STUDI DI SETTORE: LE NOVITA A cura di Antonio Gigliotti

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1 STUDI DI SETTORE: LE NOVITA 2012 A cura di Antonio Gigliotti

2 Indice Capitolo 1 - Le modifiche ai modelli degli studi di settore 2012 pag Premessa pag Codici esclusione pag Inserimento casella Ine pag Nuovo quadro V pag Gestione soci amministratori pag. 4 Capitolo 2 - Studi di settore e premio di congruità pag Premessa pag Nuovo premio congruità pag Vecchio premio congruità pag Fedeltà degli studi di settore pag Controlli per i soggetti non congrui e coerenti pag Sanzioni pag Proroga necessaria pag. 12 Capitolo 3 Il nuovo regime sanzionatorio pag Premessa pag Decreto Legge 98/2011 pag Accertamento induttivo pag Modifica degli studi di settore approvati pag La disattesa degli studi di settori pag Novità di cui al decreto legge n. 138 del 2011 pag Novità di cui al decreto legge n. 201 del 2011 pag Risposte ai quesiti pag. 22 Capitolo 4 - Studi di settore: sanatoria su invito dell Agenzia delle pag. 24 Entrate 4.1 Le nuove sanzioni pag Omessa presentazione del modello pag L invito ad adempiere pag. 28 Capitolo 5 - Studi di settore e beni strumentali pag Premessa pag Rigo F 29 pag Periodo diverso da 12 mesi pag Iva indetraibile pag Campi interni al rigo F29 pag Distruzione di beni pag Beni strumentali pag. 35 Capitolo 6 - Obblighi e adempimenti per le imprese multiattività pag Premessa pag Cosa prevede la nuova disposizione pag Compilazione del modello relativo all attività prevalente pag Modalità di annotazione separata dei ricavi pag Utilizzo dati ai fini dell accerta-mento pag Studi di settore e parametri in Unico 2010 pag Studi e parametri in Sintesi pag Cosa si intende per attività prevalente pag. 43 Fiscal Focus

3 6.9 Prospetto delle imprese multiattività pag Natura dei ricavi pag Ordine da tenere nella compilazione del prospetto multiattività pag Ricavi rilevanti da aggi pag Ricavi da cui derivino aggi o ricavi fissi pag Regole particolari pag Compilazione del quadro F in presenza di attività soggette ad pag. 53 aggio 6.16 Neutralizzazione delle attività RICAG pag Presenza di Attività prevalente, complementare e altre attività pag Esempi riepilogativi all approfondimento pag. 58 Capitolo 7 - Studi di settore: arriva il Software per le anomalie pag Premessa pag Modalità d invio pag Le anomalie segnalate pag Rimedi da parte del contribuente pag Software Agenzia delle Entrate pag. 61 Capitolo 8 - Studi di settore e adeguamento in Unico 2011 pag Premessa pag Maggiori imposte dovute pag Adeguamento per il periodo d imposta 2010 pag La maggiorazione del 3% pag Indicazione in Unico delle maggiori imposte pag Irrilevanza delle modalità di determinazione della base imponibile pag. 66 IRAP 8.7 Indicazione della maggiore Iva pag Versamento delle maggiori imposte pag Versamento maggiore Iva pag Rateizzazione della maggiore Iva pag Il versamento della maggiorazione del 3% pag. 69 Capitolo 9 - Studi di settore e Adeguamento pag Premessa pag Adeguamento Iva pag Modalità di versamento della maggiore Iva pag Annotazione nel registro Iva dei maggiori ricavi pag. 72 Capitolo 10 - Studi di settore e codice attività pag Premessa pag L utilizzo del modello degli studi di settore pag Attività prevalente pag Indicazione del relativo codice attività pag Omessa o errata comunicazione dei codici attività pag La regolarizzazione del codice attività pag Art. 6 comma 5-bis D.lgs. 472/97 pag Risoluzione n. 112/E/2001 pag Come si procede operativamente pag Sanatoria attività non prevalente pag Eccezione pag. 77 Fiscal Focus

4 Capitolo 11 - Studi di settore attestazione e asseverazione pag Premessa pag Attestazione e asseverazione secondo il D.L. 203/2005 pag L attestazione pag Aspetti operativi dell attestazione pag Marginalità pag Soggetti abilitati al rilascio dell attestazione e aspetti normativi pag Effetti dell attestazione pag L asseverazione pag Elementi da asseverare pag Elementi da NON asseverare pag Soggetti abilitati al rilascio dell asseverazione e aspetti operativi pag Informativa per i clienti dello Studio pag. 86 Appendice Circolare n. 25/E 2012 Capitolo 3 pag. 91 Fiscal Focus

5 Capitolo 1 - Le modifiche ai modelli degli studi di settore Premessa Con la pubblicazione in Gazzetta Ufficiale del decreto ministeriale del 13 giugno 2012 che ha approvato la revisione congiunturale speciale per tener conto degli effetti della crisi economica sono on line anche: i 206 modelli per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell'applicazione degli studi di settore relativi alle attività economiche nel settore delle manifatture, dei servizi, delle attività professionali e del commercio da utilizzare per l'annualità I modelli approvati sono relativi a: 51 studi per attività economiche del settore delle manifatture; 61 studi per attività economiche del settore dei servizi; 24 studi per attività professionali; 70 studi per attività economiche del settore del commercio. L'approvazione è arrivata con provvedimento del direttore dell'agenzia delle Entrate del 18 giugno. Con il documento sono anche stabilite: le caratteristiche tecniche per la stampa dei modelli; le modalità di predisposizione dei dati da trasmettere unitamente al modello della dichiarazione dei redditi Unico 2012, di cui costituiscono parte integrante. L invio deve avvenire: direttamente, attraverso il servizio telematico Entratel o Internet (Fisconline); avvalendosi degli incaricati abilitati, secondo le specifiche tecniche che saranno indicate con successivo provvedimento. Unitamente ai modelli sono approvate anche le istruzioni per la compilazione le quali sono costituite da una parte: generale, comune a tutti gli studi di settore; specifica per ciascuno studio; relativa ai quadri contabili F e G, comune agli studi di settore che ne prevedono il richiamo nelle relative istruzioni specifiche. Parte generale ISTRUZIONI Parte relativa ai quadri F e G (dati contabili Parte specifica Comune a tutti gli studi di settore Specifica di ciascun studio di settore Fiscal Focus 1

6 1.2 Codici esclusione Per quanto riguarda le novità una prima è presente nelle cause di esclusione. Nei modelli nei righi RF1/RG1/RE1 del mod. UNICO, le caselle 2 e 3 sono riservate, rispettivamente, all indicazione delle cause di esclusione dagli studi di settore/parametri. Tali cause sono contraddistinte da specifici codici. Da quest anno l elenco dei codici di esclusione dagli studi di settore (codici da 1 a 11) è distinto dall elenco dei codici di esclusione dai parametri (codici da 1 a 9). Pertanto ai fini della compilazione delle predette caselle si deve fare riferimento alla specifica tabella desumibile dalle istruzioni al mod. UNICO CODICI CAUSE DI ESCLUSIONE STUDI DI SETTORE 1. inizio dell attività nel corso del periodo d imposta; 2. cessazione dell attività nel corso del periodo d imposta; 3. ammontare di ricavi dichiarati di cui all articolo 85, comma 1, esclusi quelli di cui alla lettera c), d) ed e) o compensi di cui all articolo 54, comma 1, del TUIR, superiore a e fino a 7,5 milioni di euro; 4. ammontare di ricavi dichiarati di cui all articolo 85, comma 1, esclusi quelli di cui alla lettera c), d) ed e) o compensi di cui all articolo 54, comma 1, del TUIR, superiore a 7,5 milioni di euro; 5. periodo di non normale svolgimento dell attività, in quanto l impresa è in liquidazione ordinaria; 6. periodo di non normale svolgimento dell attività, in quanto l impresa è in liquidazione coatta amministrativa o fallimentare; 7. altre situazioni di non normale svolgimento dell attività; 8. determinazione del reddito con criteri forfetari ; 9. incaricati alle vendite a domicilio; 10. classificazione in una categoria reddituale diversa da quella prevista dal quadro degli elementi contabili contenuto nel modello per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell applicazione dello studio di settore approvato per l attività esercitata; 11. modifica nel corso del periodo d imposta dell attività esercitata, nel caso in cui quella cessata e quella iniziata siano soggette a due differenti studi di settore. 2 Fiscal Focus

7 ATTENZIONE: Si evidenzia come rispetto agli scorsi anni è stata eliminata la causa di esclusione Periodo di imposta di durata superiore o inferiore a 12 mesi poiché tale causa veniva applicata solo per i contribuenti soggetti a parametri (nei modelli precedenti la causa di esclusione aveva il codice 8, con unico 2012 la cause di esclusione allora codificate con il codici 9, 10, 11, 12 sono state anticipate rispettivamente ai codici 8, 9, 10, 11). 1.3 Inserimento casella Ine Si rammenta che nei citati righi è presente anche la nuova casella esclusione compilazione INE che va barrata dai soggetti che non devono compilare né il modello studi di settore né il modello INE. Questi corrispondono a: soggetti che determinano il reddito in modo forfetario; Amministrazioni e Enti pubblici ex art. 1, comma 2, D.Lgs. n. 165/2001; assicurazioni, banche, Poste; imprese di investimento, organismi di investimento collettivo del risparmio, società di gestione del risparmio, società fiduciarie ed enti ex D.Lgs. n. 58/98 e D.Lgs. n. 385/93). Nuova casella esclusione compilazione INE 1.4 Nuovo quadro V Al fine di segnalare le particolari modalità applicative degli studi di settore è stato inserito il nuovo quadro V Ulteriori dati specifici. Imprese Professionisti Fiscal Focus 3

8 In particolare in tale quadro deve essere barrata la casella: V01 per i soggetti che hanno esercitato l attività sotto forma di cooperativa a mutualità prevalente, ex art. 2512, C.c., per il 2011; V02 per i soggetti che hanno redatto il bilancio secondo i principi contabili internazionali di cui al Regolamento CE n. 1606/2002, per il 2011 (IAS); V03 per i soggetti che nel 2010 erano contribuenti minimi e che dal 2011 sono in regime ordinari; V04 (V01 per lavoratori autonomi) per i soggetti che in precedenti periodi di imposta erano contribuenti minimi e che nel 2009 o 2010 hanno cessato di avvalersi di tale regime, ossia nel 2011 sono al 3 o al 2 anno di applicazione del regime ordinario (ad esempio, un contribuente minimo nel 2008 passato al regime ordinario dal 2009). RICORDA: Analoghe informazioni erano richieste lo scorso anno nel quadro X Altre informazioni rilevanti ai fini dell applicazione degli studi di settore. 1.5 Gestione soci amministratori In merito alla gestione dei soci amministratori si segnala che, anche nei nuovi studi di settore 2011, analogamente agli studi di settore evoluti per il 2010 e 2009, al fine di evitare possibili distorsioni della stima dei ricavi, è stata introdotta la nuova modalità di calcolo che valorizza il contributo dei soci amministratori che prestano l attività nella società in via prevalente e continuativa. In particolare anche per tali studi la funzione ricavo viene sterilizzata per quanto attiene all'apporto della variabile (F16 o F19) riguardante la parte specifica relativa al compenso soci amministratori, al fine di tenere in considerazione solo l'importo rilevante dal Quadro A ed appositamente misurato dalla nota metodologica. In sostanza, lo scenario è il seguente: compilazione del Quadro A - parte relativa ai soci con occupazione prevalente nell'impresa - compilata sempre, sia in ipotesi di assenza di compenso amministratori o retribuzione come lavoro dipendente, sia in caso di formale compenso; 4 Fiscal Focus

9 sterilizzazione dell'importo corrispondente al compenso amministratore direttamente nel Quadro contabile (F16 o F19) che viene letta dal software solo grazie allo specifico campo di cui compenso amministratori. Nel modello quindi: è stata eliminata la sezione ( Ulteriori elementi ) relativa ai soci amministratori (righi da F36 a F38); sono stati inseriti due nuovi spazi dove indicare i compensi per gli amministratori, più precisamente: per le società di capitali, in un apposito campo del rigo F16 spese per acquisti di servizi ; per le società di persone, nel rigo F19 spese per lavoro dipendente e per altre prestazioni diverse dal lavoro dipendente. Fiscal Focus 5

10 Capitolo 2 - Studi di settore e premio di congruità 2.1 Premessa Nell ambito delle manovre emanate nel corso del 2011 il Legislatore è intervenuto più volte sulle disposizioni in materia di accertamento da studi di settore. Norma di riferimento Art. 23, comma 28, D.L. n. 98/2011 Art. 2, comma 35, D.L. n. 138/2011 Art. 10, commi da 9 a 13, D.L. n. 201/2011 Norma modificata / abrogata Art. 39, comma 2, DPR n. 600/73 Artt. da 1 a 8, D.Lgs. n. 471/97 Art. 10, comma 4-bis, Legge n. 146/98 Art. 10, comma 4-bis, Legge n. 146/98 Intervento Accertamento induttivo Inasprimento regime sanzionatorio connesso a irregolarità del modello studi di settore Modifica restrittiva della disciplina del premio di congruità Limitazione nell attività di accertamento nei confronti dei contribuenti congrui e coerenti Alcune novità hanno riguardato già la compilazione dello scorso anno e quindi la redazione di Unico 2011, altre novità invece dovranno essere prese in considerazione per la prima volta a partire da Unico Vediamo, quindi, le novità legislative in tema di studi di settore che il contribuente dovrà considerare in sede di compilazione di Unico Nuovo premio congruità Con Unico 2012 debutta innanzitutto il nuovo premio congruità introdotto con il D.L. 201/2011 (c.d. Decreto Salva Italia ). In particolare, in base a quanto stabilito dal comma 9 del citato art. 10, nei confronti dei contribuenti soggetti all accertamento basato sugli studi di settore che dichiarano ricavi/compensi pari o superiori a quelli calcolati da GERICO: a) sono preclusi gli accertamenti basati su presunzioni semplici ai fini reddituali e IVA; 6 Fiscal Focus

11 b) sono ridotti di 1 anno i termini di decadenza per l attività di accertamento stabiliti dagli artt. 43, DPR n. 600/73 e 54, DPR n. 633/72. La riduzione non si applica in presenza di violazioni penalmente rilevanti; c) è ampliato lo scostamento richiesto tra reddito dichiarato e reddito accertabile (da 1/5 a 1/3) che legittima l accertamento sintetico di cui all art. 38, DPR n. 600/73. I benefici sopra richiamati si applicano, secondo quanto previsto dal successivo comma 10, a condizione che: a) il contribuente abbia regolarmente assolto agli obblighi di comunicazione dei dati ai fini degli studi di settore, indicando fedelmente tutti i dati previsti; b) sulla base dei dati indicati nel modello studi, il soggetto risulti coerente agli specifici indicatori previsti dai Decreti di approvazione dei singoli studi di settore. Articolo 10 D.L. 201/2011 Comma 9 Comma 10 NUOVO PREMIO CONGRUITA Benefici riservati ai soggetti congrui e coerenti: abolizione dei controlli analitico presuntivi (art 39 comma 1 lett. d]) per i soggetti congrui e coerenti; riduzione di un anno dei termini di decadenza di cui all articolo 43 d.p.r. 600/73; aumento della franchigia prevista dall accertamento sintetico (che passa da 1/5 a 1/3). Condizioni per l accesso alla nuova disciplina: fedeltà dei dati dichiarati nel modello studi di settore; coerenza rispetto agli indicatori previsti a livello di singolo studio di settore. 2.3 Vecchio premio congruità Nel corso del 2011 il premio nei confronti dei soggetti congrui aveva già subito un altra modifica legislativa a opera del D.L. 138/2011 (c.d. Manovra di Ferragosto ). RICORDA: Il c.d. premio di congruità di cui all art. 10, comma 4-bis, Legge n. 146/98, prevedeva la preclusione dall accertamento basato su presunzioni semplici nei confronti dei soggetti congrui, anche per effetto di adeguamento, che avessero indicato correttamente i dati nel modello studi, qualora i predetti accertamenti non avessero determinato una rettifica dei ricavi/compensi superiore al 40% di quelli dichiarati, o comunque superiore a Fiscal Focus 7

