperto da diritto d'autore, salvo l'adozione di licenze creative commons. Si richiama l'attenzione degli utenti a un uso consapevole e corretto dei materiali resi disponibili dalla comunità universitaria, nel rispetto delle disposizioni de codice etico di Ateneo. 2 1

2 IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI ARGOMENTI TRATTATI ASPETTI DI TEORIA AZIENDALE LA DISCIPLINA CIVILISTICA; LA DISCIPLINA FISCALE; Fonti : Codice civile, TUIR, Principio contabile OIC 24 IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI Le immobilizzazioni immateriali comprendono gli elementi patrimoniali destinati ad essere utilizzati durevolmente che hanno una natura intangibile e sono diversamente individuate in relazione alla caratteristica di possedere, o meno, un valore nelle tre accezioni di: Valore d uso; Valore di scambio; Valore di riproduzione. 2

3 VALORE D USO riflette, la possibilità di utilizzare, o meno, l immobilizzazione immateriale nei processi produttivi aziendali mediante una forma di realizzo indiretto: si tratta del costo per fattori produttivi che non esauriscono la loro utilità in un solo esercizio. VALORE DI SCAMBIO Deriva dalla capacità espressa dell immobilizzazione immateriale di essere oggetto di un realizzo diretto attraverso la sua cessione sul mercato dietro un corrispettivo: sotto questo aspetto vi sono alcune immobilizzazioni immateriali che posseggono il valore di scambio, altre no. 3

4 VALORE DI RIPRODUZIONE La possibilità da parte di terzi concorrenti di riprodurre, e con quali costi e tempi, l immobilizzazione immateriale di proprietà dell impresa. IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI E IL LORO VALORE IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI Costi d impianto e ampliamento VALORE D USO VALORE DI SCAMBIO VALORE DI RIPRODUZIONE Esistente Inesistente Basso o Inesistente Costi di sviluppo Esistente Inesistente Basso o Inesistente Diritto di brevetto industriale e diritti di utilizzazione delle opere di ingegno Concessioni, licenze, marchi e diritti simili Esistente Esistente Basso o inesistente Esistente Esistente Basso o inesistente Avviamento Esistente Inesistente Basso o Inesistente 4

5 LA VALUTAZIONE CIVILISTICA Art del codice civile: STATO PATRIMONIALE- ATTIVO B) IMMOBILIZZAZIONI I) Immobilizzazioni Immateriali; 1. Costi di impianto e ampliamento; 2. Costi di sviluppo; 3. Diritti di brevetto industriale e diritti di utilizzazione delle opere dell ingegno; 4. Concessioni, licenze, marchi e diritti simili; 5. Avviamento; 6. Immobilizzazioni in corso e acconti; 7. altre LA VALUTAZIONE CIVILISTICA Le immobilizzazioni immateriali sono iscritte nell attivo dello stato patrimoniale solo se: Si riferiscono a costi effettivamente sostenuti; Non esauriscono la propria utilità nell esercizio di sostenimento; Sono costi che possono distintamente essere identificati e quantificati 5

6 IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI Le immobilizzazioni immateriali per essere iscritte nell attivo dello stato patrimoniale, devono essere individuate da costi distintamente identificati e attentibilmente quantificati e possono trarre origine: da una realizzazione interna; da un acquisizione onerosa esterna a titolo: a) di proprietà; b) di godimento IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI Il principio contabile OIC 24 prevede: Se l acquisto è a titolo gratuito non è consentita la capitalizzazione e l iscrizione patrimoniale; Per i beni immateriali soggetti a tutela giuridica e per l avviamento vi è l obbligo di iscrizione; Per i costi pluriennali, dovrebbe prevalere il principio della prudenza, con facoltà di iscrizione nell attivo patrimoniale. 6

7 IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI Il principio contabile OIC 24 prevede: Le plusvalenze o le minusvalenze derivanti da alienazioni di immobilizzazioni immateriali sono iscritte nel conto economico rispettivamente: - nella voce A5 altri ricavi e proventi, - nella voce B14 oneri diversi della gestione. IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI Ai sensi dell articolo 2435-bis del codice civile, nel bilancio in forma abbreviata, lo stato patrimoniale comprende solo le voci contrassegnate nell art con lettere maiuscole e con numeri romani. Inoltre, nel conto economico del bilancio in forma abbreviata le seguenti voci previste dall art del codice civile possono essere tra loro raggruppate: voci B10(a), B10(b) e B10(c). Le stesse semplificazioni si applicano nel bilancio delle micro-imprese ai sensi dell art ter del codice civile Pertanto, le società di cui agli artt bis e 2435-ter c.c. possono non rispettare quanto previsto ai paragrafi