12 Per effetto delle modifiche introdotte dall art. 2, comma 35, DL n. 138/2011, tale premio di congruità era riconosciuto nel caso fosse soddisfatta un ulteriore nuova condizione consistente nella congruità, oltre che per l anno accertato, anche per l anno precedente. ATTENZIONE: Il livello di congruità, per entrambi gli anni, era quello derivante dall analisi di congruità e normalità economica, eventualmente al netto dei correttivi anticrisi riconosciuti. Non era invece richiesto il rispetto della coerenza agli indicatori economici. Ora tale disposizione relativa al vecchio premio di congruità è stata abrogata dal DL n. 201/2011 (Decreto c.d. Salva Italia ). Tuttavia, la stessa resta in vigore per gli accertamenti che riguardano il 2010 e gli anni precedenti. In particolare, l efficacia temporale delle disposizioni in materia di copertura dagli accertamenti basati su presunzioni semplici è la seguente: fino al 2010 incluso (mod. UNICO 2011) si applicano le disposizioni dell art. 10, comma 4-bis, Legge n. 146/98, come modificate dal D.L. n. 138/2011, in base al quale è richiesta la congruità anche per l anno precedente; dal 2011 (mod. UNICO 2012) si applicano le nuove disposizioni introdotte dal D.L. n. 201/2011. Di seguito si evidenziano le differenze tra le nuove disposizioni e quelle relative al premio di congruità. VECCHIO Premio di congruità (art. 10, comma 4-bis, Legge n. 146/98) Fino al 2010 (Unico 2011) È prevista una soglia relativa e assoluta (40% ) al di sopra della quale non si applica il beneficio NUOVO premio congruità (art. 10, commi 9 e 10, DL n. 201/2011) Dal 2011 (Unico 2012) Non è prevista alcuna soglia per l applicazione del beneficio 8 Fiscal Focus

13 È prevista una soglia del 10% di scostamento del reddito dichiarato che individua la condizione di fedeltà nella compilazione del modello studi È richiesta la congruità anche per il periodo precedente Non è richiesta la coerenza agli indicatori tradizionali Nessuna modifica ai termini decadenziali per l accertamento Nessun effetto sull accertamento sintetico Sulla base della lettera della norma, qualsiasi errore, anche ininfluente sul risultato di GERICO, potrebbe far venire meno la copertura È richiesta la congruità solo per il periodo accertabile È richiesta la coerenza agli specifici indicatori, che dovrebbero essere quelli tradizionali È anticipata di 1 anno la decadenza per l accertamento È ampliato lo scostamento richiesto tra reddito dichiarato e reddito accertabile (da 1/5 a 1/3) 2.4 Fedeltà degli studi di settore Ai fini pratici ciò che il contribuente dovrà tenere in maggiore considerazione nella redazione di Unico 2012 ai fini di godere del nuovo premio congruità è la fedeltà dei dati indicati. La disposizione normativa sulla corretta compilazione degli studi sembra non lasciare scampo, infatti, prevede testualmente che: il contribuente abbia regolarmente assolto gli obblighi di comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell'applicazione degli studi di settore, indicando fedelmente tutti i dati previsti. In altre parole, sembra con non si tratti solamente di una sistematica operazione di cambiamento dati al fine di raggiungere artificiosamente la congruità, ma sembra che sia sufficiente indicare anche un singolo semplicissimo (e a volte irrilevante) dato quale ad esempio potrebbe essere la dimensione in metri quadri di un locale. Infatti, il modello degli studi richiede l'indicazione di tantissimi dati, molti dei quali non hanno alcuna influenza sulla "congruità". Si tratta di dati per i quali è facilissimo cadere in errore, viste le molte incertezze nella compilazione. Conseguentemente, l'amministrazione finanziaria potrebbe contestare qualsiasi errore, facendo così venire meno i vantaggi accordati dal decreto "Salva Italia". Fiscal Focus 9

14 OSSERVA: Se si vuole realmente incentivare l'adeguamento in dichiarazione, sarebbe opportuno stabilire per legge una soglia di tolleranza di errore nella compilazione del modello. Errore che ovviamente dovrà incidere sulla congruità del contribuente. 2.5 Controlli per i soggetti non congrui e coerenti In contrapposizione allo scenario particolarmente positivo previsto per i contribuenti congrui e coerenti si presenta invece il co. 11 dell articolo 10 del DL 201/2011, per i soggetti non congrui, il quale stabilisce che: l Agenzia delle entrate e la Guardia di Finanza destinano parte della capacità operativa alla effettuazione di specifici piani di controllo, articolati su tutto il territorio in modo proporzionato alla numerosità dei contribuenti interessati e basati su specifiche analisi del rischio di evasione che tengano anche conto delle informazioni presenti nella apposita sezione dell anagrafe tributaria. Il comma richiamato afferma, in sostanza, che nei confronti dei contribuenti non congrui l'agenzia delle Entrate e la Guardia di finanza presenteranno specifici piani di controllo per individuare i contribuenti a maggior rischio di evasione. Il piano di controlli prevede l'utilizzo standardizzato delle indagini bancarie che, come noto, sono uno strumento particolarmente efficace e invasivo nella lotta all evasione fiscale. 2.6 Sanzioni Altro aspetto di cui si dovrà tenere conto nella redazione del modello studi di settore in Unico 2012 (novità che colpisce anche Unico 2011 qualora questo sia stato presentato dopo il ) sono le maggiorazioni delle sanzioni introdotte dal D.L. 98/2011 (manovra estiva 2011). Le modifiche al sistema sanzionatorio collegate alla errata compilazione degli studi di settore intervengono su una serie di disposizioni contenute nel D.Lgs. n. 471/97. In particolare, in caso di omessa compilazione del modello studi, se il contribuente non vi ha provveduto, anche a seguito di specifico invito da parte dell Agenzia delle Entrate, è previsto che: 1. la sanzione irrogabile è sempre quella massima, ossia pari a (art. 8, comma 1, D.Lgs. n. 471/97); 2. in caso di infedele dichiarazione dei redditi, IVA e IRAP, la sanzione irrogabile è incrementata del 50% e pertanto è compresa tra il 150% e il 300% della 10 Fiscal Focus

15 maggiore imposta dovuta (art. 1, comma 2-bis1 per le imposte sui redditi, art. 5, comma 4-ter per l IVA e art. 32, comma 2-ter per l IRAP, D.Lgs. n. 471/97). In tutte le citate ipotesi di inasprimento sanzionatorio è posta la condizione che il maggior reddito accertato a seguito della corretta applicazione degli studi di settore sia superiore al 10%. Qualora non si verifichi tale condizione le sanzioni irrogabili sono quelle ordinarie (dal 100% al 200% della maggiore imposta). Un contribuente ha presentato il mod. UNICO 2011, relativo al 2010 non compilando il modello studi di settore ed evidenziando i seguenti dati: Ricavi dichiarati Costi Reddito d impresa A seguito della rilevazione da parte dell Ufficio dei dati per gli studi di settore e dell applicazione dello studio di settore, si verifica che: Ricavi rideterminati ( ) Costi Reddito d impresa accertat ( ) Considerato che il reddito accertato supera il 10% di quanto dichiarato, l Ufficio procederà ad irrogare la sanzione amministrativa applicando la sanzione nella nuova misura dal 150% al 300% del reddito dichiarato. Con riferimento all esempio 1, si ipotizzi che l IVA dichiarata sia pari a in quanto l aliquota media delle operazioni attive calcolata è pari al 15%. L IVA accertata è pari a ( x 15%) e quindi la maggiore IVA accertata è pari a ( ). Considerato che è superiore al 10% dell IVA dichiarata, anche ai fini IVA si applica la sanzione nella nuova misura dal 150% al 300% del reddito dichiarato. Fiscal Focus 11

16 Violazione Modifiche Nuova misura sanzioni Omessa allegazione modello studi Art. 8, comma 1, D.Lgs. n. 471/97 Art. 1, comma 2- bis, D.Lgs. n. IRPEF-IRES 471/97 Art. 5, comma 4- ter, D.Lgs. n. IVA 471/97 Art. 32, D.Lgs. n. IRAP 446/97 La sanzione è elevata a quella massima, pari a La sanzione compresa tra il 150% e il 300% dell imposta dovuta 2.7 Proroga necessaria Quel che invece non cambia mai rispetto agli anni precedenti è la necessità di disporre una proroga per i pagamenti delle imposte dirette in scadenza il 16 giugno (o 16 luglio con maggiorazione). Con il D.L. 16/2012 (c.d. Decreto semplificazioni fiscali ) è stato, infatti, previsto che: All'articolo 10, comma 13, del decreto legge 6 dicembre 2011 n. 201, convertito, con modificazioni, dalla legge 22 dicembre 2011 n. 214, dopo il periodo «e a quelle successive». È aggiunto il seguente «Con riferimento al l'annualità 2011, le integrazioni previste dall'articolo 1, comma 1-bis, del decreto del Presidente della Repubblica 31 maggio 1999, n. 195, devono essere pubblicate in Gazzetta Ufficiale entro il 30 aprile 2012». In sostanza, è stato differito al il termine per la pubblicazione sulla G.U. dei correttivi anticrisi per il Tali correttivi sono stati approvati nel corso della riunione del 4 aprile da parte dei membri della Commissione degli esperti degli studi di settore. I correttivi proposti in chiave anticrisi per l'anno 2011 sono di quattro tipi: interventi relativi all'analisi di normalità economica; correttivi specifici per la crisi; correttivi congiunturali di settore; 12 Fiscal Focus

17 correttivi congiunturali individuali. Ora è necessario attendere l elaborazione del software Gerico 2012 da parte di Sose (Società degli studi di settore). Tutto questo iter comporterà la pubblicazione del software verso la fine di maggio o l inizio di giugno obbligando così lo slittamento dei pagamenti in scadenza il 16 giungo (16 luglio) di almeno una ventina di giorni. CORRETTIVI APPROVATI ENTRO IL PUBBLICAZIONE DI GERICO ENTRO FINE MAGGIO/INIZIO GIUGNO NECESSITA DI PROROGARE IL PAGAMENTO DELLE IMPOSTE DIRETTE DI ALMENO 20 GIORNI Fiscal Focus 13

18 Capitolo 3 Il nuovo regime sanzionatorio 3.1 Premessa Nel corso del 2011 è stata ripetutamente modificata la disciplina degli studi di settore per quanto riguarda l utilizzo degli stessi in fase di accertamento, nonché gli aspetti sanzionatori. Ciò rappresenta il sintomo di un rinnovato interesse nei confronti degli studi di settore nel tentativo di recuperarne l utilizzo, dopo che la Cassazione ne ha limitato l efficacia. Gli interventi del 2011 sono improntati: alla forte penalizzazione dei soggetti che comunicano dati infedeli nel modello studi; al riconoscimento di alcuni vantaggi nei confronti dei soggetti in regola con il risultato di GERICO e che hanno compilato correttamente il modello studi. Nell ambito del Decreto c.d. Salva Italia è stato poi introdotto un nuovo premio di congruità con contestuale abrogazione delle precedenti disposizioni. L Agenzia delle Entrate con la circolare n. 8/E del 16 marzo 2012 ha fatto una ricapitolazione di tutte le novità legislative ed ha risposto ad alcuni quesiti pervenuti. NOVITA' per gli STUDI di SETTORE - RIFERIMENTI NORMATIVI Luglio 2011 D.L. 98/2011 (manovra 2011) Agosto 2011 D.L. 138/2011 (manovra di Ferragosto) Dicembre 2011 D.L. 201/2011 (decreto "salva Italia") Febbraio 2012 D.L. 16/2012 (decreto "semplificazioni fiscali") 3.2 Decreto Legge 98/2011 Il Decreto Legge 98/2011 ha modificato il sistema sanzionatorio collegato alla errata compilazione degli studi di settore intervenendo su una serie di disposizioni contenute nel D.Lgs. n. 471/ Fiscal Focus

19 In caso di omessa compilazione del modello studi, se il contribuente non vi ha provveduto, anche a seguito di specifico invito da parte dell Agenzia delle Entrate, è previsto che: 1. la sanzione irrogabile è sempre quella massima, ossia pari a (art. 8, comma 1, D.Lgs. n. 471/97); 2. in caso di infedele dichiarazione dei redditi, IVA e IRAP, la sanzione irrogabile è incrementata del 50% e pertanto è compresa tra il 150% e il 300% della maggiore imposta dovuta (art. 1, comma 2-bis1 per le imposte sui redditi, art. 5, comma 4-ter per l IVA e art. 32, comma 2-ter per l IRAP, D.Lgs. n. 471/97). In tutte le citate ipotesi di inasprimento sanzionatorio è posta la condizione che il maggior reddito accertato a seguito della corretta applicazione degli studi di settore sia superiore al 10%. Qualora non si verifichi tale condizione le sanzioni irrogabili sono quelle ordinarie (dal 100% al 200% della maggiore imposta). Sulla questione l Agenzia delle Entrate ha fornito degli esempi che si propongono di seguito. L ufficio, una volta constatato il mancato adempimento dell obbligo relativo alla presentazione del modello studi di settore, atteso che non è in possesso delle informazioni rilevanti ai fini dell applicazione degli studi stessi, proceda alla rilevazione delle predette informazioni Qualora a seguito della successiva applicazione degli studi di settore emerga un maggior reddito accertabile secondo lo schema indicato nella tabella esposta di seguito l ufficio potrà predisporre l invito al contraddittorio per il contribuente, sulla base delle risultanze di GERICO, seguendo le consuete indicazioni fornite in merito dalla Direzione Centrale Accertamento. Periodo d imposta 2010 modello Unico 2011 Ricavi dichiarati Costi Reddito d impresa Controllo dell ufficio della DP Rideterminazione dei maggiori ricavi ( ) Costi ( ) Maggior reddito d impresa accertato ( ) Ai fini della concreta applicazione della sanzione, se dal risultato derivante dall applicazione degli studi di settore emerge un reddito accertato superiore al 10 per cento del reddito d impresa dichiarato (come nel caso preso in esame): l ufficio procederà all irrogazione della predetta sanzione amministrativa applicando l incremento del 50 per cento; Fiscal Focus 15

20 sarà, quindi, irrogabile la sanzione (graduata in base alla gravità della violazione commessa) variabile tra il 150 e il 300 per cento della maggiore imposta dovuta, in quanto il maggior reddito d impresa accertato è superiore al predetto limite del 10 per cento. Ipotizzando un IVA sulle operazioni imponibili dichiarata di euro (corrispondente ad una aliquota media del 15%) sarà applicabile la sanzione che varia tra il 150 e il 300 per cento della maggiore IVA dovuta, in quanto la maggiore IVA accertata, pari a euro (sempre calcolando un aliquota media del 15%) risulta superiore al 10 per cento dell IVA dichiarata ( ). ESEMPIO: In caso di rideterminazione del reddito del contribuente mediante un procedimento di ricostruzione analitica, qualora l applicazione degli studi di settore non faccia emergere un maggior reddito accertato rispetto a quello dichiarato, sarà comunque possibile applicare la sanzione di euro per l omessa presentazione del modello dei dati rilevanti ai fini dell applicazione degli studi stessi. ATTENZIONE: l Agenzia precisa che nel caso in cui il contribuente presenti il modello studi di settore, anche a seguito dello specifico invito il modello studi di settore, con apposita dichiarazione integrativa, nei termini previsti dall articolo 13 del decreto legislativo n. 472 del 1997, potrà beneficiare dell applicazione delle sanzioni ridotte La presentazione del modello studi di settore effettuata oltre i termini previsti per il ravvedimento ma prima dell inizio di attività di controllo, invece, comporterà l applicazione delle sanzioni ordinariamente previste per la specifica violazione commessa, senza l incremento introdotto dalle lettere b), e), f) e g) in commento. 3.3 Accertamento induttivo Sempre il D.L. 98/2011 ha previsto la possibilità dell Ufficio di effettuare, in presenza di specifiche situazioni, un accertamento induttivo a partire dagli studi di settore, ossia di utilizzare la modalità accertativa disciplinata dal comma 2 dell art. 39, DPR n. 600/73 che si basa su presunzioni semplici prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza. In particolare, per effetto dell aggiunta della nuova lett. d-ter), il comma 2 del citato art. 39 stabilisce che l accertamento induttivo può essere esperito anche: 16 Fiscal Focus

21 quando viene rilevata l'omessa o infedele indicazione dei dati previsti nei modelli per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell'applicazione degli studi di settore, nonché l'indicazione di cause di esclusione o di inapplicabilità degli studi di settore non sussistenti. La presente disposizione si applica a condizione che siano irrogabili le sanzioni di cui al comma 2-bis dell'articolo 1 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n Secondo quanto previsto dal D.L. 98/2011 condizione necessaria per l accertamento induttivo era che fossero irrogabili le sanzioni di cui all art. 1, comma 2-bis, D.Lgs. n. 471/97 il quale richiedeva lo scostamento del 10% tra: reddito accertato a seguito della corretta applicazione degli studi; e reddito dichiarato. ATTENZIONE: Decreto semplificazioni Tale norma è stata modificata dal D.L. 16/2011, il quale ha stabilito che l'accertamento induttivo è effettuabile quando gli errori di compilazione del modello (o la sua omissione) comportano una differenza superiore al 15% o comunque a euro, tra i ricavi o compensi stimati applicando gli studi di settore sulla base dei dati corretti e quelli stimati sulla base dei dati indicati nella dichiarazione. Su tale disposizione normativa l Agenzia delle Entrate ha chiarito che: il contribuente oggetto di controllo deve essere effettivamente soggetto agli studi di settore, non risultando applicabile l accertamento induttivo agli operatori economici esclusi dagli stessi, anche se eventualmente obbligati alla sola presentazione del modello; la norma in commento, riferendosi alla potestà accertativa degli uffici, ha natura procedimentale e, pertanto, esplica effetti con riguardo a tutti i periodi d imposta accertabili alla data di effettuazione del controllo cui risulta teoricamente applicabile la sanzione di cui all articolo 1, comma 2-bis, del decreto legislativo n. 471 del 1997, con la limitazione, in precedenza richiamata, della data di notifica degli atti impositivi che deve essere precedente all entrata in vigore dell articolo 8 del decreto legge n. 16 del 2012 (per gli atti emessi successivamente si rendono applicabili le previsioni contenute nel comma 4 dell articolo 8 del decreto legge n. 16 citato); deve essere data evidenza, nella motivazione dell eventuale accertamento induttivo, del soddisfacimento della condizione dell irrogabilità della citata sanzione di cui all articolo 1, comma 2-bis, del decreto legislativo n. 471 del 1997; alla luce dei principi di trasparenza e di collaborazione cui sono improntati i rapporti tra Amministrazione e contribuenti, che gli uffici applicheranno ordinariamente la facoltà Fiscal Focus 17

22 introdotta dalla citata disposizione del decreto legge n. 98 del 2011, e modificata dal decreto legge n. 16 del 2012, soltanto a partire dal controllo delle dichiarazioni relative al periodo di imposta Per le annualità precedenti il 2010, invece, laddove il contribuente spontaneamente o a seguito di eventuale invito comunichi correttamente i dati rilevanti ai fini dell applicazione degli studi di settore, gli uffici procederanno, qualora se ne ravvisi l interesse, con ricostruzioni di tipo analitico o analitico presuntivo evitando, in tali casi, per le ragioni su esposte, il ricorso a metodi di accertamento del tipo induttivo puro. ACCERTAMENTO INDUTTIVO perché l accertamento induttivo sia possibile, il contribuente controllato deve essere effettivamente soggetto agli studi, non è sufficiente il solo obbligo di presentazione del modello la norma ha natura procedimentale e, quindi, ha effetti su tutti i periodi d imposta accertabili alla data di effettuazione del controllo nella motivazione dell accertamento induttivo, devono essere evidenziate le condizioni di irrogabilità della sanzione per omessa o infedele comunicazione dei dati rilevanti ai fini degli studi di settore. Infatti, è possibile utilizzare l induttivo puro solo se il maggior reddito d impresa, arte o professione accertato a seguito della corretta applicazione degli studi di settore, è superiore al 10% del reddito d impresa o di lavoro autonomo dichiarato gli uffici faranno ricorso all induttivo puro soltanto a partire dal controllo delle dichiarazioni relative al periodo d imposta Per quelli precedenti, invece, se il contribuente, anche a seguito di eventuale invito dell ufficio, comunica correttamente i dati rilevanti ai fini dell applicazione degli studi, gli uffici procederanno con ricostruzioni di tipo analitico o analitico presuntivo 3.4 Modifica degli studi di settore approvati Sempre secondo il D.L. 98/2011 è possibile modificare gli studi di settore già approvati, allo scopo di apportare le opportune integrazioni, necessarie per tener conto degli andamenti economici e dei mercati. La finalità è rendere gli studi sempre più capaci di stimare compiutamente i ricavi e i compensi degli operatori. Le integrazioni dovranno essere pubblicate in Gazzetta Ufficiale entro il 31 marzo del periodo d imposta successivo a quello della loro entrata in vigore. 18 Fiscal Focus

23 RICORDA: Il Dl 16/2012, attualmente all esame del Parlamento, concede un mese in più per l annualità 2011, disponendo che le integrazioni siano pubblicate entro il 30 aprile La circolare, dunque, ribadisce che l integrazione agli studi già approvati trova applicazione già a quelli utilizzabili in relazione al periodo d imposta MODIFICA STUDI DI SETTORE APPROVATI Possono essere fatte delle integrazioni che dovranno essere pubblicate in Gazzetta Ufficiale entro il 31 marzo del periodo d imposta successivo a quello della loro entrata in vigore. 3.5 La disattesa degli studi di settori La lettera d) dell articolo 23, comma 28, del decreto legge n. 98 del 2011 prevede che: è soppresso il seguente periodo: «In caso di rettifica, nella motivazione dell'atto devono essere evidenziate le ragioni che inducono l'ufficio a disattendere le risultanze degli studi di settore in quanto inadeguate a stimare correttamente il volume di ricavi o compensi potenzialmente ascrivibili al contribuente., Tale disposizione era prevista dal comma 4-bis dell'articolo 10 della legge 8 maggio 1998, n. 146 in relazione agli accertamenti nei confronti dei contribuenti che abbiano dichiarato, anche per effetto dell'adeguamento, ricavi o compensi pari o superiori al livello della congruità. Su tale aspetto l Agenzia delle Entrate ha fatto presente che le Direzioni provinciali procederanno al controllo della corretta contabilizzazione e dichiarazione dei ricavi e dei compensi conseguiti dagli operatori economici che risultano congrui rispetto alle risultanze degli studi di settore solo nel caso in cui, a seguito di una puntuale attività di analisi del rischio e di selezione, ed in particolare alla luce delle risultanze degli indicatori di coerenza e di normalità, ritengano sussistenti elementi idonei a giustificare il controllo di dette specifiche posizioni soggettive ; particolare attenzione andrà posta alla veridicità dei dati dichiarati ai fini dell applicazione degli studi di settore, con l eventuale pianificazione di specifiche attività di riscontro degli stessi, realizzate anche con l effettuazione di appositi accessi brevi. 3.6 Novità di cui al decreto legge n. 138 del 2011 Fiscal Focus 19

24 Il D.L. 138/2011 (c.d. Manovra di ferragosto ) ha invece modificato il premio di congruità previsto dall art. 10, comma 4-bis, Legge n. 146/98, il quale prevedeva la preclusione dall accertamento basato su presunzioni semplici nei confronti dei soggetti congrui, anche per effetto di adeguamento, che abbiano indicato correttamente i dati nel modello studi, qualora i predetti accertamenti non determinino una rettifica dei ricavi/compensi superiore al 40% di quelli dichiarati, o comunque superiore a Per effetto delle modifiche introdotte dall art. 2, comma 35, DL n. 138/2011, il premio di congruità è riconosciuto nel caso sia soddisfatta un ulteriore nuova condizione consistente nella congruità, oltre che per l anno accertato, anche per l anno precedente. Il livello di congruità, per entrambi gli anni, è quello derivante dall analisi di congruità e normalità economica, eventualmente al netto dei correttivi anticrisi riconosciuti. Non è invece richiesto il rispetto della coerenza agli indicatori economici. NOTA BENE: La disposizione relativa al premio di congruità è stata abrogata dal DL n. 201/2011 (Decreto c.d. Salva Italia ). Tuttavia, la stessa resta in vigore per gli accertamenti che riguardano il 2010 e gli anni precedenti. 3.7 Novità di cui al decreto legge n. 201 del 2011 Il D.L. 201/2011 ha previsto che, nei confronti dei contribuenti soggetti all accertamento basato sugli studi di settore (art. 10 della L. 146/98), i cui ricavi/compensi, anche per effetto di adeguamento in dichiarazione, sono congrui con quanto stimato dal software Gerico: vengono preclusi gli accertamenti basati sulle presunzioni semplici di cui agli artt. 39, comma 1, lett. d), secondo periodo del DPR 600/73 e 54, comma 2 ultimo periodo del DPR 633/72; vengono ridotti di un anno gli ordinari termini di decadenza per l attività di accertamento di cui all art. 43, comma 1 del DPR 600/73, (la disposizione non si applica, comunque, in caso di violazioni che comportino l obbligo di denuncia penale per uno dei reati fiscali di cui al DLgs. 74/2000); la determinazione sintetica del reddito complessivo è ammessa, a condizione che il reddito complessivo accertabile ecceda di almeno un terzo quello dichiarato. L accesso a tali benefici prevede che il contribuente: 20 Fiscal Focus

25 abbia regolarmente assolto gli obblighi di comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell applicazione degli studi di settore, indicando fedelmente tutti i dati previsti; sulla base dei dati indicati, la posizione del contribuente risulti coerente con gli specifici indicatori previsti per lo studio di settore applicato. BENEFICI PER I SOGGETTI CONGRUI E COERENTI E FEDELI preclusione accertamenti basati su presunzioni semplici; riduzione di 1 anno dei termini di decadenza per l attività di accertamento; accertamento sintetico solo se lo scostamento è superiore a un terzo. NOTA BENE: Perché scattino i vantaggi previsti dalla norma sopra richiamata e le limitazioni all'accertamento da parte del fisco, è necessario che il contribuente sia non soltanto congruo e coerente alle risultanze dello studio di settore ma anche accertabile sulla base delle risultanze di Gerico. Ciò significa, si legge nella circolare, che tale norma premiale non potrà scattare nei confronti di soggetti per i quali risultano applicabili cause di inapplicabilità o di esclusione dagli studi di settore. I contribuenti soggetti agli studi di settore che: non soddisfano le 3 condizioni sopra riportate (che consentono di fruire dei nuovi benefici) saranno oggetto di specifici piani di controllo da parte dell Agenzia delle Entrate e della GdF; risultano non congrui e sono privi di un c/c dedicato all attività professionale/d impresa saranno oggetto di controlli svolti prioritariamente con l utilizzo dei poteri istruttori di cui all art. 32, comma 1, nn. 6-bis e 7, DPR n. 600/73, e all art. 51, comma 2, nn. 6-bis e 7, DPR n. 633/72. Alla luce dei nuovi benefici l Agenzia delle Entrate, per quanto riguarda in controlli da fare ha precisato che: ai sensi del comma 11 dell articolo 10 in esame, l Agenzia delle Entrate e la Guardia di Finanza devono destinare parte della propria capacità operativa alla effettuazione di specifici piani di controllo nei confronti dei contribuenti cui si applicano gli studi di settore in fase accertativa e per i quali non sono applicabili le predette disposizioni limitative di cui al comma 9 dell articolo 10 del decreto legge n. 201 del 2011; Fiscal Focus 21

26 i citati controlli, in relazione ai quali saranno fornite a breve indicazioni operative, dovranno articolarsi su tutto il territorio nazionale in modo proporzionato alla numerosità dei contribuenti interessati e saranno basati su specifiche analisi del rischio di evasione che tengano anche conto delle informazioni presenti nella apposita sezione dell anagrafe tributaria di cui all articolo 7, sesto comma, del d.p.r. n. 605 del CONTROLLI SU SOGGETTI NON CONGRUI E INFEDELI L Agenzia delle Entrate predisporrà specifici piani di controllo I piani saranno predisposti su tutto il territorio nazionale elaborati sulla base dell analisi del rischio di evasione 3.8 Risposte ai quesiti Da ultimo l Agenzia delle Entrate ha risposto ad una serie di quesiti posti dai contribuenti. I chiarimenti forniti possono essere così riassunti: se un soggetto già in attività nel corso del periodo d imposta comincia una nuova attività secondaria che però al termine del periodo d imposta risulta prevalente non può far valere la causa di esclusione legata all inizio attività nel corso dell anno prevista del comma 4, lettera b) dell articolo 10 della legge 146 del 1998; si può considerare escluso in quanto riconducibile alla fattispecie di modifica nel corso del periodo d imposta dell attività esercitata, dovuta al fatto che la nuova attività iniziata nel corso dell anno sostituisce, in termini di prevalenza dei ricavi, l attività precedente. se una società si è scissa a dicembre 2011 in due società (costituite nella stessa data) che proseguono la medesima attività le due società sono tenute all applicazione degli studi di settore anche se il soggetto di cui si prosegue l attività ne era escluso perché superava il limite dei ricavi; per stabilire se viene superata la soglia dei euro ai fini dell esclusione dall applicazione degli studi di settore, l ammontare dei ricavi conseguiti nel primo periodo d imposta va ragguagliato al periodo di svolgimento dell attività o alla durata del periodo. 22 Fiscal Focus

27 una società che esercita un attività di gestione di una struttura alberghiera, tenuta all applicazione dello studio di settore VG44U, se nel corso dell anno sostiene dei costi relativi ai compensi/corrispettivi dovuti ad agenzie di intermediazione turistica per la segnalazione e/o vendita di pacchetti turistici deve indicare tali costi al rigo F16 tra le Spese per acquisto di servizi; in caso di liquidazione di una impresa individuale è necessario presentare: una dichiarazione relativa al periodo ante liquidazione (a cura del liquidatore) nella quale, ferma restando l esclusione da accertamento da studi, si deve compilare il modello studi previa indicazione nel quadro del reddito d impresa del codice di esclusione 2 (periodo di cessazione dell attività); una dichiarazione relativa al primo periodo di liquidazione (così come gli eventuali successivi periodi di liquidazione fino alla chiusura) nella quale si deve compilare il relativo modello studi previa indicazione nel quadro del reddito d impresa del codice di esclusione 5 (periodo di non normale svolgimento dell attività, in quanto l impresa è in liquidazione ordinaria); una dichiarazione ordinaria comprendente tutti i redditi percepiti dal contribuente nel periodo d imposta composta dai redditi d impresa per il periodo ante liquidazione e per la residua frazione del periodo d imposta, nella quale non è necessario inviare alcun modello relativo agli studi di settore né ai parametri e neppure l allegato INE. tenuto conto delle specifiche caratteristiche soggettive di una società per azioni a capitale interamente pubblico, gli eventuali controlli effettuabili sulla base degli studi di settore nei confronti della predetta società dovranno essere sempre valutati attentamente nel merito della loro sostenibilità; nei confronti della società che presenta dichiarazioni in perdita fiscale per tre periodi d imposta consecutivi, non potranno applicarsi, con riferimento ai periodi d imposta in cui la società stessa risulti congrua e coerente ai fini degli studi di settore, le disposizioni sulle società di comodo, di cui all articolo 30 della legge del 23 dicembre 1994 n. 724; i soggetti che applicano il regime contabile di cui all articolo 27, comma 3, del DL 98 del 2011 (c.d. regime degli ex minimi ) sono soggetti agli studi di settore ed ai parametri, nonché alla compilazione del modello per la comunicazione dei relativi dati, come disposto dall articolo 7 comma 2, lett. b) del decreto ministeriale 2 gennaio Fiscal Focus 23

28 Capitolo 4 - Studi di settore: sanatoria su invito dell Agenzia delle Entrate 4.1 Le nuove sanzioni Nell'ambito delle disposizioni sanzionatorie che governano gli accertamenti II.DD., Iva ed Irap, le lett. e), f) e g), co. 28, art. 23, D.L. 98/2011, hanno previsto che l'omessa presentazione del modello comporti l'irrogazione della sanzione di riferimento aumentata del 50%. Tale maggiorazione: trova applicazione nel caso in cui il contribuente abbia omesso il modello rilevante per gli studi di settore, anche in ipotesi di esplicito invito da parte del fisco; può scattare solo se ricorrono le condizioni previste per la maggiorazione della sanzione del 10% stabilita in riferimento alle omissioni o infedeli compilazioni dei dati utili per l'applicazione degli studi di settore. La sanzione è quindi incrementata del 50% a condizione che, a seguito dell'accertamento da parte dell'amministrazione finanziaria, risulti un differenziale tra il reddito, l'iva e l'irap accertati maggiori di almeno il 10% dei valori risultanti dalle relative dichiarazioni D.Lgs. 471/1997 e D.Lgs. 446/1997 D.Lgs. 471/ Art. 1, nuovo co. 2-bis1 Imposte dirette "2 bis. 1. La misura della sanzione minima e massima di cui al comma 2 è elevata del 50 per cento nelle ipotesi di omessa presentazione del modello per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell'applicazione degli studi di settore, laddove tale adempimento sia dovuto ed il contribuente non abbia provveduto alla presentazione del modello anche a seguito di specifico invito da parte dell'agenzia delle Entrate. Si applica la disposizione di cui al secondo periodo del comma 2 bis". D.Lgs. 471/ Art. 5, nuovo co. 4-ter - Iva "4 ter. La misura della sanzione minima e massima di cui al comma 4 è elevata del 50 per cento nelle ipotesi di omessa presentazione del modello per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell'applicazione degli studi di settore, laddove tale adempimento sia dovuto ed il contribuente non abbia provveduto alla presentazione del modello anche a seguito di specifico invito da parte dell'agenzia delle Entrate. Si applica la disposizione di cui al secondo periodo del comma 4 bis". 24 Fiscal Focus