8 ONERI PLURIENNALI Gli oneri pluriennali possono essere iscritti nell attivo dello stato patrimoniale solo se: è dimostrata la loro utilità futura; esiste una correlazione oggettiva con i relativi benefici futuri di cui godrà la società; è stimabile con ragionevole certezza la loro recuperabilità. Essendo la recuperabilità caratterizzata da alta aleatorietà, essa va stimata dando prevalenza al principio della prudenza. I costi di impianto e di ampliamento, i costi di sviluppo sono iscrivibili solo con il consenso del Collegio sindacale, ove esistente 1) I COSTI DI IMPIANTO E AMPLIAMENTO Oneri sostenuti in modo non ricorrente in precisi e caratteristici momenti della vita dell impresa, quali la fase pre-operativa o quella di accrescimento della capacità operativa esistente. Comprendono le spese direttamente sostenute per: -La costituzione della società; -La costituzione dell azienda, intesa come insieme organizzato di beni, strumenti e persone, quali i costi di start-up; - L ampliamento della società e dell azienda. 8

9 1) I COSTI DI IMPIANTO E AMPLIAMENTO civile Art c.c. i costi d impianto e ampliamento sono sottoposti al seguente regime: a) Possono essere iscritti nell attivo, in alternativa vanno imputati nel conto economico; b) L iscrizione nell attivo è sottoposta all acquisizione del consenso del collegio sindacale c) L ammortamento non può superare la durata di 5 anni; d) Fino a che l ammortamento non è completato non si possono distribuire i dividendi salvo che non siano presenti riserve disponibili sufficienti a coprire la parte ancora da ammortizzare dei costi pluriennali; e) Verifica annuale del valore (c.d. impairment test) in funzione di una possibile svalutazione. 1) I COSTI DI IMPIANTO E AMPLIAMENTO fiscale art. 108 comma 3 del TUIR sono deducibili nel limite della quota imputabile a ciascun esercizio secondo il criterio civilistico adottato. La deduzione, per le imprese di nuova costituzione, decorre a partire dall esercizio in cui sono conseguiti i primi ricavi 9

10 COSTI DI SVILUPPO La fase di sviluppo di un progetto interno può essere capitalizzata purchè sia dimostrata: a) La fattibilità tecnica, ovvero la possibilità di completare l attività immateriale per poi utilizzarla e venderla; b) La disponibilità di risorse tecniche e finanziarie necessarie per completare lo sviluppo dell attività immateriale e per pervenire al suo successivo utilizzo o vendita; c) La capacità di valutare in modo attendibile il costo imputabile alla predetta attività durante la fase di sviluppo. d) La ragionevole possibilità di recuperare i costi mediante i redditi futuri 19 2) I COSTI DI SVILUPPO La ricerca svolge una sistematica attività di studio e analisi che può riguardare: a) La ricerca di base; b) La ricerca applicata. Lo sviluppo rappresenta la continuazione dell attività di ricerca e consiste nel realizzare su scala industriale i risultati della ricerca. 10

11 2) I COSTI DI SVILUPPO codice civile Art c.c. i costi di sviluppo sono sottoposti al seguente regime: a) L iscrizione nell attivo è sottoposta all acquisizione del consenso del collegio sindacale b) L ammortamento non può superare la durata di 5 anni; c) Fino a che l ammortamento non è completato non si possono distribuire i dividendi salvo che non siano presenti riserve disponibili sufficienti a coprire la parte ancora da ammortizzare dei costi pluriennali; d) Verifica annuale del valore (c.d. impairment test) in funzione di una possibile svalutazione. I COSTI DI SVILUPPO fiscale art. 108 comma 1 del TUIR sono deducibili nell esercizio in cui sono state sostenute ovvero in quote costanti nell esercizio stesso o nei successivi ma non oltre il quarto. Per il principio di derivazione del reddito imponibile da quello fiscale, la politica valutativa seguita in sede civilistica esprime la sua efficacia, nei limiti delle quote costanti, anche in sede tributaria. 11

12 BENI IMMATERIALI I beni immateriali sono rilevati in bilancio quando: è soddisfatta la definizione di bene immateriale; la società acquisisce il potere di usufruire dei benefici economici futuri derivanti dal bene stesso e può limitare l accesso da parte di terzi a tali benefici; il costo è stimabile con sufficiente attendibilità. Per i beni immateriali il costo di acquisto comprende anche i costi accessori. Rientrano fra i costi accessori: spese di registrazione, iva indetraibile, consulenze tecniche specifiche, ecc. Gli sconti incondizionati in fattura sono portati a riduzione del costo. 3) DIRITTI DI BREVETTO INDUSTRIALE E DIRITTI DI UTILIZZAZIONE OPERE DELL INGEGNO DIRITTI DI BREVETTO Il diritto di brevetto industriale è regolamentato dalle seguenti leggi: a) c.c., garantisce il diritto di esclusività, definisce l oggetto del brevetto, individua i soggetti del diritto e riconosce la trasferibilità del medesimo; b) Apposite leggi speciali, che disciplinano le condizioni e le modalità di esercizio dei diritti che ne derivano e la loro natura 12