29 D. Lgs. 446/ Art. 32, nuovo co. 2-ter - Irap "2 ter. La misura della sanzione minima e massima di cui al comma 2 è elevata del 50 per cento nelle ipotesi di omessa presentazione del modello per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell'applicazione degli studi di settore, laddove tale adempimento sia dovuto ed il contribuente non abbia provveduto alla presentazione del modello anche a seguito di specifico invito da parte dell'agenzia delle Entrate. Si applica la disposizione di cui al secondo periodo del comma 2 bis". 4.2 Omessa presentazione del modello La lett. b) del citato co. 28, inoltre, è intervenuta sul co. 1, art. 8, D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, aggiungendo un nuovo periodo con cui è stata prevista l'applicazione della sanzione massima di e 2.065,00 nell'ipotesi di omessa presentazione del modello necessario per l'applicazione di Ge.ri.co.. ATTENZIONE: Tale sanzione non si applica qualora il contribuente proceda anche successivamente alla scadenza, su specifico invito dell'agenzia delle Entrate, a presentare il modello studi di settore. D.Lgs. 471/ Art. 8, co. 1 "Si applica la sanzione in misura massima nelle ipotesi di omessa presentazione del modello per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell'applicazione degli studi di settore, laddove tale adempimento sia dovuto ed il contribuente non abbia provveduto alla presentazione del modello anche a seguito di specifico invito da parte dell'agenzia delle Entrate". Nell'ambito sinteticamente tracciato i primi chiarimenti delle Entrate sono stati forniti con la C.M. 41/E/2011 la quale, sia con riferimento alla sanzione fissa che a quelle percentuali, ha precisato che le modifiche: non si applicano nei confronti dei contribuenti che omettono l'invio dello "studio di settore ai fini statistici", ovvero coloro che, al ricorrere di specifiche cause di esclusione, sono comunque tenuti alla compilazione del modello senza doversi confrontare con il risultato di Ge.ri.co.; riguardano le omissioni effettuate sin dalle dichiarazioni presentate a settembre 2011 in relazione al Fiscal Focus 25

30 Successivamente con la C.M. 8/E/2012 è stato precisato ulteriormente che, la sanzione fissa maggiorata si applica solo nei casi in cui dall'eventuale accertamento non emergano maggiori imposte contestate. NOTA BENE: Sul punto l Agenzia ha specificato che: in caso di dichiarazione integrativa e ravvedimento operoso sarà possibile pagare la sanzione ridotta senza tener conto della maggiorazione in esame; se la presentazione del modello studi avviene dopo i termini di integrazione e ravvedimento, ma prima dell'avvio della fase del controllo, saranno comunque applicate le sanzioni ordinarie, senza la maggiorazione in misura fissa di euro Omessa presentazione del modello di comunicazione dei dati ai fini degli studi di settore Tipologia sanzione Minimo Massimo Condizioni Riferimento normativo Decorrenza Fissa Euro 2.065,00 Mancata presentazione del modello sia con la dichiarazione originaria, sia successivamente, sia a seguito di invito da parte dell'agenzia delle Entrate Art. 8, comma 1, secondo periodo, del D.Lgs. 471/1997, introdotto dall'art. 23, comma 28, lett. b), del D.L. 98/2011 Violazioni commesse dal 6 luglio 2011 Mancata Art. 1, comma 2- presentazione del bis1, e art. 5, modello sia con la comma 4-ter, del dichiarazione D.Lgs. 471/1997 e Proporzionale originaria, sia art. 32, comma 2- alla successivamente, sia ter, del D.Lgs. Violazioni maggiore 150% 300% a seguito di invito da 446/1997, commesse dal 6 imposta parte dell'agenzia rispettivamente luglio 2011 accertata delle Entrate e inoltre introdotti dalle il maggiore reddito lett. e), f) e g) del accertato con gli studi comma 28 dell'art. corretti è superiore al 23 del D.L. 10% del dichiarato 98/ Fiscal Focus

31 Mancata presentazione del modello, poi sanata con ravvedimento spontaneo o a seguito Proporzionale alla maggiore imposta accertata 110% 220% di invito da parte degli Uffici, oppure presentazione del modello con indicazione di cause di esclusione o inapplicabilità non sussistenti, Art. 1, comma 2- bis, e art. 5, comma 4-bis, del D.Lgs. 471/1997 e art. 32, comma 2- bis, del D.Lgs. 446/1997 Violazioni commesse dal 1 gennaio 2007 sempreché il maggiore reddito accertato con gli studi corretti sia superiore al 10% del dichiarato Presentazione del modello di comunicazione con dati infedeli ai fini degli studi di settore Tipologia sanzione Minimo Massimo Condizioni Riferimento normativo Decorrenza Infedele dichiarazione dei dati rilevanti ai Proporzionale alla maggiore imposta accertata 110% 220% fini dell'applicazione degli studi di settore, sempreché il maggiore reddito accertato con gli Art. 1, comma 2-bis, e art. 5, comma 4- bis, del D.Lgs. 471/1997 e art. 32, comma 2-bis, del D.Lgs. 446/1997 Violazioni commesse dal 1 gennaio 2007 studi corretti sia superiore al 10% del dichiarato Fiscal Focus 27

32 4.3 L invito ad adempiere Secondo quanto previsto dall'agenzia delle Entrate con la circolare n. 8/E/2011 l'amministrazione finanziaria, nella supposta mancata allegazione del modello studi di settore ad Unico, può trasmettere uno specifico invito all'adempimento non vincolato all'attività di controllo e perciò diverso da quelli ordinariamente notificati in materia di studi di settore. In particolare le Entrate sottolineano che: "attesa la rilevanza delle informazioni relative agli studi di settore, per le attività di analisi del rischio, di selezione e di controllo viene prevista la possibilità che l'agenzia delle entrate possa inviare specifici inviti ad adempiere agli obblighi dichiarativi ai contribuenti potenzialmente interessati". Tale invito è pertanto finalizzato a stimolare spontaneamente l'adempimento dichiarativo (presentazione del modello studi di settore) in capo al contribuente, anche successivamente agli ordinari termini di scadenza di invio del modello Unico. Secondo quanto affermato dall'agenzia delle Entrate tale tipologia di invito: non sarà obbligatoriamente notificata a tutti i soggetti potenzialmente interessati dall'omissione dichiarativa; costituirà un'opportunità per il contribuente, in quanto, in caso di risposta all'invito e, quindi, di inoltro telematico del modello, anche oltre i termini di scadenza, quest'ultimo avrà la possibilità di evitare le sanzioni incrementali introdotte dal D.L. 98/2011. L'invito in questione, quindi, costituisce una sorta di "preavviso di irregolarità" diverso rispetto a quelli previsti dagli artt. 32, D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 e 51, D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, e più in generale dagli atti di cui al co. 1, art. 13, D.Lgs. 18 dicembre 1997, n OSSERVA Trattandosi tuttavia di una possibilità e non di un obbligo da parte dell'agenzia delle Entrate, l'invio di tale invito potrebbe comportare discriminazioni tra i contribuenti, ed in particolare tra gli "avvisati", che presumibilmente non tarderanno a sanare la loro posizione e gli altri, che si vedranno comminare le maxi-sanzioni senza il beneficio del preliminare avviso. Anziché lasciare tale invio al caso o alla solerzia dei funzionari competenti di turno, sarebbe auspicabile che gli Uffici centrali dell'agenzia emanassero direttive tese a prevedere, nella prassi, l'invio di tali inviti a tutti i contribuenti interessati. 28 Fiscal Focus

33 La questione particolarmente interessante evidenziata nella C.M. 8/E/2012 è che i citati inviti, in quanto basati esclusivamente sui dati indicati in dichiarazione e non sulle risultanze dei controlli effettuati sul modello Unico, non precludono ai contribuenti la possibilità "di sanare il comportamento omissivo ai fini dell'applicazione delle sanzioni incrementate". Sanzioni per omessa presentazione del modello studi di settore Violazione Contribuente che non ha inviato il modello studi settore nei termini di scadenza ma solo successivamente, a seguito di ravvedimento spontaneo (o su specifico invito dell'agenzia delle entrate) Sanzione applicabile Esito dello studio di settore congruo: non si applica la sanzione in misura fissa di cui all'art. 8, co. 1, secondo periodo, D.Lgs. 471/1997; non si applica la sanzione in misura percentuale in quanto non vi è maggior reddito accertato. Esito dello studio di settore non congruo, con un maggior reddito accertato superiore del 10% rispetto al dichiarato: non si applica la sanzione in misura fissa (e 2.065) di cui all'art. 8, co. 1, D.Lgs. 471/1997 secondo periodo; si applica la sanzione in percentuale che varia dal 110% al 220% della maggiore imposta accertata (art. 1, co. 2-bis, D.Lgs. 471/1997 per le imposte dirette, art. 5, co. 4-bis, D.Lgs. 471/1997 e art. 32, co. 2-bis, D.Lgs. 446/1997). In sintesi il quadro di riferimento delle sanzioni riferite a violazioni commesse in materia di studi di settore è così schematizzabile: mancata presentazione del modello studi senza accertamento: sanzione di euro 2.065,00, a prescindere dal fatto che sia stato presentato il modello Unico. In particolare, tale sanzione è applicabile solo se l'amministrazione finanziaria non effettua un accertamento; mancata presentazione del modello studi con accertamento e Unico presentato: se, invece, è notificato un accertamento, nel caso sia stato presentato il modello Unico si rientra nell'ipotesi di infedele dichiarazione e questo comporta, come visto, la maggiorazione del 50% della sanzione irrogabile e dunque dal 150 al 300%. Per l'irrogazione delle nuove sanzioni è necessario che l'accertamento faccia registrare uno scostamento di almeno il 10% tra valori accertati e dichiarati; Fiscal Focus 29

34 mancata presentazione del modello studi e dell'unico: la cosa singolare è che nel caso di omessa presentazione di Unico, trovano applicazione le sanzioni dal 120% al 240% delle imposte accertate, ma non è prevista la maggiorazione del 50% delle sanzioni irrogabili; omessa o infedele indicazione dei dati nel modello studi: si tratta della fattispecie che maggiora del 10% le sanzioni per l'infedele dichiarazione (in sostanza, si giunge alla sanzione dal 110% al 220%). La particolarità è che il modello studi è inviato, ma è "non corretto", ovvero ha dati "adattati" al risultato. Affinché scatti la predetta maggiorazione del 10% è necessario l'avvenuto scostamento del 10% tra accertato e dichiarato. 30 Fiscal Focus

35 Capitolo 5 - Studi di settore e beni strumentali 5.1 Premessa Secondo quanto precisato dalle istruzioni Ministeriali, i beni strumentali: devono essere considerati per il loro costo ragguagliato ai giorni di effettivo possesso; devono essere considerati tutti i beni posseduti nel 2011 compresi quelli acquistati e ceduti nel corso del L a I beni strumentali R E G o l Da indicare in rapporto all effettivo possesso Da considerare tutti i beni posseduti nel 2011 a Il criterio del ragguaglio ad anno dei beni strumentali posseduti per una frazione del periodo d imposta, trova una sua fonte normativa proprio nel Testo unico delle imposte il quale all art. 102, comma 6 ammortamento dei beni materiali, il quale dispone che: le spese di manutenzione, riparazione, ammodernamento e trasformazione per i beni ceduti, nonché per quelli acquistati nel corso dell esercizio compresi quelli costruiti o fatti costruire, la deduzione spetta in proporzione alla durata del possesso ed è commisurata, per il cessionario, al costo di acquisizione. La fonte normativa Art. 102, comma 6 del Tuir Fiscal Focus 31

36 5.2 Rigo F 29 Nella compilazione degli studi di settore il valore dei beni strumentali deve essere indicato nel quadro F al rigo F29 Il rigo per i beni strumentali Rigo F29 In tale rigo deve essere indicato il valore dei beni strumentali ottenuto sommando: a) il costo storico, comprensivo degli oneri accessori di diretta imputazione e degli eventuali contributi di terzi, dei beni materiali e immateriali, escluso l avviamento, ammortizzabili ai sensi degli articoli 64, 102, 102 bis e 103 del TUIR, da indicare nel registro dei beni ammortizzabili o nel libro degli inventari ovvero nel registro degli acquisti tenuto ai fini IVA, al lordo degli ammortamenti, considerando le eventuali rivalutazioni a norma di legge effettuate prima dell entrata in vigore delle disposizioni di cui agli artt. da 10 a 16 della legge 21 novembre 2000, n. 342; b) il costo di acquisto sostenuto dal concedente per i beni acquisiti in dipendenza di contratti di locazione finanziaria, al netto dell imposta sul valore aggiunto. A tal fine non assume alcun rilievo il prezzo di riscatto, anche successivamente all esercizio dell opzione di acquisto; c) il valore normale al momento dell immissione nell attività dei beni acquisiti in comodato ovvero in dipendenza di contratti di locazione non finanziaria. In caso di affitto o usufrutto d azienda, va considerato il valore attribuito ai beni strumentali nell atto di affitto o di costituzione in usufrutto o, in mancanza, il loro valore normale determinato con riferimento al momento di stipula dell atto. Pertanto i beni strumentali mobili devono essere considerati non più per l intero valore in base alla presenza o meno dei beni stessi alla data di chiusura del periodo d'imposta, bensì in proporzione del numero dei giorni di possesso rispetto all'anno. ESEMPIO: Attrezzatura venduta il 30 gennaio 2011 Costo euro : 365 x 30 giorni = 822 euro 32 Fiscal Focus

37 5.3 Periodo diverso da 12 mesi In caso di attività per un periodo diverso da 12 mesi, ad esempio, a causa di cessazione e inizio dell'attività entro 6 mesi, mera prosecuzione dell'attività o di periodo d'imposta diverso da 12 mesi, il valore dei beni strumentali deve determinarsi calcolando il prodotto tra il valore del bene e il rapporto tra i giorni di possesso dello stesso e i giorni di esercizio dell'attività. ESEMPIO: Un contribuente che: il 31 marzo cessa l attività e il 1 settembre la inizia nuovamente (212 giorni di attività); il 1 dicembre acquista un bene dal costo storico di euro dovrà moltiplicare il valore del bene per il rapporto tra i giorni di effettivo possesso dello stesso e i giorni di esercizio dell attività: 1.200*(31/212)= 175 euro. Il software Gerico ridetermina automaticamente il valore dei beni strumentali rapportandolo al periodo di esercizio dell attività. Nella determinazione del Valore dei beni strumentali : non si tiene conto degli immobili, incluse le costruzioni leggere aventi il requisito della stabilità; va computato il valore dei beni il cui costo unitario non è superiore a 516,46 euro, ancorché gli stessi beni non siano stati rilevati nel registro dei beni ammortizzabili o nel libro degli inventari ovvero nel registro degli acquisti tenuto ai fini IVA; le spese relative all acquisto di beni mobili adibiti promiscuamente all esercizio dell impresa ed all uso personale o familiare, ad eccezione delle autovetture, autocaravan, ciclomotori e motocicli, vanno computate nella misura del 50 per cento; è possibile non tener conto del valore dei beni strumentali inutilizzati nel corso del periodo d imposta a condizione che non siano state dedotte le relative quote di ammortamento. Si tiene conto Valore beni strumentali beni inferiori a 516,46 euro, beni ad uso promiscuo al 50% Non si tiene conto immobili, beni strumentali inutilizzati Fiscal Focus 33

38 5.4 Iva indetraibile Nell ipotesi di imposta sul valore aggiunto totalmente indetraibile per effetto dell opzione per la dispensa degli adempimenti prevista per le operazioni esenti dall art. 36-bis del D.P.R. n. 633 del 1972 e in quella del pro-rata di detraibilità pari a zero secondo i criteri di cui all art. 19-bis, dello stesso D.P.R. n. 633 del 1972, l imposta sul valore aggiunto relativa alle singole operazioni di acquisto costituisce una componente del costo del bene cui afferisce. Con riferimento, invece, alle ipotesi di pro-rata di detraibilità dell imposta sul valore aggiunto rilevante (cioè di valore positivo), tale onere non rileva ai fini della determinazione della voce in esame. 5.5 Campi interni al rigo F29 Nei campi interni al rigo RF29 devono essere indicati i valori (già inclusi nel campo 1 del rigo RF29) riguardanti rispettivamente: nel campo 2, il valore relativo ai beni mobili strumentali in disponibilità per effetto di contratti di locazione non finanziaria (ad esempio contratti di affitto o noleggio); nel campo 3, il valore relativo ai beni mobili strumentali in disponibilità per effetto di contratti di locazione finanziaria (ad esempio contratti di leasing). 5.6 Distruzione di beni Nel quando F in commento trovano spazio ulteriori tre righi (F36, F37, F38) e con particolare riferimento al rigo F38, sussiste: l'obbligo di indicare il costo storico dei beni perduti o distrutti, a prescindere dalle cause che possono derivare, indistintamente, da eventi fortuiti, accidentali o, comunque, indipendenti dalla volontà dell'imprenditore, ma anche per scelta di quest'ultimo che ha proceduto volontariamente all'eliminazione dei beni in magazzino, per effetto di eventi di natura eccezionale. Costo storico dei beni distrutti 34 Fiscal Focus

39 Le indicazioni riferibili ai beni distrutti o perduti potranno risultare utili agli uffici per analizzare l'evoluzione degli stessi studi e per valutare, sia per l'analisi di rischio per la selezione dei soggetti da sottoporre a controllo che per lo sviluppo del contraddittorio, ogni fattispecie, valutando la natura straordinaria dell'evento che può, naturalmente, impattare con il mancato realizzo dei ricavi. 5.7 Beni strumentali Si ricorda altresì il dato da inserire nel rigo F39 destinato all'indicazione delle spese per l'acquisto di beni strumentali di costo unitario non superiore a 516,46 euro. Spese per l'acquisto di beni strumentali di costo unitario non superiore a 516,46 euro. Sul punto, la circolare n. 30/E/2011 evidenzia che, nel rispetto delle disposizioni contenute nell'articolo 102, del dpr n. 917/1986 il contribuente può dedurre interamente il costo sostenuto nel periodo d'imposta. Osserva: Tale atteggiamento può, però, comportare un'alterazione dell'indicatore concernente gli ammortamenti dei beni strumentali, rispetto al valore storico degli stessi. Detto indicatore ha, quale obiettivo prioritario, quello di intercettare deduzioni anomale di quote di ammortamento imputate al conto economico o situazioni di sottovalutazione dei beni strumentali, con la conseguenza che si rende necessario sterilizzare gli effetti distorsivi derivante dalla situazione non patologica di deduzione integrale dei detti beni strumentali. Pertanto, è stato inserito nel quadro F, il nuovo rigo F39 nel quale deve essere indicato l'ammontare delle spese sostenute, già indicate nel rigo F20 e integralmente dedotte nel periodo d'imposta (2011), per l'acquisto di beni di costo unitario inferiore a 516,46 euro. Fiscal Focus 35

40 Capitolo 6 - Obblighi e adempimenti per le imprese multiattività 6.1 Premessa Come noto con il D.M. 11 febbraio 2008 è stata completamente rivista la disciplina inerente i cosiddetti contribuenti "multiattività" e "multipunto". Il decreto ha, in estrema sintesi, abolito già a decorrere dal periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2007: l annotazione separata di ricavi e costi; la compilazione dei modelli per l'annotazione separata; il calcolo dello studio di settore attraverso Gerico AS. 6.2 Cosa prevede la nuova disposizione Le disposizioni prevedono che i soggetti che esercitano due o più attività d'impresa (non rientranti nel medesimo studio) con ricavi, relativi alle attività non prevalenti, superiori al 30% dell'ammontare complessivo dei ricavi conseguiti, applicheranno lo studio di settore relativo all'attività prevalente esercitata. Tuttavia, le risultanze dello studio di settore: non potranno essere utilizzate dall'ufficio finanziario ai fini dell'accertamento, ma solo per l'individuazione dei soggetti da sottoporre a controllo; non rileveranno ai fini dell'applicazione del comma 4 bis dell'art. 10, L. 8 maggio 1998, n Tale disposizione, si ricorda, prevede che le rettifiche sulla base di presunzioni semplici di cui all'art. 39, c. 1, lett. d), secondo periodo, D.PAG.R. 29 settembre 1973, n. 600 e all'art. 54, c. 2, ultimo periodo, dello stesso decreto, non possono essere effettuate nei confronti dei contribuenti che dichiarino, anche per effetto dell'adeguamento, ricavi o compensi pari o superiori al livello della congruità, ai fini dell'applicazione degli studi di settore. A carico dei soggetti multiattività resta il solo obbligo di annotare separatamente i ricavi (attribuibili alle singole attività esercitate o ai singoli punti di produzione e vendita). In caso di mancato superamento della soglia limite (30%), peraltro, resta confermata la piena applicazione, con utilizzo anche ai fini dell'accertamento, dello studio di settore relativo all'attività prevalente. Abolizione dell'obbligo dell'annotazione separata Soggetti con ricavi derivanti da attività non prevalenti Non superiori al 30% dei ricavi totali Si compila lo studio settore dell'attività prevalente. Superiori al 30% dei ricavi totali Si compila lo studio di settore dell'attività prevalente indicando nell'apposita sezione "Imprese multiattività" i ricavi delle attività 36 Fiscal Focus

41 secondarie 6.3 Compilazione del modello relativo all attività prevalente In luogo dell applicazione del modello studi di settore Annotazione separata il contribuente sarà tenuto: a compilare il modello studi di settore dell attività prevalente; come precisano le istruzioni al modello studi, l apposito prospetto collocato nel frontespizio del modello, denominato "imprese multiattività", nel caso in cui il soggetto eserciti due o più attività d'impresa, non rientranti nel medesimo studio di settore, qualora l'importo complessivo dei ricavi dichiarati, relativi alle attività non rientranti tra quelle prese in considerazione dallo studio di settore, relativo all'attività prevalente, superi il 30 % dell'ammontare totale dei ricavi dichiarati. ATTENZIONE: Per verificare se l'attività secondaria supera il 30% dei ricavi complessivi, occorre considerare anche i ricavi derivanti dalle attività dalle quali derivino aggi o ricavi fissi. A tale proposito, va debitamente sottolineato che in presenza di quest'ultima attività occorre fare riferimento al (solo) aggio percepito e al ricavo (ma) al netto del prezzo corrisposto al fornitore dei beni. 6.4 Modalità di annotazione separata dei ricavi Con riferimento alle modalità concrete di annotazione separata dei ricavi, l Agenzia delle Entrate, nella Circolare n. 31/E del 01 aprile 2008, richiamando la Circolare Ministeriale , n. 31/E, ha precisato che può essere utilizzato il metodo ritenuto più idoneo (codici causali, schede extracontabili, ecc.). Annotazione separata nuove regole per i soggetti multiattività Decorrenza Soggetti Adempimenti Contribuenti che esercitano due o più Obbligo di annotazione separata dei ricavi Periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2007 e successivi attività d impresa per almeno una delle quali risultano approvati i relativi studi di settore Abrogazione dell'obbligo di annotazione separata delle altre componenti contabili ed extracontabili Fiscal Focus 37

42 ABROGAZIONE ANNOTAZIONE SEPARATA LA NUOVA NORMA IN SINTESI In sintesi, le nuove norme prevedono: il solo obbligo di annotazione separata dei ricavi relativi alle diverse attività esercitate (i ricavi delle attività non prevalenti devono essere superiori, per il periodo d'imposta 2009, al 30% dell'ammontare complessivo dei ricavi conseguiti) con la precisazione che devono essere annotati separatamente anche i ricavi derivanti dall attività di vendita di generi soggetti ad aggio o a ricavo fisso oggetto; tale obbligo riguarda solo i contribuenti che esercitano due o più attività di impresa per almeno una delle quali risultino approvati gli studi di settore. Al contrario, confrontando le nuove norme con quelle precedentemente vigenti sino al periodo di imposta 2006, si evidenzia che: non è più necessario, per far sorgere detto obbligo di annotazione, che per tutte le attività esercitate trovino applicazione gli studi di settore; l annotazione separata si limita ai soli ricavi e non riguarda più anche le componenti contabili ed extracontabili, ossia quei dati strutturali rilevanti per l applicazione degli studi di settore. COME DEVONO PROCEDERE I SOGGETTI MULTIATTIVITA In base alle disposizioni illustrate, per i soggetti multiattività si profila schematicamente la seguente procedura: il contribuente multiattività deve verificare quale è l ammontare dell attività prevalente in termini di ricavi per il periodo d imposta di riferimento; se l attività prevalente è soggetta agli studi di settore risulta applicabile lo studio di settore di tale attività; ai fini degli adempimenti dichiarativi va compilato lo studio di settore relativo all attività prevalente avendo riguardo agli elementi di tutte le attività esercitate; se l attività prevalente è soggetta ai parametri risulta applicabile tale strumento. 6.5 Utilizzo dati ai fini dell accerta-mento Ai fini accertativi occorre considerare che, dal periodo di imposta 2007, i soggetti multiattività sono usciti dalla fase sperimentale. Nei loro confronti, quindi, gli studi di settore risultano applicabili esattamente come per gli altri contribuenti. Tuttavia il D.M. 11 febbraio 2008 ha, come sopra accennato, fatto un distinguo: qualora i ricavi delle attività non prevalenti non superano il 30% (20% per il 2007) dei ricavi complessivi (ovvero, detto in modo più semplice, dall'attività 38 Fiscal Focus

43 prevalente si conseguono ricavi superiori al 70% dei ricavi complessivi) il risultato dello studio di settore può essere usato ai fini dell'accertamento; qualora, invece, i ricavi delle attività non prevalenti superano l'ammontare pari al 30% dei ricavi complessivi (20% per il 2007) (o dall'attività prevalente si conseguono ricavi pari o inferiori al 70% dei ricavi complessivi) lo studio può essere utilizzato soltanto per la selezione delle posizioni da sottoporre a controllo e non direttamente per l'accertamento. L'innovazione normativa determina quindi, di fatto, un cambiamento delle modalità di utilizzo degli studi. Mentre la previgente disciplina avrebbe consentito l'applicazione "sperimentale" degli studi solo qualora le diverse attività esercitate fossero tutte considerate da più studi di settore, la nuova normativa consente: la diretta utilizzazione in sede di accertamento, di cui all'art. 10, Legge 8 maggio 1998, n. 146, qualora i ricavi delle attività non prevalenti (anche se non contemplate da alcuno studio di settore) siano pari o inferiori al 30% dei ricavi complessivi; l'utilizzo esclusivo ai fini della selezione delle posizioni da sottoporre a controllo con le ordinarie metodologie, se i ricavi delle citate attività non prevalenti eccedono il 30% dei ricavi complessivi. Circolare n. 31 del Si fa osservare che secondo quanto chiarito dall Agenzia delle Entrate con la circolare n. 31/E/2008, nell ipotesi in cui risulta ammessa, ai fini dell accertamento, la diretta utilizzazione dei risultati di GE.RI.CO, va ribadito come la stessa debba essere sempre informata a principi di "ragionevolezza", più volte richiamato nelle recenti circolari emanate per la materia in parola. Tali principi impongono, in particolare, che le stime operate dagli studi di settore siano utilizzabili solo in quanto da esse sia fondatamente desumibile l'ammontare dei ricavi, compensi e corrispettivi effettivamente conseguiti nel periodo d'imposta considerato. Pertanto, qualora le risultanze degli studi di settore depongano per la non congruità della posizione del contribuente, ove la stessa sia caratterizzata dal conseguimento di ricavi per le attività non prevalenti (ossia di quelle attività non rientranti nello studio di settore effettivamente applicato) pari o inferiori al 30 % (20% per il 2007) di quelli complessivi, l'ufficio dovrà tener conto di tale particolare situazione nella fase del contraddittorio con il contribuente. Fiscal Focus 39

44 Stante il contestuale esercizio delle attività non prevalenti, la stima dei ricavi presunti, operata mediante lo studio di settore relativo alla o alle attività prevalenti, potrebbe, infatti, in casi specifici, non cogliere adeguatamente la effettiva situazione del contribuente. Tale eventualità potrebbe verificarsi, ad esempio, laddove l'incidenza dei ricavi delle attività non prevalenti, su quelli complessivi, sia prossima alla soglia del 30%, così come qualora le attività non prevalenti siano disomogenee rispetto a quelle considerate dallo studio di settore applicabile. OSSERVA: Il ragionamento che sta alla base della formulazione di questa soglia può essere così riassunto: quando il peso percentuale per ricavi delle attività minori (30% per il 2009), si fa via via più consistente il software Gerico non è più in grado di stimare con sufficiente attendibilità la posizione del contribuente in esame. IL PESO DELL ACCERTAMENTO IMPRESA MULTIATTIVITA' RICAVI STUDIO APPLICABILE UTILIZZO DIRETTO IN ACCERTAMENTO NO I ricavi provenienti dalle ESEMPIO 1 attività non prevalenti attività X (studio A) attività Y (studio A) (18%) (36%) STUDIO A superano il 30% dei ricavi totali e quindi i risultati attività Z (studio B) (46%) dello studio possono essere utilizzati solo come strumento di selezione. 40 Fiscal Focus

45 SI I ricavi provenienti dalle ESEMPIO 2 attività X (studio A) attività Y (studio A) attività Z(parametri) (20%) (55%) (25%) STUDIO A attività non prevalenti sono inferiori al 30% dei ricavi totali e quindi i risultati dello studio possono essere utilizzati direttamente ai fini dell'accertamento. NO I ricavi provenienti dalle attività non prevalenti ESEMPIO 3 attività X (studio A) attività Y (studio B) attività Z(parametri) (20%) (55%) (25%) STUDIO B superano il 30% dei ricavi totali e quindi i risultati dello studio possono essere utilizzati solo come strumento di selezione. PARAMETRI I ricavi provenienti dalle ESEMPIO 4 attività soggette a attività X (studio A) attività Y (studio B) (40%) (10%) PARAMETRI parametri risultano prevalenti e quindi saranno attività Z(parametri) (50%) i risultati di questi ultimi a poter essere utilizzati ai fini dell'accertamento. 6.6 Studi di settore e parametri in Unico 2010 Nell'ipotesi in cui le attività svolte dal contribuente siano soggette alternativamente a studi di settore e parametri si impongono ulteriori precisazioni. L abrogazione del modello annotazione separata ha portato, infatti, grandi novità per quel che concerne l applicazione dei paramenti. Con la nuova disciplina, infatti, se il contribuente svolge diverse attività di cui una soggetta a parametri: l applicazione dei parametri è obbligatoria solo quando tale attività è prevalente. Fiscal Focus 41

46 Al contrario, nella normativa in vigore fino al 2006, per l applicazione dei parametri era sufficiente che i ricavi conseguiti dall attività soggetta a tale strumento fossero superiore al 20% dei ricavi (ancorché l attività non fosse prevalente). Normativa in vigore Fino ad Unico 2007 Fino a Unico 2007, se vi era una attività soggetta a studi con ricavi, ad esempio, pari al 75% ed una attività soggetta a parametri con ricavi pari al 25%, il contribuente non poteva utilizzare il software dell'annotazione separata con l'applicazione sperimentale di Gerico (perché i ricavi dell'attività soggetta a parametri superavano il 20%), e nei suoi confronti trovavano applicazione i parametri anche per l'attività soggetta a studi. Normativa per Unico 2010 Da Unico 2007 è stabilito che quando vi sono più attività, con la presenza di attività soggette a studi (almeno una) e altre a parametri, gli studi trovano applicazione in relazione alle attività prevalenti soggette a Gerico. Ad esempio, in presenza di attività soggetta a studi con ricavi pari a 60 e attività soggetta a parametri con ricavi pari a 40, si applicano gli studi in relazione all'attività prevalente (60). Al contrario se l attività soggetta a parametri risulta prevalente si applicano questi ultimi. Pertanto, se per il periodo d imposta 2011: l attività prevalente è soggetta a studi di settore e l attività non prevalente è soggetta a parametri, il contribuente è tenuto all applicazione dello studio di settore anche nel caso in cui dall attività non prevalente si conseguono dei ricavi superiori al 20% del totale dei ricavi; al contrario, se l attività prevalente è soggetta a parametri il contribuente sarà tenuto all applicazione dei parametri. 6.7 Studi e parametri in Sintesi STUDI DI SETTORE E PARAMETRI Saranno sempre le soglie dei ricavi relative all'attività non prevalente che fungeranno da discrimine per l'assoggettamento a uno dei due strumenti presuntivi. Pertanto: se nel periodo d'imposta 2009 le attività non prevalenti sono soggette a parametri, il soggetto in questione applicherà lo studio di settore dell'attività prevalente per l'intera sua posizione; se, invece, le attività non prevalenti sono soggette a studio di settore mentre l'attività prevalente è soggetta a parametri allora è quest'ultimo strumento a prevalere ricomprendendo tutta l'attività esercitata dal contribuente. 42 Fiscal Focus