13 3) DIRITTI DI BREVETTO INDUSTRIALE E DIRITTI DI UTILIZZAZIONE DELLE OPERE DELL INGEGNO I DIRITTI DI UTILIZZO DI OPERE DELL INGEGNO Formano oggetto della voce i diritti di autore e di opere dell ingegno di carattere creativo che appartengono alla scienza, alla letteratura, alla musica, alle arti figurative, all architettura, al teatro, alla cinematografia, qualunque ne sia il modo o la forma di espressione. I DIRITTI DI BREVETTI E DI OPERE DELL INGEGNO codice civile Art c.c. i costi Di ricerca e sviluppo sono sottoposti al seguente regime: a) L iscrizione nell attivo avviene o al costo di acquisto o di produzione. b) L ammortamento deve essere operato in funzione della vita economica utile del brevetto confrontato con il limite massimo della durata legale del medesimo, scegliendo il minore; c) Verifica annuale del valore (c.d. impairment test) in funzione di una possibile svalutazione. 13

14 I DIRITTI DI BREVETTO E OPERE DELL INGEGNO fiscale art. 103 comma 1 del TUIR prevede che le quote di ammortamento del costo dei diritti di utilizzazione di opere dell ingegno, dei brevetti industriali e dei processi sono deducibili in misura non superiore al 50% del costo. Per il principio di derivazione del reddito imponibile da quello fiscale, la politica valutativa seguita in sede civilistica esprime la sua efficacia, nei limiti delle quote costanti, anche in sede tributaria. 4) CONCESSIONI, LICENZE, MARCHI E DIRITTI SIMILI LE CONCESSIONI E LICENZE Le CONCESSIONI sono provvedimenti amministrativi con i quali la pubblica amministrazione rilascia al concessionario propri diritti o poteri riguardanti: a) Beni di proprietà degli enti pubblici concedenti (es. occupazione di suolo pubblico); b) Esercizio di attività rientranti fra quelle proprie degli enti locali concedenti (es. autostrade, parcheggi, reti acquedotto, ecc.) 14

15 4) CONCESSIONI, LICENZE, MARCHI E DIRITTI SIMILI LE CONCESSIONI E LICENZE Le LICENZE sono autorizzazioni che possono derivare da concedenti pubblici o privati: a) pubblici: riguardano l esercizio di attività regolamentate (es. licenze commerciali); b) Privato: riguardano autorizzazioni al godimento di un bene immateriale (es. brevetto, marchio). 4) CONCESSIONI, LICENZE, MARCHI E DIRITTI SIMILI MARCHI Il marchio, insieme alla ditta e all insegna, rappresenta uno dei segni distintivi dell azienda (o di un suo prodotto fabbricato o commercializzato) e può consistere in un emblema, in una denominazione o in un segno. L iscrivibilità del marchio tra le immobilizzazioni immateriali può avvenire a seguito di produzione interna o di acquisizione mentre non è iscrivibile il marchio ricevuto a titolo gratuito. 15

16 4) CONCESSIONI, LICENZE, MARCHI E DIRITTI SIMILI DIRITTI SIMILI Il principio contabile OIC 24 considera i seguenti: - Licenze d uso; - Know how. CONCESSIONI LICENZE MARCHI fiscale art. 103 comma 2 del TUIR prevede che le quote di ammortamento sono deducibili in maniera corrispondente alla durata di utilizzazione prevista dal contratto o dalla legge Per il principio di derivazione del reddito imponibile da quello fiscale, la politica valutativa seguita in sede civilistica esprime la sua efficacia, nei limiti delle quote costanti, anche in sede tributaria. 16

17 AVVIAMENTO L avviamento è l attitudine di un azienda a produrre utili in misura superiore a quella ordinaria. L avviamento, rispetto alla sua origine, può essere così distinto: - avviamento internamente originato; - avviamento derivato. AVVIAMENTO civile Art c.c. l avviamento è sottoposto al seguente regime: a) L iscrizione nell attivo è sottoposta al consenso del collegio sindacale se acquisito a titolo oneroso; b) L iscrizione deve avvenire nei limiti del costo sostenuto; c) L ammortamento in base alla vita utile (non può superare la durata di 20 anni - OIC 24); Nei casi eccezionali in cui non sia possibile stimarne attendibilmente la vita utile, l avviamento è ammortizzato in un periodo di dieci anni. d) E consentito ammortizzare sistematicamente l avviamento in un periodo limitato di durata superiore, purchè esso non superi la durata per l utilizzazione di questo attivo e ne sia data adeguata motivazione nella nota integrativa e) Verifica annuale del valore (c.d. impairment test) in funzione di una possibile svalutazione. 17