47 ESEMPIO Un contribuente esercita le due seguenti attività: Attività A) - (soggetta a parametri) per ricavi pari a ; Attività B) - (soggetta a studi di settore) per ricavi pari a In tale circostanza l incidenza dei ricavi derivanti dall attività A) è inferiore al 50% per cui non è attività prevalente. A seguito dell applicazione delle nuove disposizioni, il contribuente dovrà compilare lo studio di settore dell attività prevalente (B). Tuttavia, considerato che dall attività soggetta a parametri si conseguono dei ricavi superiori al 30% dei ricavi totali il contribuente sarà, altresì, tenuto alla compilazione del quadro imprese multiattività, compilando il rigo 4 ricavi derivanti da altre attività non soggette a studi di settore. ATTENZIONE: In tale circostanza, le risultanze degli studi di settore saranno utilizzate solo ai fini della selezione delle posizioni da sottoporre a controllo e non ai fini dell accertamento. Se, al contrario, l incidenza dei ricavi dell attività secondaria fosse stata inferiore al 30% rispetto ai ricavi totali il contribuente doveva limitarsi a compilare lo studio di settore dell attività prevalente senza compilare il quadro Imprese multiattività. In questo caso lo studio di settore sarebbe stato utilizzato ai fini dell accertamento. ESEMPIO: Un contribuente esercita le seguenti attività: Attività A) - (soggetta a parametri) per ricavi pari a (65% dei ricavi complessivi); Attività B) - (soggetta a studi di settore) per ricavi pari a (35% dei ricavi totali). In tale circostanza: poiché l attività prevalente (superiore al 50%) è soggetta a parametri, il contribuente sarà tenuto all applicazione dei soli parametri; pur se i ricavi conseguiti dall attività non prevalente sono superiori al 30% del totale dei ricavi, tale situazione è ininfluente ai fini della compilazione del prospetto Imprese multiattività, in quanto quest ultimo è relativo solamente agli studi di settore. 6.8 Cosa si intende per attività prevalente Secondo quanto chiarito dall Agenzia delle Entrate con circolare 31//E/08, si considera attività prevalente, il complesso di attività considerate dal medesimo studio di settore, da cui derivano la maggiore entità di ricavi in un periodo di imposta. Fiscal Focus 43

48 I contribuenti che esercitano più attività d impresa devono, innanzitutto, valutare se due o più delle attività esercitate sono comprese nello stesso studio di settore; in tale ipotesi, ai fini della determinazione dell attività prevalente, si devono sommare i ricavi provenienti dalle attività che, seppur contraddistinte da diversi codici d attività, rientrano nel campo di applicazione del medesimo studio di settore. In altre parole, i contribuenti che esercitano più attività devono, innanzitutto, valutare se due o più attività rientrano nello stesso studio di settore ed in caso affermativo devono sommare i ricavi da esse provenienti. Lo stesso criterio vale, peraltro, anche nel caso in cui il contribuente svolga più attività di cui alcune soggette alla disciplina dei parametri. Vediamo di seguito altri esempi esemplificativi. Esempio n. 1 Attività esercitata Studio applicabile Ricavi conseguiti Percentuale Attività X Studio A % 60% Attività Y Studio A % Attività Z Studio B % Totale % Il contribuente, valutato che i ricavi relativi alle attività rientranti nello studio A sono prevalenti, applica e compila lo studio A, indicando in esso i dati contabili ed extracontabili riferiti a tutte le attività (X, Y e Z). Come evidenziato in precedenza, il criterio della prevalenza dei ricavi risulta applicabile anche nel caso in cui tra le diverse attività svolte ce ne sia una che risulti soggetta a parametri. Esempio n.2 Attività esercitata Studio applicabile Ricavi conseguiti Percentuale Attività X Studio A % 75% Attività Y Studio A % Attività Z Parametri % Totale % Anche nel caso in esame risulta applicabile lo studio A a tutte le attività (X, Y e Z). 44 Fiscal Focus

49 Esempio n.3 Nell ipotesi in cui le attività appartengano a studi diversi si identificherà direttamente l attività prevalente in quanto non sono presenti più attività nello stesso studio. Attività esercitata Studio applicabile Ricavi conseguiti Percentuale Attività X Studio A % Attività Y Studio B % Attività Z Parametri % Totale % Nel caso sopra esposto si applica lo studio B in quanto l attività Y è prevalente. Esempio n. 4 Nell ipotesi in cui l attività prevalente è soggetta ai parametri risulteranno applicabili i parametri relativi a tale attività. Attività esercitata Studio applicabile Ricavi conseguiti Percentuale Attività X Studio A % Attività Y Studio B % Attività Z Parametri % Totale % Nel caso sopra esposto si applicano i parametri in quanto l attività Z è prevalente. Presenza di più attività di impresa Riepilogo disciplina per il periodo di imposta 2009 Incidenza Attività Attività prevalente attività Compilazione di: secondaria secondaria STUDI DI SETTORE ATTIVITA PREVALENTE Studi di Attenzione: Studi di settore Maggiore del 30% settore Deve essere compilato il quadro imprese multiattività Fiscal Focus 45

50 Studi di settore Studi di settore Inferiore al 30% Studi di settore Parametri Maggiore del 30% Studi di settore Parametri Inferiore al 30% Studi di Parametri settore Maggiore del 30% Studi di Parametri settore Inferiore al 30% STUDI DI SETTORE ATTIVITA PREVALENTE STUDI DI SETTORE ATTIVITA PREVALENTE Attenzione: Deve essere compilato il quadro imprese multiattività STUDI DI SETTORE ATTIVITA PREVALENTE PARAMETRI PARAMETRI 6.9 Prospetto delle imprese multiattività I soggetti, imprese multiattività, sono tenuti ad inviare il modello relativo ai dati rilevanti ai fini dello studio di settore, compilando l apposito prospetto delle Imprese multiattività. Nel modello studi di settore (riferito al codice dell attività prevalente), dovranno essere indicati i dati (contabili ed extracontabili) con riguardo all intera attività d impresa esercitata mentre nell apposito prospetto dovranno essere indicati i ricavi delle attività non prevalenti se l ammontare dei ricavi dichiarati relativi alle attività non comprese nello studio di settore applicato, relativo all attività prevalente, superano il 30% del totale dei ricavi dichiarati. Nel prospetto delle Imprese multiattività devono essere indicati i ricavi relativi: all attività prevalente soggetta a studio (Rigo 1); all attività non prevalenti soggette a studi di settore (Rigo 2); alle altre attività soggette a studi (Rigo 3) alle attività accessorie soggette a parametri (Rigo 4); alle attività soggette ad aggio o a ricavo fisso (Rigo 5). 46 Fiscal Focus

51 6.10 Natura dei ricavi ATTENZIONE: Occorre prestare attenzione alla natura dei ricavi non prevalenti in relazione al tipo di attività svolta dall'imprenditore. Qualora i ricavi provengano dalla vendita di beni soggetti ad aggio o ricavo fisso che risultino direttamente afferente all'attività prevalente svolta, i ricavi corrispondenti dovranno essere inclusi nei ricavi dell'attività prevalente e non più considerati ai fini del raggiungimento della soglia del 30%. Al riguardo nella Circolare 31/E/2008 sono stati segnalati gli studi di settore per i quali i ricavi relativi alla vendita di generi soggetti ad aggio o ricavo fisso possono ritenersi direttamente afferenti all'attività svolta. In particolare per le attività caratterizzate da vendita con aggi o ricavi fissi considerate dagli studi di settore UM80U (vendita al dettaglio di carburanti per autotrazione), UM13U (commercio al dettaglio di giornali, riviste e periodici) e TM85U (commercio al dettaglio di prodotti del tabacco), gli aggi e i ricavi fissi sono considerati "Ricavi" tipici in quanto direttamente afferenti all'attività svolta. Con riguardo agli studi di settore VG36U (ristoranti, trattorie, pizzerie) e VG37U (bar e caffè) occorre, invece, osservare che tra i ricavi tipici dell'attività vanno inclusi anche quelli provenienti dalla cessione di beni soggetti ad aggio o ricavo fisso ad esclusione del caso in cui i ricavi fissi derivino dalla vendita, in base a contratti estimatori, di giornali, di libri e di periodici, anche su supporto audiovideomagnetico, dalla rivendita di carburanti nonché dalla cessione di generi di monopolio. Solo i ricavi derivanti dalla cessione dei beni soggetti ad aggi o ricavi fissi non compresi tra quelli appena indicati andranno, quindi, considerati rilevanti ai fini del superamento della soglia del 30% di attività non prevalenti. Per le imprese che esercitano 2 o più attività d impresa, di cui almeno una soggetta agli studi di settore, si dovranno, pertanto: annotare distintamente solo i ricavi relativi alle diverse attività esercitate Ordine da tenere nella compilazione del prospetto multiattività Nella compilazione del prospetto Imprese multiattività va seguito un ordine decrescente in base al volume dei ricavi delle singole attività svolte. Nel rigo 1 occorre indicare il codice dell'attività prevalente in termini di ricavi sulla base del quale si compila l'unico modello di studio di settore e, nell'apposito spazio, l'importo dei ricavi stessi. Nel rigo 2 vi è spazio per indicare in ordine decrescente i ricavi di tre ulteriori attività. Fiscal Focus 47

52 Se le attività soggette a studi sono più di quattro i ricavi delle restanti attività vanno inseriti cumulativamente nel rigo 3 senza l'indicazione del codice attività. Nel rigo 4 vanno indicate le altre attività non soggette a studi, ossia quelle che hanno un codice da parametri, ovvero quelle che hanno un codice che non rientra né negli studi né nei parametri. Il rigo 5 è riservato (con le precisazioni di cui ai paragrafi Ricavi derivanti da aggi e Eccezione alla multiattività: attività complementari ) all'indicazione dei ricavi derivanti dalle attività per le quali si percepiscono aggi o ricavi fissi, al netto del prezzo corrisposto al fornitore. L'importo complessivo dei ricavi indicati nel prospetto "Imprese multiattività" deve coincidere con la somma degli importi indicati Quadro F - elementi contabili. In particolare, occorre: sommare righi F01, F02 colonna 2, F06 colonna 2, ed F07; detrarre righi F02 colonna 1, F06 colonna 1. Tale somma algebrica è funzionale alla circostanza che l'importo dei ricavi è costituito dalla sommatoria dei ricavi di cui all'art. 85, c. 1, esclusi quelli di cui alle lett. c), d), e), D.PAG.R. 917/1986 degli altri proventi considerati ricavi (ad esclusione di quelli di cui all'art. 85, lett. f), D.PAG.R. 917/1986), nonché delle variazioni delle rimanenze relative ad opere forniture e servizi di durata ultrannuale (al netto di quelle valutate al costo) riferiti allo studio di settore indicato nel corrispondente campo. Esempio: Un contribuente esercita le seguenti attività: Attività A), soggetta a studi, ricavi 72% dei ricavi complessivi; Attività B), soggetta a studi, ricavi 28% dei ricavi complessivi. 48 Fiscal Focus

53 Il contribuente in tale circostanza: compila esclusivamente lo studio di settore dell attività A); non dovrà compilare il prospetto delle imprese multiattività. Esempio: Un contribuente esercita le seguenti attività: Attività A), soggetta a studi, ricavi 62% dei ricavi complessivi; Attività B), soggetta a studi, ricavi 38% dei ricavi complessivi. Il contribuente in tale circostanza: compila esclusivamente lo studio di settore dell attività A); compila il prospetto Imprese multiattività e indica distintamente i ricavi dell attività A) e dell attività B). Esempio: Periodo d imposta 2009 Ricavi derivanti dall attività X (studio di settore ): (67%); Ricavi derivanti dall attività Z (studio di settore ) : (33%); Totale ricavi: I ricavi derivanti dall esercizio dell attività Z sono pari al 33% dei ricavi totali, per cui si dovrà procedere alla compilazione del prospetto Imprese multiattività. Il contribuente, in tale ipotesi, dovrà: compilare lo studio di settore dell attività X, con l indicazione dei dati (contabili ed extracontabili) riferiti all intera attività d impresa esercitata; compilare il prospetto Impresa multiattività indicando i ricavi conseguiti svolgendo: l attività X nella casella 1 Prevalente ; l attività Z nella casella 2 Secondarie. X Z Fiscal Focus 49

54 Attenzione: In tale circostanza per il periodo d imposta 2009, le risultanze degli studi di settore sono utilizzate solo ai fini della selezione delle posizioni da sottoporre a controllo e non ai fini dell accertamento. Esempio: Periodo d imposta 2009 Un impresa esercita: l attività Commercio all ingrosso di fiori e piante (Studio UM18A) con ricavi pari al 75% dei ricavi complessivi; l attività Commercio al dettaglio di articoli di profumeria, prodotti per toilette e per l'igiene personale (Studio UM16U) con ricavi pari al 25% dei ricavi complessivi. In tale ipotesi, si applicherà lo studio di settore UM18A, relativo all attività prevalente, indicando i dati relativi ad entrambe le due attività esercitate. Poiché a partire dal 2009 se dall attività non prevalente si conseguono dei ricavi superiori al 30% dei ricavi totali, le risultanze derivanti dall applicazione dello studio di settore relativo all attività prevalente non possono essere utilizzate ai fini dell accertamento ma solo per la selezione delle posizioni da sottoporre a controllo con le ordinarie metodologie, nel caso di specie, resta ferma la piena applicazione, con utilizzo anche ai fini dell accertamento, dello studio di settore relativo all attività prevalente, in quanto dall esercizio dell attività non prevalente derivano ricavi (25%) inferiori al 30% dei ricavi complessivi dichiarati Ricavi rilevanti da aggi Come sopra accennato, secondo quanto chiarito nella circolare n. 31/E/2008, ai fini della verifica della quota del 30%, devono essere inclusi i ricavi relativi alle attività dalle quali derivano aggi o ricavi fissi, considerati per l entità dell aggio percepito e del ricavo al netto del prezzo corrisposto al fornitore dei beni. Un impresa esercita le seguenti attività: Esempio Commercio tabacchi Studio UM85U Ricavi lordi Commercio al dettaglio di Studio UM01U Ricavi alimenti Aggi(10%) Fiscal Focus

55 L impresa deve compilare il solo studio UM85U poiché, considerando i ricavi netti dello studio TM85U, risulta prevalente l attività di commercio di alimenti. L impresa deve, inoltre, compilare il prospetto imprese multiattività, indicando nel rigo 5 gli aggi conseguiti ( ). Lo stesso importo di euro relativo agli aggi dei tabacchi, andrà indicato nella sezione riservata ai dati contabili, rigo F08 del Modello UM01U, mentre al rigo F01 andranno riportati i soli ricavi derivanti dalla vendita dei beni alimentari. Le attività soggette ad aggio o ricavo fisso, fatte salve le ipotesi dell esercizio delle stesse nell ambito degli studi di settore UM85U ( commercio al dettaglio di carburanti per autotrazione), UM13U (commercio al dettaglio di giornali e riviste) e UM85U (commercio al dettaglio di generi di monopolio) costituiscono una attività a se stante per la quale va verificato, considerando anche le altre attività non prevalenti esercitate, il superamento della soglia del 30%. RICORDA: Il prospetto imprese multiattività deve essere compilato anche quando l impresa esercita due o più attività d impresa non comprese nello stesso studio di settore se l ammontare dei ricavi dichiarati relativi alle attività non comprese nello studio di settore applicato, relativo all attività prevalente, supera il 30% del totale dei ricavi dichiarati. Per la verifica di questa percentuale devono includersi i ricavi relativi alle attività dalle quali derivano aggi o ricavi fissi, considerati per l entità dell aggio percepito e del ricavo al netto del prezzo corrisposto ai fornitori. Si fa osservare che ciò risulta innovativo, rispetto al criterio adottato negli anni precedenti al periodo di imposta 2007, in ordine all individuazione dello studio da applicare qualora siano svolte attività ad aggio o a ricavo fisso congiuntamente ad altre attività. Infatti, in presenza di un attività soggetta ad aggio e di una altra attività è probabile che l attività ad aggio risulti prevalente in termini di ricavi lordi, ma non lo sia rispetto alla valutazione fatta con i ricavi netti con conseguente applicazione dello studio di settore relativo all attività non ad aggio Ricavi da cui derivino aggi o ricavi fissi Come rilevato dalle istruzioni degli studi di settore, per ricavi relativi alle attività dalle quali derivano aggi o ricavi fissi si tratta di: aggi conseguiti da rivenditori di generi di monopolio, valori bollati e postali, marche assicurative e valori similari; ricavi derivanti: Fiscal Focus 51