18 AVVIAMENTO L avviamento è iscritto tra le immobilizzazioni immateriali se sono soddisfatte tutte le seguenti condizioni: è acquisito a titolo oneroso (cioè deriva dall acquisizione di un azienda o ramo d azienda oppure da un operazione di conferimento, di fusione o di scissione); ha un valore quantificabile in quanto incluso nel corrispettivo pagato; è costituito all origine da oneri e costi ad utilità differita nel tempo, che garantiscano quindi benefici economici futuri (ad esempio, conseguimento di utili futuri); è soddisfatto il principio della recuperabilità del relativo costo (e quindi non si è in presenza di un cattivo affare). AVVIAMENTO fiscale art. 103 comma 3 del TUIR prevede che le quote di ammortamento sono deducibili in misura non superiore ad 1/18 del costo. Per il principio di derivazione del reddito imponibile da quello fiscale, la politica valutativa seguita in sede civilistica esprime la sua efficacia, nei limiti delle quote costanti, anche in sede tributaria. 18

19 AVVIAMENTO esercizio ANNO AMM. CIVILISTICO AMM. FISCALE ANNO N ANNO N ANNO N ANNO N ANNO N ANNO N ANNO N ANNO N ANNO N ANNO N ANNO N ANNO N ANNO N ANNO N ANNO N ANNO N ANNO N ANNO N Avviamento - esercizio Anno N+1 Ammortamento Avviamento a Fondo Ammortamento Avviamento 1.080,00 Imposte Anticipate a Imposte differite (CE) 217,

20 Avviamento- esercizio Stato patrimoniale N+1 Attivo Passivo Avviamento F.do Amm. (1.080) Valore Netto Conto Economico N+1 Avviamento (1.080) Imposte sul reddito -Correnti. -Differite Avviamento - esercizio Anno N+6 Imposte differite (CE) a Imposte anticipate 83,

21 Avviamento- esercizio Stato patrimoniale N+6 Attivo Passivo Avviamento F.do Amm. (5.400) Valore Netto 0 Conto Economico N+ 6 Avviamento Imposte sul reddito -Correnti. -Differite (83,70) 41 LA VALUTAZIONE CIVILISTICA Perdita di valore e il successivo ripristino In particolare, gli aspetti operativi da considerare sono i seguenti: -Condizioni per la rilevazione di una perdita di valore; -Concetto di valore recuperabile; -Concetto di perdita durevole; -Sintomi che inducono a determinare il valore recuperabile; -Ripristini di valore 21

22 Condizioni per la rilevazione di una perdita di valore Le condizioni per la rilevazione di una riduzione del valore di bilancio sono: - Determinazione di un valore recuperabile inferiore al valore contabile; - Quantificazione della perdita come perdita durevole, ossia non transitoria e non facilmente reversibile Valore recuperabile I principi contabili definiscono il valore recuperabile come il maggiore tra il presumibile valore realizzabile tramite alienazione ed il suo valore d uso. Il valore realizzabile dell alienazione è definito come l ammontare che può essere ricavato dalla cessione della immobilizzazione in una vendita contrattata a prezzi normali di mercato tra le parti bene informate e interessate, al netto degli oneri diretti da sostenere per la cessione stessa. Il valore in uso è definito come il valore attuale dei flussi di cassa attesi nel futuro derivanti o attribuibili alla continuazione dell utilizzo dell immobilizazzione, compresi quelli derivanti dallo smobilizzo della stessa al termine della sua vita utile. 22

23 Perdita durevole La norma stabilisce che la perdita di valore che richiede la svalutazione di una immobilizzazione deve essere duratura. La durevolezza della perdita deve essere accertata in base ad una ragionevole valutazione delle relative cause. Sintomi che inducono a determinare il valore recuperabile I principi contabili stabiliscono che è necessario accertare se si sia verificata una perdita duratura di valore, che deve essere rilevata attraverso una svalutazione, quando sussistono sintomi che facciano prevedere difficoltà per il recupero del valore contabile tramite l uso. 23

24 Ripristini di valore La norma civilistica prevede che qualora dovessero venir meno in tutto o in parte le cause che hanno determinato la svalutazione, questa non possa essere mantenuta: in questa ipotesi, deve essere ripristinato il valore originario, al netto degli ulteriori ammortamenti non calcolati a causa della precedente svalutazione. 24