56 dalla gestione di ricevitorie, totocalcio, totogol, totip, totosei; dalla vendita di schede telefoniche, abbonamenti, biglietti e tessere per mezzi pubblici, via card, tessere e biglietti per parcheggi; dalla gestione di concessionarie superenalotto, enalotto, lotto; ricavi conseguiti per la vendita di carburanti; ricavi conseguiti dai rivenditori in base a contratti estimatori di giornali, di libri e di periodici anche su supporti audiovideomagnetici Regole particolari Le istruzioni ministeriali e la C.M. 31/E/2008 hanno precisato che le attività in cui gli aggi e ricavi fissi sono direttamente afferenti all'attività svolta, precisamente quelle comprese negli studi: UM80U: vendita al dettaglio di carburanti per autotrazione; UM13U: commercio al dettaglio di giornali, riviste e periodici; UM85U: commercio al dettaglio di prodotti del tabacco; non devono essere separatamente indicati nell'apposito riquadro ma devono, invece, essere considerati ricavi in senso stretto e aggiunti a quelli relativi alle attività prevalenti o secondarie esercitate dal contribuente. In questi casi, pertanto, le istruzioni al modello, prevedono che gli aggi e i ricavi fissi, derivanti dalle attività incluse nei predetti studi, devono essere inclusi tra i Ricavi (rigo F8) del Quadro F dei dati contabili, ma non devono essere indicati nel rigo 5 del prospetto di composizione dei ricavi Imprese multiattività. UM80U vendita al dettaglio di carburanti per autotrazione UM13U commercio al dettaglio di giornali, riviste e periodici UM85U commercio al dettaglio di prodotti del tabacco Per queste specifiche attività caratterizzate contemporaneamente e tipicamente da ricavi ordinari e da ricavi da aggio, non occorre separare le due tipologie di ricavi (ordinari e da aggio), ma entrambi confluiscono nel rigo 1 del prospetto Imprese Multiattività. 52 Fiscal Focus

57 6.15 Compilazione del quadro F in presenza di attività soggette ad aggio Relativamente alle attività soggette ad aggio riteniamo utile evidenziare come deve avvenire la compilazione del quadro F (Dati contabili) dello studio di settore. Partendo da tutto quanto sopra esposto si sottolinea che: a rigo F08 va indicato l importo degli aggi o dei ricavi al lordo del prezzo corrisposto al fornitore, ovvero, al netto a seconda che ci si trovi in regime di contabilità ordinaria o semplificata; ai righi F12 e F13 non deve essere ricompreso il valore delle esistenze iniziali (che in caso di contabilità ordinaria vanno indicate a rigo F09) e delle Rimanenze Finali (che in caso di contabilità ordinaria vanno indicate a rigo F10) relativo alle attività soggette ad aggio; a rigo F14 non deve essere ricompreso il costo degli acquisti relativo alle attività soggette ad aggio (che in caso di contabilità ordinaria vanno indicate a rigo F11); nel rigo F01 vanno indicati solo i ricavi dell attività prevalente (non ad aggio o ricavo fisso) Neutralizzazione delle attività RICAG In sostanza la neutralizzazione dei costi derivanti dalla vendita dei generi soggetti ad aggio prevede la costruzione di un coefficiente di scorporo come di seguito illustrato: Aggi Costo del venduto relativo ad attività ad aggio (Ricavi Costo del venduto) + ( Aggi Costo del venduto relativo ad attività ad aggio) Fiscal Focus 53

58 Dove: Variabile Aggi Costo del venduto relativo Ricavi Costo del venduto Righi di riferimento F08 F09 F10 + F11 F01 F12 F13 + F14 + F15 In pratica nelle ipotesi di applicazione degli studi di settore in presenza delle attività ad aggio o ricavo fisso, le stesse vengono neutralizzate in modo che non interferiscano nella stima effettuata da Gerico per le attività soggette agli studi di settore. La neutralizzazione di Gerico avviene: dal lato dei ricavi escludendo i ricavi relativi alle attività soggette ad aggio da quelli dichiarati dal contribuente che vengono confrontati con il ricavo presunto calcolato da Gerico (i proventi delle attività ad aggio devono comunque essere indicati nei modelli per gli studi di settore); dal lato degli altri elementi contabili ed extracontabili rilevanti ai fini degli studi, non considerando la quota parte di determinate variabili afferenti le attività ad aggio, indicate negli stessi modelli degli studi di settore. Con riferimento a quest ultimo punto, l importo indicato nel rigo F08 ( al netto degli eventuali importi indicati nei righi da F09 a F11) è utilizzato dal software Gerico al fine di calcolare la quota parte dei costi che fa riferimento alle attività ad aggio, per neutralizzare l effetto ai fini dell applicazione degli studi di settore nei confronti delle attività diverse da quelle per le quali si sono conseguiti aggi e ricavi fissi. Le variabili interessate alla neutralizzazione e che quindi Gerico assumerà non più nel valore contabile (indicato nei righi F16, F17, F18 campo 3, F19 e F29 campi 1 e 2 del quadro F) bensì nel minore importo che risulta dalla predetta neutralizzazione, sono le seguenti: spese per acquisto di servizi: costo per la produzione di servizi; altri costi per servizi; costo per il godimento di beni mobili di terzi acquisiti in dipendenza di contratti di locazione non finanziaria; spese per prestazioni di lavoro dipendente e per altre prestazioni diverse da lavoro dipendente afferenti l attività dell impresa; valore dei beni strumentali; valore dei beni mobili strumentali acquisiti in dipendenza di contratti di locazione finanziaria. Osserva: Si precisa che i dati contabili sopra elencati devono essere esposti nel quadro F, comprendendo gli importi afferenti le attività per le quali si conseguono aggi o ricavi fissi. 54 Fiscal Focus

59 STUDI DI SETTORE CON ATTIVITA COMPLEMENTARI STUDIO DESCRIZIONE VG37U (gelaterie e pasticcerie anche ambulanti, bar e altri esercizi simili senza cucina) UM85U (commercio al dettaglio di generi di monopolio) VD12U (produzione di prodotti di panetteria, commercio al dettaglio di pane) I contribuenti che esercitano, come attività prevalente, una o più attività comprese nello studio di settore VG37U ed esercitano anche in via complementare esclusivamente una o più attività tra quelle di seguito elencate: Ristorazione con somministrazione (codice attività ); Ristorazione senza somministrazione con preparazione di cibi da asporto( codice ) Ristorazione ambulante ( codice ) non devono compilare il prospetto relativo alle imprese multiattività. Lo studio si applica anche se i ricavi derivanti da cessioni di beni soggetti ad aggio e ricavo fisso, ad esclusione di quelli derivanti dalla vendita, in base a contratti estimatori, di giornali, di libri e periodici, dalla rivendita di carburanti nonché dalla cessione di generi di monopolio, risultano prevalenti. I contribuenti che esercitano come attività quella di Commercio al dettaglio di monopolio (tabaccherie), con codice attività , ed esclusivamente l attività complementare di Ricevitorie del Lotto, Super Enalotto, Totocalcio eccetera, con codice attività , non devono compilare il prospetto relativo alle imprese multiattività. Si noti che tale regola si applica anche nell ipotesi in cui l attività di ricevitoria sia prevalente rispetto a quella di commercio al dettaglio di tabacchi. I soggetti che esercitano come attività prevalente una o più attività comprese nello studio di settore UD12U e, congiuntamente ad esse, esercitano in via complementare esclusivamente una o più attività tra quelle di seguito elencate: Supermercati (codice attività ); Discount di alimenti (codice attività ); Minimercati e altri esercizi non specializzati di alimentari vari (codice attività ); Commercio al dettaglio di frutta e verdura preparata e conservata (codice attività ); Commercio al dettaglio di bevande (codice attività ); Commercio al dettaglio di latte e di prodotti lattiero-caseari (codice attività ); Fiscal Focus 55

60 VG44U (gestione di stabilimenti balneari: marittimi, lacuali e fluviali) VG36U (alberghi, affitto camere per brevi periodi, case ed appartamenti per vacanze, alloggi per studenti) UG36U (Ristoranti, trattorie, pizzerie) Commercio al dettaglio di caffè torrefatto (codice attività ); Commercio al dettaglio di prodotti macrobiotici e dietetici (codice attività ); Commercio al dettaglio di altri prodotti alimentari in esercizi specializzati nca (codice attività ). non devono compilare il prospetto relativo alle imprese multiattività. I soggetti che esercitano l attività di Gestione di stabilimenti balneari: marittimi, lacuali e fluviali codice attività e, congiuntamente ad essa, esercitano esclusivamente una o più attività tra quelle di seguito elencate: Ristorazione con somministrazione (codice attività ); Ristorazione senza somministrazione con preparazione di cibi da asporto (codice attività ); Gelaterie e pasticcerie (codice attività ); Gelaterie e pasticcerie ambulanti (codice attività ); Ristorazione ambulante (codice attività ); Bar e altri esercizi simili (codice attività ); non devono compilare il prospetto relativo alle imprese multiattività. Si noti che i titolari di concessione per l esercizio di attività degli stabilimenti balneari sono tenuti ad applicare lo studio TG60U anche se la relativa attività non è prevalente, nell ambito della medesima unità produttiva. I contribuenti che esercitano come attività prevalente quella ricompressa nello studio di settore UG44U e congiuntamente ad essa esercitano in via complementare esclusivamente una o più attività tra quelle di seguito elencate: Ristorazione con somministrazione ( codice attività ) Gelaterie e pasticcerie ( codice attività ) Bar e altri esercizi simili senza cucina ( codice attività ) non devono compilare il prospetto relativo alle imprese multiattività I contribuenti che esercitano come attività prevalente quella ricompressa nello studio di settore UG36U e congiuntamente ad essa esercitano in via complementare una o più attività tra quelle di seguito elencate: Gelaterie e pasticcerie ( codice attività ) Gelaterie e pasticcerie ambulanti ( codice attività ) Bar e altri esercizi simili senza cucina ( codice attività ) non devono compilare il prospetto relativo alle imprese multiattività. Lo studio si applica anche se i ricavi derivanti da cessioni di beni soggetti ad aggio e ricavo fisso, ad esclusione di quelli derivanti dalla vendita, in base a contratti estimatori, di giornali, di libri e periodici, dalla rivendita di carburanti nonché dalla cessione di generi di monopolio, risultano prevalenti 56 Fiscal Focus

61 UM13U (commercio al dettaglio di giornali, riviste e periodici) I contribuenti che esercitano come attività prevalente quella ricompressa nello studio di settore TM13U e congiuntamente ad essa esercitano in via complementare una o più attività soggette a studi di settore non devono compilare il prospetto relativo alle imprese multiattività. Eccezione alla multiattività: attività complementari Come fin qui argomentato, quando sono esercitate due o più attività, contraddistinte da codici attività non rientranti nello stesso studio di settore, si è in presenza di una impresa multiattività. Tuttavia vi possono essere alcune situazioni che, pur basate sull esercizio di più attività, non configurano comunque ipotesi di impresa multiattività. In sostanza ci sono alcune ipotesi in cui il contribuente esercita più attività ma per esse non trova applicazione la disciplina dettata per i soggetti multiattività. Specifiche attività, infatti, risultano appositamente ricompresse nello studio di settore dell attività prevalente, e quindi dello studio applicabile, in quanto ad esse complementari. DEFINIZIONE DI ATTIVITA COMPLEMENTARE Si evidenzia, al fine di una immediata comprensione, che una attività si definisce complementare quando è esercitata, in via non prevalente, con una attività prevalente che l attrae nel proprio studio di settore. In tal caso, infatti, lo studio utilizzato per lo studio di settore prevalente è elaborato in maniera tale da ricomprendere le attività complementari da esso individuate in modo che tutte le attività esercitate risultino come una unica attività. Tale situazioni specifiche sono state, per espressa previsione normativa, indicate nelle istruzioni relative agli studi di settore interessati. Di seguito in forma tabellare si riportano gli studi di settore che individuano ipotesi di complementarità. Nelle specifiche ipotesi sopra riportate, dunque, la complementarità fa si che non si configuri un ipotesi di multiattività. Pertanto: le attività complementari devono essere ricompresse nello studio di settore dell attività prevalente; se vengono esercitate solo l attività prevalente e quelle complementari non deve essere compilato il prospetto relativo alle imprese multiattività; in presenza di sole attività complementari lo studio di settore è sempre utilizzabile ai fini dell accertamento. Fiscal Focus 57

62 6.17 Presenza di Attività prevalente, complementare e altre attività ATTENZIONE: Resta inteso che nel caso in cui il contribuente eserciti contemporaneamente una attività prevalente, una attività complementare ed altre attività bisogna verificare se vi è obbligo della compilazione del prospetto Imprese multiattività ponendo particolare attenzione alle modalità della sua compilazione. Nell ipotesi di compresenza di attività complementari ed attività non complementari, nella verifica della soglia del 30% è necessario considerare che: i ricavi dell attività prevalente vanno aumentati dei ricavi derivanti dalle attività complementari; nella determinazione della percentuale dei ricavi derivanti dalle attività non prevalenti, vanno considerate le rimanenti altre attività residue non complementari. Nel caso in cui vi sia l obbligo di compilazione del prospetto Imprese multiattività perché vengono esercitate con una percentuale di ricavi superiori al 30% altre attività diverse da quelle complementari, nel rigo 1 (Attività prevalente) del prospetto deve essere indicato l ammontare complessivo dei ricavi derivanti dallo svolgimento delle attività oggetto dello studio dell attività prevalente e delle attività complementari. ATTENZIONE: Le istruzioni allo studio di settore TM13U ( commercio al dettaglio di giornali, riviste e periodici) precisano che: nel caso in cui vengano esercitate con una percentuale di ricavi superiori al 30%, attività soggette ai parametri, nel rigo 1 del prospetto deve essere indicato l ammontare complessivo dei ricavi derivanti dallo svolgimento dell attività oggetto dello studio stesso e delle sole eventuali attività complementari soggette a studi di settore; nel rigo 4 si devono riportare i ricavi delle attività soggette a parametri Esempi riepilogativi all approfondimento Riportiamo di seguito qualche esempio di quanto argomentato nel presente approfondimento. Prospetto multiattività Esempio n. 1 Si consideri un'impresa che esercita le seguenti attività: X (studio UG75U) ricavi Euro (52%); Y (studio TM11U) ricavi Euro (34%); Z (studio TG69U) ricavi Euro (14%). 58 Fiscal Focus

63 Totale ricavi Euro Il riquadro degli studi relativo alle imprese "multiattività" si compila nel seguente modo: UG75U Esempio n. 2 Si consideri un'impresa che esercita le seguenti attività: X (studio UG75U) ricavi Euro (81%); Y (studio TM11U) ricavi Euro (12%); Z (studio TG69U) ricavi Euro (7%). Totale ricavi Euro Il prospetto degli studi relativo alle imprese "multiattività" non deve essere compilato in quanto i ricavi derivanti dalle attività non prevalenti sono inferiori al 30%. Fiscal Focus 59

64 Capitolo 7 - Studi di settore: arriva il Software per le anomalie 7.1 Premessa Al fine di sensibilizzare adeguatamente la platea dei contribuenti nei cui confronti si applicano gli studi di settore, anche quest anno sono state inviate delle apposite comunicazioni finalizzate a segnalare la presenza di possibili anomalie concernenti i dati rilevanti per l applicazione degli studi dei quali è obbligatoria l indicazione nella dichiarazione. Non si tratta di un attività do controllo. Il fine è chiaramente quello di scoraggiare il perpetrarsi di comportamenti anomali, in vista della compilazione degli studi di settore Modalità d invio La comunicazione è stata effettuata mediante due diverse modalità: comunicazione al contribuente: è stata inviata mediante il canale Postel. Il recapito della comunicazione dell anomalia, in formato cartaceo, è effettuato presso il domicilio indicato dal contribuente; comunicazione all intermediario: l invio è avvenuto mediante modalità telematica. MODALITA DI INVIO Contribuente Intermediario Postel Telematica 7.3 Le anomalie segnalate Le anomalie segnalate dal Fisco via raccomandata indicano essenzialmente sei tipologie di anomalie rispetto agli studi di settore: incoerenze nella gestione del magazzino, tra rimanenze finali ed esistenze iniziali; sui beni strumentali; sull'incidenza dei costi residuali di gestione; sui ricavi o compensi; nei dati indicati sulla presenza di soci e sulla loro percentuale di lavoro prestato; assenza di altri addetti e numero dei giorni di apertura. 60 Fiscal Focus

65 Inoltre si aggiunge per i professionisti l eventualità di non aver indicato dati fondamentali nel modello degli studi di settore. TIPOLOGIA DI ANOMALIA incoerenze nel magazzino, tra rimanenze finali ed esistenze iniziali, sui beni strumentali, sull'incidenza dei costi residuali di gestione, sui ricavi o compensi, nei dati indicati sulla presenza di soci e sulla loro percentuale di lavoro prestato, assenza di altri addetti e numero dei giorni di apertura. 7.4 Rimedi da parte del contribuente Il contribuente può rimediare: ricorrendo al ravvedimento operoso, in relazione alle violazioni commesse in Unico 2011 (periodo d'imposta 2010): a tal fine la sanzione di riferimento per le irregolarità sul modello va da 258 a euro; tenendo conto delle segnalazioni effettuate dall'amministrazione finanziaria senza fare nulla in relazione alla precedente dichiarazione, ma correggendo eventuali anomalie per questa dichiarazione (Unico 2012). 7.5 Software Agenzia delle Entrate In alternativa il contribuente può fruire dell apposito software messo a disposizione dall Agenzia delle Entrate. Il software consente di predisporre, per il successivo invio telematico, una comunicazione finalizzata a: segnalare imprecisioni ed errori riscontrati nei dati riportati nella comunicazione di anomalia; indicare le motivazioni che hanno determinato l anomalia riscontrata e quanto altro si ritiene rilevante rappresentare all'amministrazione finanziaria. Per l'invio telematico della comunicazione è sufficiente possedere il Pincode (codice personale), indispensabile per utilizzare i servizi Internet dell'agenzia delle Entrate, oppure aver ottenuto l'autorizzazione per accedere al servizio Entratel. Fiscal Focus 61

66 ATTENZIONE: L'invio telematico della comunicazione sarà possibile a partire dal 27 giugno Il software è disponibile sul sito dell Agenzia in: Home - Cosa devi fare - Dichiarare - Studi di settore e parametri - Studi di settore - Compilazione - Software di compilazione anomalie 62 Fiscal Focus

67 Capitolo 8 - Studi di settore e adeguamento in Unico Premessa Anche quest anno, con la compilazione del Mod. Unico 2012, molti contribuenti si troveranno a dover effettuare diverse scelte importanti e, tra queste, una delle più rilevanti riguarderà l adeguamento o meno al risultato di Gerico in tema di studi di settore. Il mancato allineamento dei ricavi (o dei compensi) contabili con quelli elaborati dal sistema studi potrebbe, infatti, aprire una lunga disputa con l'amministrazione finanziaria il cui risultato finale appare sempre difficilmente prevedibile, anche se, la più recente giurisprudenza di legittimità, ha assunto, finalmente, una posizione decisamente più tranquillizzante per i contribuenti, sancendo la natura di presunzione semplice degli studi di settore 8.2 Maggiori imposte dovute L adeguamento alle risultanze degli studi di settore richiede, il versamento di: maggiori imposte derivanti dalla riliquidazione delle dichiarazioni (imposte sul reddito e IRAP), maggiore IVA (adeguamento fuori dichiarazione ), l eventuale maggiorazione del 3%. Imposte studi di settore maggiori imposte derivanti dalla riliquidazione delle dichiarazioni (imposte sul reddito e IRAP) maggiore IVA (adeguamento fuori dichiarazione ) l eventuale maggiorazione del 3% 8.3 Adeguamento per il periodo d imposta 2011 La Finanziaria 2005 ha profondamente modificato l'impianto dell'articolo 2 del Dpr 195/1999 che dispone le modalità di adeguamento alle risultanze degli studi di settore ed è stato stabilito che: l adeguamento ai fini delle imposte sui redditi e ai fini Irap : può essere effettuato, per tutti i periodi d'imposta per i quali trova applicazione lo studio di settore, indicando in dichiarazione i ricavi o compensi non annotati nelle scritture contabili, senza incorrere in sanzioni e interessi; Fiscal Focus 63

68 l adeguamento ai fini Iva: può essere effettuato senza applicazione di sanzioni e interessi, versando la relativa imposta entro il termine previsto per il pagamento del saldo delle imposte sui redditi. Si ricorda che l'iva, sui maggiori ricavi o compensi imputati in dichiarazione per effetto dell'adeguamento alle risultanze degli studi di settore, va versata con l applicazione dell'aliquota media riferita al periodo d'imposta in questione. L'aliquota viene determinata rapportando l'imposta relativa alle operazioni imponibili, al netto di quella afferente le cessioni di beni ammortizzabili, al volume d'affari dichiarato, avendo considerazione di operazioni non soggette ad Iva ovvero soggette a regimi speciali. Aliquota media dell'iva (Iva su operazioni imponibili - Iva su cessioni di beni ammortizzabili) (Volume d'affari + operazioni non soggette Iva + operazioni non soggette a dichiarazione) 8.4 La maggiorazione del 3% La Finanziaria 2005, modificando l art. 2, co. 2-bis del D.p.r. 195/1999 ha introdotto per i soggetti che si adeguano agli studi di settore una maggiorazione d imposta del 3%, tale maggiorazione si applica solo qualora ricorrano entrambe queste due condizioni: si deve trattare di studi di settore vecchi (non revisionati e neppure in vigore per la prima volta); lo scostamento tra ricavi/ compensi dichiarati e ricavi/compensi risultanti dall applicazione degli studi di settore deve essere superiore al 10%. 64 Fiscal Focus

69 RICORDA: Per effettuare la verifica del superamento del limite del 10% dei ricavi o dei compensi annotati nelle scritture contabili, occorre fare riferimento ai componenti positivi che il programma Gerico utilizza per l'analisi della congruità rispetto alle risultanze degli studi di settore e cioè i ricavi di cui all'art. 85, co. 1, ad esclusione delle lett. c), d), e) ed f), o i compensi di cui all'art. 53, co. 1, D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917; Per le imprese che eseguono opere, forniture e servizi pattuiti come oggetto unitario e con tempo di esecuzione ultrannuale i ricavi dichiarati, da confrontare con quelli presunti in base allo studio di settore, vanno aumentati delle rimanenze finali e diminuiti delle esistenze iniziali valutate ai sensi dell'art. 93, co. da 1 a 4, D.P.R. 917/1986, come modificato dal D.Lgs. 12 dicembre 2003, n. 344; La maggiorazione del 3%, deve essere calcolata sull'intero ammontare dello scostamento, qualora esso sia superiore al limite del 10% il quale, pertanto, non costituisce in alcun modo una franchigia (in tal senso si veda la C.M. 16 marzo 2005, n. 10/E); L'Agenzia delle Entrate, nella C.M. 21 giugno 2005, n. 32/E, ha avuto modo di precisare che la maggiorazione è unica ed assume, dunque, rilevanza ai fini Iva, imposte sui redditi ed Irap. ESEMPIO: La maggiorazione Contribuente persona fisica in contabilità ordinaria con ricavi dichiarati pari a euro. Livello di congruità dello studio euro. Differenza tra ricavi da congruità e ricavi dichiarati: ( ) = euro > del 10% ( x 10% = ). Maggiorazione dovuta per l'adeguamento = x 3% = euro. ESEMPIO: NO maggiorazione Contribuente persona fisica in contabilità ordinaria con ricavi dichiarati pari a euro. Livello di congruità dello studio euro. Differenza tra ricavi da congruità e ricavi dichiarati: ( ) = euro < del 10% ( x 10% = ). Maggiorazione NON dovuta per l'adeguamento. Fiscal Focus 65

70 Riliquidazione delle dichiarazioni: maggiori ricavi imponibili Irpef/Ires; maggiori ricavi imponibili Irap: i I l l ll li di Studi di settore vecchi (non nuovi o non revisionati) Con scostamento ricavi/compensi non superiore al 10% Con scostamento ricavi/compensi superiore al 10% Riliquidazione delle dichiarazioni: maggiori ricavi imponibili Irpef/Ires; maggiori ricavi imponibili Irap; versamento maggiore Iva calcolata sull aliquota media. Riliquidazione delle dichiarazioni: maggiori ricavi imponibili Irpef/Ires; maggiori ricavi imponibili Irap; versamento maggiore Iva calcolata sull aliquota media Indicazione in Unico delle maggiori imposte L adeguamento agli studi di settore ai fini delle imposte sul reddito (IRPEF e IRES) e dell IRAP viene effettuato in dichiarazione. In altre parole, i maggiori ricavi/compensi stimati da Gerico sono inseriti negli appositi righi della dichiarazione, come di seguito riprodotto, e concorrono a determinare una maggior base imponibile e, di conseguenza, una maggiore imposta dovuta. 8.6 Irrilevanza delle modalità di determinazione della base imponibile IRAP I maggiori ricavi derivanti dall adeguamento alle risultanze degli studi di settore sono sempre rilevanti ai fini IRAP, a prescindere dall adozione, o dall obbligo, di determinare la base imponibile IRAP sulla base del bilancio d esercizio. 66 Fiscal Focus

71 8.7 Indicazione della maggiore Iva Si ricorda che a partire dal periodo d imposta 2009 (Unico 2010) è scomparsa dal quadro VA del Modello IVA la sezione nella quale andavano indicati i ricavi o i compensi da adeguamento e la relativa Imposta sul valore aggiunto dovuta. Tale circostanza deve essere posta in relazione alla possibilità di presentare separatamente il Modello IVA rispetto al Modello UNICO, per i soggetti che, in quanto titolari di un credito annuale IVA compensabile eccedente i euro, intendono procedere alla compensazione orizzontale dello stesso credito. In relazione a tale circostanza è stata prevista nel Modello UNICO 2011 un apposita sezione nel quadro RS denominata Adeguamento agli studi di settore ai fini IVA nella quale indicare anche l IVA dovuta a seguito di adeguamento, come evidenziato nella tabella seguente. IVA dovuta a seguito di adeguamento: righi modificati del Modello UNICO 2011 Modello UNICO SP UNICO SC UNICO PF Rigo RS40 RS104 RS Versamento delle maggiori imposte Il versamento delle maggiori imposte Irpef, Ires e Irap avviene con le modalità ordinarie previste per i normali versamenti delle imposte dirette. Dal periodo di imposta 2006 l'adeguamento viene, infatti, versato con lo stesso codice dell'imposta a saldo, pertanto, con la Risoluzione n. 315/E del 22/07/2008 sono stati abrogati i vecchi codici tributo. 8.9 Versamento maggiore Iva La maggiore IVA da adeguamento, calcolata in automatico dal software Gerico in base all aliquota media, deve essere versata: con il mod. F24 codice tributo 6494 ; entro il termine stabilito per il versamento a saldo dell'imposta sul reddito:09/07/2012, oppure, entro il 20/8/2012 con la maggiorazione dello 0,40%; può essere oggetto di compensazione nel mod. F24. Fiscal Focus 67

72 CODICE TRIBUTO MAGGIORE IVA DA ADEGUAMENTO Codice Tributo: 6494 OSSERVA: Compensazione Qualora la maggiore Iva da studi di settore venga compensata con il credito Iva sarà necessario rispettare i limiti imposti dall articolo 10 del D.L. 1 luglio 2009, n. 78 (conv, con modif. dalla L 3 agosto 2009, n. 102) per importi superiori a e euro. La compensazione avviene infatti orizzontalmente in quanto l Iva da adeguamento non viene indicata in Dichiarazione Iva quindi non essendo compensabile in Dichiarazione Iva può essere compensata esclusivamente mediante mod. F Rateizzazione della maggiore Iva Per effetto di quanto previsto dalla manovra estiva 2009, anche l Iva da adeguamento agli studi si può rateizzare. Questo è quanto previsto dall'art. 15 del D.L. 78/2009 (conv. con modif. L. 102/2009). I versamenti rateali dell'adeguamento Iva potranno, quindi, essere effettuati entro il giorno sedici di ciascun mese, con la maggiorazione degli interessi, decorrenti dal mese di scadenza. IVA unica soluzione, entro i termini ordinari, o rateizzazione entro il giorno sedici di ciascun mese. Il contribuente, in caso di eventuale adeguamento deve annotare i maggiori ricavi/compensi stimati da Gerico (rispetto a quelli dichiarati dal contribuente): sul registro delle fatture emesse ovvero sul registro dei corrispettivi; entro il termine di versamento del saldo delle imposte sul reddito In base a quanto previsto dal comma 2, art. 2. D.p.r. n. 195/1999, i maggiori imponibili derivanti dall adeguamento del contribuente alle risultanze degli studi di settore devono, pertanto, essere distintamente indicati in un apposita sezione dei registri di cui all art. 23 (registro delle fatture emesse) ed all art. 24 (registro dei corrispettivi), D.p.r. n. 633/72, entro il termine di versamento a saldo delle imposte sui redditi. 68 Fiscal Focus

73 8.11 Il versamento della maggiorazione del 3% La maggiorazione del 3% deve essere versata: con il mod. F24 codice tributo 4726 (persone fisiche) o 2118 (soggetti diversi dalle persone fisiche); entro il 09/7/2012 (oppure entro il 20/8/2012 con la maggiorazione dello 0,40%); può essere oggetto di compensazione nel mod. F24; non può essere rateizzata. CODICE TRIBUTO MAGGIORAZIONE DEL 3% 4726 (persone fisiche); Codice Tributo: 2118 (soggetti diversi dalle persone fisiche) Fiscal Focus 69

74 Capitolo 9 - Studi di settore e Adeguamento 9.1 Premessa Per evitare l azione accertatrice da parte dell Amministrazione Finanziaria, il contribuente che verifica di non essere congruo rispetto all applicazione degli studi di settore, ha la facoltà di adeguarsi spontaneamente agli stessi integrando quanto dovuto. In particolare, il contribuente che intende adeguarsi deve versare, entro i termini ordinari di versamento delle imposte (quest anno, per i soggetti per i quali sono stati elaborati gli studi di settore e per le persone fisiche, i termini sono il 9 luglio, oppure 20 agosto 2012 con maggiorazione dello 0,40%): le maggiori imposte derivanti dalla riliquidazione delle dichiarazioni (per imposte sui redditi e IRAP) e la maggiore IVA da adeguamento fuori dichiarazione ; l eventuale maggiorazione del 3%, nel caso in cui lo scostamento dei ricavi/compensi contabilizzati rispetto a quelli presunti da GE.RI.CO. risulti superiore al 10% dei ricavi/compensi contabilizzati e derivi dall applicazione di uno studio vecchio, ossia né nuovo (primo anno di applicazione) né revisionato (primo anno di applicazione della revisione). In tal caso, la maggiorazione del 3% è calcolata sulla differenza tra i ricavi/compensi stimati da Gerico ed i ricavi/compensi contabilizzati dal contribuente. La maggiorazione del 3% è unica, nel senso che vale sia ai fini dell IVA, che delle imposte sui redditi e dell IRAP. Si ricorda che l adeguamento agli studi di settore deve essere evidenziato negli appositi righi della dichiarazione dei redditi, IRAP (oltre che nel quadro F/G dei modelli degli studi). 9.2 Adeguamento Iva Come detto sopra, l'adeguamento ai fini Iva può essere effettuato senza applicazione di sanzioni e interessi, versando la relativa imposta entro il termine previsto per il pagamento del saldo delle imposte sui redditi. 9.3 Modalità di versamento della maggiore Iva La maggiore IVA da adeguamento, calcolata in automatico dal software Gerico in base all aliquota media, va versata: 70 Fiscal Focus

75 con il mod. F24 codice tributo 6494 ; entro il termine stabilito per il versamento a saldo dell'imposta sul reddito, quindi, per i soggetti con periodo d imposta coincidente con l anno solare il termine corrisponde al 9/07/2011, oppure, il 20/8/2012 con la maggiorazione dello 0,40%; anche tramite compensazione nel mod. F24. La maggiore IVA da adeguamento può anche essere rateizzata. Ricorda: Per effetto della manovra estiva 2009 (art. 15, comma 6, D.L. n. 78/2009, pubblicato sulla G.U. n. 150 del 1 luglio 2009 e convertito nella Legge n. 102/2009), anche l Iva da adeguamento agli studi si può rateizzare, con pagamenti entro il giorno 16 di ciascun mese con la maggiorazione degli interessi decorrenti dal mese di scadenza. In virtù di tale disposizione, il pagamento delle imposte, maggiorate per effetto dell adeguamento agli studi sarà facilitato, con l'estensione delle modalità previste per i pagamenti rateali delle somme dovute a titolo di saldo e di acconto delle imposte. Versamento maggiore imposta da adeguamento Con Mod. F24 codice tributo 6494 Entro: 9 luglio 20 agosto (con magg. 04%) Fiscal Focus 71